3Sfk/45/2021

1. Napadnutým rozhodnutím č. 100944335/2020 zo dňa 26. mája 2020 žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Prešov (ďalej aj ako „správca dane“) č. 102707708/2019 zo dňa 22. novembra 2019, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej aj ako „daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) v sume 17.518,68 eur za zdaňovacie obdobie marec 2018. 2. Rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov vychádzajú z rozsiahlych zistení získaných počas daňovej kontroly vykonanej u žalobcu za zdaňovacie obdobie marec 2018.

II. Konanie pred správnym súdom

7. Na základe zisteného skutkového stavu správny súd v prvom rade súhlasil so správcom dane, že žalobca porušil ustanovenie § 69 ods. 12 písm. j) zákona o DPH, pretože ako príjemca plnenia od dodávateľov U.. A. D. - PROM-EL a W. D. bol povinný odviesť daň. 8. Ďalej v odôvodnení rozsudku konštatoval, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený. V danom prípade nepostačuje iba predloženie faktúry, ale musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené v deklarovanom rozsahu, ako aj osobou uvedenou na predloženej faktúre. Podľa správneho súdu žalobca ako dôkaz predložil síce faktúry od dodávateľov KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Marfi Minus, s.r.o. a Profi Auto Progres, s.r.o., vrátane mandátnych zmlúv, ktoré uzatvoril s týmito spoločnosťami, avšak okrem týchto faktúr nepredložil žiadne relevantné dôkazy, na základe ktorých by mohol správny súd dospieť k záveru, že došlo k splneniu podmienok ustanovených v zákone o DPH.

10. Správny súd poukázal na to, že správca dane na základe predložených faktúr v priebehu daňovej kontroly zisťoval a preveroval, či došlo k naplneniu materiálnej podstaty obchodov a vykonal miestne zisťovania u príslušných dodávateľov KARDAX, s.r.o., XADRAX, s.r.o., Marfi minus, s.r.o. a Profi Auto Progres, s.r.o. V rámci týchto miestnych zisťovaní boli spísané zápisnice a na základe poznatkov z miestnych zisťovaní, resp. z vypočutí konateľov daných spoločností dospel k záveru, že žalobca nesplnil podmienky na odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr od uvedených spoločností.

Podľa správneho súdu žalobca nepreukázal, kto a v akom rozsahu vykonal skladové a upratovacie práce uvedené na deklarovaných faktúrach a nepreukázal ani to, kde sa tieto práce mali vykonávať. Podľa výpovedí p. S. a p. T. (zamestnancov žalobcu) zamestnanci spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o., ako aj pracovníci v poddodávkach, boli označení rovnakými tričkami a reflexnými vestami s logom spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o. a každý pracovník podpisoval na karte pridelenie ochranných pomôcok. Pracovníci absolvovali BOZP školenia a lekárske prehliadky, avšak žalobca nepreukázal ani pridelenie ochranných pracovných pomôcok ani absolvovanie BOZP školení pracovníkmi, ktorých zabezpečovali spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o.

faktúre. Na základe výzvy správcu dane z 20. februára 2019 žalobca síce predložil dodací list č. 3 a osobné karty pre výdaj osobných ochranných prostriedkov, avšak dodací list bol potvrdený len za stranu dodávateľa KARDAX, s.r.o. a žalobca týmito dokladmi nepreukázal, že tovar - pracovné oblečenie, skutočne nadobudol a nepreukázal ani to, že toto oblečenie poskytol konkrétnym pracovníkom. Podľa výpovede Z. S. a B. T., prevzatie ochranných pracovných prostriedkov podpisovali zamestnanci na osobnej karte pri výdaji osobných ochranných prostriedkov. Na osobných kartách pre výdaj osobných ochranných pracovných prostriedkov, ktoré predložil žalobca, buď nebol uvedený žiaden dátum ich prevzatia alebo boli uvedené dátumy za roky 2014, 2015 a 2016. Správny súd rovnako ako správca dane a žalovaný dospel k záveru, že dôkazy o pridelení ochranných pracovných pomôcok jednotlivým zamestnancom, ktoré predložil žalobca, nepreukazovali reálnosť dodania tovaru, ktorý bol fakturovaný na základe faktúry č. FV 180025 od dodávateľa KARDAX, s.r.o.

13. Správny súd preto v súvislosti so žalobnou námietkou, že spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o. mali zamestnancov, čo bolo potvrdené Sociálnou poisťovňou, dôvodil tým, že konateľ spoločnosti Rastislav Kardoheli v období, kedy boli vystavené predmetné faktúry pre žalobcu, vo svojej výpovedi z 05. marca 2019 uviedol, že spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o. mali pre žalobcu zabezpečiť pracovníkov formou komunikácie s pracovnými agentúrami Marfi minus, s.r.o. a Profi Auto Progres, s.r.o.

Svedok jedine potvrdil, že doklady odovzdal prokuristovi, ktorým je občan Bulharskej republiky. 14. Zo svedeckej výpovede U.. X.I_ I., bývalého konateľa spoločnosti Marfi minus, s.r.o. a Profi Auto Progres, s.r.o., vyplynulo, že spoločnosť Marfi minus, s.r.o. nemala žiadnych zamestnancov a spoločnosť Profi Auto Progres, s.r.o. mala jediného zamestnanca, ktorým bol

bol oboznámený, že činnosti uvedené v bode 1.1 mandátnych zmlúv sa vykonávajú v prospech odberateľov Kaufland Slovenská republika, v.o.s., Coca Cola, HBC Slovenská republika, s.r.o., BILLA, s.r.o. a TESCO STORES SR, a.s., pričom odmena v zmysle článku III. mandátnej zmluvy z 05. októbra 2017 mala byť dohodnutá osobitným dodatkom k zmluve a na základe mandátnej zmluvy zo 06. októbra 2017 mala byť dohodnutá na základe odpracovaných hodín a vyjadrená v tzv. ,,osobo-hodinách“. Základná cena osobo-hodiny mala byť určená na základe dohody zmluvných strán.

17. K faktúram od dodávateľa Marfi minus, s.r.o., konkrétne č. 20181030 a č. 20181032, predmetom ktorých boli provízie, správny súd uviedol, že žalobca síce predložil mandátnu zmluvu z 01. novembra 2017 a 03. novembra 2017, avšak nepreukázal vykonanie tých istých činností spoločnosťou Marfi minus, s.r.o. ako mala zabezpečiť spoločnosť Profi Auto Progres, s.r.o. na základe mandátnych zmlúv. Nepreukázal ani to, na základe čoho boli fakturované jednotlivé provízie ani ako bola vypočítaná ich výška. Z mandátnych zmlúv tieto skutočnosti neboli jasné. 18.

Provízie fakturované spoločnosťou Marfi minus, s.r.o. mali byť za práce prevedené pracovníkmi spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o., ktoré zabezpečila spoločnosť Marfi minus, s.r.o. K faktúram č. 20181030 a 20181032 mali byť šichtovky, ktoré bývalý konateľ spoločnosti nevedel doložiť a nevedel ani uviesť, kto vykonával skladové a manipulačné práce. Nevedel uviesť mená konkrétnych zamestnancov, ktorí boli zamestnaní v spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o. na základe jeho odporúčania a dôkazmi nevedel doložiť ani z čoho bola vypočítaná provízia. K faktúram č. 10181076, 10181078 a 10181080 vystavenými spoločnosťou Profi Auto Progres, s.r.o. bývalý konateľ nevedel uviesť, v ktorých konkrétnych skladových priestoroch boli práce vykonávané a ani nevedel uviesť mená jednotlivých konkrétnych zamestnancov spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o., ktorí boli zamestnaní na základe jeho odporúčania a dokonca nevedel preukázať, ako zabezpečil pracovné príležitosti pre pracovníkov spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o. 19.

So spoločnosťami KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o., ako bolo preukázané miestnym zisťovaním a dožiadaním na príslušné spoločnosti, nespolupracovali a ani im neboli známe. Z toho podľa správneho súdu vyplýva, že nedošlo k plneniu v zmysle mandátnych zmlúv, o čom musel mať žalobca bezpochyby vedomosť.

20. Podľa správneho súdu po rozsiahlom dokazovaní správcu dane žalobca nepreukázal, že zo strany dodávateľov KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. boli uskutočnené dodania fakturovaných tovarov podľa § 8 ods. 1 zákona o DPH a dodania služieb podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH. Žalobnú námietku, že žalobca preukázal materiálne plnenie v súlade s deklarovanými faktúrami, vyhodnotil správny súd ako nedôvodnú. 21.

22. Správca dane preveroval predmetné zdaniteľné obchody u žalobcu, ktorý okrem predloženia faktúr a mandátnych zmlúv nijako nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení dodávateľmi KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. Následne správca dane správne preveroval zdaniteľné obchody u týchto deklarovaných dodávateľov, ktorí nevedeli preukázať ich reálne uskutočnenie a dodanie tovarov a služieb tak, ako bolo deklarované na dodávateľských faktúrach. Správny súd mal za to, že v danom prípade sa nepodarilo preukázať uskutočnenie zdaniteľných obchodov, resp. služieb v zmysle mandátnych zmlúv, čo bolo konkrétne predmetom mandátnych zmlúv, akým spôsobom boli realizované dodania služieb, resp. tovarov a kedy a kde boli naplnené, či už obsadením alebo vykonaním prác alebo vypočítaním normohodín tak, ako to bolo deklarované.

24. K žalobnej námietke ohľadom požiadavky na vypočutie svedkov formou konfrontácie svedkov sa správny súd stotožnil so závermi daňových orgánov. Poukázal na to, že správca dane vypočul svedkov Z. S. a B. T. za účasti splnomocneného zástupcu žalobcu. Z ich výpovedí nebolo preukázané reálne uskutočnenie plnení uvedených na dodávateľských faktúrach od spoločností KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. Podľa správneho súdu správca dane postupoval v súlade s daňovým poriadkom a vypočul svedkov, a to bývalého konateľa spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o.

25. K žalobnej námietke ohľadom nevypočutia svedkov zamestnancov správny súd argumentoval, že navrhovaní svedkovia by mali preukázať, čo v dokazovaní preukázal správca dane, a to konkrétne na základe výpovedí svedkov Z. S. a B. T., že tak pracovníci žalobcu - spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o., ako aj dodávateľských spoločností, ktorí mali zabezpečovať práce, mali byť oblečení v tričkách s logom spoločnosti ELDOS - EZ, s.r.o., teda žalobcu. Žalobca nepreukázal, kto konkrétne a v akom rozsahu vykonal skladové a upratovacie práce uvedené na faktúrach od spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o., ako aj od spoločnosti Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. Každý pracovník mal podpisovať na karte pridelené ochranné pracovné pomôcky, avšak žalobca nepredložil menný zoznam týchto pracovníkov. Títo pracovníci mali absolvovať aj BOZP školenie a lekárske prehliadky, avšak žalobca nepreukázal pridelenie ochranných pracovných pomôcok ani absolvovanie BOZP školenými pracovníkmi, ktorí zabezpečovali spoločnosti KARDAX, s.r.o. a XADRAK, s.r.o.

26. S poukazom na námietky žalobcu týkajúce sa tendenčného hodnotenia dôkazov daňovými orgánmi správny súd dôvodil, že správca dane, ako aj žalovaný, viedli dokazovanie v súlade s § 24 ods. 2 daňového poriadku, pričom dbali, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keďže nepreukázal, že mu boli dodané plnenia uvedené na faktúrach od spoločností KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. Tieto plnenia neboli preukázané ani na základe rozsiahleho dokazovania zo strany správcu dane, a preto aj podľa správneho súdu správca dane postupoval správne v súlade so zákonom, keď neuznal žalobcov nárok na odpočítanie dane z faktúr od deklarovaných dodávateľov. 27. Účelom dokazovania zo strany správcu dane bolo bezpochyby zistiť skutkový stav čo najúplnejšie a pritom správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie formou výziev, dožiadaní, ako aj vypočutí svedkov, na základe ktorých nebolo preukázané, že práce uvedené na faktúrach od deklarovaných dodávateľov boli skutočne vykonané. Na základe rozsiahleho dokazovania

Základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nie len o rozsahu činnosti spoločnosti, s ktorou uzatvára obchodný vzťah, ale musí mať prehľad o subjektoch, s ktorými koná a ak takéto vedomosti štatutárneho orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktoré nepožíva v zmysle § 265 Obchodného zákonníka právnu ochranu.

Správny súd dospel k záveru, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, na základe ktorého dospel k správnemu právnemu záveru. Všetky dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane podľa správneho súdu vyhodnotil vo vzájomnej súvislosti a prihliadal pritom na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, teda aj skutočnosti v prospech žalobcu aj v neprospech žalobcu. Nie je pravdivé tvrdenie v žalobných námietkach, že správca dane vykonal dôkazy iba v neprospech žalobcu. Rozsiahlym dokazovaním správcu dane bolo bezpochyby preukázané, že správca dane s cieľom preveriť reálnosť obchodov deklarovanými faktúrami sa snažil úplne a presne zistiť skutkový stav veci, a preto si zaobstaral pri výkone daňovej kontroly nevyhnutné podklady a dôkazy nie len na základe predložených mandátnych zmlúv a faktúr, ale aj na základe vypočutia bývalých konateľov, svedkov, na základe miestnych zistení, na základe dožiadaní, pričom nevykonal iba formálnu kontrolu dokladu, ale zameral sa predovšetkým na vecné plnenie, a to vo všetkých vzájomných súvislostiach s ohľadom na uvedené skutočnosti.

31. K namietanému nedostatočnému odôvodneniu rozhodnutí daňových orgánov správny súd uviedol, že žalobné námietky v tomto zmysle sú založené iba na domnienkach, ktoré nemajú oporu v skutkovom a právnom podklade, sú iba subjektívnymi názormi žalobcu, ktoré neboli preukázané ani dôkazmi potvrdené. Správny súd uvedené námietky považoval za účelové a v tomto prípade za špekulatívne v snahe žalobcu vyviniť sa z porušenia príslušných ustanovení zákona o DPH. Mal za to, že rozhodnutie správcu dane obsahuje jeho vyjadrenie k vykonaným dôkazom a ním vyvodené závery.

III. Priebeh kasačného konania

33. Proti rozsudku správneho súdu podal žalobca kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP a navrhol, aby kasačný súd rozsudok správneho súdu zmenil tak, že rozhodnutia žalovaného a správcu dane zruší a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie. 34. V prvom rade poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 08. mája 2021 a v tejto súvislosti namietal, že správny súd nebral do úvahy opakované návrhy žalobcu na vykonanie dokazovania, ktoré žalovaný a správca dane ignorovali. Týmito návrhmi chcel žalobca uniesť svoje dôkazné bremeno. Považoval za neprijateľné, aby bol jeho nárok na odpočet DPH po právnej stránke vyhodnotený ako neoprávnený, keď v konaní neboli vykonané ním označené a navrhované relevantné dôkazy. Záver žalovaného o tom, že nijako nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení deklarovanými dodávateľmi KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o., ktorý si osvojil aj správny súd, žalobca považoval za svojvoľný a nemajúci oporu vo vykonanom dokazovaní. Mal za to, že tento záver bol prijatý len na základe selektívne vykonaného dokazovania správcom dane v rozpore s § 24 ods. 2 daňového poriadku. Zastával názor, že vykonané dokazovanie nepostačuje na vyvodený záver o nepreukázaní materiálneho základu zdaniteľného plnenia, a preto bolo v daňovom konaní potrebné vzniknuté pochybnosti a rozpory odstrániť. 35. So žalobnými námietkami ohľadom nevykonania žalobcom navrhnutého dokazovania (predovšetkým vo vzťahu k navrhovanej konfrontácii svedkov) sa podľa žalobcu správny súd vysporiadal nesprávne a svojvoľne. Predovšetkým namietal, že správny súd vyvodil skutkové a právne závery z dôkazov, ktoré ani vykonané neboli. Považoval za neprípustné vopred hodnotiť dôkazy a uvádzať, čo by sa nimi bolo bývalo dokázalo alebo nedokázalo, ak tieto dôkazy aj napriek návrhom žalobcu vykonané neboli. 36. Ďalej s poukazom na príslušnú judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a SD

V tejto súvislosti poukázal na rozhodovaciu prax kasačného súdu vzťahujúcu sa na ochranu dobromyseľného nadobúdateľa zdaniteľného plnenia. 37. Namietal, že správca dane nedodržal procesný postup podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku, nakoľko výzvu zo dňa 19. decembra 2019 na predloženie dokladov k dodávateľským faktúram od dodávateľov KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. podľa žalobcu nie je možné považovať za dostatočnú, ktorá by relevantne smerovala k odstráneniu pochybností správcu dane, nakoľko na ich existenciu nebol žalobca zo strany správcu dane ani riadne upozornený. 38. Ďalej mal za to, že ak si bývalí konatelia dodávateľských spoločností nepamätali všetky skutočnosti, na ktoré sa ich správca dane dopytoval, automaticky to neznamená, že k zdaniteľnému plneniu nedošlo. Zdôraznil, že k spoľahlivému záveru o neexistencii zdaniteľného plnenia možno dospieť len vtedy, ak boli vyčerpané všetky dostupné a relevantné dôkazy, ktorými sa dajú okolnosti sporného zdaniteľného plnenia verifikovať.

Nepriznanie takého nároku nemôže byť založené len na formálne vyvolanej pochybnosti, ktorú daňový subjekt reálne nemal možnosť odstrániť alebo vyvrátiť, keďže správca dane svojvoľne nevykonal navrhnuté dôkazy. Podľa žalobcu daňové orgány a správny súd rozhodli nesprávne na jeho úkor, nakoľko bagatelizovali ním navrhnuté dôkazy a nielenže tieto nevykonali, ale zároveň bez relevantnej opory vo vykonanom dokazovaní prijali závery o neoprávnenosti nároku žalobcu na odpočet DPH.

Záver správneho súdu v tejto súvislosti o tom, že nebolo povinnosťou daňových orgánov vykonať všetky žalobcom označené dôkazy, považoval za rozporný s ustálenou judikatúrou, ktorá priznáva daňovému subjektu právo uniesť dôkazné bremeno. Ani daňové orgány a ani správny súd podľa žalobcu navyše pri svojom rozhodovaní nezohľadnili výpovede vedúceho organizačnej zložky žalobcu O. B. a zamestnancov žalobcu B. T. a Z. S.. Tieto výpovede spolu s ďalšími listinnými dôkazmi predloženými žalobcom svedčili v prospech záveru o splnení podmienok na odpočet dane.

Podľa žalobcu existencia zdaniteľného plnenia medzi ním a konečnými odberateľmi bola potvrdená nielen samotnými konečnými odberateľmi, ale aj výpoveďami svedkov B. T. a Z. S.. Ďalej žalobca namietal, že správny súd nevzal do úvahy potvrdenia Sociálnej poisťovne o počte zamestnancov a dohodárov spoločností KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o. a Profi Auto Progres, s.r.o., vrátane plnení ich odvodových povinností.

42. Záverom namietal nedostatočné vysporiadanie sa s jeho žalobnými námietkami, v ktorých poukazoval na rozsiahlu judikatúru najvyšších súdnych autorít nielen Slovenskej republiky, ale aj Českej republiky, ako aj súdneho dvora. Zdôraznil, že správny súd ústavne nesúladným spôsobom vôbec nereflektoval na žalobné námietky žalobcu, pričom svoje vecne nesprávne rozhodnutie vôbec neodôvodnil a žalobcovi nedal odpovede na podstatné otázky tohto konania, pričom sa navyše aj odklonil od rozhodovacej praxe kasačného súdu týkajúcej sa miery unesenia dôkazného bremena daňového subjektu. Záver správneho súdu a rovnako tak daňových orgánov žalobca považoval za predčasný a arbitrárny, bez opory vo vykonanom dokazovaní a zistenom skutkovom stave. 43. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti považoval napadnutý rozsudok správneho súdu za súladný s platnými právnymi predpismi a kasačnú sťažnosť navrhoval zamietnuť.

46. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovaru a služieb, ktorú použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

48. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencie a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Prešove po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa kasačný súd stotožňuje v celom rozsahu.

52. Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach, dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie.

Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky zo 14. novembra 2018, sp. zn. I.ÚS 377/2018-53).

Odpočítanie dane nenastáva „ex lege“, ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH je nevyhnutné kumulatívne preukázanie všetkých zákonom definovaných podmienok v ich vzájomnej súvislosti.

Ide o ekonomickú podstatu daňovej transakcie, ktorú zákon uprednostňuje pred formou a právnym titulom, na základe ktorého bola uskutočnená. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie sa prejavuje ako súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu.

57. Vierohodnosť dokladov predložených žalobcom v prejednávanej veci bola v konaní relevantne spochybnená, pričom žalobca počas kontroly a ani vo vyrubovacom či odvolacom konaní pochybnosti správcu dane vo vzťahu k deklarovaným obchodom s dodávateľmi KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. neodstránil.

59. Práve rozsiahle zistenia správcu dane relevantným spôsobom spochybnili žalobcom deklarované dodanie tovaru a služieb dodávateľmi KARDAX, s.r.o., XADRAK, s.r.o., Profi Auto Progres, s.r.o. a Marfi minus, s.r.o. Pokiaľ žalobca aj v kasačnej sťažnosti rovnako ako v žalobe poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 08. mája 2021 s tým, že daňové orgány a správny súd nebrali do úvahy opakované návrhy žalobcu na vykonanie dokazovania, vrátane konfrontácie svedkov, kasačný súd uvádza, že už správny súd v tejto súvislosti žalobcovi dostatočne vysvetlil, prečo uvedené rozhodnutie najvyššieho súdu nie je možné na tento prípad aplikovať, nakoľko závery daňových orgánov nevychádzali len z výpovede konateľov dodávateľských spoločností a žalobcu. Správca dane vykonal dokazovanie aj miestnym zisťovaním a dožiadaním odberateľských spoločností, v neposlednom rade posúdením dokladov predložených v daňovom konaní nielen žalobcom, ale aj dodávateľskými spoločnosťami, vrátane o. i. mandátnych zmlúv (a z nich vyplývajúcich

61. V danom prípade správca dane svojimi zisteniami dôvodne spochybnil, že zdaniteľné plnenia boli realizované tak, ako je to uvedené na žalobcom predložených faktúrach. To znamená, že správca dane spochybnil splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočet dane, pričom žalobca pochybnosti správcu dane neodstránil (neuniesol dôkazné bremeno).

62. Námietku žalobcu ohľadom nerešpektovania procesného postupu podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku považuje kasačný súd za neprípustnú novotu v kasačnom konaní podľa § 441 SSP, nakoľko nebola uplatnená v konaní pred správnym súdom.

Vzhľadom na dátum vydania rozhodnutia správcu dane zo dňa 22. novembra 2019 sa vydanie výzvy s takýmto dátumom navyše javí ako nepravdepodobné. 63. Je preto dôvodný záver, že správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného, dospel k záveru, že daňové orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania aj riadne vyhodnotili a dôkladne sa vysporiadali aj s námietkami žalobcu.