3Sfk/47/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Šabovej, PhD., sudkyne JUDr. Kataríny Benczovej a sudcu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Poľnohospodárske družstvo Zlatná na Ostrove, so sídlom Zlatná na Ostrove 456, IČO: 31106161, právne zastúpeného: MV Legal s.r.o., so sídlom Jedenásta 16, Bratislava - Nové Mesto 831 01, IČO: 36857947, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100988318/2021 zo 7. júna 2021, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 21S/58/ 2021-253 z 13. decembra 2022, takto

rozhodol:

I. Rozsudok Krajského súdu v Nitre, č. k. 21S/58/2021 - 253 zo dňa 13.12.2022 sa mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100988318/2021 zo dňa 07.06.2021 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Nitra č. 101730580/2020 zo dňa 18.11.2020 zrušuje a vec vracia Daňovému úradu v Nitre na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania pred kasačným súdom a krajským súdom.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

II. Konanie pred správnym súdom

4. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote všeobecnú správnu žalobu na Krajský súd v Nitre (ďalej „správny súd“). Správny súd rozsudkom sp. zn. 21S/57/2021-253 z 13. decembra 2022 zamietol správnu žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej „SSP“) ako nedôvodnú. 5. Podľa správneho súdu správca dane vykonal v potrebnom rozsahu dokazovanie, a to vyžiadaním si listinných dokladov, výsluchom svedkov, ako aj vyjadrením žalobcu a inými dôkazmi, pričom žalobca bol opakovane v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku vyzvaný na vyjadrenie sa k zisteným skutočnostiam, v rámci ktorých boli vyjadrené pochybnosti správcu dane. Námietku žalobcu, že z týchto výziev nevyplývali konkrétne pochybnosti, vyhodnotil ako irelevantnú, nakoľko z obsahu administratívneho spisu vyplývali nielen sporné faktúry, ale aj vykonané dôkazy a tiež boli uvedené pochybnosti správcu dane, ku ktorým sa žalobca vyjadroval a navrhol stále nové dôkazy. Preto ani neobstojí námietka žalobcu, týkajúca sa nadbytočnosti vykonaného dokazovania v rámci MVI, ktoré sa však týkalo najmä žalobcom uplatneného oslobodenia od dane.

7. Správca dane v danom prípade po vykonaní rozsiahleho dokazovania podľa správneho súdu správne konštatoval, že spoločnosť Pet-print, s.r.o. nepreukázala nadobudnutie poľnohospodárskych komodít na základe prijatých faktúr zaevidovaných v evidencii dane z pridanej hodnoty, zaúčtovaných v účtovníctve, a teda nepreukázala ich dodanie žalobcovi. Rovnako tak spoločnosť MAGISTRATO, s.r.o. nepreukázala nadobudnutie tovaru a prepravu tovaru neuskutočnila tak, ako to tvrdila. Spoločnosť AXIA TRADE a.s. tiež nepreukázala skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinná uvádzať v daňovom priznaní a nepotvrdila dodanie repky žalobcovi.

9. Za danej dôkaznej situácie s poukazom na výsledky dokazovania vykonaného správcom dane bol správny súd toho názoru, že deklarovaným dodávateľom nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty v zmysle § 19 zákona o DPH a preto nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane, ako ani nemohlo vzniknúť žalobcovi dodanie tovaru s oslobodením od dane.

11. Listinné dôkazy, ktoré predložil žalobca v daňovom konaní, by boli spôsobilé privodiť žalobcovi uplatnenie nároku na oslobodenie dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH len za podmienky, že by bolo v daňovom konaní preukázané, že tovar skutočne opustil územie SR a dodaný tovar bol zdanený odberateľom, ako daňovým subjektom, v inom členskom štáte v rámci EÚ, čo však preukázané nebolo. Žalobca preto podľa názoru správneho súdu neuniesol dôkazné bremeno, nakoľko oslobodenie od DPH pri vývoze sa nevzťahuje na tovar ako taký, t. j. na predmet kúpnej zmluvy, ale na dodanie tovaru, teda na daňovú transakciu medzi týmito subjektami aj s preukázaním dodania daňového plnenia nadobúdateľovi v inom členskom štáte, čo v danom prípade preukázané nebolo. Preto aj ďalšie dokazovanie (týkajúce sa prepravy) vyhodnotil správny súd za nadbytočné. 12. Žalobca podal návrh na doplnenie dokazovania, a to napr. kamerovým záznamom, ako aj výpismi hovorov a SMS správami a tiež vypočutie svedkov, pričom správny súd mal za to, že ani pri týchto dôkazoch žalobca nepreukázal reálnosť obchodných transakcií s deklarovanými

13. Správny súd pritom dospel k záveru, že vážne listy, dodacie listy, CMR a iné doklady, ktoré boli predložené žalobcom, je potrebné považovať za doklady preukazujúce existenciu tovaru a nie deklarovaného dodávateľa. Čo sa týka nedoplnenia dokazovania ohľadom prepráv správny súd dodal, že preverovanie prepravcov tovaru malo za cieľ podporiť tvrdenie žalobcu, že dodanie bolo uskutočnené tak, ako je uvedené na predložených faktúrach. Následne bolo zistené, že maďarskí prepravcovia prepravovali tovar, ale nie v súlade s tvrdeniami žalobcu. Uvedené rozpory nie je možné odstrániť, podľa názoru správneho súdu, ani kamerovými záznamami, ktoré nezobrazujú deklarovaného dodávateľa, ani odberateľa a rovnako tak ani záznamy o pohybe motorových vozidiel po spoplatňovaných úsekoch ciest a diaľnic neidentifikujú žiadnou veličinou prepravovaný tovar, ani skutočný cieľ cesty, dodávateľa a odberateľa, a preto takéto dokazovanie správne žalovaný vyhodnotil za nadbytočné. 14. Správca dane podľa správneho súdu vyvodil správny právny záver, že žalobca nepreukázal zákonnosť uplatneného odpočítania dane pri deklarovaných dodávkach tovaru od týchto spoločností, keď v rámci jednotlivých obchodných reťazcov obchodujúcich s poľnohospodárskymi plodinami nebol preukázaný pôvod tohto tovaru a ani deklarovaný dodávateľ. Tiež nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti u prvého zisteného článku obchodného reťazca, na ktorý následne nadväzovala daňová povinnosť ďalších, v reťazcoch figurujúcich dodávateľov a v konečnom dôsledku žalobcom uplatnené právo na odpočítanie dane. 15. Správny súd ustálil, že dôvodom určenia rozdielu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2012 boli spochybnené hmotnoprávne podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie DPH a tiež uplatnenie oslobodenia od DPH (a nie daňový podvod), preto ani správne orgány nevychádzali z posudzovania podmienok nedovoleného daňového úniku, či daňového podvodu alebo zneužitia práva tak, ako sa to snažil žalobca v žalobe naznačiť.

16. Proti napadnutému rozsudku podal sťažovateľ kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g), h), f) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok, rozhodnutie žalovaného a prvostupňové rozhodnutie správcu dane zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Sťažovateľ zároveň navrhol, aby mu kasačný súd priznal nárok na náhradu trov konania.

18. V bode II. kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal nedostatočné odôvodnenie a nesprávne právne posúdenie napadnutých rozhodnutí. Ohradil sa voči záveru správneho súdu, že v predmetnej veci žalovaný nedôvodil daňovým podvodom, ale argumentoval výlučne nesplnením hmotnoprávnych podmienok. Podľa názoru sťažovateľa žalovaný v napadnutom rozhodnutí argumentoval oboma dôvodmi, čo podľa neho spôsobilo nejednoznačnosť napadnutého rozhodnutia. 19.

20. Sťažovateľ v bode III. kasačnej sťažnosti namietal nesprávne právne posúdenie prekročenia zákonnej ročnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly, čo malo spôsobiť nezákonnosť rozhodnutia a odklon od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu.

Z toho dôvodu mala byť podľa sťažovateľa daňová kontrola prekročená o 25 dní (352+38). Zdôraznil, že žiadosti o MVI sa zasielajú a preposielajú elektronicky, preto je neprijateľné, aby interné doručovanie medzi orgánmi finančnej správy prebiehalo (11+38) 49 dní a preto je dobu prerušenia daňovej kontroly, ako aj jej celú dĺžku potrebné predĺžiť aj o predmetné dni.

22. V bode IV. kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal nesprávne vyhodnotenie otázky dobromyseľnosti jeho konania a dodržania primeranej obozretnosti. Tvrdil, že vo voľne dostupných registroch si svojich obchodných partnerov preveril, nemá s nimi žiadne personálne, ani ekonomické väzby a doklady podpisovali výlučne oprávnené osoby. Dodávatelia si splnili svoje povinnosti voči štátu i voči sťažovateľovi. Uviedol, že si dotknuté osoby overoval aj predložením občianskeho preukazu a vyhotovením si jeho kópie, čo - podľa sťažovateľa paradoxne - správny súd vyhodnotil ako účelové konanie, s cieľom získania výhody (bod 90 napadnutého rozsudku).

neboli vedené. Bol preto presvedčený, že neobchodoval so žiadnymi neexistujúcimi alebo problematickými spoločnosťami, neplatičmi DPH alebo inak podozrivými v súvislosti s DPH, ani s vlastnými alebo príbuznými alebo umelo vytvorenými, či nastrčenými spoločnosťami. Podľa jeho názoru žalovaný nepreukázal kvalifikovaný dôvod na spochybňovanie dodávok od deklarovaného dodávateľa, a to zvlášť v prípade, keď správca dane nespochybňoval existenciu tovaru, jeho skladovanie, váženie, ani prepravu, ibaže sa nezistil prvovýrobca tovaru a preprava za tovar sa mala udiať od iných dodávateľov k iným odberateľom.

predložil. Uviedol, že správny súd sa s touto námietkou riadne nezaoberal a nesprávne aplikoval právny predpis. 25. Uviedol, že ak deklarovaný odberateľ nadobudnutie tovaru nepotvrdil (lebo je nekontaktný alebo nespolupracujúci) a nepriznáva (neplní si daňové povinnosti), možno preukázať prepravu do iného štátu práve záznamom NDS a maďarskej colnej správy o tom, kedy a či motorové vozidlá prešli spoplatnenými úsekmi ciest. Sťažovateľ je presvedčený, že predložené doklady k zrealizovanému obchodu spolu s vykonanými dôkazmi o preprave a s kontrolou prepravy vykonanou pracovníkmi žalobcu by spolu s dôkazmi na základe informácii z mýtneho systému NDS a informáciami od maďarskej colnej správy (z váženia vozidiel) dostatočne dôveryhodným spôsobom zdokladovali prepravu. Sťažovateľ má za to, že zo strany správcu dane nebolo účinne spochybnené uskutočnenie prepravy tovaru do iného členského

Sťažovateľ tvrdil, že nakoľko dopravu nezabezpečoval, ani neplatil, ale túto zabezpečoval odberateľ, doklady prepravcu nevidel, nemal k dispozícii a ich prípadné nedostatky nemal možnosť ovplyvniť. Tiež brojil voči nevykonaniu dokazovania z kamerových záznamov, ktorý by podľa sťažovateľa spolu s výsluchmi svedkov - aspoň nepriamo - potvrdil, že sa konkrétny tovar nakladal na konkrétne dopravné prostriedky. Preto nesúhlasil so záverom správneho súdu, že ďalšie dokazovanie ohľadom prepravy a vykonanie navrhovaných výsluchov svedkov je treba vyhodnotiť ako nadbytočné. 28. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že zotrváva na záveroch, uvedených v rozhodnutiach prvého, aj druhého stupňa, rozhodnutie správneho súdu považuje za správne a navrhol zamietnuť kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú.

29. Najvyšší správny súd ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. b/ SSP v znení účinnom do 30. júna 2023), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý

rozsudok

správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. 30. Kasačný súd zistil, že predmetom konania pred kasačným súdom už boli skutkovo aj právne obdobné veci identických účastníkov konania. Kasačný súd preto poukazuje na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 5Sfk/38/2023 z 11. novembra 2024, sp. zn. 4Sfk/47/2023 z 24. apríla 2024, sp. zn. 4Sfk/46/2023 z 24. apríla 2024, sp. zn. 4Sfk/45/ 2023 z 24. apríla 2024, sp. zn. 2Sfk/32/2023 z 21. augusta 2024, sp. zn. 2Sfk/30/2023 z 21. augusta 2024 a sp. zn. 5Sfk/35/2023 z 29. októbra 2024. Jednotlivé kasačné sťažnosti smerovali voči rozsudkom správneho súdu, ktoré zamietli ako nedôvodnú žalobu žalobcu voči rozhodnutiam žalovaného a správcu dane, predmetom ktorých bolo rozhodovanie o dani z pridanej hodnoty (nadmernom odpočte) za iné zdaňovacie obdobia. Rozhodnutia správcu dane a žalovaného, vychádzali zo záverov tej istej daňovej kontroly, všetky boli napadnuté tou istou správnou žalobou, boli v nich spochybnené obchody medzi žalobcom a rovnakými dodávateľmi (Pet-print, s.r.o., MAGISTRATO s.r.o.). Rovnako boli spochybnené aj podmienky intrakomunitárneho dodania tovaru podľa § 43 zákona o DPH. V preskúmavanom prípade bol navyše dodávateľ AXIA TRADE a.s., pričom závery nižšie citovaného rozsudku v otázke dôkazného bremena sa vzťahujú aj na tohto dodávateľa. Rovnako, v nie všetkých uvádzaných rozhodnutiach sa podmienky oslobodenia od dane týkali totožných spoločností, avšak vyslovené závery kasačného súdu vo vzťahu k splneniu týchto podmienok sú plne uplatniteľné aj na prejednávanú vec. V uvedených prípadoch považoval kasačný súd argumentáciu sťažovateľa za dôvodnú, pričom rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozsudku. 31. Podľa § 464 ods. 2 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola aspoň v piatich prípadoch predmetom konania pred kasačným súdom na základe skoršej kasačnej sťažnosti podanej tým istým sťažovateľom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na svoje skoršie rozhodnutia, a ak sa v celom rozsahu stotožňuje s ich odôvodnením, ďalšie dôvody už nemusí uvádzať. 32. Kasačný súd tak v súlade s § 464 ods. 2 SSP poukazuje na odôvodnenie vyššie uvádzaných rozhodnutí, s ktorými sa v plnom rozsahu stotožňuje.