3Sfk/63/2023

(III) žalobca správcovi dane predložil odpoveď Ministerstva financií SR zo dňa 11.08.2008 z ktorého vyplýva, že príjem z predaja akcií nadobudnutých v roku 2007 nie je oslobodený od dane; (IV) rovnako predložil aj znalecký posudok č. 1/2007 k upísaniu nových akcií zo zisku

Na základe vyššie uvedených skutočností daňový úrad dospel k záveru, že žalobca v uzatvorenom dodatku určil rôzne ceny akcií tak, aby sa základ dane výrazným spôsobom znížil. Vyššiu hodnotu 15.137.300 EUR priradil k 361 oslobodeným akciám a nižšiu hodnotu vo výške 2.041.000 EUR priradil k 7239 zdaňovaným akciám. Tento úkon bol vykonaný cielene za účelom vykázania nižších príjmov z predaja akcií a následného zníženia čiastkového základu dane. 3.

(ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzických osôb za zdaňovacie obdobie 2008 v sume 2.731.875,52 EUR. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „Daňové riaditeľstvo“) rozhodnutím č. I/223/16111-102023/2010/ 999541-r zo dňa 29.09.2010 vyššie uvedený Dodatočný platobný výmer zrušilo a vec vrátilo daňovému úradu na ďalšie konanie. Daňové riaditeľstvo považovalo vyhodnotenie dôkazov za nepostačujúce a nesprávne. Rovnako poukázalo na to, že uplatnenie pomôcok pri prepočte príjmov bolo nesprávne a neopodstatnené.

povinnosť. Daňový úrad následne vydal Dodatočný platobný výmer č. 9812401/5/285032/ 2015 zo dňa 04.02.2015, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2008 v sume 2.730.916,81 EUR. Žalovaný rozhodnutím č. 1100303/ 1/196157/2015/5307 zo dňa 13.05.2015 vyššie uvedený Dodatočný platobný výmer zrušil a vec vrátil daňovému úradu na ďalšie konanie. Dôvodom bolo, že nemohla byť vykonaná opakovaná daňová kontrola a daňový úrad mal pokračovať vo vyrubovacom konaní, ktoré nebolo ukončené.

6. Žalovaný rozhodnutím č. 1761779/2015 zo dňa 10.12.2015 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný zdôraznil, že žalobca vedome a účelovo nepostupoval pri zdanení príjmu z predaja cenných papierov podľa platnej právnej úpravy. Správca dane vyhodnotil znenie Dodatku č. 1 k zmluve o kúpe akcií v kontexte skutočností zistených v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania. Ohodnotenie jednej akcie z emisie v roku 2000 sumou 41.929,476 EUR a v roku 2003 sumou 41.932,33 EUR Dodatkom č. 1 k zmluve o kúpe akcií nemalo oporu v zákone a toto umelé a účelové prerozdelenie ceny bolo z hľadiska dani z príjmov neakceptovateľné. Napriek rovnakým menovitým hodnotám akcií, v rôznych predajných cenách, bol použitý výpočet váženého aritmetického priemeru, kde ako hladina bola stanovená príslušná predajná cena a ako frekvencia počet predaných akcií v príslušnej predajnej cene.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

12. Žalobca v replike poukázal na neúplnosť a nedostatočnú žurnalizáciu administratívneho spisu. V ostatnom zotrval na svojich žalobných bodoch. 13. Podaním zo dňa 28.02.2017 žalobca zmenil petit správnej žaloby a navrhol, aby boli obe rozhodnutia daňových orgánov zrušené. Žalobca zaslal správnemu súdu aj všeobecné podanie (Vyjadrenie, návrh na vykonanie dokazovania, žiadosť zo dňa 02.11.2015, ktoré správny súd podložil žalovanému. Žalovaný sa k predmetnému podaniu vyjadril podaním zo dňa 20.03.2017 v tom smere, že toto podanie nebolo súčasťou spisového materiálu a správca dane naň nereagoval. Z uvedeného dôvodu sa k nemu vyjadril v tomto podaní, pričom sledoval argumentačnú líniu, ktorú použil tak v napadnutom rozhodnutí, ako aj vo vyjadrení k správnej žalobe. Žalobca sa v ďalšom podaní zo dňa 11.04.2017 vyjadril k vyjadreniu žalovaného a zopakoval svoju doterajšiu argumentáciu.

Aj keď správca dane mal za to, že išlo o účelovú dohodu o cene a výpočet základu dane zo zvýhodneným stanovením predajnej ceny tak, aby maximálna suma bola od dane oslobodená, ale minimum podliehalo zdaneniu, musí akceptovať rozhodnutie súdu, ktorý rozhodol, že dodatok č. 1 a jeho prílohy sú platné. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že žalobca nepostupoval podľa právnej úpravy platnej pre zdaňovacie obdobie 2008, ale neuviedol podľa ktorej a v čom

17. NS SR rozsudkom sp. zn. 5Sžfk/66/2017 zo dňa 28.06.2018 rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Svoje rozhodnutie založil na tom, že žalobcovi nebola zo strany správneho súdu daná odpoveď na otázku, či predložený administratívny spis možno považovať za úplný a žurnalizovaný. 18. Žalovaný podaním zo dňa 16.11.2018 reagoval na výzvu súdu o doplnenie administratívneho spisu, v ktorom uviedol, že celý administratívny spis bol správnemu súdu predložený spolu s vyjadrením k žalobe. Následne e-mailom zo dňa 03.12.2018 žalovaný požiadal správny súd o prerušenie konania v predmetnej veci, a to až do rozhodnutia NS SR o kasačnej sťažnosti v skutkovo totožnej veci manželky žalobcu. 19. Žalobca sa k návrhu žalovaného na prerušenie konania do rozhodnutia NS SR vyjadril na pojednávaní, ktoré sa konalo dňa 04.12.2018, a to tým spôsobom, že s ním nesúhlasil. Uvedené stanovisko zopakoval vo svojom písomnom podaní zo dňa 07.01.2019, v ktorom znova zdôraznil, že žalovaný nepredložil v konaní riadne žurnalizovaný administratívny spis.

21. Proti vyššie citovanému uzneseniu podal žalovaný kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. f), g), h) a i) SSP a navrhol, aby NS SR uznesenie správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalobca poukázal na to, že v danom prípade nešlo o predbežnú otázku v zmysle § 100 ods. 2 písm. a) SSP, ktorá by mohla byť dôvodom na prerušenie konania.

inom konaní. Správny súd preto podľa NS SR nepostupoval správne ak túto otázku považoval za takú, ktorá by mala význam pre rozhodnutie správneho súdu v tejto veci a riešenie ktorej by odôvodňovalo postup podľa § 100 ods. 2 písm. a) SSP. 23. Žalobca podaním zo dňa 20.01.2020 zaslal súdu svoje stanovisko k právnemu názoru NS SR na vedenie administratívneho spisu, pričom poukázal najmä na jeho neúplnosť.

Správnemu súdu boli predložené celkom tri administratívne spisy - spis správcu dane spolu so spisovým prehľadom, spis vo veci odvolania žalobcu a spis žalovaného obsahujúci iba listiny súvisiace so súdnym konaním. Napriek tomu, že žalovaný predložil správnemu súdu v administratívnom spise aj kópie listín a žalobca túto skutočnosť namietal, správny súd musel konštatovať, že žalobca vo vzťahu k žiadnej z predložených kópií listín nenamietal jej autenticitu, ani vo vzťahu k žiadnej z týchto listín netvrdil, ani neosvedčil, že by sa jej obsah odlišoval od originálnej listiny.

26. K absentujúcim listinám administratívneho spisu správny súd uviedol, že obsah (I) úradného záznamu č. 1394958/2015 zo dňa 09.09.2015, (II) spisových prehľadov z daňovej kontroly a opakovanej daňovej kontroly, (III) doručenky k odpovedi daňového úradu zo dňa 19.10.2015 a (IV) dokladov o tom, že žalobca prijal na účet v DEXIA banke finančnú sumu za predané akcie neboli sporné. Ani jeden z týchto dokladov nebol podkladom napadnutých rozhodnutí a ich absencia v administratívnom spise nemôže mať žiaden vplyv na zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí. Vo vzťahu k listinám - písomný výpočet - postup pri stanovení daňového základu zo dňa 12.02.2009 a znalecký posudok z r. 2007 správny súd uviedol, že absencia týchto dokladov nemohla mať za následok nezákonnosť preskúmavaných rozhodnutí.

jeho manželke. Správny súd konštatoval, že skutočnosti uvedené v napadnutom rozhodnutí sú odrazom listín tvoriacich administratívny spis, ako aj to, že administratívny spis, obsahuje všetky relevantné listiny vyprodukované v priebehu administratívneho konania, na ktorých sú preskúmavané rozhodnutia založené. K námietkam, týkajúcim sa nedostatkov administratívneho spisu správny súd poukázal aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sž 98-102/02.

Nepreskúmateľnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy v dôsledku neúplnosti alebo absencie administratívnych spisov nie je možné vyložiť inak ako tak, že pre túto vadu nie je možné preskúmať zistený skutkový stav. Čo sa týka právneho posúdenia veci, resp. jeho vád, tento aj podľa OSP zakladal dôvod na zrušenie rozhodnutia orgánu verejnej správy podľa § 250j ods. 2 písm. a) a písm. d).

29. K námietkam žalobcu, týkajúcim sa nedostatkov administratívneho spisu vzhľadom na vyššie uvedené dôvody správny súd uzavrel, že táto námietka bola podaná po uplynutí prekluzívnej lehoty na podanie správnej žaloby. Ak by aj bola podaná včas, správny súd by túto námietku vzhliadol za nedôvodnú, pretože napriek tomu, že vo vedení administratívnych spisov sú nedostatky (najmä chýbajúce listiny, kópie niektorých listín namiesto originálu a nedôsledné číslovanie strán), nejedná sa o nedostatky, ktoré mali akýkoľvek právne relevantný vplyv na závery, ktoré prijali v preskúmavaných rozhodnutiach orgány verejnej správy a na ich zákonnosť. Žalobca naviac žiaden takýto vplyv ani netvrdil, ani neosvedčil.

31. K námietke, týkajúcej sa toho, že napadnuté rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia č. 2 správny súd uviedol, že predmetom prieskumu v tomto konaní je primárne v záhlaví označené rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správcu dane, ktoré mu bezprostredne

Z tohto pohľadu námietky žalobcu o tom, že napadnuté rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia č. 2, nemôžu obstáť. Správny súd je názoru, že žiaden z dôvodov nezákonnosti namietanej žalobcom vo vzťahu k rozhodnutiu č. 2 nemôže mať za následok nezákonnosť žalobou napadnutých rozhodnutí. Skutočnosť, či tu bola právna možnosť napadnúť toto rozhodnutie č. 2 správnou žalobou a ak áno, akou konkrétnou žalobou, bez ďalšieho nemá žiaden vplyv na ďalšie administratívne konanie. Žalovaný rozhodne nemá ani povinnosť, ani oprávnenie poučovať účastníkov konania, aký konkrétny prostriedok majú na ochranu ich práv použiť, obzvlášť v situácii, keď v správnom súdnom konaní je vo väčšine prípadov obligatórne právne zastúpenie, alternatívne vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa.

Správny súd k tejto námietke uviedol, že na to, aby napadnuté rozhodnutie vychádzalo z rozhodnutia žalovaného č. 2 je potrebné, aby za svoj podklad vzalo skutkové alebo právne závery z uvedeného rozhodnutia. Žalobca síce namietal, že napadnuté rozhodnutie vychádza z nezákonného rozhodnutia žalovaného č. 2, avšak sústredil sa iba na dôvody nezákonnosti dotknutého rozhodnutia žalovaného bez toho, aby konkrétne špecifikoval z akej konkrétnej časti napadnuté rozhodnutie vychádza a prečo by mala práve táto skutočnosť mať za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu správny súd vyhodnotil aj túto námietku žalobcu ako nedôvodnú. 33. Ďalšia námietka žalobcu smerovala k tomu, že napadnuté rozhodnutie vychádza z opakovanej nezákonnej kontroly, a to z nezákonného dôkazu počas tejto kontroly vykonaného - výsluchu V.. D. a z nezákonnej zápisnice z pojednávania č. 732/320/2394/2011/Mrkt zo dňa 19.11.2011. Na uvedené žalovaný podľa žalobcu poukazuje na strane 12 napadnutého rozhodnutia (poznámka súdu jedná sa o prvý odsek na tejto strane). K uvedenej námietke súd

vychádza. Dotknuté dôkazy sa týkajú vysvetlenia výpočtu kúpnej ceny na jednotlivé emisie a akcie zo strany žalobcu. Ak by aj žalovaný z toho dôkazu vo svojom rozhodnutí vychádzal, čo sa však nestalo, nemohla táto skutočnosť akokoľvek ukrátiť žalobcu na jeho právach, práve naopak, mohlo to mať za následok iba poskytnutie väčšej ochrany práv žalobcu.

nedôvodnú. Súd tiež poznamenal, že samotná nezákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy neodôvodňuje podanie správnej žaloby, musí ísť o takú nezákonnosť, ktorá má za následok zásah, resp. ukrátenie na právach žalobcu.

Je na úvahe správcu dane, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Skutočnosť, že nedošlo k vypočutiu žalobcom navrhovaných svedkov sama o sebe nie je dôvodom pre konštatovanie, že by dokazovanie nebolo vykonané dôsledne a, že by na jeho podklade nebolo možné prijať záver, aký je obsiahnutý v rozhodnutiach správnych orgánov. Nepredvolaním navrhovaných svedkov sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí riadne zaoberal, pričom nezistil nezákonnosť takéhoto postupu, čo aj dostatočne vysvetlil v odôvodnení svojho rozhodnutia.

V priebehu vyrubovacieho konania sa uskutočnilo aj ústne pojednávanie, z ktorého bola vyhotovená zápisnica č.: 1591663/2015 zo dňa 26.10.2015, a ktorého sa za žalobcu zúčastnil jeho právny zástupca. Z uvedeného je potom nepochybné, že vyrubovacie konanie prebehlo v dvoch inštanciách, pričom prvostupňové vyrubovacie konanie uskutočnil Daňový úrad Bratislava ako správca dane a žalovaný ako odvolací orgán. Skutočnosť, že žalobca nebol vopred oboznámený s tým, ako si správca dane vysvetľuje bod 3.1 Dodatku č. 1, ani s metódou ohodnocovania akcií, resp. s teóriami ohodnocovania akcií, sa vzťahuje k právnemu posúdeniu veci, o ktorej prebiehalo administratívne konanie. K uvedenému je potrebné uviesť, že Daňový poriadok neoprávňuje daňové orgány, aby daňový subjekt priebežne pred vydaním rozhodnutia o veci oboznamovali s právnym názorom na vec. Preto uvedená skutočnosť nepredstavuje žiadnu vadu v postupe orgánov verejnej správy. Žalobca napokon v tejto súvislosti ani žiadne konkrétne porušenie zákona netvrdil.

37. Správny súd sa tiež nestotožnil s názorom, že zákonný dôvod na predĺženie lehoty, uvedený v liste správcu dane zo dňa 29.01.2010 nebol daný. Samotný žalobca si bol vedomý, že jedným z dôvodov, ktorým správca dane odôvodňoval svoju žiadosť bolo to, že ide o komplikovaný prepočet.

nadriadeného orgánu, aby danosť zákonných dôvodov na predĺženie lehoty vyhodnotil. Správny súd nezistil na základe administratívnych spisov, že by žalobcom namietané predĺženia lehoty boli účelové a absentoval by skutočný zákonný dôvod.

Upovedomenie správcu dane zo dňa 04.02.2010 obsahovalo ako dôvod predĺženia lehoty daňovej kontroly náročnosť hodnotenia vykonávaných úkonov vzhľadom na kontrolované skutočnosti. Napriek tomu, že tento dôvod nie je doslovne totožný s dôvodom, ktorý uviedol správca dane v žiadosti o predĺženie tejto lehoty podľa § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb., obsahová totožnosť týchto dôvodov daná

Upovedomenie správcu dane zo dňa 23.09.2015 neobsahovalo dôvod predĺženia príslušnej lehoty. Uvedená skutočnosť však podľa súdu nemala za následok nezákonnosť predĺženia lehoty na vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní, keďže tento dôvod správca dane vymedzil v jeho žiadosti o predĺženie lehoty Číslo 1298742/2015 zo dňa 17.08.2015 a žalovaný tejto žiadosti vyhovel listom zo dňa 25.08.2015.

Vo vzťahu k tejto námietke správny súd uviedol, že odvolacie konanie tvorí jeden celok s konaním na prvom stupni. To znamená, že táto námietka by bola dôvodná v správnom súdnom konaní, ak by rovnakým nedostatkom trpelo aj rozhodnutie žalovaného o

Uvedené námietky správny súd nevyhodnotil ako nezákonné. Preto namietaná skutočnosť nemala za následok nezákonnosť protokolu a dodatku k protokolu. Použitie iného výmenného kurzu ako je uvedený v namietaných dokumentoch v neskoršom štádiu administratívneho konania podľa správneho súdu nemôže ovplyvniť zákonnosť namietaných dokumentov rovnako ako to, či v inom administratívnom konaní dospel správca dane k iným skutkovým alebo právnym

42. K hmotnoprávnym námietkam žalobcu správny súd poukázal na rozhodnutie vo veci sp. zn. 1S/24/2016 (vec týkajúca sa manželky žalobcu) a na rozsudok NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019, ktorým bola zamietnutá kasačná sťažnosť manželky žalobcu. Správny súd poukázal aj na to, že voči rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 zo dňa 26.02.2020 bola žalobkyňou podaná ústavná sťažnosť, ktorú Ústavný súd SR uznesením sp. zn. II. ÚS 531/2020-29 zo dňa 19.11.2020 odmietol. Rovnako tak v predmetnej veci rozhodoval o sťažnosti žalobkyne Európsky súd pre ľudské práva, ktorý rozhodol dňa 01.06.2021 tak, že táto sťažnosť (č. 29137/ 21) je neprípustná.

44. K podaniu žalobcu zo dňa 28.02.2017, ktorým vzal podanú žalobu späť v časti, ktorou žiadal, aby súd po zrušení žalobou napadnutých rozhodnutí vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a v ďalšom konaní už iba žiadal, aby súd tieto rozhodnutia zrušil, správny súd uviedol, že napriek viazanosti správneho súdu petitom žaloby (§ 134 ods. 1 SSP), rozhodnutie o vrátení veci na ďalšie konanie po zrušení napadnutého rozhodnutia je v súlade s § 191 ods. 4 SSP správny súd oprávnený urobiť aj bez návrhu. Keďže rozhodnutie o vrátení veci na ďalšie konanie nie je viazané na žalobný petit, potom podanie žalobcu v tejto časti nie je možné vychádzajúc z jeho obsahu (§ 55 ods. 3 SSP) vyhodnotiť ako čiastočné späťvzatie žaloby, a to bez ohľadu na jeho označenie. Z uvedeného dôvodu správny súd o tomto návrhu ako o čiastočnom späťvzatí žaloby ani nerozhodoval.

45. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca (sťažovateľ) kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. f), g), h) a i) SSP a navrhol, aby kasačný súd zmenil rozhodnutie správneho súdu tak, že zruší napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vec im vráti na ďalšie konanie.

. .“ a nie poradovým číslom. Rovnako poukázal na to, že číslovanie bolo urobené po skončení daňového konania a nie priebežne. V tomto smere poukázal na rozhodnutie NS SR sp. zn. 5Sžfk/66/2017. Ďalej poukázal na to, že súd bol povinný si overiť, či kópie listín žalovaného zodpovedajú originálom. Najmä pokiaľ ide o listiny žalovaného č. 10, 36, 37, tak tie mali byť v spise v origináli. Za nepravdivé považoval to, že absencia dokladu o prijatí peňazí za predané akcie na účet v banke nemá vplyv na zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí. Bez dokladu o príjme financií za akcie súd nemohol overiť, či vyrubenie dane

Rovnako sa v spise nenachádza odvolanie sťažovateľa voči dodatočnému platobnému výmeru zo dňa 26.07.2020 spolu s prílohou. Táto listina je v spise len v kópii a nie je kompletná. Chýbajúca príloha s názvom „Potvrdenie skutočnej hodnoty akcií vydaných podľa emisii“ zo dňa 23.07.2010 bola vypracovaná audítorkou sťažovateľa a predstavuje zásadný dôkaz na jeho obranu.

47. Sťažovateľ ďalej namietal, že rozhodnutie vydal miestne nepríslušný daňový úrad. Záver súdu, že zmena miestnej príslušnosti správcu dane sa viaže na správcu dane vo vzťahu k časti daňového konania, ktorým je vyrubovacie konanie je nesprávny a v príkrom rozpore s gramatickým, teleologickým, logickým a aj historickým výkladom. Ide o arbitrárny výklad, ktorý popiera účel a význam § 68 ods. 1 Daňového poriadku a § 7 ods. 1 a 3 Daňového

advokáta vo veci Halifax. Rovnako uviedol, že judikatúra ohľadne všeobecného princípu zákazu zneužitia práva v rozhodnom čase neexistovala v oblasti priamych daní. V ďalšom texte sťažovateľ rozobral dôvod uzavretia dodatku a podstatu ekonomického a morálneho dôvodu ocenenia akcií, pričom zdôraznil, že v jeho prípade nejde o bezdôvodnú umelú konštrukciu, ale o dôvodné ocenenie akcií, pretože navýšením základného imania spoločnosti došlo k nespravodlivému ukráteniu jeho príjmov, ktoré už raz zdanil.

to, že s porušením zákazu zneužitia práva mal byť konfrontovaný už počas daňového konania a nie až v súdnom konaní. V tejto súvislosti poukázal na rozhodnutie SDEÚ vo veci C- 189/ 18 Glencore. Rovnako doplnil, že navrhoval výsluch svedkov, k čomu súd nepristúpil, a tak nemohol objektívne rozhodnúť o zneužití práva.

Z toho dôvodu mal byť okrem iného vykonaný aj výsluch svedkov. Ďalšia námietka sťažovateľa smerovala k zmätočnosti právneho posúdenia NS SR. Pravidlo prevahy obsahu nad formou je špecifickým ustanovením, ktoré pokrýva zastreté právne úkony a aj v zmysle judikatúry ho nemožno v daňovom konaní zmiešavať so všeobecným pravidlom proti zneužívaniu.

V rozhodovaní súdu, ako aj daňových orgánov ide o porušenie ústavnej povinnosti rozhodovať podľa zákona a uviesť číslo právnej normy, podľa ktorej rozhodli. Metóda použitá správcami dane na ocenenie akcií nebola v čase podpisu Zmluvy/Dodatku upravená v žiadnom právnom predpise SR, je nezrozumiteľná, zmätočná a rozporná. Skutočnosť, že ak menovitá hodnota všetkých akcií je rovnaká, tak aj podiel by mal byť rovnaký nemá oporu v zákone a z hľadiska tvorby trhovej ceny akcií to nie je podstatné. Zmluvné strany si v rámci ústavného princípu zmluvnej slobody môžu dohodnúť aj inú výšku kúpnej ceny, ako je výška menovitej hodnoty.

53. Vo vzťahu k nedostatočnému dokazovaniu a nedostatočnému zisteniu skutkového stavu sťažovateľ poukázal na to, že správny súd neuviedol relevantné dôvody, prečo nebolo potrebné vykonať navrhované dokazovanie výsluchom osôb. Sťažovateľ predložil súdu aj znalecký posudok č. 13/2012, pričom týmto dôkazom sa súd nezaoberal a rovnako sa nevysporiadal s výpoveďou sťažovateľa na pojednávaní dňa 20.09.2022. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že zásada objektívnej pravdy nemôže v jeho prípade obstáť a správca dane mal postupovať v zmysle prejednávacej zásady. V tomto smere poukázal na viacero judikátov Ústavného súdu SR a NS SR. Ďalej uviedol, že za 6 rokov daňového konania nebol vôbec vypočutý.

54. Sťažovateľ namietal aj porušenie zákazu svojvoľného hodnotenia dôkazov. K listu Ministerstva financií uviedol, že tento nebol žiadnym podnetom na uzavretie Dodatku. Pokiaľ by bol sťažovateľ a jeho audítorka vypočutí, bol by preukázaný opak. K návrhu cien v Dodatku sťažovateľ uviedol, že ceny navrhol kupujúci a oni s manželkou súhlasili. Bod 3.1 Dodatku mal preukazovať jeho účelovosť, avšak objasnenie jeho účelu bolo urobené bez vypočutia sťažovateľa a navrhovaných svedkov, z čoho vyplynul arbitrárny záver. S uvedeným sa súd rovnako nezaoberal.

Správca dane zdôvodňoval svoju žiadosť o predĺženie lehoty komplikovaným prepočtom. V administratívnom spise však nie je zmienka o tom, že by správca dane vykonával komplikovaný prepočet, ani zložité a hlavne časovo náročné analýzy, rozbory, alebo akékoľvek komplikované dokazovanie. Naopak, pri výpočte ceny aplikoval jednoduché delenie, na čo nepotreboval vyše 10 mesiacov. Na predĺženie lehoty nebol dôvod ani deklarovaný vysoký objem peňazí, čo komplikované prejednávanie protokolu, alebo bránenie jeho podpisu. Účelovosť predĺženia lehoty vyplýva aj z dátumu, kedy bola podaná žiadosť o predĺženie vyhotovená. Tesne pred koncom 6-mesačnej lehoty. Čiže správca dane celých skoro 6 mesiacov nerobil v podstate nič a potom rýchlo pred koncom lehoty požiadal nadriadený orgán o predĺženie lehoty. Nič nerobenie zo strany správcu dane najlepšie deklaruje obsah samotného spisu v období od začatia daňovej kontroly Oznámením dňa 27.07.2009 (Príloha č. 12) až po žiadosť o predĺženie zo dňa 29.01.2010 (Príloha č. 14). Medzi nimi je v spise len jedna listina - Príloha č. 13. Správca dane rovnako neuviedol, v čom spočíva mimoriadna zložitosť prípadu.

57. V súlade so žalobnými bodmi sťažovateľ tiež namietal (I) porušenie § 63 ods. 5 Daňového poriadku, (II) nezákonnosť zrušujúceho rozhodnutia č. 2, ktoré bol správny súd povinný preskúmať v zmysle § 27 ods. 1 SSP, (III) nerešpektovanie záväznosti názoru nadriadeného orgánu a porušenie § 74 ods. 4 posledná veta Daňového poriadku a (IV) nezákonnosť opakovanej kontroly. Sťažovateľ ďalej namietal arbitrárnosť napadnutého rozsudku z dôvodu, že sa súd nevysporiadal s jeho námietkami. Rovnako poukázal na nezákonnosť protokolu, z dôvodu nezákonného predĺženia lehoty na vykonanie daňovej kontroly. Zároveň bol v

58. Podľa sťažovateľa tvrdenie súdu, že správca dane nepovažoval Dodatok za priamo neplatný sa nezakladá na pravde. Správca dane na str. 11 ods. 2 Rozhodnutia DU BA jasne uvádza, že Dodatok je neplatný v zmysle § 39 OZ. Žalovaný tiež použil na Dodatok § 39 OZ - viď. Príloha č. 52 - Metodický pokyn z 27.08.2015. Rozhodnutia daňových orgánov považoval sťažovateľ za protirečivé, a v zmysle judikatúry Ústavného súdu SR (I. ÚS 243/07, I. ÚS 155/07, I. ÚS 402/08) za porušujúce zásadu konzistentnosti rozhodnutia. Ďalšie pochybenie videl sťažovateľ v tom, že správca dane bližšie nešpecifikoval, ako dospel k číslam výdavkov, uvedeným na str. 12 úplne na konci, posledná veta. Ide o nezrozumiteľné, resp. neurčité tvrdenie, čo zakladá nepreskúmateľnosť prvostupňového rozhodnutia. Žalovaný a ani správny súd sa týmto dôvodom vôbec nezaoberali. Správny súd porušil aj princíp konzistentnosti v rozhodovaní, pretože rozhodol opačne ako rozhodol v tejto veci rozsudkom zo dňa 23.05.2017. Vtedy kvalifikoval svoje rozhodnutie tak, že žalovaný pochybil pri rozhodovaní a napadnuté

60. Opravným uznesením č. k. 5S/125/2018-546 zo dňa 22.05.2023 správny súd opravil záhlavie a podpisovú časť napadnutého rozsudku.

I.

64. Zohľadniac uvedené skutočnosti, kasačný súd v súlade s § 464 ods. 1 SSP poukazuje na

odôvodnenie

skôr vydaného rozhodnutia NS SR sp. zn. 3Sžfk/8/2019 zo dňa 26. februára 2020, v prakticky totožnej veci, s ktorým sa konajúci kasačný súd v plnom rozsahu stotožňuje, na toto rozhodnutie poukazuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza: „85. Nakoľko väčšina námietok súvisí s Dodatkom, jednou z kľúčových otázok v prejednávanej veci bolo posúdenie aplikovateľnosti a výklad zásady daňového konania, zakotvenej v § 3 ods. 6 daňového poriadku, podľa ktorej: ,,Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada.“.

poriadku. Základné zásady daňového konania platia pre celú správu daní, teda aj pre úkony, ktoré nie sú daňovým konaním. Zásady ako základné pravidlá sú dôležitým prostriedkom pri správnej interpretácii ustanovení daňového poriadku i ostatných daňových zákonov.

Sú základnými pravidlami, ktoré správca dane, ale aj daňový subjekt, resp. iná osoba, musí pri správe daní rešpektovať. Teória práva pri aplikácii základných zásad hovorí o per analogiam iuris - analógii práva tak, že ide o postup celkom výnimočný, keď sa právnymi normami výslovne neupravený prípad posúdi podľa právnych princípov príslušného právneho odvetvia alebo všeobecných právnych princípov. Vo všeobecnosti možno konštatovať, že zásady sú významnou zložkou právnych predpisov, najmä pokiaľ ide o predpisy procesného charakteru.

nóvum vo vzťahu k stanoveniu určitého pravidla, ale naopak môže ísť len o konkretizáciu určitého už zaužívaného pravidla, pričom jeho zakotvenie priamo do príslušného právneho predpisu len podčiarkuje jeho význam a určitým spôsobom napovedá o tom, že pri úprave konkrétnych právnych vzťahov upravených príslušným právnym predpisom bude vzhľadom na ich charakter pravdepodobne často aplikovateľné. Pri správe daní sa okrem zásad stanovených výslovne daňovým poriadkom musia aplikovať aj princípy právneho štátu. V Ústave SR sa deklaruje, že Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát.

Uvedené treba mať na zreteli v prejednávanej veci, nakoľko to determinuje celkový prístup k právnym zásadám. 86. Princípy právneho štátu sú nadradené právnym zásadám, z čoho je zrejmé, že aj ich výklad a aplikácia musí byť s nimi v súlade. V právnom štáte sú stelesnené princípy právna istota a spravodlivosť. Obsahom princípu právneho štátu je vytvorenie právnej istoty, že na určitú právne relevantnú otázku sa pri opakovaní v rovnakých podmienkach dáva rovnaká odpoveď. Medzi ústavné princípy vlastné právnemu štátu patrí aj zákaz ľubovôle (svojvôle) v činnosti štátnych orgánov. Účelom legitímneho očakávania je garancia čitateľnosti správania orgánov verejnej moci a ochrana súkromných osôb pred nepredvídateľným mocenským zásahom do ich právnej situácie, na vyústenie ktorej sa do určitého výsledku spoliehali. Aj z tohto dôvodu stanovenie základných zásad daňového procesu nie je len formálne. Všeobecné súdy, ale aj Ústavný súd SR svoje rozhodnutia často opierajú práve o tieto základné zásady.

Samotný zákonodarca uviedol, že novelou sa doplnilo ,,. . .všeobecné pravidlo proti zneužívaniu (tzv. obsah pred formou) v nadväznosti na iniciatívy Slovenskej republiky v boji proti daňovým únikom, najmä opatrenia vyplývajúce z Analýzy uskutočňovaných úhrad za tovary, služby a iné formy platieb realizované daňovníkmi voči subjektom so sídlom podnikania v nespolupracujúcich, resp. off shore jurisdikciách, ako aj odporúčanie Európskej komisie zo 6. decembra 2012 v súvislosti s agresívnym daňovým plánovaním. Cieľom predmetnej úpravy je umožniť správcovi dane nebrať pri správe daní do úvahy napríklad umelé transakcie a štruktúry vytvorené za účelom neželanej optimalizácie daňovej povinnosti, a to aj v prípade, ak takáto daňová optimalizácia nepredstavuje jediný účel týchto transakcií a štruktúr.

87. Pri kvalifikácii súkromnoprávneho konania - právneho úkonu, kedy ide o vzájomný prejav vôle dvoch alebo viacerých rovnoprávnych subjektov, ktorým právo poskytuje určitú dispozičnú autonómiu (zmluvnú slobodu) napr. zmluva, nájom veci, alebo sporný Dodatok, o aký ide v prejednávanej veci, nemožno opomenúť jeho účel a je nutné ho posudzovať vo vzájomných súvislostiach. Orgány aplikujúce právo - daňové úrady ako aj súdy, musia pri svojej činnosti postupovať tak, aby interpretačné a aplikačné problémy riešili s maximálnou mierou racionality. Právny normatívny systém totiž predstavuje iba jeden zo spôsobov riešenia spoločenských konfliktov, ktorý nie je možné od ostatných systémov celkom oddeliť (a nebolo by to ani zmysluplné) a preto tak pri myšlienkových postupoch v oblasti práva nie je možné abstrahovať od všeobecne platných pravidiel a predstáv. Rozhodnutia vo veci konajúcich správnych orgánov musia byť konzistentné a ich argumenty podporovať príslušný záver.

89. Pri úvahe, či ide o zneužitie práva nemožno obísť ani zásadu - v pochybnostiach v prospech (in dubio mitius). Predpokladom aplikácie tohto princípu, a teda miernejšieho postupu (mitius), je však naplnenie jeho hypotézy vyjadrenej slovami in dubio.

Výnimočná aplikácia všeobecného princípu zákazu zneužitia práva prichádza do úvahy len vtedy, pokiaľ nie je aplikovateľné niektoré konkrétne zákonné ustanovenie, ako napr. dissimulácia podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku. Inštitút dissimulácie a všeobecnú zásadu zákazu zneužitia práva nemožno v daňovom konaní miešať - zamieňať.

91. Pri determinovaní vzájomného vzťahu zastrených právnych úkonov a zneužitia práva treba rozlišovať medzi tzv. zastretými právnymi úkonmi podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku a všeobecným princípom zákazu zneužitia daňového práva.

Podľa právneho názoru vyjadreného rozšíreným senátom o ,,zakrývanie (dissimuláciu) (. . .) môže ísť len vtedy, ak účastníci predstierajú (simulujú) určitý právny úkon, hoci ho nechcú, a zastierajú tým iný právny úkon, ktorý v skutočnosti chcú, popr. ním zastierajú inú právnu skutočnosť; skúmanie pomeru medzi vôľou a prejavom vôle účastníkov právneho vzťahu je preto pre použitie tohto ustanovenia určujúce". Povinnosťou daňových orgánov je pri aplikácii dotknutého ustanovenia ,,uviesť nielen zistený, formálne právnym úkonom zakrývaný skutočný stav, ale aj preskúmateľným spôsobom uviesť úvahy, ktoré ich k takémuto záveru viedli, vrátane označenia a zhodnotenia dôkazov, o ktoré svoje zistenia opierajú".

Základným východiskom potom nepochybne musí byť tá skutočnosť, že kľúčovou náležitosťou pomeru medzi vôľou a prejavom vôle je zhoda; naopak nedostatkom uvedenej náležitosti je potom nezhoda vôle a jej prejavu, ktorá môže byť na jednej strane jednostranná či dvojstranná a z hľadiska iného základného deliaceho kritéria vedomá, či nevedomá. O spoločnú vedomú nezhodu vôle a jej prejavu pri dvojstrannom právnom úkone ide pritom vtedy, ak medzi vôľou a prejavom oboch strán je rovnaká nezhoda a obe strany o tom vedia.

platiť to, čo účastníci chceli a zastierali, a nie to, čo nechceli a predstierali. Od dissimulácie je potrebné odlíšiť situáciu, keď účastníci právneho úkonu uzavrú určitý právny úkon, pomenujú ho určitým spôsobom, robia úkony v ňom charakterizované, avšak tento úkon svojim obsahom nezodpovedá podmienkam pre takýto úkon občianskym, resp. obchodným zákonníkom vyžadovaným alebo naplnia znaky iného "pomenovaného" právneho úkonu.

Bude potom na správcovi dane, aby takýto právny úkon kvalifikoval správne. Tento úsudok nebude robiť na základe § 3 ods. 6 daňového poriadku, ale na základe dokazovania a záverov, ku ktorým pri vykonanom dokazovaní dospeje. 93.

Výkonu práva, ktorý je vlastne jeho zneužitím, preto súd neposkytne ochranu. Z tohto je zrejmé jasné rozlíšenie medzi zneužitím práva a zastretým právnym úkonom v zmysle § 3 ods. 6 daňového poriadku, keď v danom prípade daňový subjekt nerobí právne úkony naoko (nepredstiera ich), a nesnaží sa nimi zastrieť právne úkony iné. Daňové orgány v žiadnom prípade nemajú možnosť ľubovoľného rozhodnutia, či na určitú skutkovú situáciu budú aplikovať zákaz zneužitia práva alebo či naopak vezmú do úvahy skutočný (dissimulovaný) právny úkon namiesto právneho úkonu predstieraného (simulovaného). Dokazovanie v práve všeobecne vychádza zo zásady tzv. materiálnej pravdy, pričom zo zásady formálnej pravdy je prípustné vychádzať len vtedy, ak je tak výslovne stanovené na základe nejakého rozumného dôvodu.

podľa jednotlivých emisií - 100 akcií vydaných dňa 25.09.2000, 280 akcií vydaných dňa 14.02.2002 a 7620 akcií vydaných dňa 05.11.2007, ktoré boli obstarané z nevyplateného zisku a bolo ním navýšené základné imanie spoločnosti SIPOG, a.s. Dňa 06.05.2008 bola uzavretá Zmluva o kúpe akcií medzi žalobkyňou spolu s jej manželom ako „Predávajúcimi“ na jednej strane a Lindab AB, súkromnou akciovou spoločnosťou existujúcou podľa práva Švédskeho kráľovstva, so sídlom vo Švédsku ako „Kupujúcim“ na strane druhej.

euro na 41920,- euro, cena za jednu akciu emitovanú v roku 2003 bola zvýšená zo sumy 2750,- euro na 41928,571 euro a cena za jednu akciu emitovanú v roku 2007 bola znížená zo sumy 2750,- euro na 280,39 euro. Je teda nepochybné, že výsledkom uzavretia Dodatku bolo zníženie základu dane z príjmu žalobkyne, pričom toto bolo realizované zvýhodneným stanovením predajnej ceny tak, aby maximálna suma bola od dane oslobodená a len minimum podliehalo zdaneniu. Všetky akcie boli spolu predané v ten istý deň 12.09.2008 (t. j. hneď na druhý deň po uzatvorení Dodatku).

deň. Uvedené samo o sebe objektívne vzbudzuje podozrenie vo vzťahu k dôvodu takéhoto ,,nacenenia“ resp. uzatvorenia Dodatku, ktorý mal toto za následok. Správca dane v rámci dokazovania zistil, že samotný Dodatok bol uzatvorený po obdržaní stanoviska Ministerstva financií, ktoré je špecifikované vyššie. Toto stanovisko spolu s ostatnými zabezpečenými dôkazmi pri využití metód logiky jasne indikuje, že Dodatok bol s vysokou mierou pravdepodobnosti hraničiacej takmer s istotou uzatvorený s cieľom zníženia základu dane.

Okrem uvedeného je v znení Dodatku v bode 3.1 výslovne uvedené, že kupujúci súhlasil s dojednaním o prerozdelení základnej kúpnej ceny výlučne na žiadosť predávajúcich. V danom prípade preto bola aplikácia § 3 ods. 6 daňového poriadku správna a správca dane mohol oceniť akcie takým spôsobom, ako špecifikoval vo svojom rozhodnutí, nakoľko kládol dôraz na reálny obsah a teda neprihliadal len formálne v časti ocenenia jednotlivých akcií na znenie Dodatku ako právneho úkonu, keďže tento nemal ekonomické opodstatnenie a bolo preukázané, že jeho cieľ smeruje k obchádzaniu daňovej povinnosti resp. získaniu daňového zvýhodnenia. Správca dane teda legitímne využil legálny prostriedok v zmysle § 3 ods. 6 daňového poriadku a nebral pri správe daní do úvahy umelo nastavené ceny v zmysle Dodatku, ktoré mali jediný účel a to úmyselné skreslenie daňového základu.

Vždy je nevyhnutné vychádzať z individuálnych, teda na konkrétnych skutkových zisteniach založených rozmeroch každej súdom prejednávanej veci. Mnohé prípady a ich špecifické okolnosti môžu byť značne komplikované a netypické; to však nezbavuje súd povinnosti urobiť všetko pre spravodlivé riešenie, akokoľvek sa to môže zdať zložité. Spravodlivosť musí byť v procese, ktorým súd interpretuje a aplikuje právo, vždy prítomná ako hodnotový činiteľ.

97. Pri námietke neexistencie administratívneho spisu žalobkyňa poukázala na nedostatočnú žurnalizáciu a tvrdí, že administratívny spis nebol počas daňového konania riadne vedený a v rozhodnom čase neexistoval, pričom niektoré dokumenty nemali podaciu pečiatku alebo doručenku, čo taktiež nepreukazuje čas ich doloženia do spisu a navyše v spise sa nachádzajú kópie, nie originály listín. Týmto jej malo byť znemožnené riadne uplatňovanie práv účastníka. Poukázala na judikatúru Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sž/40/1997, sp. zn. 8Sžo/18/2011, sp. zn. 3Sžf/14/2011, sp. zn. 5Sžfk/66/2017 a sp. zn. 8Sžf/58/2012. Kasačný súd v prvom rade poukazuje na koncentračnú zásadu a s tým spojenú oneskorenosť tejto námietky už v konaní pred krajským súdom, čo vyplýva aj zo samotného odôvodnenia krajského súdu, s ktorým sa v plnom rozsahu stotožňuje. Napriek uvedenému však považuje za nevyhnutné uviesť svoj právny názor k obsahu predmetnej námietky.

spis neexistoval, toto považuje kasačný súd za absurdné, nakoľko nebola preukázaná ani len čiastočná neúplnosť, nie to ešte neexistencia. Zˇurnaliza´cia spisu je napokon tvorená samotným obsahom spisu, pričom kasačný súd konštatuje samotným prieskumom spisu, že tento nie je neúplný, nachádzajú sa v ňom listiny a dôkazy, z ktorých správne orgány vychádzali a podľa ktorých v konaní postupovali a teda obsahuje všetky podklady, ktoré boli relevantné a mali vplyv na prejednávanú vec. V tomto smere treba všeobecne zdôrazniť, že pri posudzovaní úplnosti administratívneho spisu je potrebné prihliadať aj na preukázateľný hoci aj len potenciálny vplyv určitej absentujúcej listiny alebo iného podkladu na prejednávanú vec. Odôvodnenie neúplnosti spisu resp. jeho neexistencie výlučne pochybením pri žurnalizácii by bolo značne formalistickým a neodzrkadľovalo by ani samotný účel resp. materiálne naplnenie požiadavky úplnosti spisu. K právnemu formalizmu sa kasačný súd už vyjadril vyššie.

Inou situáciou by bolo, pokiaľ by spochybňovala totožnosť kópie s originálom, prípadne aj pravosť samotného originálu listiny, z ktorého bola kópia vytvorená, avšak uvedené nenamietala. 99. Okrem neexistencie administratívneho spisu namietala aj nesprávne posúdenie prekluzívnej lehoty podľa§ 181 ods. 1 a § 183 S.s.p., nakoľko v konaní pred krajským súdom namietala nie neúplnosť administratívneho spisu, ale jeho neexistenciu z dôvodu, že nebol žurnalizovaný. Nebolo objektívne možné vzniesť túto námietku skôr a súd sa touto námietkou má zaoberať ex offo. Pre preskúmaní obsahu ako aj formulácie znenia tejto námietky vznesenej v konaní pred krajským súdom vo vyjadrení zo dňa 27.10.2016 možno konštatovať, že žalobkyňa ako problematický aspekt vnímala žurnalizáciu, ktorú spájala s pochybením vo vzťahu k riadnemu vedeniu spisu. Z formulácie tejto námietky však nevyplýva, že by namietala priamo neexistenciu spisu, nakoľko namietala neexistenciu žurnalizácie, ako jednej z náležitostí administratívneho spisu. V dôsledku uvedeného tak z formulácie námietky vyplýva, že jej podstatou bolo spochybnenie úplnosti administratívneho spisu, nie spochybnenie jeho samotnej existencie.

100. Žalobkyňa namietala arbitrárnosť rozsudku z dôvodu, že krajský súd vôbec neuviedol svoju právnu úvahu, nezaoberal sa mnohými žalobnými bodmi a skopíroval text rozhodnutí žalovaného a daňového úradu, v dôsledku čoho sa domnieva, že rozhodnutia nepreskúmaval. Všeobecne k arbitrárnosti rozsudkov treba poukázať aspoň na základné teoretické východiská, ktoré sú predpokladom pre jej posudzovanie v súdnej praxi. Dostatočné a presvedčivé odôvodnenie rozhodnutia je v demokratickom právnom štáte základnou podmienkou legitimity každého rozhodnutia súdu. Ak súd nedokáže racionálne a presvedčivo odôvodniť svoje rozhodnutie, jeho rozhodnutie sa bude javiť ako svojvoľné - teda neobhájiteľné, prijaté bez opory v práve a nelegitímne. Za arbitrárny, resp. nedostatočne zdôvodnený rozsudok treba považovať taký, kedy súd pri jednoznačnom právnom závere dospeje bez akéhokoľvek vysvetlenia či zdôvodnenia aj k protichodnému právnemu záveru, pričom rovnako treba kvalifikovať aj situáciu, keď právny záver nie je zdôvodnený zo všetkých zákonných hľadísk, ktoré v danej veci prichádzajú do úvahy. Podľa dokumentu Macejkova´ I.:

potrebné posudzovať so zreteľom na konkrétny prípad, ako aj samotný charakter konania. Na podklade svojej predchádzajúcej judikatúry (napr. uznesenie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Cdo 106/2010) a inšpirujúc sa tiež judikatúrou NSS ČR ako aj Ústavného súdu ČR (napr. rozsudky NSS ČR sp. zn. 1 As 454/2017, sp. zn. 9 Afs 70/2008, sp. zn. 4 Ads 58/2011, sp. zn. 2 Afs 24/2005, a uznesenie Ústavného súdu ČR sp. zn. II. ÚS 2774/09) kasačný súd zdôrazňuje, že rozsah reakcie na konkrétne námietky, čo do šírky odôvodnenia, je spätý s otázkou hľadania určitej miery. Povinnosť orgánov verejnej moci (vrátane súdov) riadne odôvodniť svoje rozhodnutia nemožno interpretovať ako požiadavku poskytnutia detailnej odpovede na každú jednu námietku. Uvedené je plne v súlade s požiadavkami, ktoré na odôvodnenie kladie judikatúra Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. Ruiz Torija p. Španielsko z 9. decembra 1994), podľa ktorej nie je potrebné zdôvodňovať každý argument účastníkov konania, pričom však odôvodnenia súdnych rozhodnutí musia obsahovať odpovede

súd. Prihliadnuc na prirodzenú racionalitu postupu súdov ako aj správnych orgánov pri tvorbe rozhodnutí, je takýto postup vhodný najmä u veľmi obsiahlych podaní, akým sú napríklad aj žalobkyňou podaná žaloba (48 strán) resp. kasačná sťažnosť (24 strán). Opačný prístup

dôsledku čoho sa táto námietka sama o sebe javí ako všeobecná, nekonkrétna a nedôvodná, nakoľko neobsahuje ani dodatočné tvrdenia (napr. poukaz na konkrétny bod), ktoré by preukazovali jej opodstatnenie a na podklade, ktorých by ju bolo možné riadne preskúmať.

Pri fyzickej osobe je rozhodujúce miesto jej trvalého pobytu, ktorým sa rozumie miesto stáleho bydliska občana, pričom občan môže mať v tom istom čase iba jeden trvalý pobyt. V prípade právnickej osoby je rozhodujúcim jej sídlo, ktorým rozumieme adresu, odkiaľ sa organizuje a riadi činnosť tejto právnickej osoby. Ak nie je možné určiť miestnu príslušnosť podľa sídla právnickej osoby alebo trvalého pobytu fyzickej osoby, uplatňujú sa alternatívne kritériá, ktorými sú miesto umiestnenia organizačnej zložky daňového subjektu alebo miesto, kde daňový subjekt vykonáva prevažnú časť svojej činnosti.

Ak nemožno určiť miestnu príslušnosť správcu dane ani takýmto spôsobom, tak miestne príslušným je Daňový úrad Bratislava. Žalobkyňa počas daňovej kontroly zmenila trvalý pobyt (ktorý bol pôvodne určujúcim kritériom) a nakoľko sa trvale presťahovala do Spojených štátov amerických, v čoho dôsledku od 17.12.2014 zmenila trvalý pobyt z adresy: 053 22 Odorín 15, na adresu: 163 Bayside Drive, Clearwater 337 67, Florida, Spojené štáty americké, príslušným sa stal Daňový úrad Bratislava v zmysle § 7 ods. 1 a 3 daňového poriadku. Zmena miestnej príslušnosti správcu dane sa viaže na správcu dane aj vo vzťahu k časti daňového konania, ktorým je vyrubovacie konanie. Je síce pravdou, že v zmysle § 68 ods. 1 daňového poriadku vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú kontrolu, avšak treba mať na zreteli skutočnosť, že takáto formulácia predpokladá, že tento správca dane je aj v rozhodujúcom momente

102. Krajský súd sa podľa žalobkyne nezaoberal námietkou nedostatočného dokazovania a zistenia skutkového stavu, kedy len odkázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/56/2016 bez ďalšieho vysvetlenia, akou právnou úvahou sa riadil. Nestotožňuje sa s tým, že zásada objektívnej pravdy v zmysle uvedeného judikátu sa má viazať na jej prípad. Dokazovanie bolo vykonané povrchne, čo má vplyv na nesprávne posúdenie naplnenia § 3 ods. 6 daňového poriadku. K aplikácii § 3 ods. 6 sa kasačný súd vyjadril vyššie a pokiaľ ide o vykonanie dokazovania pripomína, že toto vykonáva a vedie správca dane, ktorého úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Prostredníctvom tohto procesného inštitútu získava poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Podľa daňového poriadku nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, pričom je povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie.

Podľa ustálenej judikatúry kasačného súdu aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy je vnímaná ako zásada ovládajúca daňové konanie, pričom nezaväzuje správcu dane k vykonaniu dôkazov, navrhnutých daňovým subjektom a teda možno sa stotožniť s odôvodnením krajského súdu v tom zmysle, že nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu.

103. Námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného, z dôvodu, že neuviedol právny predpis, ktorý by prikazoval ohodnotiť akcie tak, ako ich ohodnotil daňový úrad, že neuviedol správny právny predpis, ktorý mal byť porušený resp. pre ktorý je Dodatok účelový, treba považovať za nedôvodnú. Túto námietku je potrebné vnímať s prihliadnutím na všetky skutkové okolnosti, najmä na tie, ktoré s ňou bezprostredne súvisia, pričom takými sú skutočnosti zistené ohľadom Dodatku v kontexte aplikácie § 3 ods. 6 daňového poriadku, ku ktorej už kasačný súd zaujal stanovisko. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí celkom zreteľne vysvetlil, že hodnoty jednotlivých akcií boli spočiatku v Zmluve stanovené rovnakou cenou a až momentom prijatia Dodatku sa tieto modifikovali a to takým spôsobom, ktorý jasne preukazuje účelnosť tohto právneho aktu, ktorej výsledkom má byť zníženie daňového

Daňovému subjektu prináležala suma 903600,- euro za predané akcie a to v zmysle prílohy č. 1 k Dodatku k Zmluve. Žalovaný ako aj daňový úrad dôsledne vysvetlili v rozhodnutiach postup pri výpočte sumy akcií, kedy správca dane pre určenie matematickej resp. štatistickej priemernej predajnej ceny jednej akcie vychádzal a vyčíslil priemer, t. j. bola určená stredná hodnota ako číselná charakteristika slúžiaca na meranie úrovne štatistického rozdelenia hodnôt, pomocou ktorej možno nahradiť a zovšeobecniť hodnoty štatistického súboru. Keďže ide o výpočet priemeru, bolo uvažované s celkovým počtom predaných akcií.

Týmto v zásade poukázal aj na ďalšiu skutočnosť, na základe ktorej sa možno dôvodne domnievať, že Dodatok je účelový a preto správca dane bol povinný zistiť skutočnú hodnotu akcií (t. j. nie účelovo stanovenú Dodatkom), nakoľko táto bola rozhodujúca pre riadne vyrubenie

104. Vo vzťahu k námietke nezákonnosti protokolu a neoboznámenia s výsledkom daňovej kontroly sa kasačný súd prikláňa k časti odôvodnenia žalovaného, ako aj krajského súdu, ktorí popísali postup správcu dane vo vzťahu k protokolu, ktorý považoval za zákonný a to aj vo vzťahu k jeho prerokovaniu. Správca dane vo veci prerokovania protokolu postupoval podľa § 15 ods. 10 predchádzajúceho zákona o správe daní.

Dňa 31.03.2010 sa uskutočnilo prerokovanie protokolu za účasti zástupkyne daňového subjektu, čo preukazuje zápisnica o ústnom pojednávaní č. 732/320/14438/2010/Mrtk, podpísaná zástupkyňou, ako aj poverenými pracovníkmi správcu dane. Správca dane vypracoval dňa 31.03.2010 dodatok k protokolu, v ktorom uviedol, že trvá na svojich zisteniach, pričom tento bol taktiež podpísaný zúčastnenými stranami. Z obsahu zápisnice vyplýva, že daňový subjekt k nemu nevzniesol žiadne námietky ani návrhy. Na predmetnom ústnom pojednávaní správca dane daňový subjekt oboznámil o priebehu a výsledku daňovej kontroly.

Nie je zrejmé, z akého dôvodu žalobkyňa rozporuje oboznámenie sa s výsledkom daňovej kontroly, nakoľko hoci táto informácia nie je zaznamenaná explicitne v časti priebehu konania zápisnice o ústnom pojednávaní č. 732/320/14438/2010/Mrtk zo dňa 31.03.2010, vyplýva z časti predmetnej zápisnice, ktorá predchádza časti priebehu konania a navyše v samotnej časti priebehu konania je uvedené, že zástupca daňového subjektu neuznáva číselné zhrnutie výsledkov kontroly uvedené v protokole. Je teda nepochybné, že s výsledkom daňovej kontroly musel byť zástupca žalobkyne oboznámený. Skutočnosť, že zástupkyňa podpísala zápisnicu o ústnom pojednávaní a dodatok k protokolu nevyvracia tvrdenie žalovaného, že nepodpísala samotný protokol. 105. Žalobkyňa argumentovala, že pri rokovaniach o cene jej manžel vzniesol pri tvorbe Zmluvy námietku, že stanovenie ceny jednej akcie spôsobom, že celková cena sa vydelí počtom akcií, je voči predávajúcim nespravodlivé, nakoľko by ich to poškodilo.

na skutočnosť, že k navýšeniu základného imania došlo vydaním, resp. emitovaním nových akcií zo zisku spoločnosti. 106. K námietke, že ak je Dodatok považovaný za neplatný, tak nemožno na jeho podklade vyrubovať daň z kúpnej ceny ním určenej, kasačný súd upozorňuje na odôvodnenie prvostupňového orgánu, ako aj krajského súdu, v ktorom poukázal na skutočnosť, že správca dane akceptoval realizačnú kúpnu cenu uvedenú v prílohe č. 1 k Dodatku a vo vyrubovacom konaní postupoval v súlade s rozhodnutím Okresného súdu v Košiciach, ako aj Krajského súdu v Košiciach, ktorý zamietol žalobu o určenie absolútnej neplatnosti predmetného Dodatku.

107. Námietka vo vzťahu k nezákonnému predlžovaniu lehôt počas celého daňového konania je nedôvodná, nakoľko táto bola v súlade so zákonom. Zákon celkom zreteľne uvádza ako akceptovateľný dôvod predĺženia lehoty zložitosť prípadu.

108. Námietku porušenia dvojinštančnosti konania z dôvodu, že s argumentmi ohľadom ohodnotenia akcií, listu Ministerstva financií SR, § 39 OZ, toho ako si správne orgány vysvetľujú 3.1 Dodatku sa oboznámila až v rozhodnutí Daňového úradu Bratislava, považuje kasačný súd za neopodstatnenú, nakoľko vyrubovacie konanie vedené daňovým úradom bolo prvou inštanciou a následne konanie pokračovalo druhou inštanciou pred žalovaným, ako odvolacím orgánom. 109.

Správca dane odstránil procesné nedostatky, preveril a opätovne posúdil správnosť výšky zdanených príjmov, využil dôkazy zabezpečené v rámci doposiaľ vykonaného dokazovania.“

65. Vo vzťahu k námietke týkajúcej sa nesprávneho posúdenia 2-mesačnej prekluzívnej lehoty kasačný súd uvádza, že sa stotožňuje so záverom správneho súdu, v zmysle ktorého uvedená námietka bola vznesená po lehote na podanie správnej žaloby. Napriek tomu, sa ňou správny súd vecne zaoberal, a teda nemožno prisvedčiť sťažovateľovi, že bolo zasiahnuté do jeho práv. 66. Sťažovateľ tiež namietal, že v administratívnom spise buď absentujú určité listiny, alebo sa v ňom nachádzajú len ako kópie. Uvedené však podľa kasačného súdu nie je dôvodom pre prijatie záveru o nezákonnosti preskúmavaných rozhodnutí. Správny súd vecne popísal v napadnutom rozsudku všetky sťažovateľom označené listiny a uviedol, prečo nie je ich absencia prekážkou zákonnosti rozhodnutí, s čím sa kasačný súd stotožňuje. Pokiaľ sťažovateľ namietal, že doklad o zaplatení kúpnej ceny za akcie bol nosným dôkazom, kasačný súd len pripomína, že táto skutočnosť nebola sporná a listina je súčasťou súdneho spisu. Sťažovateľ v zásade ani nenamietal to, že by mu kúpna cena nebola za akcie uhradená a aký by to mohlo mať vplyv na napadnuté rozhodnutie. Kasačný súd preto nevzhliadol dôvodnosť uvedenej námietky. Rovnaký záver možno prijať aj vo vzťahu k listinám „Písomný výpočet“ zo dňa 12.02.2009 a „Potvrdenie skutočnej hodnoty akcii vydaných podľa emisií“ zo dňa 23.07.2010. Sťažovateľ v tejto súvislosti nekonkretizoval, ako mala absencia týchto dokladov ovplyvniť zákonnosť rozhodnutí daňových orgánov. 67. Rovnaký záver možno prijať aj vo vzťahu k námietke, týkajúcej sa času, kedy bol spis žurnalizovaný a akým spôsobom (príloha č. namiesto 1, 2, 3...). Uvedené rovnako nezakladá nezákonnosť rozhodnutí daňových orgánov. Ako správny súd uviedol, skutočne ide o otázku, ktorá ani nie je legálne a jednotne upravená pre orgány verejnej správy, na rozdiel od žurnalizácie súdneho spisu. Pokiaľ však v konaní pred správnym súdom boli chýbajúce doklady doplnené a bol vyhodnotený ich obsah je kasačný súd toho názoru, že do práv sťažovateľa v tomto smere zasiahnuté nebolo. 68. Vo vzťahu k vyššie uvedeným námietkam kasačný súd poukazuje aj na závery Ústavného súdu SR vo veci sp. zn. II. ÚS 531/2020: „Podľa názoru ústavného súdu sa najvyšší súd s námietkou sťažovateľky súvisiacou s „neexistenciou“ administratívneho spisu vysporiadal jasne a zrozumiteľne, keď vysvetlil (napriek tomu, že považoval túto námietku sťažovateľky za oneskorenú), že nedostatočná žurnalizácia spisu (ktorú sťažovateľka v podstate namieta) nie je vnímaná ako samostatný dôvod pre zrušenie rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie, ale je spájaná s neúplnosťou spisu a je potrebné, aby bola s nedostatkom žurnalizácie spochybnená aj úplnosť spisu, a to na podklade konkrétnych tvrdení, na základe ktorých možno zistiť napr., ktorá listina či doručenka chýba v spise. Za správny považuje ústavný súd i záver kasačného súdu, že námietka týkajúca sa nesprávneho posúdenia prekluzívnej lehoty je irelevantná vzhľadom na to, že krajský súd sa ňou riadne zaoberal, a to aj napriek jej oneskorenosti, a preskúmal predložený spis, pričom svoj záver náležite odôvodnil.“

69. K princípu zákazu zneužitia práva sa už kasačný súd vyjadril s odkazom na rozhodnutie NS SR. Pre úplnosť však považuje za potrebné poukázať aj na svoje skoršie rozhodnutie sp. zn. 8Sžfk/54/2017 zo dňa 24.08.2023, v ktorom konštatoval: „82. Princíp zákazu zneužitia práva, je jedným zo základných princípov, na ktorých je založené fungovanie právneho štátu. Pre jeho aplikovanie nie je nevyhnutné zakotvenie v pozitívnom práve, nepochybne bol v právnej teórii a praxi československých, českých a slovenských súdov a správnych orgánov akceptovaný a aplikovaný aj pred tým, ako bol (na účely rozhodovania v daňových konaniach) výslovne zakomponovaný do ust. § 3 ods. 6 Daňového poriadku. Kasačný súd poukazuje na závery odbornej literatúry (napr. https://viaiuris.sk/wp-content/ uploads/2020/04/Analyza_II.cast_.pdf cit. 20.8.2023, str. 99 a nasl.), ktorá opakovane konštatuje, že princíp zákazu zneužitia práva v oblasti verejného práva je aplikovateľný vo veľmi špecifických prípadoch a jeho aplikácia je typická svojou kazuistickosťou. Je preto ťažké formulovať všeobecné pravidlá pre aplikáciu princípu zákazu zneužitia práva vo verejnom práve. Princíp zákazu zneužitia práva možno nepochybne vyvodiť z čl. 1 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, podľa ktorého je Slovenská republika demokratický a právny štát. Súdy uznávajú existenciu a možnosť aplikácie princípu zákazu zneužitia práva aj v prípade, ak nie je explicitne zakotvený v právnom poriadku. 83. V tomto smere je inšpiratívny rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp. zn. 1 Afs 107/2004 zo dňa 10. 11. 2005, ktorý reaguje aj na riziká aplikácie inštitútu: „Nejvyšší správní soud podotýká, že institut zákazu zneužití subjektivních práv (k ničím neodůvodněné újmě jiného či k ničím neodůvodněné újmě společnosti, tj. konec konců jejích členů) představuje materiální korektiv formálního pojímání práva, prostřednictvím něhož se do právního řádu vnáší hledisko ekvity (spravedlnosti). Zákon, jenž je ze své povahy obecný, nemůže pojmově pamatovat na všechny myslitelné životní situace, které mohou za jeho účinnosti nastat. V důsledku toho se může přihodit, že určité chování formálně vzato - ve skutečnosti ovšem pouze zdánlivě, jak bylo vyloženo výše - odpovídá právní normě (či lépe řečeno: dikci právního předpisu), avšak je zároveň pociťováno jako zjevně nespravedlivé, neboť v rozporu s určitými základními hodnotami a s rozumným uspořádáním společenských vztahů působí jiným újmu.

Jinak řečeno, nelze předem a obecně stanovit s matematickou přesností - ostatně právo není matematika -, kdy se zákazu zneužití - jakožto výjimky z pravidla - použije a kdy nikoliv. Vše záleží na okolnostech konkrétního případu a na soudcovskému uvážení a rozmyslu. Stanovením přesných pravidel by se popřel smysl a samotná podstata institutu zákazu zneužití subjektivních práv; tento institut se musí vyznačovat jistou obsahovou pružností, aby mohl reagovat na nekonečné množství životních situací, na něž nemůže ve své obecnosti právní norma pamatovat.“ „Nejvyšší správní soud zákaz zneužívání subjektivního veřejného práva v oblasti daňového práva odůvodňuje jako veřejnoprávní požadavek rozumného uspořádání společenských vztahů. Tímto pohledem je ovšem naprosto ‚zadupána' spravedlnost a právní jistota všech adresátů právních norem v oblasti daňového práva. Vzniká tu tedy jakási paralelní a nepsaná úprava, jež se postupně stává zvykovou. To navzdory tomu, že v oblasti veřejného práva platí striktně zásada legality.“

Orgány veřejné moci by obecně měly odolávat pokušení vydávat se v argumentaci právě jeho cestou, pokud se nabízí cesta jiná. (…) Zákaz zneužití práva je opravdu prostředkem „ultima ratio“, který plní funkci záchranné brzdy pro případ, že by konkrétní pravidla při svém doslovném uplatnění vedla k rozporu s konceptem materiální spravedlnosti, protože jsou využívána v rozporu s podstatou daného práva, resp. jeho smyslem a účelem“ Odborná literatúra uvádza k rizikám aplikácie princípu zákazu zneužitia práva tiež nasledovné: „.

Tato situace ovšem zatím v našem právu nenastala.“ 85. V slovenskej právnej praxi je minimum dostupných rozhodnutí súdov, na ktoré by bolo možné odkázať, preto je veľmi vítaná možnosť poukázať na judikatúru českých súdov, ktorá vychádza z podobnej právnej kultúry. Zároveň možno skonštatovať, že dostupná súdna prax aj odborná literatúra sa teda zhodujú na tom, že aplikácia princípu zákazu zneužitia práva by mala byť iba výnimočnou a krajnou možnosťou - ultima ratio, nakoľko aplikácia princípu zákazu zneužitia práva bez existencie explicitnej zákonnej úpravy tohto princípu prináša veľké riziká. V záujme zabezpečenia právnej istoty adresátov právnych noriem je preto dôležité, aby osoba, ktorá má znášať nepriaznivý následok svojho zavineného závadového správania, bola spôsobilá z obsahu právnej úpravy vopred rozpoznať, že zákon s určitým konkrétnym spôsobom výkonu verejného subjektívneho práva alebo slobody, ktorým sa zasiahne do právom chránených práv alebo právom chránených záujmov tretích osôb alebo ktorým sa zasiahne do zákonom chráneného verejného záujmu, bude zo zákona alebo na základe

70. Vychádzajúc z citovanej judikatúry je teda možné vyvodiť, že zákaz zneužitia práva ako všeobecný právny inštitút (aj) verejného práva je nosným princípom právneho štátu. Ide o všeobecné pravidlo, ktoré je súčasťou aj daňových predpisov, ktoré upravujú tak práva a povinnosti daňových subjektov, ako aj samotného štátu.

Smernica Rady 2006/112/ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica o DPH“) neupravuje a ani sa nevzťahuje na problematiku dane z príjmov (a contrario čl. 1 a čl. 2 Smernice o DPH).

Uvedené však v zásade neprotirečí ani záverom judikatúry Súdneho dvora, na ktorú sťažovateľ poukázal. K rozhodnutiu Súdneho dvora vo veci C-189/18 Glencore kasačný súd dodáva, že sťažovateľ bol v priebehu daňového konania oboznámený s tým, že správca dane považoval stanovenie cien za jednotlivé akcie za účelové, a preto ani táto námietka sťažovateľa neobstojí.

75. Sťažovateľ namietal, že ustanovenie § 3 ods. 1, 3 a 6 daňového poriadku neustanovuje spôsob oceňovania akcií správcom dane a že správca dane ocenil akcie podľa neexistujúcej právnej normy. K spôsobu ocenenia akcií sa už vyjadril NS SR vo vyššie citovanom rozhodnutí. Sťažovateľ tiež tvrdil, že metóda oceňovania akcií správcom dane bola nezrozumiteľná a nemala oporu v zákone. Správny súd skutočne dospel k záveru o účelovosti Dodatku k Zmluve, avšak k rovnakému záveru dospel aj Ústavný súd SR v prípade manželky sťažovateľa, keď uviedol, že z rozhodnutí vyplýva, že dodatok nie je považovaný priamo za neplatný, ale za účelový, čo predstavuje výrazný rozdiel najmä s ohľadom na skutočnosť, že finančné riaditeľstvo, ako aj prvostupňový orgán na dodatok nahliadali ako na jeden z podkladov pre rozhodnutie. 76. Kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti judikoval, že v prípade stanovenia výšky daňovej povinnosti je správca dane oprávnený vybrať si metódu výpočtu daňovej povinnosti, ktorej aplikáciu daňovému subjektu náležite vysvetlí v rámci svojej správne úvahy. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na svoje rozhodnutie vo veci sp. zn. 4Sfk/42/2023 zo dňa 21.08.2024, v ktorom konštatoval nasledovné: „Podstatou ustanovenia § 3 ods. 6 daňového poriadku je umožniť správcovi dane identifikovať obchodné vzťahy vytvorené za účelom obchádzania daňovej povinnosti, a následne na tieto neprihliadnuť, aby mohol správne určiť výšku daňovej povinnosti. Pokiaľ správca dane nadobudne odôvodnené a dokazovaním podložené podozrenie, že účelom preverovaného obchodného vzťahu bolo obchádzanie daňovej povinnosti, tak povinnosť preukázať opak, a síce riadny podnikateľský alebo iný ekonomický dôvod, spočíva na daňovom subjekte. 22. Zákon o dani z príjmov správcovi dane neukladá povinnosť postupovať v zmysle konkrétnej metódy ustanovenej v § 18 ods. 2 alebo 3 tohto zákona, ale umožňuje mu výber (resp. kombinácie) najvhodnejšej metódy súladnej s princípom nezávislého vzťahu, ktorý je výsledkom jeho správnej úvahy. Pokiaľ správca dane svoju správnu úvahu aplikovanú pri výbere metódy riadne odôvodní a daňový subjekt (žalobca) s výberom nesúhlasí, ale neuvedie, akú inú metódu mal správca dane aplikovať, tak správca dane nemusí v rámci správnej úvahy odôvodniť, prečo inú metódu netestoval.“ 77. Sťažovateľ v tejto súvislosti namietal, že v prípade stanovenia daňovej povinnosti daňové orgány v prípade jeho manželky dospeli k inému oceneniu jednej ceny akcie, ako v jeho prípade. Správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku v rámci poukazu na rozhodnutie NS SR poukázal na metódu výpočtu v prípade sťažovateľovej manželky. Uvedená metóda výpočtu ceny za jednu akciu prostredníctvom váženého aritmetického priemeru bola použitá rovnako v prípade sťažovateľa. Vzhľadom na rozdielny počet akcií v inej menovitej hodnote je logické, že správca dane pri svojom výpočte dospel k rozdielnemu oceneniu akcií v prípade sťažovateľa.

II. F K porušeniu princípu konzistentnosti a princípu právnej istoty v rozhodovaní

80. Sťažovateľ tiež namietal, že správny súd porušil princíp konzistentnosti v rozhodovaní, pretože rozhodol inak, ako vo svojom pôvodnom rozsudku. K predmetnej námietke kasačný súd uvádza, že prvotný rozsudok správneho súdu bol v konaní o kasačnej sťažnosti zrušený a v ďalšom konaní sa správny súd riadil právnym názorom NS SR a Ústavného súdu SR, ktorý vyslovili v prípade manželky sťažovateľa. Správny súd sa vysporiadal so všetkými námietkami, ktoré sťažovateľ uplatnil v súdnom konaní. Pokiaľ správny súd dospel k inému záveru ako v pôvodnom rozsudku, tak ho riadne zdôvodnil v súlade s vysloveným právnym názorom najvyšších justičných autorít. 81. Záverom kasačný súd k porušeniu princípu právnej istoty poukazuje na ustálenú rozhodovaciu činnosť Ústavného súdu SR, v zmysle ktorej obsahovým komponentom princípu právnej istoty je veľmi zjednodušene povedané rovnaká odpoveď na právnu otázku za rovnakého alebo analogického skutkového stavu. Z uvedeného zároveň vyplýva, že pokiaľ nie je splnená podmienka existencie rovnakého alebo analogického skutkového stavu, nie je splnený základný predpoklad na to, aby všeobecný súd na účel dodržania princípu právnej istoty a predvídateľnosti súdneho rozhodnutia musel dať na určitú právnu otázku rovnakú odpoveď (viď uznesenie sp. zn. IV. ÚS 99/2018). V danej veci bola sťažovateľovi skutočne daná rovnaká odpoveď na rovnakú právnu otázku ako v prípade jeho manželky, a teda princíp právnej istoty v jeho prípade nebol porušený.

V Bratislave dňa 19. júna 2025