3Sfk/70/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a členov senátu JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Evy Vékonyovej v právnej veci žalobcu: LASTMEDIA, s.r.o., so sídlom Kurtáň 325, 986 01 Fiľakovské Kováče, IČO: 36635901, zastúpeného: JUDr. Daniel Přibyl, advokát, so sídlom Dr. Vodu 18, 984 01 Lučenec, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 102285993/2021, č. 102286274/2021, 102286985/2021, 102286506/2021, 102286766/2021, 102283509/2021, 102283245/2021, 102284401/2021, 102283733/2021, 102285133/2021 a 102284760/2021, všetky zo dňa 16. novembra 2021, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 73S/6/2022-68 zo dňa 6. apríla 2023 takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Žalovanému sa náhrada trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Administratívne konanie

101337602/2021, 101337904/2021, 101338162/202, 101338540/2021, 101338741/2021, 101338741/2021 zo dňa 28.07.2021 žalobcovi určil rozdiel dane za zdaňovacie obdobia január až september a november a december 2016. 2. Žalobca okrem iných skutočností v kontrolovaných obdobiach deklaroval oslobodené dodanie tovaru do iného členského štátu pre odberateľov v Maďarsku.

Maďarsko. Maďarský správca dane vo svojej odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej len „MVI“) nepotvrdil prijatie a zaúčtovanie tovaru od prijímateľov od žalobcu, keď zistil, že ide o nekontaktné spoločnosti, bez zamestnancov a bankových účtov, ktoré nepriznali a nezdanili v rozhodnom období žiadne nadobudnutie tovaru od žalobcu.

4. Správca dane pri tomto závere vychádzal zo zistení, ktoré spočívali jednak v osobách jednotlivých odberateľov v Maďarsku ako aj v konkrétnych zistených skutočnostiach týkajúcich sa prepravy tovaru do Maďarska. K realizácii prepravy uviedol, že v období január až apríl 2016 mala prepravu uskutočniť spoločnosť Lantal s.r.o., Nitra vozidlami Mercedes Benz Sprinter, ev. č. W.-XXXCZ a Volkswagen LT 35, ev. č. W.-XXXDR, ktorých vlastníkom/ držiteľom bola spoločnosť RUDISC s.r.o., Slatina 192. Preprava mala byť uskutočnená na účet maďarského odberateľa. Spoločnosť Lantal s.r.o. však bola nekontaktná. Okrem toho,

vyhodnotil ako neobvyklé, aby ani jeden z preverovaných odberateľov v Maďarsku nedisponoval bankovým účtom a úhrady uskutočňoval vkladom hotovosti na účet dodávateľa. Takýto spôsob úhrady pritom nezodpovedá ani zmluvne dojednanému, keď podľa Zmluvy o obchodnej spolupráci zo dňa 22.07.2014 sa mali úhrady realizovať platbou na dobierku, platbou vopred, pokiaľ nebolo dohodnuté inak. Podľa zistení správcu dane platby neboli realizované na dobierku a ani platbou vopred, medzi deklarovanými dodaniami tovaru a úhradami boli časové odstupy (6 až 77 dní), čo nebolo v súlade so znením citovanej zmluvy. Objednávky tovaru od spoločnosti PIMI-PAP Trade Kft., ktoré predložil žalobca neobsahovali náležitosti, ktoré vyplývali zo Zmluvy o obchodnej spolupráci.

Táto prepravná spoločnosť neviedla záznamy o prevádzke vozidla za rok 2016 a nevedela predložiť ani zmluvu o preprave. Z prepravy bola vystavená jedna faktúra č. FV1600278 zo dňa 31.03.2016, ktorá bola uhradená vkladom hotovosti na účet dodávateľa. Vkladateľom bola

Počet prepráv uvedených na faktúre sa nezhodoval s počtom dodaní uvedených na CMR, ktoré predložil žalobca. Vyjadrenie svedka H..M. I. týkajúce sa uskutočnenia prepravy tovaru pre odberateľa Outstanding Clean Kft. sa overením nepotvrdilo.

6. Aj v období august až december 2016 mala prepravu realizovať spoločnosť MASSIVE DYNAMIC s.r.o, ktorá ako už bolo uvedené vyššie neviedla záznamy o prevádzke vozidla za rok 2016 a v podanom opravnom súhrnnom výkaze za december 2016 nedeklarovala maďarskému odberateľovi dodanie žiadnej služby. Okrem toho boli zistené rovnaké nedostatky ako boli uvedené pri deklarovaných prepravách za obdobie apríl až august 2016.

7. Žalobca sa správnymi žalobami, podanými jednotlivo domáhal súdneho prieskumu rozhodnutí žalovaného vydaných za zdaňovacie obdobia január až september a november a december 2016 s tým, že namietal záver žalovaného a správcu dane, v zmysle ktorého nesplnil podmienky na uplatnenie oslobodenia od dane podľa § 43 Zákona o DPH. Uvedené považoval za výsledok nesprávneho právneho posúdenia veci a tvrdil, že správcovi dane za účelom preukázania splnenia podmienok pre uplatnenie oslobodenia od dane predložil doklady stanovené v § 43 ods. 5 písm. a/ (faktúru) a písm. b/ zákona o DPH, čím zvládol svoje dôkazné bremeno na preukázanie skutočností o dodaní tovaru uvedeného na prepravnom doklade adresátovi a na miesto v ňom uvedenom, a teda zvládol svoje dôkazné bremeno o splnení podmienok pre oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu. 8. Taktiež okrem iného namietal nezákonnosť napadnutých rozhodnutí žalovaného pre rozpor rozhodnutí so všeobecnými princípmi pri uplatňovaní oslobodenia podľa § 43 Zákona o DPH, pričom poukázal na Rozsudok Súdneho dvora EÚ C-409/04 vo veci Teleos. 9. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe zopakoval svoju argumentáciu obsiahnutú v odôvodnení žalobou napadnutých rozhodnutí a žiadal, aby správny súd správnu žalobu zamietol podľa § 190 SSP. 10. Správny súd jednotlivé správne žaloby spojil na spoločné konanie a následne rozsudkom č. k. 73S/6/2022-68 zo dňa 6.4.2023 žaloby zamietol podľa § 190 SSP. V odôvodnení svojho rozhodnutia zaujal stanovisko k jednotlivým žalobným bodom žalobcom s tým, že okrem iného uzavrel, že žalobcom predložené prepravné doklady - CMR nemajú všetky požadované náležitosti. V tejto otázke uviedol, že za relevantný prepravný doklad v prípade medzinárodnej dopravy (v tomto prípade zo Slovenskej republiky do Maďarska) sa považuje CMR - medzinárodný nákladný list vystavený podľa Dohovoru o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej nákladnej doprave. Poukázal na čl. 4 a čl. 5 bod 1 a 6 tohto Dohovoru s tým, že z administratívnych spisov vyplýva, že žalobcom predložené CMR doklady neobsahujú predpísané náležitosti v zmysle čl. 6 ods. 1 Dohovoru a to uvedenie konkrétneho miesta určenia, pričom za miesto určenia nemožno považovať všeobecný údaj „Budapešť, Maďarsko“. 11. Ďalej uviedol, že vyjadrenie nesúhlasu žalobcu s takýmto hodnotením CMR v administratívnom konaní bez toho, aby žalobca uviedol, v čom spočíva tvrdená nesprávnosť, prípadne nesúladnosť so zákonom alebo s pravidlami logického uvažovania, nemôže spôsobiť nezákonnosť napadnutých rozhodnutí. Správny súd sa stotožnil so skutkovými zisteniami a právnym posúdením veci, ktoré učinili správne orgány v administratívnom konaní, pričom v podstate zopakoval ich skutkovú a právnu argumentáciu. Takto zopakoval aj všetky zistené skutočnosti, ktoré spochybňovali realizáciu prepravy zo Slovenska do Maďarska s tým, že žalobca vzniknutú pochybnosť žiadnym spôsobom neodstránil.

IV. Posúdenie veci kasačným súdom

Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. 17. Predmetom súdneho prieskumu bol rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 73S/ 6/2022-68 zo dňa 6. apríla 2023, ktorým boli po spojení vecí na spoločné konanie správne žaloby žalobcu zamietnuté. Správne orgány v napadnutých rozhodnutiach v jednotlivých kontrolovaných daňových obdobiach uzavreli, že žalobca nesplnil podmienky oslobodenia od

18. Kasačný súd v prvom rade konštatuje, že hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa čl. 138 ods. 1 a čl. 139 ods. 1 je, že (i) právo nakladať s tovarom ako vlastník bolo prevedené na nadobúdateľa, (ii) dodávateľ preukázal, že tovar bol odoslaný alebo prepravený (predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet) do iného členského štátu a ten istý tovar v dôsledku odoslania alebo prepravy fyzicky opustil územie členského štátu začatia odoslania alebo prepravy, (iii) dodanie nebolo vykonané pre zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu, ktorých nadobudnutia tovaru v rámci spoločenstva nepodliehajú DPH podľa čl. 3 ods. 1 Smernice (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 18 a 19). Ide teda o podmienky (i) statusu - postavenia zdaniteľných osôb, (ii) prechodu práva nakladať s vecou ako vlastník a (iii) fyzického premiestnenia tovaru z jedného do druhého členského štátu, ktoré nemožno rozširovať (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci

19. Platí pritom, že zakiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre priznanie práva na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade nezrovnalostí vo faktúre (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie je (obdobne v prípade odpočítania DPH rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19. októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci Ferimet, bod 33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater ProChemie, bod 29). Právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní však možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29.

20. V súvislosti s podanou kasačnou sťažnosťou kasačný súd zdôrazňuje, že správnymi orgánmi deklarovaným dôvodom pre nepriznanie práva na oslobodenie zo sporných obchodov sťažovateľa od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH bolo neunesenie dôkazného bremena sťažovateľom vo vzťahu k preukázaniu (i) odoslania/prepravy tovaru do iného členského štátu a jeho fyzického opustenia územia Slovenskej republiky a (ii) identity nadobúdateľa/ odberateľa deklarovaných tovarov. Kasačný súd konštatuje, že pokiaľ správne orgány argumentovali, že sťažovateľ nepreukázal, že tovary boli dodané deklarovanému nadobúdateľovi/odberateľovi v inom členskom štáte (resp. dodanie od deklarovaného dodávateľa bolo spochybnené), spochybnili práve splnenie materiálnej/hmotnoprávnej podmienky práva na oslobodenie od dane - dodanie tovaru osobe so statusom zdaniteľnej osoby v zahraničí, resp. nezdaniteľnej právnickej osobe, ktorých nadobudnutia tovaru v rámci spoločenstva podliehajú DPH.

. . Keď daňový subjekt svoje dôkazné bremeno vyčerpal, dôkazné bremeno sa presúva na správcu dane. Vykonaným dokazovaním musí správca dane vyvrátiť daňovým subjektom predkladané dôkazy o splnení zákonom stanovených podmienok na oslobodenie od dane alebo .

Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017 rovnako aj sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 46).

23. Kasačný súd považuje za podstatné zdôrazniť, že kasačná sťažnosť žalobcu v podstate obsahuje najmä doslovný prepis odsekov 55 a 56 odôvodnenia rozhodnutia súdu s následným konštatovaním žalobcu, že „ nesprávnosť vidí v súdom posudzovanom právne relevantných právnom ustanovení nášho právneho poriadku, ktoré sú podkladom jeho napadnutia správneho rozhodnutia a to čl. 4 a čl. 6 bod 1 dohovoru“. Žalobca uviedol, že žalovaný aj správny súd posudzovali nepresný údaj určenia miesta dodania ako nedostatok nákladného listu, hoci žiaden metodický pokyn žalovaného alebo zákon uvedené neupravujú.

24. Kasačný súd konštatuje, že takto formulovaná sťažnostná argumentácia je všeobecná, nereaguje na konkrétne dôvody a závery (skutkové či právne) vyslovené v preskúmavanom rozhodnutí správneho súdu. Konanie pred kasačným súdom je pritom ovládané dispozičnou zásadou, ktorá okrem iného znamená, že kasačný sťažovateľ musí vymedziť rozsah kasačného prieskumu a súčasne je povinný uviesť, v čom konkrétne vidí pochybenia správneho súdu, ktoré majú za následok nezákonnosť jeho rozhodnutia. Je pritom potrebné, aby konkrétne reagoval na dôvody a argumentáciu správneho súdu vyjadrenú v rozhodnutí, ktoré je podrobené kasačnému prieskumu. Kasačná sťažnosť žalobcu však uvedeným požiadavkám nezodpovedá.

26. Na uvedenú námietku kasačný súd tiež v rovnako všeobecnej rovine konštatuje, že správny súd oprel svoje závery o konkrétne ustanovenia Dohovoru o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej nákladnej doprave, pričom uvedený dohovor je medzinárodnou zmluvou, ktorou je Slovenská republika viazaná.

Uvedené nebolo odstránené ani v kasačnej sťažnosti. 27. Ďalej je v kasačnej argumentácii žalobcu rozpoznateľná všeobecná námietka, ktorá má vo svojej podstate povahu konštatovania, že takýto nepresný údaj v nákladnom liste pri označení miesta dodania, nie je relevantným spochybnením jeho tvrdení a skutočností, ktoré vyplynuli z dôkazov, ktoré predložil a preto nie je správny záver, že neuniesol svoje dôkazné bremeno, keďže absentujú dôkazy nájdené správcom dane, ktoré by takéto tvrdenia vylučovali.

postavené. 29. Kasačný súd za tejto situácie tiež všeobecne uvádza, že nepresnosť údajov na doklade

V Bratislave dňa 20. augusta 2025