3Sžfk/24/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): GOLD CARS s.r.o., so sídlom: Mierová 348/16, 991 06 Želovce, IČO: 47503998, právne zastúpený advokátom, JUDr. Ivom Babjakom, so sídlom: Sovietskych hrdinov 200/33, 089 01 Svidník, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 100079287/2019 zo dňa 8. januára 2019, č. 100079112/2019 zo dňa 8. januára 2019 a č. 100079479/2019 zo dňa 8. januára 2019, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/70/2019 - 83 zo dňa 30. októbra 2019, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/70/2019 - 83 zo dňa 30. októbra 2019 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100079287/2019 zo dňa 8. januára 2019 zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie. II. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/70/2019 - 83 zo dňa 30. októbra 2019 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100079112/2019 zo dňa 8. januára 2019 zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie. III. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/70/2019 - 83 zo dňa 30. októbra 2019 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100079479/2019 zo dňa 8. januára 2019 zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie. IV. Žalobcovi priznáva voči žalovanému plnú náhradu trov konania pred krajským súdom, ako aj trov kasačného konania.

1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej aj len „prvostupňový správny orgán“ alebo „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia marec až december 2014, január až december 2015 a január až september 2016.

2. Správca dane na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal rozhodnutia o určení rozdielu dane za zdaňovacie obdobia jún, júl a august 2016. Prvostupňovým rozhodnutím č. 101524865/2018 zo dňa 07.08.2018 podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie jún 2016 vo výške 2233,33 eur.

Prvostupňovým rozhodnutím č. 101527355/2018 zo dňa 07.08.2018 podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej aj „daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie august 2016 vo výške 1.950 eur. 3. Žalobca podal odvolanie proti všetkým rozhodnutiam správcu dane uvedeným v predchádzajúcom odseku. Žalovaný rozhodnutiami číslo: 100079112/2019 zo dňa 08.01.2019 - k zdaňovaciemu obdobiu jún 2016; číslo: 100079287/2019 zo dňa 08.01.2019 - k zdaňovaciemu obdobiu júl 2016; číslo: 100079479/2019 zo dňa 08.01.2019 - k zdaňovaciemu obdobiu august 2016 (ďalej aj len „preskúmavané rozhodnutia“) prvostupňové rozhodnutia potvrdil. Žalovaný svoje rozhodnutia založil na totožných dôvodoch: - stotožnil sa so skutkovými zisteniami a právnym posúdením správcu dane, ktorý dospel k záveru, že žalobca nepreukázal dodanie tovaru - ojazdených motorových vozidiel deklarovaným dodávateľom - spoločnosťou BP solutions s.r.o. (ďalej aj len „dodávateľ“, teda

Z výpovede bývalého konateľa dodávateľa vyplynulo, že bol len nastrčenou osobou a nevedel o ekonomickej činnosti spoločnosti dodávateľa a konateľom sa stal len na základe toho, že mu boli prisľúbené peniaze, dostal 100 Eur. Jeho úlohou podľa pokynov pánov K. a T. bolo vyberať peniaze. Podľa ich pokynov splnomocnil splnomocneného zástupcu dodávateľa. Bývalý konateľ sa nevedel vyjadriť kto viedol účtovníctvo. Nemal žiadne doklady, nevedel koľko mala spoločnosť zamestnancov. Za spoločnosť dodávateľa nevykonával žiadne obchody. Nevystavoval žiadne faktúry a nepoznal žalobcu a ani jeho konateľa, nikdy s nikým za tento subjekt nejednal a nevystavoval preň žiadne faktúry nikdy nekupoval a nepredával žiadne

Podľa jeho vyjadrení vozidlá mali pochádzať z Českej republiky, kam mal vycestovať s kamarátmi a odťahovou službou ich previezť a odovzdať konateľovi dodávateľa. Peniaze mali byť uhradené na účet a faktúry vystavené bývalým konateľom dodávateľa. Spoločnosť BP solutions s. r. o. (dodávateľ) mala byť odpredaná bulharskému občanovi, ale doklady o predaji nemal, boli odovzdané bývalému konateľovi dodávateľa, - podstatnou pre spochybnenie deklarovaného dodávateľa bola aj skutočnosť, že z osvedčenia o registrácii dodávaných vozidiel, na základe údajov poskytnutých správcovi dane Okresným úradom Veľký Krtíš vyplynulo, že vozidlá mali pochádzať z Nemecka a Talianska, avšak žalobca, a ani deklarovaný dodávateľ žiadny tovar z týchto členských štátov v kontrolovaných obdobiach nenadobudli, pričom splnomocnený zástupca dodávateľa tvrdil, že ich doviezol z českej republiky. - námietka žalobcu týkajúca sa vyhotovenia dvoch protokolov z daňovej kontroly je nedôvodná, pretože správca dane postupoval v súlade so zákonom keď vyhotovil jeden protokol, ktorý sa týkal zistení zo zdaňovacích období, v ktorých nebol zistený rozdiel dane a druhý za obdobia, v ktorých zistený rozdiel dane bol a súčasne s týmto protokolom bola doručovaná aj výzva na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole. Uvedený postup rozlišuje aj daňový poriadok. V prípade, že sa doručuje len samotný protokol bez výzvy na vyjadrenie tak sa ani nezačína vyrubovacie konanie v zmysle § 68 daňového poriadku, - správca dane postupoval v zmysle daňového poriadku keď vydal v rámci vyrubovacieho konania päť rozhodnutí (jedno pre každé zdaňovacie obdobie), ktorými určil rozdiel dane. Keďže v zmysle § 68 daňového poriadku sa vyrubovacie konanie začína len v prípade zistenia rozdielu dane, tak správca dane vydáva samostatné rozhodnutie za každé zdaňovacie obdobie zvlášť, - správca dane postupoval v súlade s § 46 ods. 5 daňového poriadku, keďže opakovane uskutočnil ústne pojednávania so žalobcom, počas ktorých bol oboznámený so zistenými skutočnosťami a umožnil sa mu k nim vyjadriť, - protokol, ktorý bol podkladom pre vydanie rozhodnutí správcu dane, ako aj samotné rozhodnutia, obsahujú všetky kontrolné zistenia správcu dane, vyjadrenia žalobcu, ako aj vysporiadanie sa správcu dane s vyjadreniami žalobcu. Správca dane teda nepostupoval v rozpore s ustanovením § 63 ods. 5 daňového poriadku.

4. Žalobca podal proti preskúmavaným rozhodnutiam žalovaného správne žaloby, ktorými sa domáhal ich zrušenia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. Krajský súd v napadnutom rozsudku skonštatoval, že argumentácia vo všetkých žalobách je rovnaká. Žalobca v nich tvrdil, že bol ukrátený na svojich právach, pretože rozhodnutie žalovaného nebolo vydané v súlade so zákonom, zakladá sa na nesprávnom právnom posúdení veci a došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. V dôsledku uvedeného správny súd spojil žaloby so sp. zn. 23S/70/2019 (zdaňovacie obdobie júl 2016), 23S/72/2019 (zdaňovacie obdobie jún 2016) a 23S/74/2019 (zdaňovacie obdobie august 2016) do spoločného konania pod sp. zn. 23S/70/

- pokiaľ protokol obsahoval uvedenie preukázaných kontrolných zistení, vrátane uvedenia objektívnych skutočností, z ktorých vyplývajú, nemožno konštatovať, že by protokol nespĺňal zákonom požadovanú obsahovú náležitosť v zmysle § 47 písm. h) Daňového poriadku. Správny súd sa nestotožnil s namietanou nezákonnosťou protokolu v dôsledku nedodržania obsahových náležitostí, pretože preukázané kontrolné zistenia v protokole uvedené sú, - ako nedôvodnú posúdil námietku, že došlo k porušeniu ustanovenia § 46 ods. 5 daňového

To, že k týmto vzniknutým pochybnostiam nebola zaslaná písomná výzva, podľa správneho súdu nebolo takou vadou, ktorá by spôsobovala nezákonnosť celého protokolu, vrátane všetkých zdaňovacích období, v ktorých boli zistené porušenia, pričom ohľadom týchto žalobcovi bola doručená výzva podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku, teda sa v rámci daňovej kontroly dozvedel a mal možnosť zaujať k nim stanovisko vrátane odstraňovania pochybností správcu

Za takejto situácie sa žalobcovi nepodarilo preukázať splnenie všetkých vecných podmienok, t. j., že na vstupe u žalobcu bol tovar dodaný zdaniteľnou osobou, t. j. dodávateľom s tým dôsledkom, že dodávateľovi tovaru vznikla daňová povinnosť. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno v procese uplatňovania práva na odpočítanie dane, čím nedošlo k eliminovaniu pochybností správcu dane týkajúce sa zistených skutočností. Správca dane vykonal riadne dokazovanie podľa § 24 ods. 2 a 4 daňového poriadku, nič nezanedbal, pričom žalobca nesplnil svoju povinnosť ustanovenú v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku

- vyhotovenie dvoch protokolov o výsledkoch daňovej kontroly nemá oporu v daňovom poriadku, čím bolo porušené sťažovateľove právo na zákonný postup správcu dane pri výkone daňovej kontroly, - povinnosti správcu dane upravené v § 46 ods. 5 daňového poriadku sa viažu k priebehu daňovej kontroly a ich porušenie nie je možné konvalidovať v nasledujúcom vyrubovacom konaní. Správca dane teda konal v rozpore so zákonom, keď sa sťažovateľ dozvedel o pochybnostiach správcu dane o využívaní solárnej sústavy preukázateľne dozvedel až z protokolu o výsledkoch daňovej kontroly, teda po ukončení daňovej kontroly, - správca dane v protokole o výsledkoch daňovej kontroly uviedol, že preveril kontrolné výkazy deklarovaného dodávateľa, avšak zistenia z týchto kontrolných výkazov v danom protokole nijak nevyhodnotil. Preto nie je zrejmé, či dodávateľ faktúry, ktoré boli predmetom daňovej kontroly, uviedol vo svojej daňovej evidencii a odviedol daň. Jedná sa o skutočnosti, ktoré mohli prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane. Správca dane teda porušil zákonnú povinnosť vyhodnotiť tento dôkaz, - v danom prípade zo strany správcu dane nebola spochybnená existencia materiálneho plnenia, teda tovaru. Spochybnená bola len osoba deklarovaného dodávateľa na faktúrach. Od odberateľa uplatňujúceho si odpočet DPH nie je možné požadovať, aby preukázal vznik daňovej povinnosti u svojho dodávateľa inými prostriedkami než v zákone uvedenými. Odberateľ nemôže takmer žiadnym spôsobom ovplyvniť skutočnosť, či si jeho dodávateľ splnil daňovú povinnosť. V prípade, že by bolo preukázané zaúčtovanie predmetných faktúr dodávateľom a splnenie daňovej povinnosti, tak nie je možné odberateľovi (sťažovateľovi) nepriznať odpočet DPH len s neosobným konštatovaním, že sa dodanie tovaru nepreukázalo a teda nebola naplnená hmotnoprávna podmienka odpočtu DPH. V danom prípade je možné žalobcovi odmietnuť odpočet DPH len v prípade, že by bola objektívne preukázaná jeho účasť na daňovom podvode. 8. Pre vyššie uvedené dôvody sťažovateľ navrhol zmeniť napadnutý rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici tak, že zruší preskúmavané rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami správcu dane a veci mu vráti na ďalšie konanie podľa § 462 ods. 2 SSP. 9. Žalovaný podal ku kasačnej sťažnosti vyjadrenie, v ktorom v zásade zrekapituloval dôvody, pre ktoré vydal preskúmavané rozhodnutie a zotrval na svojej právnej argumentácii a skutkovom stave zistenom v administratívnom konaní. Záverom navrhol kasačnému súdu, aby napadnutý rozsudok správneho súdu potvrdil.

Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

VI. Právne posúdenie veci kasačným súdom

15. Právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). V zmysle uvedenej smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné podmienky, aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté,

16. Vyššie uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: 1. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH) 2. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o

17. Spochybnenie deklarovaného dodávateľa tovaru správca dane a následne aj žalovaný odôvodnili rozporom medzi výpoveďami bývalého konateľa dodávateľa a ním splnomocneného zástupcu. Rozpor spočíval v tom, že bývalý konateľ nič netušil o preverovaných obchodoch so sťažovateľom a tvrdil, že predmetné faktúry nikdy ani nevystavil a nepodpísal. Na druhú stranu splnomocnený zástupca, ktorý priamo komunikoval so sťažovateľom a daný obchod realizoval potvrdil, že dodávateľ skutočne tovar - ojazdené vozidlá doviezol z cudziny a následne dodal sťažovateľovi tak, ako bolo deklarované na sporných faktúrach.

Zásadným pre daňové orgány tiež bolo, že podľa podkladov dodaných Finančným riaditeľstvom SR dodávateľ v 2. a 3. štvrťroku 2016 nenadobudol žiadny tovar z Českej republiky. 18. K vyššie uvedenému zistenému skutkovému stavu a jeho vyhodnoteniu správcom dane kasačný súd považuje za potrebné zdôrazniť, že bývalý konateľ dodávateľa sám vo výpovedi uviedol, že bol v podstate len nastrčenou osobou, ktorej úlohou bolo podpisovať predložené dokumenty a vyberať finančné prostriedky z účtov spoločnosti, pričom tieto následne odovzdával tretím osobám. Za vykonanie uvedeného mu bola prisľúbená finančná odmena.

Na druhej strane splnomocnený zástupca dodávateľa v zhode s konateľom sťažovateľa pri výsluchoch vykonaných správcom dane zhodne potvrdili, že sa poznajú a dohadovali spolu predmetný zdaniteľný obchod. Z uvedeného skutkového stavu je len s ťažkosťami možné vyvodiť záver, že by bola výpoveďou nastrčeného bývalého konateľa dodávateľa dostatočne spochybnené dodanie tovaru deklarovaných dodávateľom na faktúrach.

21. Subjekt, ktorý si chce odpočítať DPH má dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy. V tomto kontexte správca dane tiež nesie dôkazné bremeno, ktoré unesie len v prípade, že dokáže vážny a dôvodný nesúlad skutočnosti s účtovníctvom daňového subjektu. Aby správca dane svoje dôkazné bremeno uniesol je nutné, aby identifikoval konkrétne skutočnosti, ktoré vzbudzujú jeho pochybnosti o tvrdeniach

Zároveň je tiež potrebné pripomenúť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje. Dôkazné bremeno sa teda prerozdeľuje, resp. prelieva v závislosti od faktického a dôkazného stavu konania.

23. V rozsahu sťažnostných bodov týkajúcich sa procesného postupu správcu dane pri výkone daňovej kontroly, vyhotovenia protokolu o výsledku daňovej kontroly, ako aj následného vyrubovacieho konania, ktoré predchádzalo vydaniu prvostupňového rozhodnutia správcu dane kasačný súd odkazuje na právne posúdenie vo svojom skoršom rozsudku sp. zn. 1Sžfk/ 35/2020 zo dňa 16. februára 2022 podľa § 464 ods. 1 SSP. Právne závery uvedené v tomto rozsudku sa priamo vzťahujú aj na prejednávanú kasačnú sťažnosť, keďže v danom prípade preskúmavané rozhodnutie vychádzalo z tej istej daňovej kontroly a k nej prislúchajúcemu protokolu o výsledkoch daňovej kontroly. Žalobné námietky, ako aj následné sťažnostné body, boli v rozsahu namietaného procesného postupu správcu dane totožné.

zrušiť. 39. Kasačný súd s týmto záverom sťažovateľa nesúhlasí. Podľa názoru kasačného súdu je totiž súladné so všeobecne záväznou právnou úpravou - a paradoxne aj s právom chránenými záujmami sťažovateľa - keď prvostupňový orgán rozdelí zistenia z daňovej kontroly do dvoch výstupov. Takýto postup sa kasačnému súdu javí nielen ako prejav hospodárnosti a rýchlosti konania, ale prostredníctvom takéhoto postupu sa zabezpečuje čo najskoršie vecné ukončenie kontroly vo vzťahu k tým mesiacom tvoriacim predmet daňovej kontroly, v rámci ktorých príslušný orgán pochybenia a nezrovnalosti neidentifikoval.

Uvedené je v súlade aj so skorším právnym názorom kasačného súdu napr. vo veci - sp. zn. 1Sžfk/90/2017 zo dňa 26. februára 2019, kde v ods. 39 kasačný súd uvádza: „39. Správca dane postupoval podľa názoru kasačného súdu v súlade so zákonom, keď z jednej daňovej kontroly vyhotovil jeden daňový protokol za zdaňovacie obdobia, v ktorých bol zistený rozdiel na dani a za zdaňovacie obdobia, v ktorých rozdiel na zistený nebol, a preto sa vyrubovacie konanie ani nezačalo.“ Obdobný záver vyplýva napr. z rozsudku kasačného súdu vo veci - sp. zn.: 5Sžfk/25/2017 zo dňa 31.01.2019 - „Čo sa týka námietky ohľadom vydania druhého protokolu, kasačný súd sa stotožnil s názorom správneho súdu, že uvedeným postupom správcu dane nebol sťažovateľ ukrátený na svojich subjektívnych právach, keď mu bolo umožnené realizovať všetky jeho procesné práva v zmysle daňové poriadku.

42. Naviac kasačný súd uvádza, že túto námietku sťažovateľ vyhodnotil ako nedôvodnú nielen z dôvodu uvedeného v odseku vyššie, ale aj z dôvodu, že samotná kasačná sťažnosť (ako ani správna žaloba vo veci) neobsahovala takú vecnú argumentáciu, ktorá by čo i len podporne mohla potvrdiť, že vydaním dvoch protokolov vo veci došlo k zásahu do práv sťažovateľa (napr. tým, že mu bola vydaním dvoch protokolov odňatá možnosť účinne sa domáhať ochrany svojich práv).

44. Rovnako kasačný súd vyhodnotil ako nedôvodný aj ten kasačný bod, v ktorom sťažovateľ namietal, že prvostupňový orgán ho v rámci daňovej kontroly postupom podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku neupovedomil o pochybnostiach, ktoré má, t.j. nebola mu daná možnosť tieto pochybnosti negovať dôkazmi, čo malo mať podľa názoru sťažovateľa vplyv na zákonnosť daňovej kontroly, ako aj na zákonnosť nadväzujúcich rozhodnutí vydaných vo vyrubovacom konaní.

solárny panel. Vyjadrenie žalovaného ku kasačnej sťažnosti, že týmto úkonom (zápisnica z pojednávania zo dňa 21.11.2017) si splnil povinnosti podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku vo vzťahu k sťažovateľovi podľa názoru kasačného súdu preto neobstoja. Rovnako ani zápisnica z ústneho pojednávania zo dňa 21.09.2017, na ktorú odkazuje žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo dňa 05.02.2020, neobsahuje formuláciu týchto pochybností, ktoré v konečnom dôsledku viedli k zníženiu nadmerného odpočtu DPH za kontrolovaný časový úsek (júl 2014).

47. Z úradného záznamu zo dňa 08.12.2017 pritom vyplýva, že dňa 01.12.2017 sa prvostupňový orgán telefonicky spojil s V.. O., o ktorom mal v danom čase za to, že je právnym zástupcom sťažovateľa a informoval ho pochybnostiach, ktoré vo veci vyvstali, a ktoré boli komunikované aj s účtovníčkou sťažovateľa (DPH - solárna zostava).

48. Bez ohľadu na uvedené je potrebné poukázať na to, že vo vyrubovacom konaní zrejme vychádzajúc aj z vyjadrenia sťažovateľa k protokolu prvostupňového orgánu, v ktorom tento tvrdil, že mu neboli oznámené pochybnosti týkajúce sa DPH za solárnu zostavu, vyzval prvostupňový orgán sťažovateľa („Výzva na predloženie dôkazov“ zo dňa 09.05.2018 - č. 100912017/2018), aby preukázal využívanie spornej solárnej zostavy na podnikanie v majetku sťažovateľa. Tejto výzve sťažovateľ vyhovel vyjadrením zo dňa 19.05.2018 (deklarovaním, že solárna zostava je umiestnená na nehnuteľnosti, v ktorej je sídlo sťažovateľa, pričom slúži na ohrev vody, ktorá je používaná v prevádzkových priestoroch sťažovateľa) a následne v rámci ústneho pojednávania konaného dňa 06.07.2018 (č. 101285364/2018), kedy deklaroval, že predmetnú solárnu zostavu užíva na podnikateľské účely v rozsahu 80%. Prvostupňový

50. V rámci vyrubovacieho konania však na základe karty majetku sťažovateľa a súvisiacich dokladov (faktúra a nadväzujúci pokladničný doklad), ako aj v nadväznosti na vyhlásenie sťažovateľa - napr. „Výzva na predloženie dôkazov - vyjadrenie“ zo dňa 19.05.2018 a zápisnicu o ústnom pojednávaní zo dňa 06.07.2018 - prvostupňový orgán ustálil, že sťažovateľ nadobudol jednu solárnu zostavu a túto užíva na 80% na podnikateľské účely.

oproti zisteniam z daňovej kontroly (za mesiac júl 2014) znížil rozdiel dane z pôvodného rozdielu 1.501,04 Eur (protokol z daňovej kontroly - č. 102559331/2017 zo dňa 12.12.2017) na 900,62 Eur (prvostupňové rozhodnutie vydané vo vyrubovacom konaní - č. 101523967/2018 zo dňa 07.08.2018 potvrdené druhostupňovým rozhodnutím žalovaného).

52. Kasačný súd celkovo uzatvára, že neidentifikoval v administratívnom spise listinu, z ktorej by vyplývalo, že sťažovateľ bol osobitným písomným úkonom poučený o pochybnostiach prvostupňového orgánu ohľadom DPH za sporný solárny panel, avšak z úradného záznamu zo dňa 08.12.2017 (telefonický hovor s právnym zástupcom sťažovateľa) vyplýva, že tomuto pochybnosti prvostupňového orgánu komunikované boli, pričom v rámci daňovej kontroly tento dôkazy preukazujúce odpočítanie DPH v uplatnenom rozsahu

53. Z vyššie uvedených dôvodov preto kasačný súd dospel k záveru, že hoci sa z formálneho hľadiska môže javiť, že tento bod sťažnosti je opodstatnený, z materiálneho hľadiska tomu tak nie je. Úlohou správnych súdov (vrátane kasačného súdu) pritom nie je reparovať také prípadné procesné pochybenia orgánov verejnej správy, ktoré by vo svojej podstate viedli len k zopakovaniu konania pred orgánmi verejnej správy, avšak bez reálneho potenciálu zmeny k lepšiemu (v prospech žalobcu/kasačného sťažovateľa) - k tomu pozri napr. Najvyšší súd Slovenskej republiky - sp.zn.: 4Sž/98¬102/02 zo dňa 17.12.2002 - „. .rozhodnutie sa nezrušuje iba preto, aby sa zopakoval proces a odstránili formálne vady, ktoré nemôžu privodiť vecne iné, či výhodnejšie rozhodnutie pre účastníka.“ V danej súvislosti kasačný súd dáva do pozornosti rozhodnutie najvyššieho súdu publikované v Zbierke stanovísk najvyššieho súdu a rozhodnutí súdov Slovenskej republiky pod č. R 103/2011, v zmysle ktorého je neúčelné a

Preto nemožno vyhovieť takému návrhu na začatie konania v správnom súdnictve, ktorého prejednanie síce vedie k zisteniu formálneho rozporu činnosti verejnej správy so zákonom, no zároveň v ňom nebude preukázaný žiaden zásah do individuálnej sféry navrhovateľa.“

Síce je možné prisvedčiť takémuto záveru správcu dane, keďže kontrolné výkazy určitú relevanciu pre zistenie skutkového stavu môžu mať v kontexte zistenia, či v nich deklarovaný dodávateľ sporné faktúry uviedol a teda, či ich viedol aj vo svojej daňovej evidencii. Samé o sebe však

25. Obiter dictum kasačný súd dáva do pozornosti žalovaného, ako aj správcu dane, že v prípade kedy badá neštandardnosti v deklarovanom zdaniteľnom obchode, respektíve obchodných vzťahoch medzi dotknutými zdaniteľnými osobami a zároveň nie je možné dostatočne dôkladne a jednoznačne spochybniť naplnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH, tak nárok na odpočet je možné nepriznať len v prípade preukázania, že zdaniteľná osoba uplatňujúca si právo na odpočet dane vedela alebo vedieť mala o jej účasti na daňovom podvode.

VII. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

26. Pre vyššie uvedené sa kasačný súd stotožnil s argumentami sťažovateľa týkajúcimi sa nesprávneho právneho posúdenia nesplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH daňovými orgánmi. V dôsledku toho zmenil napadnutý rozsudok krajského súdu tak, že preskúmavané rozhodnutia žalovaného zrušuje a veci mu vracia na ďalšie konanie a rozhodnutie vo veci podľa § 462 ods. 2 SSP. V ďalšom konaní bude žalovaný viazaný právnym názorom kasačného súdu vysloveným v tomto rozsudku. Podľa § 462 ods. 2 SSP ak kasačný súd dospeje k záveru, že napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy nie je v súlade so zákonom, a krajský súd žalobu zamietol, môže rozhodnutie krajského súdu zmeniť tak, že zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vec mu vráti na ďalšie konanie. 27. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na krajskom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP. 28. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky prijal rozsudok jednomyseľne (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 22. júla 2022