4Sfk/11/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): GOLLAS, spol. s.r.o., so sídlom Lúčky 1245/30, 972 01 Bojnice, IČO: 36333905, právne zastúpený: JUDr. Jozef Námešný, advokát, AK so sídlom Nábr. Sv. Cyrila 47, 971 01 Prievidza, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 100351462/2021 zo dňa 01.03.2021, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/12/2021-44 zo dňa 25.05.2021, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

2. V odôvodnení svojho rozhodnutia krajský súd uviedol, že správca dane má právo preverovať reálnosť dodávky tovaru alebo služby. Už samotné zistenie skutočností, že dodávateľ nie je ekonomicky činný, že je nedôveryhodný, rizikový, problémový a nekontaktný, že nemá personálne a materiálne možnosti na realizáciu dodávky alebo služby, že zdaniteľné plnenie nie je odzrkadlené v jeho daňových výstupoch a účtoch, jednoznačne spochybňujú vierohodnosť o reálnosti dodávok tovaru alebo služieb tak, ako to bolo v prípade žalobcu, zvlášť ak v posudzovanom období mal už zrušenú registráciu na DPH.

Uvedené zistenia predstavujú dôvodné pochybnosti o reálnosti dodávok označeným dodávateľom a svedčia záveru správcu dane a žalovaného o účelovosti fakturácie. V okamihu, keď správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov v daňovom priznaní, musí daňový subjekt (žalobca) v daňovom konaní preukázať, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje. Na strane žalobcu v postavení daňového subjektu totiž nastupuje procesná povinnosť obnoviť dôveryhodnosť spochybnenej transakcie, lebo žalobca je zaťažený dôkazným bremenom preukázať všetky skutočnosti, ktoré povinne uvádza v daňovom

4. Pre splnenie zákonných podmienok pre vznik nároku na odpočet DPH teda nepostačuje iba predloženie dokladov (faktúr) s predpísaným obsahom; pre vznik nároku na odpočet DPH musí daňový subjekt (žalobca) zároveň preukázať reálne vykonanie obchodu, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Pokiaľ teda žalobca tvrdil, že došlo k dodaniu tovaru dodávateľom Zasielateľstvo Juraj Goga. s.r.o. Rovnako tak bolo jeho povinnosťou preukázať existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet dane zákon o DPH stanovil. V prípade ak, si žalobca ako daňový subjekt uplatnil nárok odpočet dane z dodávateľských faktúr, potom musí vedieť preukázať, že plnenia, z ktorých vyplýva uplatnenie práva na odpočet dane majú reálny základ (čiže sa reálne uskutočnili tak, ako je deklarované na faktúrach a dodávateľom, ktorý je na nich uvedený) a neboli vykonané len formálne uvedením na dodávateľských faktúrach, čo v tomto prípade nebolo reálne preukázané. Z dokazovania správcu dane bolo preukázané,

5. Preto bolo základnou povinnosťou žalobcu ako daňového subjektu preukázať, že na uplatnenie práva na odpočítanie dane má právny nárok. Následne správca dane je oprávnený a zároveň i povinný s využitím inštitútu daňovej kontroly zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane alebo nároku na uplatnený odpočet DPH. Ak správca dane vykonaným preverovaním preukázateľne spochybní deklarovaný zdaniteľný obchod, je na daňovom subjekte, aby túto pochybnosť odstránil (vyvrátil), inak nie je možné priznať nárok na odpočítanie dane. Žalobca v konaní nedoložil žiadne dôkazy, ktorými by preukázal, že fakturované služby (zabezpečenie prepravy pre tretiu stranu) boli reálne uskutočnené dodávateľom uvedeným na faktúrach (spoločnosťou Zasielateľstvo Juraj Goga. s.r.o.). Správca dane nadobudol pochybnosti okrem iného aj tým, že sporné faktúry boli vystavené dodávateľskou spoločnosťou pre žalobcu v predmetnom zdaňovacom období, nekontaktnou konateľkou, pričom podľa výpovedí svedkov reálne konala konateľka žalobcu. Súčasne zdaniteľné obchody nemohli technicky prebehnúť tak ako to tvrdil žalobca (písomná

6. Podľa správneho súdu bolo nepravdepodobné a neštandardné, aby konateľka žalobcu bez ďalšieho konala za dodávateľa a nemala vedomosť o reálnom stave spoločnosti dodávateľa, ktorá bola prepísaná na tretiu osobu, pričom syn konateľky žalobcu naďalej mal k dispozícii účet spoločnosti, s ktorým disponoval a súčasne konal aj v daňových veciach.

Vzhľadom na to, že žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno spoľahlivo nepreukázal, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje, nemohol byť nárok na odpočet dane za zdaňovacie obdobie máj 2019 uznaný ako oprávnený.

Právne posúdenie v danej veci je podľa názoru správneho súdu správne. 7. Z administratívneho spisu podľa správneho súdu vyplynulo, že správca dane v posudzovanom prípade zákonným spôsobom viedol dokazovanie, snažil sa úplne a presne zistiť skutkový stav veci s tým, že si zaobstaral pri výkone daňovej kontroly všetky potrebné podklady a dôkazy pre svoje rozhodnutie, bez ohľadu na to, či tieto dôkazy boli v prospech alebo v neprospech žalobcu a tieto i správne vyhodnotil. Rozhodovacou praxou kasačného súdu je ustálené, že pokiaľ správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov na faktúre (k čomu v posudzovanom prípade nepochybne došlo), musí daňový subjekt (žalobca) v daňovom konaní preukázať, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje.

Okamihom, keď správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov na sporných faktúrach, musí žalobca produkovať (označiť a navrhnúť) ďalšie dôkazy na preukázanie, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje. Je len a len na žalobcovi, akými skutočnosťami (dôkazmi) preukáže reálnosť sporných obchodov. V zmysle daňového poriadku totiž možno na preukázanie rozhodujúcich skutočností použiť všetko, čo nie je získané v rozpore so zákonom. V posudzovanom prípade je podstatou sporu to, či predmetný obchod reálne prebehol tak, ako je deklarované spornými faktúrami, teda či žalobca nadobudol tovar od dodávateľa označeného na sporných faktúrach. V každom prípade je potrebné si uvedomiť, že je to práve žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia.

Podľa správneho súdu možno od žalobcu spravodlivo požadovať, aby mal vedomosť o svojich obchodných partneroch a aby pri obchodovaní zachovával potrebnú mieru opatrnosti, zvlášť ak ide o spoločnosť, kde je/bol konateľom syn konateľky žalobcu. Ak správca dane a žalovaný uzavreli v tejto veci, že sporné faktúry na kontrolovanom stupni obchodu boli vystavené s cieľom navodiť dojem reálneho obchodovania a zachovania neutrality DPH, avšak bez ekonomického opodstatnenia a riadneho podnikateľského dôvodu, tak dospeli k správnym záverom.

9. Krajský súd ďalej dodal, že bývalý konateľ dodávateľa X. F. (syn konateľky žalobcu) síce potvrdil vystavenie faktúr, ale v konaní bolo preukázané, že konateľka žalobcu konala za dodávateľa, a to aj v čase, kedy bola konateľkou dodávateľa nekontaktná osoba z Českej republiky, a teda zdaniteľné plnenie si vykonal žalobca sám. Je potrebné si uvedomiť, že

. Na základe nimi vykonaného dokazovania s poukazom na ustanovenia § 49 ods. 1, ods. 2 zákona o DPH potom vec posúdili tak, že žalobca si uplatnil nárok na odpočítanie dane v kontrolovanom zdaňovacom období v rozpore so zákonom, keď nepreukázal, že zdaniteľné plnenia boli skutočne realizované dodávateľskou spoločnosťou tak, ako je deklarované na sporných faktúrach.

10. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ a h/ SSP, ktorou žiadal, aby kasačný súd rozsudok krajského súdu zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie žalovaného zruší a vec mu vráti na ďalšie konanie.

SD EÚ vo svojej judikatúre striktne chráni - zásadu neutrality dane; zjednodušene vyjadrené - ak hmotný podklad obchodu (služba) ako taký existuje, je doložený faktúrou od platiteľa, a bol predaný s daňou výstupe potom musí byť oddanený vstupe: inak sa nedosiahne neutralita dopadu na žalobcu v pozícii odberateľa a daň je od neho vybraná duplicitne v rozpore s cieľom spoločnej smernice o DPH. Žalovaný aj krajský súd pochybil, keď odobril nepreskúmateľné rozhodnutie daňového úradu. Skutkový stav, ako je v sťažovateľovom prípade (v pozícii odberateľa), že služba existuje, odberateľ má faktúru, službu predal na výstupe - SD EÚ konzistentne posudzuje podľa judikatúry, ktorej sa žalobca domáha na inom mieste žaloby Zjednodušene povedané, právo na odpočet u odberateľa nemôže byť zmarené z dôvodov rôznych pochybností o dodaní, okrem splnenia dvojitej podmienky (podvod a vedomosť). Možno teda zhrnúť, že podľa relevantnej judikatúry SD EÚ, daňový úrad po tom, ako zistil skutočnosti zakladajúce pochybnosti o dodaní u dodávateľov, mal sa zamerať na preukázanie splnenia dvojitej podmienky. Čo však opomenul a SD EÚ konzistentne judikuje,

11. Pokiaľ však judikatúru SD EÚ správca dane uvádzal a konkrétne ju nepoužil v odôvodnení, potom je jeho rozhodnutie nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov tak, ako to ustanovuje § 191 ods. 1 písm. d) SSP; nepreskúmateľné prvostupňové rozhodnutie by mal správny súd zrušiť aj spolu s rozhodnutím odvolacieho orgánu, ktoré ho potvrdilo - krajský súd však žalobu zamietol. Sťažovateľ sa sťažoval kasačnému súdu, že krajský súd zmaril jeho ústavné právo na súdnu ochranu, lebo sa týmto žalobným bodom vôbec nezaoberal. Pritom sťažovateľ jasne a výhradne žaloval, že v odôvodnení chýba použitá judikatúra SD EÚ, hoci vo výroku ju daňový úrad uvádza ako jeden zo zdrojov právnej opory rozhodnutia. Sťažovateľ sa nemal možnosť brániť, keď nevie, podľa akého právneho podkladu, v tomto prípade záväznej judikatúry SD EÚ, bolo na prvom stupni rozhodnuté. Rozhodnutie daňového úradu, potvrdené žalovaným aj krajským súdom totiž nemá oporu v žiadnej relevantnej judikatúre SD EÚ, preto ju tam ani daňový úrad nedokázal uviesť.

12. Sťažovateľ považuje za nesprávne tvrdenie krajského súdu, že sťažovateľ nedisponuje materiálnou existenciou plnenia od deklarovaného dodávateľa (bod 18 rozsudku). K tomuto nesprávnemu záveru krajský súd dospel tým, že ignoruje relevantnú judikatúru SD EÚ uvádzanú sťažovateľom, lebo tam je dlhodobo ustálené, že nedostatky u dodávateľov, aké zistil aj daňový úrad vo veci samej, nie sú dostatočným dôvodom na neuznanie odpočtu dane z dôvodu pochybností o osobe dodávateľa - musí byť preukázané splnenie dvojitej podmienky (daňový únik a vedomosť). V spise otázka daňového úniku nie je nijako ustálená, a to ani objektívna stránka (akým konaním) ani subjektívna stránka (kto).

daňovým tajomstvom. Krajský súd zásadne pochybil, keď relevantnú judikatúru SD EÚ zo svojho hodnotenia úplne vynechal. Krajský súd opomenul, že slovenská právna úprava preberá spoločnú smernicu o DPH a preto výklad práva na odpočet DPH je modifikovaný judikatúrou SD EÚ, ktorá je pre slovenské súdy záväzná. 13. Žalovaný sa vyjadril v písomnom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti, v ktorej uviedol, že správca dane u žalobcu vykonal daňové kontroly aj za iné zdaňovacie obdobia (2, 3, 4, 6, 7, 8/2019) a zistil, že žalobca si opakovane uplatňoval právo na odpočítanie dane v súvislosti s faktúrami od dodávateľa Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o.

Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. v časti B2 kontrolných výkazov za zdaňovacie obdobia 12/ 2018, 1/2019 a 2/2019 a 4/2019 uviedol okrem iných dodávateľa SLOVJO s.r.o., IČ DPH SK2023851841, ktorý so správcom dane nespolupracuje a nepreukázal vykonávanie ekonomickej činnosti a opodstatnenosť registrácie pre DPH; konateľom je nekontaktný občan Českej republiky a odo dňa 27.12.2018 je splnomocneným zástupcom daňového subjektu na elektronické doručovanie X. F., ktorý je taktiež synom konateľky žalobcu.

daňové povinnosti mesačne priemerne v sume 250 €. V preskúmavanom prípade nepochybne došlo k daňovému úniku a k strate na daňových príjmoch štátneho rozpočtu, pretože účelovo a bez riadneho podnikateľského dôvodu vložený dodávateľ Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., za ktorého v čase realizácie sporných transakcií konala konateľka žalobcu a tiež bývalý konateľ X. F. (syn), ktorý mal jediný právo disponovať s bankovým účtom nekontaktného dodávateľa, a to aj v čase, kedy bola konateľkou nekontaktná osoba z Českej republiky, súvisiacu daň do štátneho rozpočtu reálne neodvádzal, pretože si daň na výstupe znižoval „fiktívnymi faktúrami“ pričom existuje dôvodné podozrenie, že došlo k daňovému trestnému činu, ktoré správca dane postupuje orgánom činným v trestnom konaní.

len nespomenul. Avšak správca dane v odôvodnení rozhodnutia jednoznačne konštatoval, že k obmedzeniu práva žalobcu nedošlo z dôvodu nedostatkov dodávateľa a subdodávateľov, ale výhradne z dôvodu konania samotného žalobcu, pričom správca dane v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/94/2014 zo dňa 29.02.2016, v zmysle ktorého Najvyšší súd SR rešpektuje rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach Mahagében a Pétér Dávid C-80/11 a C-142/11, ako aj ostatných obdobných záverov vydaných Súdnym dvorom EÚ, ktoré zaujímajú stanovisko k možnosti daňového subjektu sledovať zákonnosť výrobných a obstarávacích procesov svojich dodávateľov, avšak tieto závery sa týkajú len vzdialenejších dodávateľov v reťazci, ktorí priamo nerealizujú obchodnú transakciu ako bezprostrední dodávatelia preverovaného daňového subjekt, u ktorého sa vyskytujú pochybnosti alebo nezrovnalosti, ktoré nekorešpondujú s údajmi deklarovanými preverovaným daňovým subjektom, ktorý s ním konal a bol priamo účastný deklarovaného zdaniteľného

III. Konanie pred kasačným súdom

16. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Trenčíne, ktorým bola postupom podľa § 190 SSP zamietnutá žaloba, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100351462/2021 zo dňa 01.03.2021, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č. 101783173/2020 zo dňa 23.11.2020, na základe ktorého bol podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku žalobcovi určený rozdiel dane v sume 7.206,- € na DPH. za zdaňovacie obdobie máj 2019 a nepriznanie nadmerného odpočtu v sume 5.097,62,- €.

18. Podľa § 6 ods. 1 SPP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 19. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 20. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 21. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. 22. Podľa § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 23. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 24. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 25. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 26. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 27. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

28. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Trenčíne po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná.

30. Kasačný súd uvádza, že pojem „právo na spravodlivý proces“ nahrádza doterajší pojem „odňatie možnosti konať pred súdom“, nakoľko obsahové znaky pojmu „právo na spravodlivý proces“ vyplývajú z konštantnej judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva i Ústavného súdu Slovenskej republiky a v zmysle tohto pojmu musí konanie ako celok vykazovať znaky spravodlivosti. Najvyšší správny súd v tejto súvislosti poukazuje na rozhodnutie vydané v obdobnej veci pod sp. zn. 1Sžfk/43/2019 zo dňa 22.09.2020, ktoré ohľadom § 440 ods. 1 písm. f/ SSP konštatuje, že „prvým limitom doktríny absencie zásadného vysvetlenia podľa judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva je to, že ide o také vady v odôvodnení napadnutého rozsudku, keď tento neobsahuje vôbec žiadne odôvodnenie, alebo keď sa vyskytli „vady najzákladnejšej dôležitosti pre súdny systém” (napríklad rozsudok ESĽP z roku 2009 vo veci Sutyazhnik proti Rusku,), prípadne ak došlo k vade tak zásadnej, že mala za následok „justičný omyl“ (napríklad rozsudok ESĽP z roku 2003 vo veci Ryabykh proti Rusku).

sťažovateľa s obsahom odôvodnenia nemožno považovať za vyhovujúcu dôvodu kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP. 32. K námietke sťažovateľa týkajúcej sa nesprávneho právneho posúdenia kasačný súd uvádza, že pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. V tejto súvislosti najvyšší správny súd poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III.ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva právny záver: „.

Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. . .“. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím.

33. Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vysloveného v rozsudku sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015: „aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných ustanovení.“ Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri

Podľa názoru kasačného súdu je nutné uvedomiť si postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil.

2 zákona o DPH je nevyhnutné kumulatívne spojenie všetkých zákonom definovaných podmienok v ich vzájomnej súvislosti, vrátane preukázania vecného súvisu medzi prijatým zdaniteľným plnením a daňovým dokladom, ktorým platiteľ dane deklaruje prijatie zdaniteľného plnenia. Pre splnenie zákonných podmienok pre vznik nároku na odpočet dane nepostačuje iba predloženie dokladov (faktúr) s predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia, t.j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotno-právne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti.

Týmto spôsobom dochádza k preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt. Bolo preto na žalobcovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že si uplatnil odpočítanie dane oprávnene, čo sa v prejednávanom prípade nestalo.

dane z pridanej hodnoty. Hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane sú: poskytovateľom plnenia je iná zdaniteľná osoba (t.j. status osoby dodávateľa), predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), a prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

V takom prípade nie je potrebné preukazovať podvodné konanie. Skutkové závery správneho súdu vyjadrené v napadnutom rozsudku sú pritom podložené dôkazmi z administratívneho spisu. Sťažovateľ preukazoval svoj nárok na odpočet DPH priloženými faktúrami, iné dôkazy správcovi dane nepredložil. Správca dane ako aj krajský súd dôvodne prijali záver, že absentovali relevantné dôkazy, ktoré by preukázali, že fakturované služby aj boli reálne dodané spoločnosťou Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. Tieto neboli arbitrárne ale vychádzali z relevantne zistených skutočností. Sporné faktúry boli vystavené nekontaktnou spoločnosťou v predmetnom zdaňovacom období. Z dokazovanie aj vyplývalo (výpovede svedkov, emaily), že konateľka žalobcu priamo zabezpečovala objednávky a teda konala za dodávateľa.

odpočítanie DPH môže byť odopreté. 38. Kasačný súd sa nestotožnil s námietkou sťažovateľa, v ktorej poukazoval na ustanovenie § 440 ods. 1 písm. h) SSP, teda že sa krajský súd odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu. Z textu kasačnej sťažnosti bolo možné dedukovať, že uvedené sťažovateľ spájal s nedostatočným odôvodnením, resp. mal krajský súd pochybiť, ak „odobril“ nepreskúmateľné rozhodnutia správcu dane. Kasačný súd musí konštatovať, že orgány verejnej správy ako aj krajský súd dostatočne zdôvodnili v rozhodnutiach svoje právne závery, že žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky pre odpočet DPH uvedené v ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, t.j. nebolo preukázané, že tieto dodal subjekt, ktorý vystavil nadväzujúce faktúry. Neunesenie dôkazného bremena vo vyššie uvedenom rozsahu, a to najmä nepreukázanie realizácie zdaniteľných obchodov tak, ako to bolo sťažovateľom deklarované pre účely odpočtu DPH, vedie k záveru o tom, že hmotno- právne podmienky pre odpočet DPH v súdenej veci splnené neboli, čo krajský súd v

Už v administratívnych rozhodnutiach správcu dane bolo ozrejmená reakcia správcu dane na argumentáciu sťažovateľa ako daňového subjektu na relevantnú judikatúru s konštatáciou, že k obmedzeniu práva žalobcu nedošlo z dôvodu nedostatkov dodávateľa, resp. jeho subdodávateľov, ale výhradne z dôvodu konania samotného žalobcu, pričom správca dane v tejto súvislosti poukázal na judikatúru aj SD EÚ. Zároveň ani kasačný súd nepovažoval za relevantnú argumentáciu sťažovateľa k právnym otázkam, kedy poukazoval na skutočnosť - „a) či môže byť nedostatky v prostredí dodávateľa služby Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. a jeho dodávateľov (napr. také, ktoré vo veci zistil správca dane dôvodom na neuznanie odpočtu DPH?, resp. b) s prihliadnutím na citovanú judikatúru SD EÚ o dvojitej podmienke neuznania odpočtu DPH - môže byť skutočnosť zistenia daňovým úradom vo veci samej, že kontrolovaný odberateľ príležitostne pomáhal svojmu dodávateľovi (napr. vybaviť obchodný telefonát) dôvodom na neuznanie odpočtu DPH u tohto dodávateľa?“, pretože všetky dôvody zamietnutia nároku na odpočet

39. Najvyšší správny súd sa na základe uvedených skutočností stotožnil so záverom ustáleným krajským súdom, že bolo predovšetkým v záujme sťažovateľa, aby v daňovom konaní predložil také dôkazné prostriedky, ktoré by preukázali deklarované zdaniteľné plnenia a odstránil tak pochybnosti finančných orgánov v tomto smere. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

41. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.