4Sfk/121/2022
ECLI:SK:NSSSR:2024:4020200399.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Nitre
- Sp. zn. 1. inštancie
- 11S/134/2020
- IČS
- 4020200399
- Citované
- 1× inými rozhodnutiami
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LL.M. a členov senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD. a JUDr. Rastislava Dlugoša PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Ing. Peter Kolbík TRACHEA, Mojmírova 2101/4, Topoľčany, IČO: 33132810, právne zastúpený: JUDr. Milan Kyseľa, advokát, so sídlom Tríbečská 2136/4, Topoľčany, IČO: 37925989, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 100832650/2020 zo dňa 29.04.2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/134/2020- 103 zo dňa 7. júna 2022, takto
rozhodol:
I. Rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/134/2020- 103 zo dňa 7. júna 2022 sa mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100832650/2020 zo dňa 29.04.2020 sa zrušuje a vec sa vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Sťažovateľovi sa priznáva voči žalovanému nárok na úplnú náhradu trov konania.
Odôvodnenie
1. Krajský súd v Nitre (ďalej aj ako „správny súd“) rozsudkom č. k. 11S/134/2020- 103 zo dňa 7. júna 2022 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100832650/2020 zo dňa 29.04.2020, ktorým žalovaný podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) potvrdil rozhodnutie orgánu verejnej správy prvého stupňa - Daňový úrad Nitra (ďalej len „správca dane“), č. 102488152/2019 zo dňa 05.11.2019 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým bol podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubený žalobcovi rozdiel dane v sume 2.700,- eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2016.
O trovách konania správny súd rozhodol tak, že účastníkom konania v zmysle § 167 a § 168 SSP náhradu trov konania nepriznal. 2. Správny súd v napadnutom rozsudku uviedol, že žalovaný ani správca dane nespochybňovali skutočnosť, že reklamné spoty boli odvysielané, a že plnenie spočívajúce v službách, za ktoré spoločnosť GAMA SK s.r.o. vystavila žalobcovi faktúru, bolo poskytnuté. Spochybnená bola ale skutočnosť, že fakturované plnenia boli žalobcovi poskytnuté spoločnosťou GAMA SK s.r.o.
3. Správny súd sa stotožnil s vyhodnotením vykonaných dôkazov a aj s ich právnym posúdením spočívajúcim v tom, že v konaní žalobca nepreukázal, že plnenie bolo reálne uskutočnené a poskytnuté práve spoločnosťou GAMA SK s.r.o., preto nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti tejto spoločnosti v zmysle ustanovenia § 19 ods. 2 zákona č. 222/ 2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“) a žalobcovi tak nevzniklo právo na odpočítanie dane v zmysle ustanovenia § 49 zákona o DPH. K tvrdeniu žalobcu, že predložením dôkazov vyčerpal svoje dôkazné bremeno, správny súd odkázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/39/2017 a uzavrel, že žalobca nepredložil žiadny dôkaz preukazujúci skutočnosť, že nemal dôvod pochybovať o tom, že reklamné služby mu poskytla práve spoločnosť GAMA SK s.r.o. a tiež nepredložil dôkazy o vynaložení a prijatí všetkých rozumných opatrení, ktoré možno od neho požadovať, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo na odpočítanie dane z pridanej
hodnoty. 4. Za nedôvodné považoval správny súd aj tvrdenie, že v daňovom konaní (s poukazom na ním citované rozhodnutia Najvyššieho súdu SR) došlo k prenosu dôkazného bremena na správcu dane, keď k prenosu dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane, tak ako to konštatoval aj Najvyšší súd SR napr. v rozhodnutí sp. zn. 3Sžf/1/2011, dochádza až v prípade vyčerpania vlastného dôkazného bremena daňovým subjektom. V danom prípade však nejde o prípad, kedy by žalobca ako daňový subjekt vyčerpal svoje vlastné dôkazné bremeno preukázaním splnenia podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie DPH.
V tejto súvislosti správny súd poukázal na ustálenú rozhodovaciu prax Najvyššieho súdu SR (napr. rozsudky sp. zn. 2Sžf/4/2009, sp. zn. 5Sžf/63/2011, sp. zn. 5Sžf/52/2011, sp. zn. 3Sžf/100/2012), ako aj na rozhodnutie Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011.
5. Správny súd sa nestotožnil ani s námietkou ohľadom porušenia procesného práva žalobcu klásť svedkom otázky v zmysle ustanovenia § 24 ods. 4 a § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku, nakoľko podľa jeho názoru o porušenie práva klásť svedkovi otázky by išlo len v prípade, ak by správca dane v rozpore s ustanovením § 25 ods. 4 Daňového poriadku žalobcu (alebo jeho zástupcu) o výsluchu svedka neupovedomil vôbec alebo by ho upovedomil v nedostatočnom časovom predstihu. Záverom dodal, že v obdobnej veci (za zdaňovacie obdobie jún, júl a september 2016) správny súd už rozhodol rozsudkami, ktorými správny súd žaloby žalobcu zamietol.
II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie
6. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej ako „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý
rozsudok
zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie, alternatívne aby rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.
7. Sťažovateľ na úvod kasačnej sťažnosti citoval konkrétne body 49 až 53 odôvodnenia napadnutého rozsudku zvýrazniac skutočnosť, že žalovaný ani správca dane v administratívnom konaní nespochybňovali, že reklamné spoty, za ktorých výrobu a zverejnenie (odvysielanie) mu bola vystavená dotknutá faktúra, boli odvysielané, a že plnenie spočívajúce v službách, za ktoré spoločnosť GAMA SK s.r.o. vystavila faktúru, bolo poskytnuté.
8. K tvrdeniu, že nevyčerpal dôkazné bremeno a tiež k záveru správneho súdu, že nekonal primerane obozretne, sťažovateľ uviedol, že nevedel a ani v súčasnosti nevie, aké ďalšie dôkazy mal v uvedenej veci predložiť, ako obozretne či obozretnejšie mal konať. Mal za to, že za účelom uplatneného práva na odpočet DPH predložil všetky dôkazy, ktoré je možné od neho spravodlivo požadovať, čím vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Sťažovateľ poukázal na to, že daňové orgány postavili svoje pochybnosti na skutočnosti, či reklamné služby boli dodané spoločnosťou uvedenou na faktúre ako dodávateľ resp. že boli dodané iným subjektom ako dodávateľom.
Táto skutočnosť však podľa jeho názoru nie je jeho dôkazným bremenom, keď jeho dôkazné bremeno tvoria skutočnosti uvedené v § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Sťažovateľ predložil zmluvu o poskytovaní reklamných služieb, faktúru a informácie o rozsahu poskytnutého reklamného plnenia, ktorými bol detailne a hodnoverne preukázaný rozsah poskytnutého reklamného plnenia. Tiež preukázal, že uhradil faktúru za poskytnuté reklamné plnenie.
9. Sťažovateľ upozornil na rozsudok Súdneho dvora EÚ z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/2011 a C-142/2011 (Mahagében Kft a Péter Dávid), v ktorom Súdny dvor EÚ vyslovil právny názor, že správca dane je oprávnený zamietnuť zdaniteľnej osobe odpočet DPH za tovar z dôvodu, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tento tovar alebo jeden z jej poskytovateľov, sa dopustila nezákonnosti, ale len vtedy, ak správca dane objektívne preukáže, že samotná dotknutá osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet DPH je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. V tejto súvislosti sťažovateľ skonštatoval, že napriek tomu, že správny súd takúto formuláciu nepoužil, vníma konania štátnych orgánov voči nemu v danej veci ako konanie voči daňovému podvodníkovi, ktorý zneužil právo.
10. Sťažovateľ ďalej poukazoval na to, že spoločnosť GAMA SK s.r.o, resp. jej bývalý konateľ tiež potvrdil dodanie služieb, ako aj ich úhradu. V daňovom konaní sťažovateľ predložil dokumenty „Dokumentácia k Zmluve o zverejnení reklamy zo dňa 16.12.2015“, v ktorých bolo na takmer 80 stranách podrobne uvedené, kedy, kde a ako boli jednotlivé reklamné plnenia poskytnuté a zverejnené. Preto pokiaľ boli zistené nejasnosti v reťazci dodávok, sťažovateľ o týchto skutočnostiach nemohol mať vedomosť, v konaní nebolo preukázané žiadne personálne či iné prepojenie sťažovateľa s dodávateľom a jeho subdodávateľmi. Preto akákoľvek nečinnosť iných subjektov v reťazci zistenom v daňovom konaní nemôže byť na „ťarchu“ sťažovateľa. Vo vzťahu k uvedenému poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžfk/40/2020.
11. Sťažovateľ tvrdil, že nemôže kontrolovať, kto fyzicky reklamný spot nahral, kto nakúpil prostriedky, ktorými bol reklamný banner fyzicky namaľovaný, kto ho namaľoval, kto ho inštaloval a podobne tvrdiac, že ak by sa prijala konštrukcia prezentovaná daňovými orgánmi a správnym súdom, reklamná agentúra môže fakturovať reklamné služby výlučne vtedy, ak fyzicky vytvorí a nahrá reklamný spot, ktorý fyzicky odvysiela v televíziách; nakúpi pomôcky na fyzické zhotovenie reklamného bannera, tento namaľuje a inštaluje na dohodnutých miestach; fyzicky vytvorí a vytlačí reklamné tlačoviny k určenému podujatiu.
Uvedené je však nereálne a takto podnikanie nefunguje. Mal za to, že sa v uvedenej obchodnej transakcii správal štandardne a so starostlivosťou riadneho hospodára. 12. Sťažovateľ rešpektuje, že splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje jej platiteľ, súčasne však poukazuje na to, že nemá také oprávnenia, akými disponuje správca dane pri preverovaní rôznych obchodných spoločností a preto ani jeho dôkazné bremeno v daňovom konaní nemôže byť absolútne. Taktiež tvrdil, že objektívne nemohol a v súčasnosti rovnako nemôže predložiť správcovi dane žiadne ďalšie návrhy či doklady na odstránenie pochybností o reálnosti zdaniteľného plnenia práve od svojho dodávateľa, keďže bol v kontakte výlučne so svojím dodávateľom, pričom nemal žiaden oprávnený dôvod pochybovať o tom, že reklamné služby mu poskytla práve spoločnosť GAMA SK s.r.o.
13. Citujúc z rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 tvrdil, že ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, čo je v danom prípade preukázané listinnými dôkazmi, vyčerpal tým vlastné dôkazné bremeno. Sťažovateľ považoval za nespravodlivé, keď je od neho požadované, aby sledoval a kontroloval obchodné a obstarávacie procesy služieb u iných subjektov, navyše ak boli reklamné služby nespochybniteľne preukázané. Mal za to, že takáto činnosť má znaky šikanózneho konania, je nad rámec rozumnej miery a rovnako tak nad rámec obvyklého obchodného styku. Sťažovateľ tiež citoval z rozsudku NSS ČR sp. zn. 8Afs 40/2011 z 27.01.2012.
14. Sťažovateľ ďalej namietal, že postupom správcu dane (ktorý mu doručoval upovedomenia o vypočutí svedka, vo viacerých prípadoch neuviedol, s akým konkrétnym svedkom má byť tento úkon vykonaný) bolo porušené jeho právo klásť svedkom otázky v zmysle § 24 ods. 4 a § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku.
Sťažovateľ argumentoval, že je živnostníkom a akákoľvek účasť na úkone mimo miesta výkonu jeho podnikateľskej činnosti znamená pre neho obmedzenie jeho podnikateľskej činnosti v čase vykonávania úkonu správcu dane. Ak teda má svoje právo klásť svedkom otázky v zmysle § 24 ods. 4 a § 45 ods. 1 písm. e) Daňového poriadku uplatniť riadne, musí mu byť známe, s akým konkrétnym svedkom má byť úkon vykonaný, aby zvážil opodstatnenosť svojej účasti na takomto úkone a následne sa na takýto úkon aj pripravil. 15. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.
III. Konanie na kasačnom súde
16. Prejednávaná vec bola dňa 24.10.2022 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“) a bola náhodným výberom technickým prostriedkami schválenými Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená na rozhodnutie senátu 4S - sp. zn. 4Sfk/121/2022, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia.
17. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a) SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 a ods. 2 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.
18. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane vykonal u sťažovateľa daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2016 až jún 2016 a august 2016 až december 2016. Na jej podklade vydal rozhodnutie č. 102488152/ 2019 zo dňa 05.11.2019, ktorým podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel dane vo výške 2.700,- eur za zdaňovacie obdobie október 2016.
19. Dôvodom pre vyrubenie rozdielu na dane z pridanej hodnoty sťažovateľovi bolo neuznanie práva na odpočítane dane z faktúry č. 66/2016 s dátumom dodania 31.10.2016 od dodávateľa GAMA SK s.r.o. vystavenej na sumu základu dane 13.500,- eur, z ktorej si sťažovateľ uplatnil daň v sume 2.700,- eur, s predmetom plnenia na základe zmluvy o zverejnení reklamy č. 012016 zo dňa 16.12.2015. Predmet zmluvy bol dohodnutý v čl. II. zmluvy tak, že poskytovateľ sa zaviazal pre objednávateľa (sťažovateľa) v období od 01.01.2016 do 31.12.2016 zostaviť a zverejniť reklamnú kampaň v stanovenom rozsahu (okrem iného pripraviť návrhy scenárov a navrhnúť texty reklamných rozhlasových spotov, na základe schváleného scenára a textu vyrobiť reklamné rozhlasové spoty pre objednávateľa, odvysielať pre objednávateľa vyrobený a schválený rozhlasový reklamný spot v rádiu YES, zverejniť reklamu v reklamnom spote športového klubu PIRANA Sport Club v rádiu YES, zverejniť reklamný plachtový banner objednávateľa počas akcií uvedeného športového klubu, zverejniť logo objednávateľa ako partnera športového klubu a pod.).
20. Správca dane vo svojom rozhodnutí nespochybnil existenciu poskytnutých reklamných služieb, keďže zistil, že reklama bola zverejnená v odvysielaných reklamných spotoch v rádiu YES, na športovisku plavárne v Topoľčanoch - športového klubu PIRANA Sport Club, na oficiálnej internetovej stránke športového klubu PIRANA Sport Club a v printových médiách. Vykonaným dokazovaním však nadobudol pochybnosť, či došlo k reálnemu uskutočneniu zdaniteľných obchodov deklarovaným dodávateľom uvedeným na spornej faktúre.
Bývalý konateľ spoločnosti GAMA SK s.r.o. Ing. Marek Gális síce potvrdil vystavenie faktúr pre sťažovateľa, avšak spoločnosť nedisponovala personálnym, ani materiálnym vybavením na vykonanie služby a dňom 20.04.2017 bola zrušená bez likvidácie zlúčením s inou spoločnosťou. Správca dane nadobudol pochybnosť, že deklarované reklamné služby boli uskutočnené dodávateľom uvedeným na faktúre aj na základe preverovania reťazca subdodávateľov (L&K - media s.r.o. - J&A ENGINEERING, CONSULTING, TRADING AND SERVICE s.r.o. - A.P_ TRADE s.r.o.).
21. Správca dane tak nemal za preukázané splnenie jednej zo zákonných podmienok na uplatnenie si práva odpočítať daň, a to, že dodávateľ deklarovaný spornou faktúrou dodal predmetnú službu v zmysle § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH.
Proti uvedenému rozhodnutiu podal sťažovateľ odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný správnou žalobou napadnutým rozhodnutím.
IV. Právne predpisy, právne názory kasačného súdu
22. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.
23. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.
24. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 25. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.
26. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.
27. Kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že obdobné veci toho istého sťažovateľa už boli predmetom jeho rozhodovacej činnosti. Vo všetkých doteraz rozhodnutých veciach kasačný súd na základe kasačnej sťažnosti zmenil rozsudky správneho súdu tak, že rozhodnutia žalovaného zrušil a vrátil mu veci na ďalšie konanie. Jedná sa o rozhodnutia sp. zn. 1Sfk/ 121/2022 zo dňa 31.01.2024 (zdaňovacie obdobie november 2016), sp. zn. 1Sfk/84/2022 zo dňa 21.12.2023 (zdaňovacie obdobie jún 2016), sp. zn. 1Sfk/62/2022 zo dňa 21.12.2023 (zdaňovacie obdobie máj 2016), sp. zn. 1Sfk/27/2022 zo dňa 21.12.2023 (zdaňovacie obdobie apríl 2016), sp. zn. 1Sfk/32/2021 zo dňa 29.11.2023 (zdaňovacie obdobie január 2016), sp. zn. 5Sfk/26/2021 zo dňa 27.10.2023 (zdaňovacie obdobie november 2016).
28. Skutkový stav bol správcom dane zistený pri výkone tej istej daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia január 2016 až jún 2016 a august 2016 až december 2016, ktorej výsledkom bol Protokol č. 100821010/2019 z 8. apríla 2019. Vo všetkých vyššie uvedených a už rozhodnutých konaniach za uvedené zdaňovacie obdobia sa jednalo o neuznanie práva na odpočítanie dane z faktúry od totožného dodávateľa GAMA SK s.r.o. vystavená za obdobné plnenie poskytnuté na základe rovnakej zmluvy o zverejnení reklamy č. 012016 zo dňa 16.12.2015, pričom preskúmavané rozhodnutia orgánov finančnej správy boli napadnuté rovnakou správnou žalobou. Správny súd uznesením č.k. 11S/108/2020-109 zo dňa 30.07.2020 vylúčil žalobu zo dňa 09.07.2020 proti jednotlivým rozhodnutiam žalovaného na samostatné konania a následne vydal obdobné rozsudky, ktoré spočívajú na rovnakých úvahách. Sťažovateľ následne voči rozsudkom podal kasačné sťažnosti, kde uplatnil obdobné sťažnostné námietky. 29.
Podľa § 464 ods. 2 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola aspoň v piatich prípadoch predmetom konania pred kasačným súdom na základe skoršej kasačnej sťažnosti podanej tým istým sťažovateľom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na svoje skoršie rozhodnutia a ak sa v celom rozsahu stotožňuje s ich odôvodnením, ďalšie dôvody už nemusí uvádzať.
30. Kasačný súd po preskúmaní uvedeného záveru, ktorý zaujali jednotlivé senáty kasačného súdu, postupoval podľa § 464 ods. 2 SSP, kedy sa v celom rozsahu stotožnil so závermi skorších rozhodnutí uvedených v bode 27 vyššie, a preto v plnom rozsahu odkazuje na ich odôvodnenie. Ďalšie dôvody už preto neuvádza.
31. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k záveru, že napadnutý rozsudok správneho súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP) a rovnakou vadou (nezákonnosťou) podľa zistení kasačného súdu trpí aj rozhodnutie žalovaného (§ 191 ods. 1 písm. c) SSP). Keďže správny súd žalobu sťažovateľa zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP a § 191 ods. 1 písm. c) SSP zmenil napadnutý rozsudok správneho súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie
konanie. 32. Záverom kasačný súd dodáva, že v ďalšom konaní bude úlohou žalovaného a správcu dane buď relevantne spochybniť splnenie hmotnoprávnych podmienok vo vzťahu k deklarovanému dodávateľovi GAMA SK s.r.o. alebo vyhodnotiť vykonané dokazovanie (resp. ho doplniť) z pohľadu účasti sťažovateľa na daňovom podvode, resp. jeho podieľaní sa na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH sa aplikuje tzv. Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií z rozsudku SD EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04) (viď napríklad rozsudok NSS SR sp. zn. 10Sžfk/26/2021 z 28.04.2023, bod 25 a v ňom formulované kritériá tzv. Axel Kittel testu, ktoré musí správca dane preukázať). S cieľom riadnej realizácie procesných práv sťažovateľa ako daňového subjektu však bude správca dane v každom prípade povinný včas mu oznámiť, z akého dôvodu jeho nárok na odpočítanie dane spochybňuje (nesplnenie hmotnoprávnych podmienok alebo účasť na daňovom podvode) a umožniť mu
náležite sa proti takýmto záverom brániť (napríklad v prípade správcom dane tvrdenej účasti na daňovom podvode spočívajúcej v nedostatočnej obozretnosti musí byť daňovému subjektu umožnené predkladať tvrdenia a dôkazy na preukázanie jeho obozretnosti).
Následne bude potrebné vydať rozhodnutie, ktoré bude aj náležite odôvodnené úvahami správneho orgánu, ktoré ho viedli k vydaniu rozhodnutia. Žalovaný je pritom viazaný vyjadreným právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP).
33. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi/sťažovateľovi priznal nárok na náhradu trov kasačného konania, ako aj náhradu trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP).
O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 34. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave dňa 27. marca 2024