4Sfk/15/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Zuzany Mališovej a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu: Danucem Slovensko a.s., IČO: 00214973, 906 38 Rohožník, právne zastúpený: PricewaterhouseCoopers Legal, s. r. o., advokátska kancelária, Karadžičova 2, 815 32 Bratislava, proti žalovanému (sťažovateľovi): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 116271/2016 zo dňa 04.02.2016, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Bratislave č.k. 5S/78/2016-92 zo dňa 19. júna 2018 v spojení s opravným uznesením Krajského súdu v Bratislave č.k. 5S/78/2016-132 zo dňa 26. októbra 2021, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

DPH za zdaňovacie obdobia január 2009 až december 2009 dňa 18.09.2012 a ukončil ju dňa 06.05.2015, kedy žalobca (kontrolovaný daňový subjekt) prevzal protokol (daňová kontrola je ukončená spravidla dňom doručenia protokolu z daňovej kontroly - § 46 ods. 9 Daňového poriadku, takto tomu bolo v prejednávanej veci). Celkovo teda daňová kontrola aj s prerušením trvala 961 dní. 3.

V prípade, ak daňová kontrola trvala dlhšie než jeden rok, musí skúmať dôvodnosť (zákonnosť) takéhoto prerušenia. V tejto súvislosti je potrebné upozorniť na ust. § 44 Daňového poriadku, podľa ktorého sa daňová kontrola vykonáva vždy len v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu (čl. 2 ods. 2 Ústavy SR), čo znamená, že správca dane by nemal pri jej výkone zbytočne zaťažovať daňový subjekt, no zároveň ju musí vykonať v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti na splnenie jej

4. V prejednávanej veci krajský súd z pripojeného administratívneho spisu mal za preukázané, že daňová kontrola bola prerušená odo dňa 22.05.2013 rozhodnutím správcu dane č. 9900430/ 5/2005681/13/Zat zo dňa 20.05.2013 v zmysle ust. § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku, z dôvodu podania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií týkajúcich sa DPH.

Zákonom stanovená lehota jedného roka na vykonanie daňovej kontroly je lehotou zákonnou (maximálnou) a je pre správcu dane vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Uvedenú lehotu nemožno porovnávať so stanovenými lehotami na rozhodnutie.

Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosahovať na úkor práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom (§ 2 ods. 3 zákona o správe daní a poplatkov).

7. Daňová kontrola trvajúca dlhšie, ako zákon dovoľuje, narúša súlad jej právne významného výsledku so zákonom nie kvôli jeho formálnemu nerešpektovaniu, ale z dôvodu intenzity daňovej kontroly ako materiálneho zásahu do individuálnej sféry kontrolovaného daňového subjektu tvorenej jeho základnými právami a slobodami.

Prekročenie limitu dĺžky daňovej kontroly možno formálne ospravedlniť, avšak musí ísť o takú okolnosť, ktorá zásahový charakter pôsobenia kontrolných aktivít na kontrolovaný daňový subjekt v určitom časovom úseku vylučuje. V náleze z 29. júna 2010 bol za takú okolnosť označený subjektívny postoj kontrolovaného daňového subjektu prejavujúci sa navonok nesúčinnosťou (Uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 726/ 2016 z 25. októbra 2016). 10.

11. Súd uviedol, že úvaha správcu dane o tom, či je prerušenie daňovej kontroly opodstatnené nie je neobmedzená. Jednoznačným a pre správcu záväzným motívom pri úvahách o ďalšom procesnom postupe musí byť zásada proporcionality. Správca dane je povinný dôsledne posúdiť a zdôvodniť, či existujú také dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť, čo je významné nielen pre rozhodnutie vo veci, v rámci ktorej daňová kontrola prebieha, ale aj pre samotný priebeh, efektivitu a účelnosť daňovej kontroly. Uvedené súd zdôraznil hlavne v kontexte námietky žalobcu, že správca dane disponoval zisteniami uvedenými v bode 6 a 16 odôvodnenia tohto rozsudku, ktoré sa ako jediné pretavili do napadnutých rozhodnutí, už pred spornými medzinárodnými výmenami informácií.

13. Na odstránenie pochybností správny súd zdôraznil, že samotná celková dĺžka trvania daňovej kontroly sama o sebe v prejednávanom prípade nie je dôvodom zrušenia napadnutého rozhodnutia. Až skúmanie konania správcu dane a žalovaného v spojení s odôvodnením napadnutého rozhodnutia s prihliadnutím na žalobné námietky viedlo súd k zrušeniu napadnutého rozhodnutia.

Keďže daňová kontrola predstavuje zásadný zásah do právom chránenej sféry daňového subjektu, je povinnosťou daňových orgánov, v prípade jej prerušenia z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií a prekročenia zákonnej lehoty jedného roka na vykonanie daňovej kontroly, vo svojich rozhodnutiach, ktoré vychádzajú zo zistení získaných počas kontroly (teda aj z medzinárodnej výmeny informácií), dôsledne zdôvodniť, aké zistenia vyplynuli z tohto postupu a aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Ak rozhodnutia daňových

kontroly a teda jej zákonnosť a zákonnosť Protokolu z daňovej kontroly zo dňa 04.05.2015 ako zákonného dôkazu. 16. Z ustálenej judikatúry súdov vyplýva, že v odôvodnení rozhodnutia musí správny orgán, vrátane daňového orgánu uviesť dôkazy, z ktorých vychádzal pri vydaní rozhodnutia, ako sa vysporiadal s návrhmi na vykonanie dôkazov, prípadne s ich námietkami k vykonaným dôkazom. (Rozsudok NS SR, sp. zn. 4 So 226/04).

dane. Krajský súd nespochybnil, že správca dane vo svojom rozhodnutí (prvostupňové rozhodnutie) na str. 45-46 poukázal na spôsob zasielania a vybavovania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií. 18. Podľa názoru správneho súdu však v napadnutom rozhodnutí žalovaného však absentuje zdôvodnenie, ako i správna úvaha, či vôbec a aký význam mali skutočnosti zistené predmetnou medzinárodnou výmenou informácií, či správca dane, resp. žalovaný nejakým spôsobom tieto informácie pri svojom rozhodnutí využil a ak nie, či bolo prerušenie daňového konania zákonné, ako aj to či Protokol z daňovej kontroly mohol byť použitý ako zákonný dôkaz.

Správny súd ďalej uviedol, že vyjadrenie žalovaného k žalobe absenciu náležitostí, uvedených v predchádzajúcom bode nemôže nahradiť, t.j. nemôže nahradiť chýbajúcu právnu argumentáciu v odôvodnení napadnutého rozhodnutia (napr. rozhodnutie NS SR 21.06.2016 sp. zn. 10Sza/13/2016, podľa ktorého vytýkané nedostatky odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia nemôžu byť konvalidované prípadným dodatočným vysvetlením, resp. doplňujúcim vyjadrením odporcu a súdu neprináleží vyvodzovať z týchto vyjadrení závery, ku ktorým mal dospieť správny orgán, ktorého postup a úvahy mali byť obsahom odôvodnenia jeho rozhodnutia, pretože takáto aktivita presahuje rámec preskúmavacej právomoci súdu a zároveň zasahuje do sféry kompetencie správneho orgánu v agende vymedzenej zákonom). Správny súd preskúmava zákonnosť žalobou napadnutého správneho rozhodnutia výlučne cez odôvodnenie tohto rozhodnutia, a nie prostredníctvom obsahu administratívneho spisu, resp. dôvodov doplňujúcich, ktorými žalovaný dodatočne dopĺňa chýbajúce dôvody v rozhodnutí.

Z dôvodu absencie týchto dôvodov súd nemohol posúdiť zákonnosť prerušenia predmetnej daňovej kontroly, ani jej dĺžku, a teda celkovú správnosť postupu správcu dane. 21. Na základe vyššie uvedených dôvodov Krajský súd v Bratislave dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie je potrebné zrušiť z dôvodu jeho nepreskúmateľnosti a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. V ďalšom konaní je žalovaný viazaný právnym názorom správneho súdu, ktorý je vyslovený v tomto rozhodnutí (§ 191 ods. 6 SSP).

p. B. samotným správcom dane, nakoľko to daňový subjekt navrhoval v priebehu daňovej kontroly, vrátane posúdenia jeho čestného vyhlásenia zo dňa 28.05.2015) aj hmotno-právnymi námietkami žalobcu uplatnenými v tomto konaní.

22. Proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Bratislave podal žalovaný v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) dňa 10.09.2018 kasačnú sťažnosť v ktorej uviedol, že sa nestotožňuje s právnym názorom súdu, že rozhodnutie žalovaného trpí vadou nepreskúmateľnosti. Správny súd uvádza, že považoval za potrebné skúmať opodstatnenosť a účelnosť prerušenia daňovej kontroly v prejednávanej veci. Za týmto účelom súd preskúmal napadnuté rozhodnutia, pričom upriamil pozornosť aj na správnu úvahu daňových orgánov použitú pri vyvodzovaní záverov vyplývajúcich zo zistení získaných medzinárodnou výmenou informácií, na základe ktorej bola predmetná daňová kontrola prerušená na obdobie skoro dvoch rokov. Po preskúmaní rozhodnutí správnych orgánov z tohto pohľadu dospel súd k záveru, že v nich absentujú dôvody a správna úvaha o tom, aký význam malo tak dlhé prerušenie predmetnej daňovej kontroly. Inými slovami, výsledky takéhoto preverenia neboli premietnuté do rozhodovacej činnosti prvostupňového ani druhostupňového správneho orgánu.

23. Sťažovateľ napriek uvedenému názoru súdu trvá na tom, že napadnuté rozhodnutie žalovaného (ako aj rozhodnutie správcu dane) je zákonné a dostatočne odôvodnené v zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Odôvodnenie napadnutého rozhodnutia žalovaného vychádza z oboznámenia sa s rozsahom a dôvodmi odvolania proti napadnutému rozhodnutiu správcu dane, z preskúmania odvolaním napadnutého rozhodnutia správcu dane a z oboznámenia sa s obsahom pripojeného spisového materiálu. Sťažovateľ mal za to, že s námietkami žalobcu uplatnených v odvolaní, sa žalovaný dostatočne vysporiadal, pričom odôvodnenie rozhodnutia plne korešponduje s výrokom rozhodnutia. Žalovaný, ako odvolací orgán, sa stotožnil s rozhodnutím správcu dane v celom rozsahu považujúc právne posúdenie veci správcom dane za správne. Sťažovateľ má za to, že napadnuté rozhodnutie žalovaného je aj v súlade s bodom 63, v ktorom súd uvádza, že z konštantnej judikatúry súdov vyplýva, že v odôvodnení správny orgán musí uviesť dôkazy, z ktorých vychádzal pri vydaní rozhodnutia, ako sa vysporiadal s

25. Sťažovateľ nesúhlasil s názorom súdu, že je potrebné skúmať opodstatnenosť a účelnosť prerušenia daňovej kontroly. Podľa súdu v rozhodnutiach absentujú zistenia vyplývajúce z medzinárodnej výmeny informácií uskutočnenej počas tohto prerušenia, na základe ktorých by bolo možné posúdiť účelnosť sporného prerušenia daňovej kontroly.

Podľa uvedeného rozhodnutia správca dane mal v kontrole pokračovať len čo pominú dôvody, pre ktoré sa kontrola prerušila. Sťažovateľ mal za to, že zákonnosť prerušenia daňovej kontroly z titulu medzinárodnej výmeny informácií bola daná ustanovením § 61 ods. 1 písm. b) Daňového

nevie a nemôže dopredu vedieť aké výsledky vyplynú z dožiadania, pričom každý výsledok z medzinárodnej výmeny informácií má svoj význam, či už v prospech daňového subjektu alebo v jeho neprospech. Správca dane len objektívne preveruje skutočnosti pre správne určenie dane z pridanej hodnoty.

Z priebehu daňovej kontroly nie je sporné, že žalobca v priebehu roka 2009 obchodoval nielen s českým daňovým subjektom NEZVAL okna -dveře s. r. o., ale aj s inými zahraničnými odberateľmi ako napr. Holcim White, Ltd. Všetky tieto zahraničné spoločnosti, ako aj prepravcovia sú uvedení v protokole z daňovej kontroly za jednotlivé zdaňovacie obdobia roka 2009, ktorých sa to týka. Nie je teda pravdou tvrdenie súdu v bode 64, že protokol z daňovej kontroly v časti marec 2009 neobsahuje žiadnu zmienku o procese medzinárodnej výmeny informácií a využití inštitútu dožiadania miestne príslušného správcu dane (body 17 a 18 tohto rozsudku), čoho dôkazom sú strany č. 37 a 38 protokolu z daňovej kontroly.

Ako aj správny súd v bode 50 uviedol, daňová kontrola bola v tomto prípade ukončená dňom doručenia protokolu z daňovej kontroly. V predmetnom protokole správca dane uviedol, že z výsledkov z medzinárodnej výmeny informácií, ako aj z dožiadania miestne príslušného správcu dane nevyplynuli skutočnosti, ktoré by mali vplyv na výšku nadmerného odpočtu za jednotlivé zdaňovacie obdobia roka 2009, teda aj za dané zdaňovacie obdobie marec 2009. V napadnutom rozhodnutí bol správcom dane vo výroku rozhodnutia určený rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty, ktorý vyplýval zo zistených skutočností týkajúcich sa preverovania zdaniteľných obchodov žalobcu so spoločnosťou NEZVAL okna-dveře s. r. o., preto aj odôvodnenie výroku napadnutého rozhodnutia sa týkalo tejto spoločnosti a určeného rozdielu dane a porušenia hmotnoprávneho predpisu - zákona o DPH. Podľa názoru sťažovateľa napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj správcu dane sú v plne v súlade s ust. § 63 ods. 2 a ods. 5 Daňového poriadku, pretože zistenia vyplývajúce z medzinárodnej výmeny informácií nemali žiadny vplyv na výrok napadnutých rozhodnutí správcu dane a žalovaného.

30. Sťažovateľ taktiež nesúhlasí s vyjadrením správneho súdu uvedenom v bode 65, že žalovaný sa snažil absenciu odôvodnenia nahradiť vo vyjadrení k žalobe. 31. Žalobca sa k podanej kasačnej sťažnosti nevyjadril.

február 2009 Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodnutím sp. zn. 1Sžfk/69/2018 z 26. mája 2020 zamietol kasačnú sťažnosť proti rozhodnutiu Krajského súdu v Bratislave z 31. mája 2018 č.k. 1S/85/2016-100, ktorým správny súd žalobu proti rozhodnutiu žalovaného č. 116140/2016 zo 4. februára 2016 zamietol.

máj 2009 Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodnutím sp. zn. 10Sžfk/51/2018 z 21. augusta 2019 zamietol kasačnú sťažnosť proti rozhodnutiu Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S/80/2016-73 z 10. mája 2018, ktorým krajský súd zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

august 2009 Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodnutím sp. zn. 2Sžfk/6/2019 z 26. mája 2021 zamietol kasačnú sťažnosť Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S/81/2016-77 zo dňa 7. júna 2018 zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

október 2009 Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodnutím sp. zn. 4Sžfk/62/2018 z 2. júla 2019 zamietol kasačnú sťažnosť proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č.k. 6S/79/2016-71 z 10. mája 2018, ktorým zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

december 2009 Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozhodnutím sp. zn. 2Sžfk/13/2019 z 25. mája 2022 rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 5S/77/2016-92 zo dňa 19. júna 2018 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Krajský súd rozsudkom napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie.

35. Z vyššie uvedeného je zrejmé, že Najvyšší súd Slovenskej republiky a Najvyšší správny súd SR nerozhodovali rovnakým spôsobom. Spornou otázkou medzi účastníkmi konania bola skutočnosť, či bola podstatná pre zrušenie rozhodnutia žalovaného tá skutočnosť, že v napadnutom rozhodnutí žalovaný neuviedol zistenia vyplývajúce z medzinárodnej výmeny informácii uskutočnenej počas prerušenia daňovej kontroly, ako aj úvahu o význame tohto prerušenia, na základe ktorých by mohol správny súd posúdiť jeho účelnosť a teda aj zákonnosť vykonanej kontroly v nadväznosti na to aj zákonnosť Protokolu o vykonaní daňovej kontroly. 36. Ďalšou otázkou, ktorou sa kasačný súd zaoberal, bola skutočnosť, či pri zohľadnení novej rozhodovacej činnosti Súdneho dvora EÚ, ako aj z pohľadu v kontexte konkrétnych okolností prejednávaného prípadu je možné konštatovať, že žalovaný a prvostupňový správny orgán sa vo svojich rozhodnutiach nedostatočným spôsobom vysporiadali s účelnosťou a dôvodnosťou prerušenia daňovej kontroly a či túto skutočnosť je možné považovať za takú vadu, ktorá by

sú preskúmateľné. 38. Kasačný sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal na to, že podľa jeho názoru preskúmavané rozhodnutie netrpí vadou nepreskúmateľnosti a má za to, že sa so všetkými námietkami, ktoré žalobca v administratívnom konaní uviedol, dostatočne vysporiadal. Kasačný súd po oboznámení sa s obsahom a dôvodmi kasačnej sťažnosti proti napadnutému rozsudku Krajského súdu v Bratislave po preskúmaní napadnutého rozsudku a po oboznámení sa s obsahom pripojeného spisového materiálu nezistil žiaden dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku.

39. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

41. Podľa článku 10 Nariadenia, žiadaný orgán poskytuje informácie uvedené v článku 7 a 9 tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Pokiaľ však žiadaný orgán už uvedenú informáciu má, lehota sa znižuje maximálne na jeden mesiac.

44. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

46. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje na a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa

48. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

50. Podľa § 61 ods. 1 až 6 Daňového poriadku, správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. (2) Správca dane môže daňové konanie prerušiť najdlhšie na 30 dní, ak to z dôležitých dôvodov zhodne navrhnú účastníci daňového konania; túto lehotu môže správca dane predĺžiť na nevyhnutný čas. (3) Konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania.

Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. (4) Správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. (5) Ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. (6) Ustanovenia o prerušení daňového konania sa vzťahujú rovnako aj na daňové konanie vedené finančným riaditeľstvom alebo ministerstvom.

52. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal právne posúdenie zo strany správneho súdu a odklonenie sa od ustálenej judikatúry kasačného súdu (§ 440 ods. 1 písm. g/ a h/ SSP), pričom podstatnú časť kasačnej sťažnosti venoval preukázaniu účelnosti prerušenia daňovej kontroly a uvedeniu úkonov, dožiadaní a urgencií správcu dane v súvislosti s predmetnými žiadosťami o MVI. V závere kasačnej sťažnosti tvrdil, že jeho rozhodnutie má presvedčivé a dostatočne štruktúrované odôvodnenie obsahujúce zistenia z MVI a že je z neho zrejmé, aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Sťažovateľ rovnako namietal, že nie je správna konštatácia krajského súdu, že mal v administratívnych rozhodnutiach odôvodniť, že žalobca bol jedným z článkov reťazca ktorý sa zúčastnil na podvodnom konaní s cieľom získať daňovú výhodu, pretože v danom prípade neboli splnené prvotné podmienky stanovené zákonom o DPH pre uplatnenie práva na odpočítanie dane.

dlho. 54. Správca dane začal daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH dňa 18.09.2012 a ukončil ju 06.05.2015. Ďalej z obsahu administratívneho spisu mal kasačný súd za preukázané, že daňová kontrola bola prerušená odo dňa 22.05.2013 na základe rozhodnutia správcu dane č. 9900430/5/2005681/13/Zat zo dňa 20.05.2013 v zmysle ust. § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku a to z dôvodu podania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii týkajúcich sa DPH.

56. Kasačný súd nepochybuje, že nie každé zistenie z procesu MVI sa nakoniec ukáže ako relevantné pre účely daňovej kontroly, resp. pre výrok rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní, avšak práve takáto situácia kladie na správcu dane ešte väčšie bremeno kvality odôvodnenia, keďže potom je od neho možné spravodlivo očakávať, aby presvedčil a s opodstatnenou argumentačnou bázou daňovému subjektu ozrejmil, prečo uplatnil konkrétny nástroj MVI a prečo bolo dôvodné čakať na závery dožiadaného orgánu (hoci sa tieto nakoniec ukázali ako nepodstatné pre výrok rozhodnutia správcu dane). Správca dane preto v protokole a v rozhodnutí odvolacieho konania musí venovať adekvátny priestor nielen tým zisteniam z MVI, ktoré opodstatňujú výrok rozhodnutia z vyrubovacieho konania v merite, ale aj tým záverom z MVI, ktoré nemali dopad na meritórnu stránku rozhodnutia správcu dane alebo sťažovateľa. V týchto prípadoch odôvodňuje správca dane opodstatnenosť svojej požiadavky o MVI k časovému okamihu, kedy k uplatneniu tohto inštitútu pristúpil, t.j. musí presvedčivo vysvetliť, prečo formuloval predmetnú požiadavku a prečo čakal na závery dožiadaného

z tohto postupu vyplynuli a aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Z dôvodu, že v rozhodnutiach správnych orgánov absentujú dôvody a správna úvaha o tom, aký význam malo tak dlhé prerušenie daňovej kontroly a aké boli zistenia z medzinárodnej výmeny informácii uskutočnených počas tohto prerušenia daňovej kontroly, na základe ktorej by bolo možné posúdiť účelnosť sporného prerušenia daňovej kontroly prišiel kasačný súd k záveru, že rozhodnutia správnych orgánov nie sú v súlade s ust. § 63 ods. 5 Daňového poriadku a trpia vadou nepreskúmateľnosti.“

závermi uvedenými v odôvodnení napadnutého rozhodnutia krajského súdu, podľa ktorých je nevyhnutné, aby v prípade prerušenia daňovej kontroly z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií daňové orgány v rámci rozhodnutí, ktoré sa vo svojich záveroch opierajú o zistenia získané počas kontroly (teda aj informácie získané medzinárodnou výmenou informácií) náležitým spôsobom zdôvodnili, aké zistenia vyplynuli z tohto postupu a aký vplyv mali tieto zistenia na konečné posúdenie veci. Pokiaľ v rozhodnutiach daňových orgánov predmetné náležitosti absentujú, môžu vysloviť záver, že tieto nespĺňajú požiadavku riadneho odôvodnenia v zmysle ust. § 63 ods. 5 Daňového poriadku a trpia tak vadou nepreskúmateľnosti.“

60. Senát kasačného súdu si je vedomý rozdielnej rozhodovacej činnosti jednotlivých senátov Najvyššieho súdu SR a následne Najvyššieho správneho súdu SR. V preskúmavanej veci však nepovažoval za nutné obrátiť sa na Veľký senát tunajšieho súdu (§ 22 ods. 1 SSP), nakoľko nešlo o vec, v ktorej by sa chcel odchýliť od ustáleného právneho názoru.

61. Kasačný súd sa v celom rozsahu stotožnil s názorom krajského súdu, že správca dane je povinný dôsledne posúdiť a odôvodniť, či existujú také dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť, či jej prerušenie je v súlade so zákonom, či je účelné a nevyhnutné na preukázanie takých skutočností, ktoré správcovi dane nie sú známe, a ktoré majú vplyv na zistenie potrebných skutočností, za účelom ktorých je daňová kontrola vykonávaná. 62. Ďalej kasačný súd konštatuje, že z administratívneho spisu je nesporné, že Protokol daňovej kontroly v časti týkajúcej sa preskúmavaného zdaňovacieho obdobia (marec 2009) neobsahuje žiadnu zmienku o procese medzinárodnej výmeny informácií s využitím inštitútu dožiadania miestne príslušného správcu dane. Čiže nie sú v uvedenom rozhodnutí dostatočným spôsobom preukázané a zdôvodnené individuálne okolnosti veci, keď daňová kontrola bola prerušená (na 614 dní).

64. Kasačný súd zhodne s názorom krajského súdu uvádza, že v rozhodnutí žalovaného absentuje zdôvodnenie, ako aj správna úvaha, či vôbec a aký význam mali skutočnosti zistené predmetnou medzinárodnou výmenou informácií, či správca dane, resp. žalovaný nejakým spôsobom tieto informácie využili. Protokol z daňovej kontroly v časti týkajúcej sa zdaňovacieho obdobia za mesiac marec neobsahuje žiadnu zmienku o procese medzinárodnej výmeny informácie ani o využití tohto inštitútu príslušného správcu dane.

66. Z vyššie uvedených dôvodov kasačný súd s poukazom na ust. § 461 SSP kasačnú sťažnosť zamietol. 67. O trovách konania rozhodol najvyšší správny súd s prihliadnutím na ust. § 170 písm. a/ SSP v spojení s ust. § 467 ods. 1 SSP, § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a § 175 ods. 4 SSP tak, že účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal, nakoľko sťažovateľ (žalovaný) v tomto konaní nebol úspešný a žalobca trovy kasačného konania nepožadoval ani nevyčíslil. 68.

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.