4Sfk/16/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD. a členiek senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a JUDr. Zuzany Mališovej, v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): GOLLAS, spol. s r.o. [do 04.04.2022 - Zasielateľstvo Gogová Vlasta, spol. s r.o.], IČO: 36333905, Lúčky 1245/30, 972 01 Bojnice, právne zastúpený: JUDr. Jozef Námešný, advokát Nábrežie Sv. Cyrila 47, 971 01 Prievidza, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 100063096/2021 zo dňa 15.01.2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/4/2021-42 zo dňa 25. mája 2021, takto

rozhodol:

I. Návrh sťažovateľa na prerušenie kasačného konania sa zamieta. II. Kasačná sťažnosť sa zamieta. III. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania a správneho súdneho konania

- žalobca bol a stále aj je registrovaný na špedičnom portáli RAALTRANS, pričom dodávateľ na uvedenom špedičnom portáli nebol a nie je registrovaný; - žalobca bol dopravcami (reálnymi vykonávateľmi dopravy) vo veci objednaniu prepravy kontaktovaný priamo, prostredníctvom telefónneho čísla, ktoré bolo zverejnené pri ponuke zadávateľa prepravy na špedičnom portáli RAALTRANS; - dopravcovia (reálni vykonávatelia dopravy) po telefonickom kontaktovaní zadávateľa prepravy na portáli RAALTRANS (žalobca, lebo iba on bol na tomto portáli registrovaný), následne mailom obdržali konkrétne podmienky dopravy. Tento e-mail bol odoslaný z e- mailovej adresy Vlasty Gogovej - konateľky žalobcu; - dopravcovia faktúru na dodávateľa vystavili z dôvodu, že takto to bolo uvedené v e-maily, ktorý im bol zaslaný z e-mailovej adresy Vlasty Gogovej - konateľky žalobcu. Na základe týchto skutočností správca dane tvrdil, že služby v zmysle faktúr uvedených v bode 1.1. prvostupňového rozhodnutia nedodala spoločnosť Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., ale si ich u dopravcov obstaral priamo žalobca. Tvrdenie žalobcu, že vkladaním spoločnosti Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. do reťazca obchodov s prepravou išlo o to, aby si nemusel

dodávateľom. 3. Správca dane zdôraznil, že nie je možné považovať za dodanie tovaru alebo služby také plnenie, v ktorom absentuje dôkazný prostriedok o vykonaní dodávok osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Uviedol, že vznik daňovej povinnosti zo zdaniteľných plnení je viazaný na ich skutočnosť (reálnosť).

zabezpečoval sám. Pred správcom dane nebolo preukázané, že dodávateľ uvedený na faktúre vykonal činnosti, ktoré sú predmetom fakturácie. 5. Správca dane tiež poukázal zistenia, ktoré evokujú, „že sa jedná viac o účelové ako o náhodné stretnutie subjektov obchodného reťazca v posudzovanom zdaňovacom období“: - na rovnakej adrese (Nábrežná 2E, 971 01 Prievidza) je prevádzkareň žalobcu, ako aj sídlo spoločnosti Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. po zmene konateľa na Martinu Vaňkátovú; - konateľkou žalobcu je pani Vlasta Gogová, konateľom deklarovaného dodávateľa spoločnosti Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. bol do 21.03.2019 jej syn Juraj Goga; - Juraj Goga prepísal spoločnosť na bezdomovkyňu Martinu Vaňkátovú (ČR), avšak v rozpore s tvrdeniami pred správcom dane, na základe splnomocnenia naďalej elektronicky komunikuje so správcom dane a ako jediný aj naďalej disponuje s účtom tejto spoločnosti; - Martina Vaňkátová (ČR) nemala nikdy dispozičné právo k účtu dodávateľa; - spoločnosť Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. v elektronicky podanom daňovom priznaní DPH

sumách. Spol. QUIES - M, s.r.o. o.i. uviedla, že za odberateľa Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. vystupovala vždy pani Vlasta Gogová. Preverovaním bolo zistené, že daňový subjekt QUIES - M, s.r.o. v období január až august 2019 nevystavil faktúry pre odberateľa Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., faktúry nezaevidoval v Záznamoch o DPH a neodviedol súvisiacu daň.

Správca dane zistil, že za dodávateľa v obchodnom styku so subdodávateľmi (prepravcami) jednala priamo konateľka žalobcu - matka Juraja Gogu, ktorá prostredníctvom špedičného portálu, na ktorom je registrovaná, našla dopravcu, telefonicky dohodla podmienky prepravy, vypracovala objednávku a zaslala ju zo svojej mailovej adresy konkrétnemu dopravcovi, pričom na objednávke neuviedla ako objednávateľa dopravy žalovaného, ale svojho dodávateľa.

s.r.o. ?, 2. Je dôvodom na neuznanie odpočtu DPH u odvolateľa poskytnutie príležitostnej pomoci dodávateľovi?), žalovaný uviedol, že v preskúmavanom prípade je potrebné na otázky žalobcu odpovedať záporne, pretože dôvodom na obmedzenie základného práva žalobcu na odpočítanie dane neboli nedostatky zistené u dodávateľa a príležitostná pomoc odvolateľa svojmu dodávateľovi. Dôvodom bola skutočnosť, že sporné faktúry boli vystavené s cieľom navodiť dojem reálneho obchodovania a zachovania neutrality DPH, avšak bez ekonomického opodstatnenia. Žalovaný uviedol, že zásada neutrality DPH nebráni tomu, aby správca dane obmedzil základné právo na odpočítanie DPH u žalobcu, ktorý svojim konaním v obchodnom styku narušil riadne fungovanie spoločného systému DPH - a to aj v prípade, ak formálne splnil podmienky v zmysle zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), pričom na základe objektívnych skutočností bolo preukázané, že obchodný vzťah s dodávateľom, bol deklarovaný účelovo a bez riadneho podnikateľského dôvodu a reálneho ekonomického opodstatnenia s cieľom obchádzať daňové povinnosti.

nesídli; nepreukázal vykonávanie ekonomickej činnosti; nepreukázal opodstatnenosť registrácie pre DPH a odo dňa 27.12.2018 je splnomocneným zástupcom daňového subjektu na elektronické doručovanie Ján Goga, (ktorý je taktiež synom konateľky žalobcu). Žalovaný uviedol, že na základe uvedených skutočností existuje dôvodné podozrenie, že účelovo a bez riadneho podnikateľského dôvodu deklarovaný dodávateľ Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., daň fakturovanú odvolateľovi reálne do štátneho rozpočtu neodvádzal, pretože si daň na výstupe znižoval prostredníctvom faktúr od nekontaktného dodávateľa SLOVJO s.r.o., čím došlo k daňovému úniku a k strate na príjmoch štátneho rozpočtu. 12. Žalovaný uviedol, že z vykonaného dokazovania bolo zistené, že deklarovaný dodávateľ nevlastnil vozidlá a priamo nevykonával prepravu, pričom jeho jediným odberateľom bol žalobca, ktorý bol taktiež sprostredkovateľom prepravy.

14. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že záver správcu dane a žalovaného, že vykonaným dokazovaním bolo spochybnené, že spoločnosť Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. ako dodávateľ žalobcu dodala pre žalobcu služby uvedené na sporných faktúrach, pričom žalobca si neoprávnene uplatnil právo na odpočet dane z dodávateľských faktúr od uvedeného dodávateľa, je opodstatnený, plne súladný s ustálenou rozhodovacou praxou kasačného súdu. Následne zdôraznil, že dôkaznú povinnosť v daňovom konaní má prioritne daňový subjekt (žalobca).

obchodný styk. Podľa krajského súdu nezodpovedá zásade zodpovedného a poctivého obchodného styku konanie podnikateľa, ktorý účelovo vloží do obchodného reťazca tretiu spoločnosť, pričom obchodný prípad reálne zabezpečí sám.

Správny súd naviac konštatoval, že je tu pochybnosť aj o prevode obchodného podielu na osobu novej konateľky dodávateľa - p. Vaňkátovej (v skutočnosti priezvisko Danišová), ktorá v čase prevodu obchodného podielu už mala zmenené priezvisko takmer dva roky.

18. Krajský súd poukázal na to, že správca dane nadobudol pochybnosti okrem iného aj z dôvodu, že sporné faktúry boli vystavené dodávateľskou spoločnosťou pre žalobcu v predmetnom zdaňovacom období nekontaktnou konateľkou, pričom podľa výpovedí svedkov reálne konala konateľka žalobcu. Ďalej argumentoval tým, že bývalý konateľ sa zásadne rozchádzal vo svojich tvrdeniach (nekonal za spoločnosť), pričom bolo preukázané, že splnomocnil ďalšiu osobu na podanie daňového priznania, disponoval účtom spoločnosti a objednávky išli z emailu konateľky žalobcu. Správny súd uviedol, že všetky tieto skutočnosti oprávnene navodzujú vznik pochybností správcu dane o reálnom uskutočnení dodania tovaru žalobcovi uvedenou spoločnosťou, pričom svedčia tej okolnosti, že dodávku si zabezpečil žalobca sám. Podľa správneho súdu je nepravdepodobné a neštandardné, aby konateľka žalobcu bez ďalšieho konala za dodávateľa a nemala vedomosť o reálnom stave spoločnosti dodávateľa, ktorá bola prepísaná na tretiu osobu, pričom syn konateľky žalobcu mal naďalej k dispozícii účet spoločnosti, s ktorým disponoval a súčasne konal aj v daňových veciach.

Krajský súd konštatoval, že v správnom konaní bolo preukázané, že obchodný vzťah žalobcu s uvedeným dodávateľom Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. bol deklarovaný účelovo a bez riadneho podnikateľského dôvodu a reálneho ekonomického opodstatnenia s cieľom získať u žalobcu daňovú výhodu v podobe odpočítania dane, na ktorú by inak žalobca nedosiahol. Bývalý konateľ dodávateľa Juraj Goga (syn konateľky žalobcu) síce potvrdil vystavenie faktúr, keď v konaní bolo preukázané, že konateľka žalobcu konala za dodávateľa, a to aj v čase, kedy bola konateľkou dodávateľa nekontaktná osoba z Českej republiky, teda zdaniteľné plnenie si vykonal žalobca sám. Je potrebné si uvedomiť, že ak žalobca vybavil obchodný telefonát vystavením objednávky pre prepravcu a súčasne zabezpečením prepravy pre odberateľa, a tak reálne vykonal celú obchodnú transakciu v podobe zasielateľstva sám, pričom vkladanie ďalšieho medzičlánku v podobe spoločnosti Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. nemalo skutočný podnikateľský význam (ak ich cieľom nemala byť optimalizáciu daní).

20. Krajský súd napokon uviedol, že žalobca v závere žaloby žiadal, aby správny súd zvážil v prípade pochybností podanie prejudiciálnych otázok na Súdny dvor EÚ, pričom z obsahu uvedenej časti žaloby podľa krajského súdu nevyplýva, že žalobca podáva návrh na prerušenie

II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie

ďalšie konanie. Sťažovateľ tiež navrhol, aby kasačný súd prerušil konanie a predložil Súdnemu dvoru EÚ prejudiciálne otázky, ktoré formuloval. 22. V súvislosti s dôvodom kasačnej sťažnosti podľa ust. § 440 ods. 1 písm. g) SSP sťažovateľ v prvom rade namietal, že žalovaný aj krajský súd pochybili, keď odobrili nepreskúmateľné rozhodnutie daňového úradu. Uviedol, že v odvolaní namietal, že napriek tomu, že prvostupňové rozhodnutie vo svojom výroku obsahovalo formuláciu, že správca dane rozhodoval podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ, v odôvodnení touto judikatúrou

23. Sťažovateľ poukázal na to, že na strane 13 napadnutého rozhodnutia je uvedené, že v predmetnej veci „nebola spornou otázkou reálna existencia služieb a ich použitie na uskutočnené zdaniteľné plnenia na výstupe“, z čoho sťažovateľ vyvodil, že sa má právo domáhať zásady neutrality dane, nakoľko služba ako taká existuje. Uviedol, že podľa relevantnej judikatúry Súdneho dvora EÚ, daňový úrad po tom, ako zistil skutočnosti zakladajúce pochybnosti o dodaní u dodávateľov, mal sa zamerať na preukázanie splnenia podmienok podvodu - neoprávnená daňová výhoda a vedomosť, pričom sťažovateľ dodal, že on žiadnu daňovú výhodu nezískal. V tejto súvislosti sťažovateľ namietal porušenie práva na súdnu ochranu (§ 440 ods. 1 písm. f/), lebo sa krajský súd podľa neho vôbec nezaoberal žalobným dôvodom, že pokiaľ judikatúru Súdneho dvora EÚ správca dane uvádzal a konkrétne ju nepoužil v odôvodnení, potom je jeho rozhodnutie nepreskúmateľné a nepreskúmateľné prvostupňové rozhodnutie by mal správny súd zrušiť aj spolu s rozhodnutím odvolacieho orgánu, ktoré ho potvrdilo.

odpočet ani z dôvodu, že subdodávateľ - spoločnosť QUIES-M, s.r.o. nemá faktúry za prepravu vystavené pre dodávateľa v záznamoch o DPH a nebola z nich odvedená DPH, pričom žalovaný z tohto vyvodil záver, že dodávateľ prepravnú službu nenakúpil, preto ju nemohol ďalej predať žalobcovi. Z rozhodnutia Kittel sťažovateľ vyvodil, že nemožno zmariť odpočet DPH z dôvodu, že sťažovateľ a dodávateľ vykonali umelo vloženú (predstieranú) obchodnú transakciu „len pre daňové účely s cieľom agresívnej daňovej optimalizácie“ (strana 13 rozhodnutia žalovaného).

26. V čl. II. C) kasačnej sťažnosti pod označením „Zásada primeranosti a proporcionality - na ďalšie prvostupňové konanie nie je dôvod“ sťažovateľ argumentoval, že v prípade dôvodnosti kasačnej sťažnosti podľa jeho názoru nie sú dôvody na ďalšie prvostupňové konanie.

28. Sťažovateľ je toho názoru, že príležitostná spolupráca dodávateľa s odberateľom je v podnikateľskej praxi bežná, toto nemôže byť titulom na zmarenie odpočtu u sťažovateľa; nič na tom nemení ani to, že konatelia boli blízke osoby (matka a syn), opačný výklad by znamenal ústavne neprípustnú diskrimináciu blízkych osôb.

jeho dodávateľov, napríklad také, ktoré vo veci samej zistil daňový úrad (najmä - nekontaktný dodávateľ, nedostupné doklady v čase kontroly, nezaplatil DPH) - dôvodom na neuznanie odpočtu DPH u odberateľa služby Zasielateľstvo Gogová Vlasta, spol. s r.o. ?“

za neopodstatnené. Uviedol, že správca dane u žalobcu vykonal daňové kontroly aj za iné zdaňovacie obdobia (2, 3, 5, 6, 7, 8/2019) a zistil, že žalobca si opakovane uplatňoval právo na odpočítanie dane v súvislosti s faktúrami od dodávateľa Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. Správca dane zistil informácie z kontrolných výkazov DPH, z ktorých vyplýva, že nekontaktný dodávateľ Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. súvisiacu daň reálne neodviedol do štátneho rozpočtu, pretože si daň na výstupe, fakturovanú žalobcovi, opakovane znižoval prostredníctvom fiktívnych faktúr od nekontaktných tuzemských dodávateľov SLOVJO, s.r.o., JURDO s.r.o. a GOVLAS s.r.o., ktorí reálne nevykonávajú žiadnu ekonomickú činnosť, pričom tuzemský dodávateľský reťazec bol vytvorený účelovo, bez riadneho podnikateľského dôvodu. Deklarovaný dodávateľ Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. v kontrolných výkazoch DPH tiež deklaroval prijaté faktúry od dodávateľov z iných členských štátov EÚ. 31. Žalovaný uviedol, že v prípade, ak by sťažovateľ nadobudol služby priamo od

Goga, s.r.o., JURDO s.r.o., GOVLAS s.r.o. a SLOVJO, s.r.o., bez riadneho podnikateľského dôvodu a bez zaplatenia dane, bola vytvorená situácia, pri ktorej sťažovateľ získal daňovú výhodu v podobe odpočítania dane, na ktorú by bez účelovo vykonštruovaného dodávateľského reťazca nedosiahol. Žalovaný taktiež analyzoval daňové priznania DPH sťažovateľa, pričom zistil, že si v každom zdaňovacom období roka 2019 uplatnil nadmerný odpočet, celkovo v sume 48.529 €, pričom deklarovaný dodávateľ Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. v daňových priznaniach vykazoval daňové povinnosti mesačne priemerne v sume 250

32. Sťažovateľ podľa žalovaného neopodstatnene namietal, že sa adresne domáhal relevantnej judikatúry Súdneho dvora EÚ, ktorú správca dane bez zrozumiteľného odôvodnenia odmietol. Žalovaný zdôraznil, že správca dane v odôvodnení rozhodnutia jednoznačne konštatoval, že k obmedzeniu práva žalobcu nedošlo z dôvodu nedostatkov dodávateľa a subdodávateľov, ale výhradne z dôvodu konania samotného žalobcu, pričom správca dane v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/94/2014 zo dňa 29.02.2016.

35. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 36. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 37. Podľa § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“), daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 38. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 39. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 40. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 41. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 42. Kasačná sťažnosť bola odôvodnená podľa § 440 ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP. Kasačný súd konštatuje, že v texte kasačnej sťažnosti sa jednotlivé dôvody sťažnosti značne prelínajú.

V zmysle ustálenej rozhodovacej praxe Ústavného súdu Slovenskej republiky je jedným z princípov, ktoré predstavujú súčasť práva na riadny a spravodlivý proces, ako aj pojmu právneho štátu, povinnosť súdov svoje rozhodnutia riadne odôvodniť, v správnom súdnictve s odkazom na ustanovenie § 139 ods. 2 SSP. Odôvodnenie rozhodnutia musí sledovať účel vyložiť dôvodnosť, zákonnosť a spravodlivosť tohto záverečného úsudku správneho súdu. Odôvodnenie rozhodnutia je tiež prostriedkom kontroly správnosti postupu správneho súdu pri vydávaní rozhodnutia z hľadiska možnosti preskúmania tohto rozhodnutia na základe podaného opravného prostriedku, ako aj prostriedkom kontroly súdnej moci verejnosťou. Rozhodnutie správneho súdu, ktoré je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov alebo pre nezrozumiteľnosť, nedáva dostatočné záruky pre to, že nebolo vydané v dôsledku ľubovôle a spôsobom porušujúcim ústavne zaručené právo na spravodlivý proces.

súd v nadväznosti na uvedené preskúmal, či napadnutý rozsudok krajského súdu reaguje na podstatné námietky sťažovateľa, ktoré predložil v časti II. A) správnej žaloby. Je zrejmé, že krajský súd sa explicitne a osobitne k uvedenej námietke nevyjadril v samostatnom bode právneho posúdenia - avšak z formulácie jednotlivých bodov 31 až 45 napadnutého rozsudku - vyplýva, že uvedenú námietku krajský súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Krajský súd výslovne uviedol, že je toho záveru, „že rozhodnutie žalovaného je v súlade so zákonom a za súladný so zákonom možno označiť aj procesný postup žalovaného ako aj správcu dane vedúci k vydaniu napadnutého a prvostupňového rozhodnutia“ (bod 31 napadnutého rozsudku), pričom v ďalších bodoch napadnutého rozsudku závery obsiahnuté v napadnutom a prvostupňovom rozhodnutí preskúmaval vo vzťahu k dôkaznému bremenu, ktoré hodnotil aj vo vzťahu k judikatúre Súdneho dvora EÚ.

reálnu možnosť dosiahnuť rozhodnutie v jeho prospech. 47. V nadväznosti na uvedené kasačný súd konštatuje, že napadnutý rozsudok obsahuje odôvodnenie, ktoré v nevyhnutnej miere dáva odpovede na uvedenú právnu otázku, preto je uvedený kasačný dôvod nedôvodný. Podľa názoru kasačného súdu kvalite odôvodnenia rozsudku krajského súdu nie je možné vytknúť žiadnu okolnosť, ktorá by dopadala na zákonnosť napadnutého rozsudku.

49. Kasačný súd v nadväznosti na vyššie uvedené zistil, že v kasačnom konaní boli rovnaké sťažovateľom namietané právne otázky v obdobnej veci už právoplatne posúdené Najvyšším správnym súdom Slovenskej republiky v konaní vedenom pod sp. zn. 4Sfk/11/2021 zo dňa 26.01.2022.

. .dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2 a § 51 zákona č. 222/ 2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že si nárok uplatňuje dôvodne a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom.

Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať.

preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného súdu SR z 14. novembra 2018, sp. zn. I.ÚS 377/ 2018-53). 34.

Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. 35. Kasačný súd uvádza, že odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nemusí byť dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu (m.m. rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/26/2014). Pre účely § 49 ods. 1 a ods.

36. Kasačný súd poukazuje aj na Nález Ústavného súdu SR č.k. I. ÚS 241/07-44, podľa ktorého, zo zásady skutočného obsahu právneho úkonu rozhodujúceho pre určenie dane vyplýva, že z daňového hľadiska je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené, t.j. vzájomná výmena reálnych plnení, a teda vykonanie dohodnutých prác a úhrada za toto poskytnuté plnenie. Ide o ekonomickú podstatu daňovej transakcie, ktorú zákon uprednostňuje pred formou a právnym titulom, na základe ktorého bola uskutočnená. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie sa prejavuje ako súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu. Správca dane má právo preveriť podrobne skutkový stav deklarovaného plnenia, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení.

37. Podstatné v danej veci z hľadiska právneho posúdenia je, že nárok na odpočítanie dane vzniká za predpokladu splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane upravených v čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme

Ako vyplýva z rozsudku Súdneho dvora EU C-154/20 Kemwater ProChemie k statusu osoby dodávateľa, je možno zhrnúť nasledovné: a) uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom doklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby dodávateľa (t.j. poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH) hmotnoprávnou podmienkou je. b) dôkazné bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa má spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane. Pokiaľ však existujú osobitné skutkové okolnosti, tak táto podmienka sa môže považovať za splnenú i bez jej preukázania zo strany osoby, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane.

V správnom konaní bolo preukázané, že obchodný vzťah s dodávateľom Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., bol iba formálne deklarovaný, ale bez reálneho ekonomického opodstatnenia. Bývalý konateľ dodávateľa Juraj Goga (syn konateľky žalobcu) síce potvrdil vystavenie faktúr, ale v konaní bolo preukázané, že konateľka žalobcu konala za dodávateľa, a to aj v čase, kedy bola konateľkou dodávateľa nekontaktná osoba z Českej republiky, a teda zdaniteľné plnenie si vykonal žalobca sám. Správca dane sa komplexne zaoberal aj obchodnými vzťahmi dodávateľa žalobcu, predovšetkým vo vzťahu k jeho tuzemským dodávateľom (GOVLAS, s.r.o., SLOVJO, s.r.o. a JURDO, s.r.o.), ale základnou otázkou v predmetnej veci bolo dôvodné spochybnenie dodania služieb prostredníctvom deklarovaného dodávateľa Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o. a uvedené správne konštatoval aj krajský súd. Právne posúdenie správneho súdu bolo vecne správne s tým, že deklarovaný obchod bol dôvodne spochybnený. Kasačný súd konštatuje, že pokiaľ hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na

podvode. Neobstojí totiž tvrdenie sťažovateľa, že u neho k daňovému úniku nedošlo. Pokiaľ ide o existenciu daňového úniku, uplatňuje sa objektívny test v rámci celého reťazca vyžadujúci preukázanie existencie podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň), a to v ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca (t.j. Zasielateľstvo Juraj Goga, s.r.o., GOVLAS, s.r.o. a SLOVJO, s.r.o.). Daňový podvod je judikatúrou definovaný ako situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia (k tomu porovnaj napr. aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 30. januára 2018, č.j. 5 Afs 60/2017-60). Pokiaľ ide o tzv. vedomostný test konkrétneho subjektu spočívajúci v preukázaní objektívnych skutkových okolností svedčiacich tomu, že sťažovateľ o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, samotná konateľka sťažovateľa konala za svojho dodávateľa, pričom mala personálnu väzbu na bývalého konateľa

51. Kasačný súd sa nestotožnil s námietkou sťažovateľa, v ktorej poukazoval na ustanovenie § 440 ods. 1 písm. h) SSP, teda že sa krajský súd odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu. V tejto časti sťažovateľ v zásade poukázal na dôvody, ktoré subsumoval pod nesprávne právne posúdenie veci v predchádzajúcej časti kasačnej sťažnosti. Kasačný súd sa s námietkami týkajúcimi sa právneho posúdenia veci krajským súdom vysporiadal vyššie v tomto rozsudku. Už v administratívnych rozhodnutiach správcu dane bola ozrejmená reakcia správcu dane na argumentáciu sťažovateľa ako daňového subjektu na relevantnú judikatúru s konštatáciou, že k obmedzeniu práva žalobcu nedošlo z dôvodu nedostatkov dodávateľa, resp. jeho subdodávateľov, ale najmä z dôvodu konania samotného žalobcu, pričom správca dane v tejto súvislosti poukázal na judikatúru aj Súdneho dvora EÚ.

53. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol, že výslovne žiada, aby kasačný súd predložil Súdnemu dvoru EÚ prejudiciálne otázky v znení uvedenom v bode 29. tohto rozsudku. 54. Podľa § 100 ods. 1 písm. c) SSP, správny súd konanie preruší, ak podal návrh na začatie prejudiciálneho konania pred Súdnym dvorom Európskej únie podľa medzinárodnej zmluvy, ktorou je Slovenská republika viazaná; uznesenie o návrhu na začatie prejudiciálneho konania správny súd bezodkladne doručí ministerstvu spravodlivosti.

56. V zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ možno z obligatórnosti predkladania predbežných otázok súdom poslednej inštancie identifikovať v zásade tri výnimky, a to, a) nastolená otázka je zjavne irelevantná vo vzťahu k prebiehajúcemu konaniu a jej potencionálne zodpovedanie nemá objektívny dosah na prebiehajúcu vec, resp. je „akademická“, v tom zmysle, že nemá reálny základ v prejednávanej veci, b) prípady existencie ustálenej a nemeniacej sa judikatúry k príslušnej otázke a c) začatie prejudiciálneho konania nie je potrebné v prípadoch, keď sú výklad či adekvátna aplikácia úniového práva úplne zrejmé a nie je jednak namieste sa obracať na Súdny dvor EÚ a zbytočne ho „zaťažovať“, a tiež v dôsledku toho nie je namieste pre nedôvodné prerušenie neúmerne predlžovať správne súdne konanie (pozri tiež rozsudok NSSR sp. zn. 5Sži/2/2010 zo dňa 30.06.2011 v spojení s uznesením ÚSSR sp. zn. III. ÚS 86/2012 zo dňa 06.03.2012, rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžf/40/2013 zo dňa 27.06.2014).

. .najmä“), zároveň však je potrebné pri oboch otázkach poukázať na to, že ich vyriešenie nie je potrebné pre rozhodnutie vo veci samej vzhľadom na preukázaný skutkový stav. Sťažovateľ totiž v navrhovaných otázkach obsiahol len niektoré zo skutkových a právnych okolností predmetnej veci a tieto interpretoval

58. Vychádzajúc z uvedeného a vzhľadom na to, že vznesené kasačné námietky neboli spôsobilé vyvolať zrušenie napadnutého rozsudku krajského súdu, Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný, kasačnú sťažnosť v zmysle § 461 SSP ako nedôvodnú

60. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.