4Sfk/20/2025

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Námestovo (ďalej aj „správca dane“) rozhodnutím číslo: 100478022/2021 zo dňa 23.03.2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobkyni rozdiel na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie r. 2017 v sume 43.104,19 eur, pričom daň správca dane určil podľa pomôcok v zmysle § 48 a § 49 zákona č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“), keďže žalobkyňa neposkytla správcovi dane súčinnosť, nesplnila si svoje zákonné povinnosti pri preukazovaní skutočností uvádzaných v daňovom priznaní dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie r. 2017, čím neumožnila správcovi dane vykonať daňovú kontrolu na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie r. 2017.

3. Výpočet základu dane správca dane odôvodnil tak, že daňové príjmy zistil podľa daňového priznania na dani z príjmov žalobkyne za zdaňovacie obdobie rok 2017 v sume 238.080,36 eura. Daňové výdavky určil v sume 27.258,21 eura - t. j. 20% z výdavkov uvedených v daňovom priznaní žalobkyne. 4. Žalovaný rozhodnutím číslo: 101300207/2021 zo dňa 21.07.2021 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 5. Žalovaný poukázal na to, že žalobkyňa nepredložila k veci žiadne doklady.

6. Správny súd v Banskej Bystrici (ďalej aj ako „správny súd“) rozsudkom č. k. 1Sf/31/2024 - 20 zo dňa 3. októbra 2024 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) podľa ustanovenia § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj ako „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania napadnutého rozhodnutia.

r. 2017. Správny súd tiež poznamenal, že obsahom administratívneho spisu nie je dokument, z ktorého by vyplývala zmena miesta trvalého pobytu žalobkyne a kedy k tvrdenej zmene došlo. Rovnako postup správcu dane vykonávajúceho predmetnú daňovú kontrolu, ktorý aj po odstúpení žiadosti žalobkyne pokračoval v prebiehajúcej daňovej kontrole a vykonával voči žalobkyni procesné úkony, bol preto - podľa správneho súdu - správny a v súlade so zákonom.

Pokiaľ správca dane na základe skutočnosti, že žalobkyňa bola procesne zastúpená uvedeným zástupcom, konal so zástupcom žalobkyne a jemu doručoval aj písomnosti, konal v súlade s § 9 ods. 4 prvá veta Daňového poriadku.

že žalobkyňa v texte predmetného splnomocnenia osobitne uviedla, že zástupcu splnomocňuje najmä na „zastupovanie vo veci námietky zaujatosti vedenia Daňového úradu v Námestove,“ keďže uvedenou formuláciou po spojke „najmä“ nezúžila rozsah všeobecného plnomocenstva, ale len špecifikovala jeho parciálnu časť. Správca dane preto postupoval správne, keď písomnosti doručoval od momentu doručenia plnomocenstva splnomocnenému zástupcovi. Skutočnosť, že v čase doručovania protokolu o určení dane podľa pomôcok (zo dňa 03.02.2021) sa splnomocnený zástupca žalobkyne nachádzal v kolúznej väzbe a k jeho doručeniu tak došlo fikciou podľa § 31 ods. 2 Daňového poriadku bez toho, aby sa o tom žalobkyňa dozvedela, je podľa správneho súdu irelevantná pre zákonný postup správcu dane, keďže ide o okolnosť na strane žalobkyne, resp. jej splnomocneného zástupcu, pričom malo byť v záujme žalobkyne, aby so splnomocneným zástupcom komunikovala a mala vedomosť o prekážkach na jeho strane práve s ohľadom na doručovanie prípadných písomností fikciou.

10. Námietku žalobkyne, že správca dane pochybil, keď pri učení dane podľa pomôcok nezohľadnil jej históriu a žalobkyňou uvádzané podklady, predovšetkým mzdy jej zamestnancov, správny súd tiež vyhodnotil ako nedôvodnú. Tým, že žalobkyňa svojím pasívnym prístupom neposkytla správcovi dane potrebnú súčinnosť a neumožnila mu vykonať daňovú kontrolu, musí rešpektovať zákonný následok v podobe určenia dane podľa pomôcok a obmedzenej možnosti vyjadrenia sa k určenej dani a spôsobu jej zistenia. Žalobkyňa sa preto podľa správneho súdu nemôže dožadovať, aby správca dane zohľadnil pri určení dane podľa pomôcok konkrétne ňou poukazované doklady (mzdy zamestnancov, resp. akékoľvek iné doklady). Žalobkyňa mohla doklady predložiť správcovi dane a ten by ich podľa § 48 ods. 4 Daňového poriadku použil ako pomôcky, čo však neurobila.

žalovaného.

11. Proti napadnutému rozsudku podala žalobkyňa (ďalej ako „sťažovateľka“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP, v ktorej navrhla, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie. 12. Sťažovateľka poukázala na skutočnosť, že správca dane si vybral len také pomôcky na určenie dane, ktoré mu vyhovovali a pomôcky v prospech daňového subjektu ani nevyužil napriek tomu, že mu boli známe. 13. Podľa sťažovateľky tak došlo k duplicitnému zdaneniu, že prijaté nákladové faktúry od dodávateľov za tovar boli následne sťažovateľom zaúčtované do zdaniteľných príjmov. Zdôraznila, že zámerom o dani z príjmov je zdanenie zisku, teda rozdielu medzi príjmami a výdavkami, neuznanie súvisiacich výdavkov by tak predstavovalo duplicitné zdanenie - nebol by zdanený len zisk, ale celé príjmy bez výdavkov. 14. Sťažovateľka má tiež za to, že v tomto štádiu konania neboli splnené všetky zákonné podmienky, aby bol dorubený rozdiel dane podľa pomôcok. 15. Sťažovateľka je toho názoru, že správca dane mal zohľadniť aj jej históriu, že si plnila daňové povinnosti a tiež skutočnosť, že mala zamestnancov a pravidelne odvádzala daň zo závislej činnosti. Správca dane však nepoužil ako pomôcku mzdy a ani správny súd na tieto skutočnosti neprihliadal. 16. Sťažovateľka tvrdila, že mala záujem predložiť daňové doklady, ale s požiadavkou o zmenu miesta výkonu daňovej kontroly a tiež žiadala 26.08.2019 o určenie iného termínu, nakoľko doklady sa nachádzali na adrese v Bratislave. Tiež tvrdila, že nemohla zabezpečiť doklady pre správcu dane vzhľadom na mimoriadnu situáciu a núdzový stav z dôvodu choroby COVID-19. 17. Sťažovateľka argumentovala aj tým, že mala záujem spolupracovať s príslušným správcom dane, ale vzniesla námietku zaujatosti a požadovala od správcu dane zmenu miesta výkonu daňovej kontroly, čomu nebolo vyhovené a ani to nebolo riadne odôvodnené. Tvrdila tiež, že jej bolo odopreté právo vyjadriť sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok, pretože tento jej nebol doručený. 18. Sťažovateľka namietala, že nebola písomne informovaná o skutočnostiach z daňovej kontroly, bolo jej znemožnené vyjadriť sa k zisteniam z predmetnej daňovej kontroly. V tomto kontexte poukázala na § 25 ods. 4 Daňového poriadku a čl. 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. 19. Sťažovateľka následne v kasačnej sťažnosti uviedla: „Pri preverovaní dodávateľských vzťahov správca dane [...] určil výdavky v sume 286291,07 x 20 [pozn. kasačného súdu - zrejme sa jedná o koeficient 20%]. Touto skutočnosťou sa nezaoberal ani správny súd. Neposudzoval relevantnosť výkonu správcu dane pri určovaní dane podľa pomôcok.“ 20. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti stotožnil s právnym záverom vyjadreným v napadnutom rozsudku. 21. Žalobkyňa v replike na vyjadrenie žalovaného poukázala na judikatúru, v zmysle ktorej sú pomôcky nástroje slúžiace ku kvalifikovanému odhadu daňovej povinnosti a musia v maximálnej miere usilovať o presnosť. Namietala, že správcovi dane bolo známe, že sťažovateľka má prevádzku reštauračného charakteru, ale neuznal jej žiadne nákupné daňové doklady, napr. od Coca-Coly a iných dodávateľov, čo vyplývalo aj z kontrolných výkazov na DPH.

30. Podľa § 48 ods. 1 písm. c) Daňového poriadku, správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt c) neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 2. 31. Podľa § 48 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň po doručení oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety. 32. Podľa § 48 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených u poskytovateľov platobných služieb a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov.

V. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti najvyšším správnym súdom

35. Kasačný súd musí zdôrazniť a podčiarknuť názor správneho súdu a žalovaného v tom, že v predmetnej veci bol daný dôvod pre uplatnenie postupu určenia dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 1 písm. c) Daňového poriadku.

Bola však informovaná o tom, že jej žiadosti o zmenu miestnej príslušnosti správcu dane nebolo vyhovené, ako aj o povinnosti predloženia dokladov. Tiež jej v zmysle úradného záznamu zo dňa 22.07.2019 správca dane umožnil predložiť daňové doklady aj na Daňovom úrade Bratislava.

Keďže sťažovateľka výzvam správcu dane nevyhovela, nepredložila mu účtovnú dokumentáciu a ani jej podstatnú časť, správca dane nemohol vykonať daňovú kontrolu. Sťažovateľka teda neumožnila (z dôvodu absencie súčinnosti na jej strane) vykonanie daňovej kontroly.

38. Kasačný súd na druhej strane prisvedčil námietke sťažovateľky, že pomôcky sú nástroje slúžiace ku kvalifikovanému odhadu daňovej povinnosti a z preskúmavaných rozhodnutí nie je zrejmé, prečo správca dane určil daňové výdavky výpočtom 20% z výdavkov uvedených v daňovom priznaní sťažovateľky, ako ani to, akým spôsobom, resp. či reálne zohľadnil mzdové výdavky sťažovateľky.

žalovaný teda riadne neodôvodnili svoje rozhodnutia vo vzťahu k záverom, ktoré z určeného okruhu pomôcok vyvodili. Napadnuté rozhodnutie (aj v spojení s prvostupňovým rozhodnutím) je preto nedostatočne odôvodnené, neobsahuje dostatočnú a racionálnu argumentáciu k výške určenej daňovej povinnosti.

41. Napadnuté rozhodnutie je rovnako nedostatočne odôvodnené vo vzťahu k odvolacej námietke, že správca dane nezohľadnil skutočnosť, že žalobkyňa mala zamestnancov a pravidelne odvádzala daň zo závislej činnosti. Strohé konštatovanie žalovaného, že „správca dane určil daňové výdavky vo výške 20% zo všetkých výdavkov uvedených v daňovom priznaní, teda v tejto sume sú zahrnuté aj mzdy“, nijako neozrejmuje, či vôbec boli v predmetnej veci použité pomôcky týkajúce sa mzdových nákladov (keď tieto správca dane v prvostupňovom rozhodnutí ani nespomenul), ani v akej miere, resp. výške boli tieto náklady zohľadnené. V tomto ohľade je irelevantné, že doklady k mzdovým výdavkom nie sú explicitne uvedené v § 48 ods. 3 Daňového poriadku, nakoľko - ako bolo skonštatované vyššie - účelom postupu určenia dane podľa pomôcok je čo možno najobjektívnejšie určenie pravdepodobnej

43. Záverom tohto rozsudku kasačný súd uzatvára, že plne rešpektuje špecifickosť určovania dane prostredníctvom pomôcok (k tomu pozri toto odôvodnenie vyššie) - okrem iných - ako jedného z nástrojov slúžiacich na ochranu verejných záujmov, avšak zároveň pripomína, že ani v rámci tohto postupu, ktorý už z podstaty jeho povahy nepochybne môže vykazovať určitú mieru abstrakcie a generalizácie, nie je možné rezignovať najmä na všeobecné princípy spojené s výkonom verejnej moci, na požiadavky spojené s kvalitou, presvedčivosťou a tým aj zákonnosťou rozhodnutí orgánov verejnej moci, z ktorých fyzickým osobám a právnickým osobám konštitutívne vznikajú povinnosti (napr. povinnosť zaplatiť daň).

45. O trovách konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP, keď sťažovateľka - vzhľadom na výrok tohto rozsudku - bola v konaní úspešná, a preto jej patrí náhrada trov konania pred správnym súdom, ako aj náhrada trov kasačného konania, o ktorých najvyšší správny súd rozhodol podľa § 467 ods. 2 SSP. O výške trov rozhodne správny súd samostatným rozhodnutím (§ 175 ods. 2 SSP).

V Bratislave dňa 24. júna 2025