4Sfk/21/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Mališovej a členov senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): BIOCENTRUM, s.r.o., SNP 57, Želiezovce, IČO: 36283185, právne zastúpený: JÁNSKÝ & PARTNERS s.r.o., advokátska kancelária, Štúrova 13, Nitra, IČO: 47249650, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o správnej žalobe proti rozhodnutiu žalovaného č. 100355343/2017 zo dňa 24. februára 2017, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/96/2020-283 zo dňa 2. decembra 2020, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania ne priznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred krajským súdom

2. Napadnutým rozhodnutím zo dňa 24. februára 2017 č.100355343/2017 žalovaný ako odvolací orgán potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Nitra č. 104414798/2016 zo dňa 5. decembra 2016, ktorým podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej

3. Z odôvodnenia rozhodnutia správneho súdu vyplýva, že tento o správnej žalobe prvýkrát rozhodol rozsudkom č. k. 11S/73/2017-144 zo dňa 21. novembra 2018 podľa § 191 ods. 1 písm. e) SSP tak, že zrušil napadnuté rozhodnutia správnych orgánov a vec vrátil prvoinštančnému správnemu orgánu na ďalšie konanie, pričom v odôvodnení rozsudku odkázal na totožnú vec tých istých účastníkov konania riešenú v senáte 11S ako v rozsudku tunajšieho súdu sp. zn. 11S/96/2017 zo dňa 22. augusta 2018 (správny sudcovia jednotlivých senátov krajského súdu nemajú prístup do registra vecí iných senátov) v nadväznosti na zákonnú úpravu ust. § 140 SSP. Rozsudkom sp. zn. 10Sžfk/20/2017 zo dňa 26. mája 2020 Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/73/2017-144 zo dňa 21. novembra 2018 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

Konanie správneho súdnictva však nie je pokračujúcim správnym (daňovým) konaním, súd nevykonáva dokazovanie výsluchom navrhovaných svedkov žalobcom a nezabezpečuje dôkaz o uskutočnení dodávky z iného štátu pre kontrolovaný daňový subjekt v rámci MVI (inštitút žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií v zmysle Nariadenia Rady (EU) č. 1798/2003 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty kreovanej do nariadenia Rady (EU) č. 904/2010), ako to navrhol žalobca (nenahrádza činnosť správneho- daňového orgánu pri zisťovaní skutkového stavu), pre súd je rozhodujúci stav, ktorý tu bol v čase vydania rozhodnutia a posudzuje iba otázky napadnutého postupu alebo rozhodnutia žalovaného

6. Medzi účastníkmi konania bola sporná otázka výkladu ustanovenia § 49 ods.1, ods. 2 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, na základe zisteného skutkového stavu a či správca dane vykonal dostatočné dokazovanie pri vyvodení záveru, že žalobcovi nevznikol nárok na uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2015 pri ním deklarovanej (tvrdenej) dodávke tovarov od dodávateľa podľa predložených daňových dokladov, t. j. od spoločnosti HANTER s r.o.

že nebolo samotným dodávateľom preukázané dodanie tovaru, a preto nemohla mu vzniknúť ani daňová povinnosť a v taktom prípade ani odberateľovi (žalobca) nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane, čo podporuje samotný fakt, že dodávateľ podal v zákonom stanovenej lehote posledné daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 4. štvrťrok 2014 a rozhodnutím správcu dane zanikla dňa 31.10.2015 tomuto dodávateľovi - HANTER s.r.o. platnosť osvedčenia registrácie pre daň z pridanej hodnoty podľa ustanovenia § 81 ods. 4 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z.

nebol zamestnancom dodávateľskej spoločnosti a bol vypočutý správcom dane ako svedok pri ústnom pojednávaní (zápisnica o ústnom pojednávaní za prítomnosti konateľa žalobcu z 19. júla 2016), kde uviedol, že chemikálie nakupoval výlučne z Maďarska od FERO GLOBUS Budapešť a mená a kontakty si nepamätá. V priebehu výkonu daňovej kontroly u daňového subjektu, podal tento deklarovaný dodávateľ 5. mája 2016 daňové priznania k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 2. štvrťrok 2015 a 3. štvrťrok 2015 (iba za kontrolované zdaňovacie obdobia u žalobcu). Vo vzťahu k uvedenej spoločnosti z Maďarska Ferroglobus Budapešť správca dane zistil, že je členom skupiny Thyssenkrupp, a je to najväčšia maďarská obchodná spoločnosť pre oceľové, ľahké a neželezné kovy a plasty.

konateľ dodávateľa od 02.09.2015, ktorý bol správcom dane opakovane predvolaný správcom dane na výsluch a predloženie účtovných dokladov k daňovým transakciám v kontrolovanom zdaňovacom období, ale bezvýsledne. 11. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného v zmysle vyššie citovaných ustanovení zákona, oboznámil sa s administratívnym spisom žalovaného, pripojenými listinnými dôkazmi a v intenciách zrušujúceho rozhodnutia kasačného súdu si pripojil spis sp. zn. 15S/15/2017, s ktorým sa oboznámil, pripojil si rozsudok zo dňa 19. júna 2018 a zistil, že ide o tých istých účastníkov konania a skutkové okolnosti, ale iné zdaňovacie obdobie a dospel k záveru, že žalovaný a správca dane ako orgán verejnej moci uplatnili svoju kompetenciu v súlade so zákonom a preto v zmysle § 140 SSP, z ktorého vyplýva, že vo veciach toho istého žalobcu a totožného predmetu konania, ktoré už boli predmetom konania pred správnym súdom, v odôvodnení každého ďalšieho rozsudku správny súd poukáže už len na totožný rozsudok, prípadne stručne zopakuje jeho dôvody, odkázal na odôvodnenie rozsudku sp. zn.

18. Medzi účastníkmi konania bol sporný výklad vyššie uvedených ustanovení zák. č. 222/ 2004 Z. z. o DPH a to, či žalobcovi vznikol nárok na uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2015 pri ním tvrdenej dodávke tovarov od deklarovaného dodávateľa (spoločnosti HANTER s.r.o.). Žalobca v podanej žalobe poukazoval na to, že splnil všetky podmienky stanovené vyššie citovaným zákonom na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovarov od spoločnosti HANTER s.r.o.

19. Zákon č. 222/2004 Z. z. o DPH stanovil pre dokazovanie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty prísnejšie podmienky ako pri iných druhoch daní a tieto podmienky sú uvedené v ust. § 49 ods. 1, 2 písm. a/ ako i v ust. § 51 ods. 1, písm. a/ vyššie citovaného

Z ust. § 49 ods. 1, 2 vyššie citovaného zákona jednoznačne vyplýva, že právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť inému daňovému subjektu. Uvedené znamená, že žalobca by si mohol odpočítať daň z pridanej hodnoty v prípade dodávky tovaru (služby), ktorý mu mal dodať ním deklarovaný a vyššie označený dodávateľ len v prípade, ak by pri tomto tovare (službe) vznikla tomuto dodávateľovi daňová povinnosť. V tomto smere podľa názoru súdu správca dane vykonal v potrebnom rozsahu dokazovanie, a to vyžiadaním si listinných dokladov, výsluchom svedkov, resp. i preverovaním spoločnosti, ktorá mala byť v zdaňovacom období september 2015 dodávateľom žalobcu.

bez reálneho preukázania zdaniteľného plnenia deklarovaným dodávateľom nie s dôkazom o tom, že určité plnenie bolo i reálne uskutočnené osobou, ktorá mala plnenie dodať. 22. Za účelom riadneho zistenia skutkového stavu a objasnenia deklarovaného obchodného vzťahu spoločnosti HANTER s.r.o. ako dodávateľa tovaru a žalobcu ako odberateľa tovaru správca dane vypočul konateľa žalobcom označeného dodávateľa spoločnosti HANTER s.r.o.

23. Svedok V. R. V. uviedol, že bol splnomocnený spoločnosťou HANTER s.r.o. na riešenie všetkých záležitostí od januára 2015. Vykonával prepravu a predaj chemikálií, ktoré objednával z Maďarska od spoločnosti FERO GLOBUS Budapešť.

14.11.2016. Správca dane konštatoval, že s poukazom na tieto zistenia má pochybnosti o správnosti a pravdivosti žalobcom predložených dokladov. Preto ho žiadal predložiť nové dôkazy, ktorým nedisponoval. Z administratívneho spisu žalovaného nevyplýva, že by žalobca takéto nové dôkazy predložil.

26. Za danej dôkaznej situácie potom treba prisvedčiť tvrdeniu správcu dane a žalovaného, že žalobca nepreukázal ním deklarovanú obchodnú transakciu (dodanie tovarov od spoločnosti HANTER s.r.o. ako dodávateľa). S poukazom na výsledky dokazovania vykonaného správcom dane je i súd toho názoru, že žalobcom deklarovanému dodávateľovi nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty, a preto nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane. V tejto súvislosti súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že si nárok uplatňuje dôvodne a za zákonom stanovených podmienok.

27. Daňový subjekt uplatňujúci si odpočítanie dane z pridanej hodnoty má v daňovom konaní preukázať reálne dodanie zdaniteľného plnenia deklarovaným subjektom, resp. jeho konkrétnym dodávateľom, pretože jeho uskutočnenie a vykonanie zákon automaticky nepredpokladá.

28. Správny súd nemal žiadne pochybnosti o tom, že dodanie tovarov žalobcovi spoločnosťou HANTER s.r.o. nie je preukázané žalobcom predloženými dokladmi vystavenými v kontrolovanom zdaňovacom období september 2015, ale ani výpoveďou konateľa dodávateľa spoločnosťou HANTER s.r.o. p. Z. R. (nevedel uviesť od koho spoločnosť nakupovala tovar, nemal žiadne doklady, v mene spoločnosti mal konať p. V. V. R.).

Nevedel uviesť presnú adresu sídla ani identifikačné údaje tohto obchodného partnera. V dodatočne podaných daňových priznaniach za 2. a 3. štvrťrok 2015 spoločnosť HANTER s.r.o. ako dodávateľ žalobcu nedeklarovala žiadne nadobudnutie tovarov z iného členskéhoštátu. Daňové a účtovné doklady, tento subjekt

30. Bolo povinnosťou žalobcu v prípade, ak si uplatnil pri plnení, ktoré mu mal dodať deklarovaný dodávateľ, t. j. spoločnosť HANTER s.r.o., aby preukázal existenciu zdaniteľného plnenia a jeho skutočné dodanie zo strany tohto dodávateľa. Je povinnosťou každej zmluvnej strany, aby sa pri úprave obchodných vzťahov odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov, pričom toto zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne obchodného partnera ako i osoby, ktorá za neho koná. Žalobca si zrejme tieto informácie neoveril dostatočne. S poukazom na uvedené zistenia, na ktoré poukazovali i daňové orgány, potom možno dôvodne pochybovať, či žalobcovi fakturovaný tovar dodal ním tvrdený dodávateľ a platiteľ dane z pridanej hodnoty a či faktúry, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty boli vôbec vystavené platiteľom tejto dane.

31. Uskutočnenie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou pod kontrolou daňového subjektu a odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane. Daň z pridanej hodnoty je ľahko zneužiteľná, preto každý subjekt pri svojom podnikaní musí byť dostatočne predvídavý a obozretný (čo žalobca podľa názoru súdu jednoznačne nebol, keď mu podľa výpisu z obchodného registra dodávateľskej spoločnosti muselo byť zrejmé, kto je jej konateľom, ale napriek tomu nežiadal, aby osoba, ktorá za túto spoločnosť konala, predložila doklad oprávňujúci ju na konanie), aby reálny obsah faktúr mohol preukázať aj inými dôkazmi pred daňovými orgánmi, čo žalobca nesporne nepreukázal. Právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo

relevantnú námietku. Žalovaný pri odôvodňovaní svojho rozhodnutia takto postupoval a jeho žalobou napadnuté rozhodnutie v dostatočnej miere uvádza dôvody, na ktorých sa výrok tohto rozhodnutia zakladá, pričom v odôvodnení svojho rozhodnutia sa vysporiadal so všetkými rozhodujúcimi námietkami žalobcu a nemožno hovoriť o jeho svojvôli pri rozhodovaní. Taktiež i po hmotnoprávnej stránke vysvetlil podstatu podmienok uplatnenia práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, pričom postupoval v súlade s ustálenou judikatúrou.

subjektu. Z uvedených ustanovení však nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa, resp. dodávateľových subdodávateľov, pričom v tejto súvislosti žalobca poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu SR zo dňa 15.03.2011 v konaní pod sp. zn. 3Sžf/1/2011. Tu je však potrebné zdôrazniť, že žalobca bol priamo účastný ním deklarovaného zdaniteľného plnenia (dodávka tovarov) ako odberateľ a takýto subjekt nemá možnosť obhajovať sa nemožnosťou dosahu a preverenia zákonom vyžadovaných náležitostí, vyplývajúcich z danej obchodnej transakcie a bolo jeho povinnosťou zachovať zákonnosť tohto postupu, ako aj zabezpečiť potrebné podklady na preukázanie oprávnenosti uplatnenia dane z pridanej hodnoty (rozsudok Najvyššieho súdu 29.02.2016 v konaní pod sp. zn. 5Sžf/94/

dodávateľom. 34. Daňové konanie je ovládané zásadou prejednacou, nie vyhľadávacou, čo znamená, že bolo povinnosťou žalobcu označiť a predložiť dôkazy preukazujúce dôvodnosť jeho postupu pri podaní daňového priznania (uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty).

subdodávateľom (napr. preto, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a oprávnenosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná, čo je podľa názoru súdu i tento prípad). Nie je v rozpore s právom EÚ požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia, (due diligence), ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho prípadnej účasti na daňovom podvode.

Správne postupoval i žalovaný, keď rozhodnutie správcu dane zo dňa 13. 02. 2017 potvrdil podľa ust. § 74 ods. 4 zák. č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, a to rozhodnutím zo dňa 11. 05. 2017. Z obsahu preloženého administratívneho spisu vyplýva, že daňové orgány zistili skutkový stav správne a v dostatočnom rozsahu tak, aby bolo možné na jeho základe v zmysle zákona rozhodnúť.

Záver správcu dane a žalovaného, ktorý urobili a ustálili vo svojich rozhodnutiach, zodpovedá zásadám logického myslenia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov platnom v čase posudzovaného zdaňovacieho obdobia, pričom súd nezistil ani žiadne procesné pochybenia daňových orgánov, ku ktorým by musel prihliadať.“

13. Záverom správny súd uviedol, že považuje námietku žalobcu o dĺžke daňovej kontroly za nedôvodnú (žalobca citoval neplatný daňový zákon), i keď ju žalobca uplatnil až pred súdom, nakoľko ide o podmienku daňového konania , na ktorú súd musí prihliadať z úradnej povinnosti, avšak v danom prípade jednoročná lehota v zmysle § 46 ods. 10 písm. a/ zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní bola dodržaná, čo vyplýva zo zápisnice o začatí daňovej kontroly a jej ukončenie doručením Protokolu, vrátane vydania rozhodnutia správcom dane (časť I. rozsudku).

Nezistil ani dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov vo veci samej, spolu so správnou citáciou dotknutých právnych predpisov uvedených v rozhodnutí žalovaného, ktoré je predmetom súdneho prieskumu, v spojení s rozhodnutím správcu dane (obe rozhodnutia tvoria jeden celok). Z uvedených dôvodov bolo potrebné žalobu ako nedôvodnú podľa § 190 zák. č. 162/2015 Z. z. zamietnuť.

15. Proti rozsudku správneho súdu podal žalobca (ďalej ako „sťažovateľ“) kasačnú sťažnosť, v ktorej navrhol, aby kasačný súd rozsudok správneho súdu zrušil alternatívne ho navrhol zmeniť tak, že kasačný súd zruší správnou žalobou napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy a vec mu vráti na ďalšie konanie. Za dôvody kasačnej sťažnosti označil ustanovenie § 440 ods. 1 písm. f/ a g/ Správneho súdneho poriadku.

17. Preto podľa názoru sťažovateľa nemôže obstáť záver správneho súdu, že predložením faktúr a dokladov z ERP nie je ešte preukázaná reálnosť a realizácia obchodnej transakcie. Poukázal na to, že ak nedeklaroval iného dodávateľa predmetného tovaru, resp. iný dodávateľ tovaru nebol zistený, navrhnuté dokazovanie by nevyhnutne smerovalo k preukázaniu reálneho preukázania zdaniteľného plnenia, čo však žalovaný, resp. správca dane svojím postupom priam vylúčili, pričom správny súd tento ich postup nesprávne nevyhodnotil ako nesprávny, nezákonný a zasahujúci do jeho subjektívnych práv. 18. Ďalej mal sťažovateľ za to, že práve ním navrhnuté dokazovanie (výsluch viacerých svedkov) smerovalo minimálne k spochybneniu, ak nie k vyvráteniu záverov žalovaného a aktuálne aj k spochybneniu, resp. k vyvráteniu záverov súdu, nakoľko v spojení s predloženými dokladmi, potvrdeniami ERP, dodacími listami, skladovou evidenciou (dátum naskladnenia, dátum vyskladnenia), resp. evidenciou aplikácie tovaru dodaného v tejto veci jeho dodávateľom, v spojení so svedectvom jeho zamestnancov, najmä účtovníčky, pracovníkov

19. Podľa názoru sťažovateľa nesprávne právne posúdenie spočíva v tom, že správny súd nesprávne interpretoval ustanovenie § 24 ods. 2 Daňového poriadku, keď aplikoval na daný skutkový stav iba ustanovenie § 24 ods. 1 Daňového poriadku tvrdiac, že dôkazné bremeno na preukázanie dodania tovaru a navrhovanie dôkazov je výlučne na strane daňového subjektu. Mal za to, že správny súd mal na daný skutkový stav aplikovať ustanovenie § 24 ods. 2 Daňového poriadku a toto interpretovať z gramatického, ako aj teleologického hľadiska a v súlade s dôvodovou správou. V súvislosti s uvedeným mal za to, že správny súd dospel k nesprávnemu záveru, že daňové orgány postupovali v súlade s ustanovením § 24 Daňového poriadku, respektíve v súlade s ustanovením § 74 Daňového poriadku a teda, že vychádzali pri rozhodovaní zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu, a to naviac s odôvodnením, že nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia, a to napriek predloženým dokladom.

21. Sťažovateľ ďalej poukázal na rozsudok Súdneho dvora EU C-142/11 vo veci Peter Dávid proti Nemzeti Adó - és Vámhivatal Dél - alföldi Regionális Főigazgatósága z 21. júna 2012, podľa ktorého, ak vo veci nebolo preukázané, že by žalobca mal, alebo musel mať vedomosť o tom, že by vystaviteľ faktúry /dodávateľ žalobcu mal konať nečestne alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočítanie DPH je súčasťou daňového podvodu zo strany tohto vystaviteľa, nemožno právo žalobcu na odpočet DPH zamietnuť. V tejto súvislosti sťažovateľ namietal, že napadnutý rozsudok je v rozpore s horeuvedeným rozhodnutím Súdneho dvora EÚ, pričom správny súd neodôvodnil, z akého dôvodu nebral do úvahy toto rozhodnutie. 22. Vo vzťahu k sťažnostnej námietke ohľadom nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozsudku poukázal na to, že práve dostatočné a presvedčivé odôvodnenie rozhodnutia je v demokratickom právnom štáte základnou podmienkou legitimity každého rozhodnutia súdu. Uviedol ďalej, že úlohou všeobecných súdov je pri zdôvodnení výrokovej časti rozhodnutí postupovať tak, aby sa v rámci odôvodnenia rozhodnutí vyporiadali so všetkými relevantnými argumentmi účastníkov konania, ktoré počas konania odzneli. Mal za to, že odôvodnenie napadnutého rozsudku nie je riadne zdôvodnené, nakoľko sa správny súd nevysporiadal s jeho argumentáciou v časti, v ktorej poukazoval na rozhodovaciu činnosť Súdneho dvora Európskej únie, v dôsledku čoho bolo porušené jeho právo na spravodlivý proces zakotvené v čl. 46 ods. 1 Ústavy SR, respektíve čl. 6 ods. 1 Dohovoru. 23. Odkazujúc na rozhodnutie veľkého senátu Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Vs/1/2020 z 18. mája 2021 poukázal na to, že daňové orgány musia viesť dokazovanie (okrem iného) aj tak, aby bolo reálne umožnené daňovému subjektu preukázať ním tvrdené skutočnosti a za týmto účelom vykonať navrhované dôkazy, čo podľa jeho názoru platí o to viac v prípade vykonania takých dôkazov, ktoré daňový subjekt nemôže bez vlastnej viny ani len zabezpečiť z dôvodu, že (na rozdiel od daňového orgánu) nemá k dispozícii také oprávnenia zverené mu zákonom, aby dôkazy zabezpečil. 24. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

2. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH), 3. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané [§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH], 4. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný [§ 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH], čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane (pozri rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 8Sžfk/16/2020 z 25. augusta 2022, bod 25).

Dodanie tovaru najmä nebolo potvrdené výpoveďou konateľa deklarovaného dodávateľa HANTER s.r.o. p. Ľudovíta Andréka ani žiadnymi inými relevantnými dôkazmi, ktoré by boli spôsobilé vyvrátiť spochybnenia správcu dane. Rovnako žiadna iná zdaniteľná osoba, ktorá by tento tovar žalobcovi dodala alebo dodať mohla, nebola v administratívnom konaní zistená a ani žalobcom tvrdená. Pokiaľ ide o výpoveď povereného zástupcu spoločnosti HANTER s.r.o., že tovar sťažovateľovi dodal, tak toto bolo spochybnené práve tým, že z daňového priznania a rovnako tiež z kontrolných výkazov nie je preukázané, že tovar skutočne od ním tvrdenej maďarskej spoločnosti nakúpil. Naviac je namieste tiež pripomenúť, že spoločnosť HANTER s.r.o. podala daňové priznanie až v priebehu daňovej kontroly u sťažovateľa.

V podstate uvedená skutočnosť bola konštatovaná aj v predchádzajúcom rozhodnutí kasačného súdu. 36. Kasačný súd v súvislosti s námietkou sťažovateľa vo vzťahu k neprimeranému dôkaznému bremenu, konkrétne k jeho tvrdeniu, že nemá povinnosť kontrolovať svojich dodávateľov alebo subdodávateľov a že správca dane mal preukazovať podvodné konanie, pričom poukazuje na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj ako „SDEÚ“), pripomína, že právo na odpočítanie DPH je podmienené splnením formálnych ako aj hmotnoprávnych požiadaviek. Hmotnoprávne požiadavky vyplývajú z čl. 168 písm. a/ Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica 2006/112“), pričom platí, že jednou z nich je podmienka, aby „tovar aleboslužby boli dodané osobou, ktorá má postavenie zdaniteľnej osoby.“

38. Ako ďalej vyplýva z rozhodovacej činnosti SDEÚ, nestačí, aby skutočnosti o dodávateľovi vyplývali iba z faktúry, ako formálnej podmienky, ale zásada neutrality DPH vyžaduje, aby sa odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe priznalo len, ak sú splnené hmotnoprávne požiadavky. Na druhej strane opomenutie niektorých formálnych podmienok (napr. aj neuvedenie skutočného dodávateľa na faktúre) nemusí byť dôvodom na odmietnutie priznania odpočtu DPH, ak bolo preukázateľne dokázané splnenie hmotnoprávnych podmienok (Kemwater ProChemie, C-154/20, bod 30 - 32). 39. V prejednávanej veci však došlo zo strany správcu dane a žalovaného k spochybneniu jednej zo základných hmotnoprávnych podmienok, ktorej preukazovanie je na pleciach daňového subjektu, a to osoby dodávateľa, a tým teda aj jeho postavenia ako zdaniteľnej osoby. Tým, že správne orgány spochybnili, že spoločnosť HANTER s.r.o. nemohla sťažovateľovi dodať tovar tak, ako to bolo deklarované na dokladoch z ERP, spochybnili aj jednu z hmotnoprávnych podmienok - postavenie dodávateľa ako zdaniteľnej osoby. Správne orgány nepožadovali od sťažovateľa kontrolu subdodávateľov, ale preukázanie priameho dodávateľa sťažovateľa, čo je jeho zákonnou povinnosťou, a preto na ňu neodôvodnene nepreniesli dôkazné bremeno tak, ako to tvrdí sťažovateľ.“ 40. Vychádzajúc z vyššie uvedeného kasačný súd nevzhliadol dôvodnosť kasačnej sťažnosti a preto ju postupom podľa § 461 Správneho súdneho poriadku ako nedôvodnú zamietol. 41. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 42. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.