4Sfk/23/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD a členov senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LLM. a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): ZTS Elektronika SKS s. r. o., so sídlom Trenčianska 19, 018 51 Nová Dubnica, IČO: 31598536, právne zastúpený: Mgr. Petra Hrubová, advokátka, so sídlom Mierové námestie 93, 019 01 Ilava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100754367/2020 zo dňa 6. apríla 2020 a Daňového úradu Trenčín č. 102412100/2019 zo dňa 22. októbra 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č. k. 11S/74/2020- 131 zo dňa 29. septembra 2021, takto

rozhodol:

I. Rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k. 11S/74/2020- 131 zo dňa 29. septembra 2021 sa mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100754367/2020 zo dňa 6. apríla 2020 sa zrušuje a vec sa vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému nárok na úplnú náhradu trov konania.

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

rozhodol správny súd podľa § 168 SSP tak, že žalovanému náhradu trov konania nepriznal. 2. Správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že na základe zmluvy o reklamných službách bolo logo žalobcu pozostávajúce z jeho obchodného mena a adresy sídla umiestnené na mantineli na Zimnom štadióne Pavla Demitru v Trenčíne v sezóne 2015/2016. Podľa správneho súdu takéto zverejnenie loga nespĺňa kritériá reklamy definované ako činnosť na podporu predaja, ak nezahŕňa rozširovanie správy určenej na informovanie verejnosti o existencii alebo kvalitách výrobku alebo služby s cieľom zvýšiť ich predaj.

Nemôže teda logicky predstavovať ani podnet k ich obstaraniu, kúpe, zvýšeniu ich odbytu. V zmysle ustanovenia § 2 ods. 1 písm. a) a b) zákona č. 147/2001 Z. z. o reklame v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o reklame“), na ktoré sa žalobca odvolával, je pritom podmienka tohto cieľu dominantná. 3.

je správny súd toho názoru, že v danej veci nešlo o poskytnutie reklamných služieb žalobcovi, ale len o sponzorský odkaz, ktorý nezakladá právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, nakoľko nie je predmetom dane z DPH. 4. S poukazom na právnu kvalifikáciu plnenia od spoločnosti ILANA s. r. o. správny súd žalobnú námietku týkajúcu sa nevykonania žalobcom navrhnutých dôkazov nepovažoval za

propagácia obchodného mena žalobcu neslúžila podnikaniu žalobcu, ktorý fakturované plnenie nepoužil na dodávku jeho tovarov a služieb ako platiteľ DPH v súlade s § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“).

Za tohto stavu aj podľa správneho súdu v ďalšom konaní pred správnymi orgánmi nebol žiaden dôvod pokračovať v dokazovaní a odchýliť sa od úvah a právnych záverov, ktoré už raz správny súd prijal vo vzťahu k menovaným dodávateľským spoločnostiam. Preto návrhy žalobcu na vykonanie ďalších dôkazov v daňovom konaní správny súd považoval za nadbytočné a nespôsobilé privodiť iné rozhodnutie v prospech žalobcu.

7. Proti rozsudku správneho súdu podal žalobca v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť (ďalej ako „sťažovateľ“) z dôvodov uvedených v § 440 ods. 1 písm. e), f), g) a h) SSP a navrhol, aby kasačný súd v zmysle § 462 ods. 1 SSP napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zároveň navrhol, aby kasačný súd priznal sťažovateľovi úplnú náhradu trov konania. 8. Podľa sťažovateľa v zmysle kasačnej námietky podľa § 440 ods. 1 písm. e) mal vo veci rozhodovať senát Krajského súdu Trenčín 11S, ktorý podľa rozvrhu práce rozhoduje v inom zložení ako senát 13S. Z rozhodnutia vo veci samej nie je sťažovateľovi zrejmé, prečo vo veci rozhodoval senát 13S, ak bola vec po podaní žaloby pridelená na rozhodnutie senátu 11S. 9. Nesprávne právne posúdenie v zmysle § § 440 ods. 1 písm. g) SSP videl sťažovateľ v tom, že pri obchodnej spoločnosti ILANA s. r. o. sa nejednalo o sponzoring, ale o reklamu, čo bolo podľa neho v konaní pred správnym súdom preukázané. Pri obchodných spoločnostiach VIA-Trade, spol. s r. o. a LASTAN s. r. o. podľa sťažovateľa nebolo dostatočne vykonané dokazovanie a správny súd sa len stotožnil s rozsudkom Krajského súdu Trenčín sp. zn. 13S/ 47/2018 zo dňa 13.3.2019 napriek tomu, že po vydaní predmetného rozsudku sťažovateľ predložil ďalšie dôkazy, ktoré žalovaný a ani správny súd nezohľadnil. Uvedeným konaním zároveň malo dôjsť k porušeniu procesných práv sťažovateľa do takej miery, že bolo porušené jeho právo na spravodlivý proces, čím bol naplnený kasačný dôvod v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP. 10. Sťažovateľ k jednotlivým zdaniteľným plneniam uviedol, že faktúry boli riadne bankovým prevodom dodávateľom uhradené za dodané služby, ktoré boli v rozhodnom období reálne poskytnuté. Faktúry boli riadne zaúčtované a vedené v účtovníctve. K zdaniteľnému plneniu od spoločnosti ILANA s. r. o. sťažovateľ uviedol, že reklamné služby boli reálne poskytnuté. Za rozhodné dôkazy považoval zmluvu so spoločnosťou ILANA s. r. o., fotodokumentáciu, výsluch svedkov a preverenie účtovných dokladov spoločnosti ILANA s. r. o. Sťažovateľ poukázal na skutočnosť, že žiadal predvolanie viacerých svedkov, ktorí mohli vierohodne preukázať ním tvrdené skutočnosti, avšak správca dane vypočul len svedka R. S., ktorý potvrdil, že reklama sťažovateľa bola umiestnená na štadióne HK Dukla v rozhodnom období. Správca dane a následne ani žalovaný nedoplnili dokazovanie výsluchom ďalších navrhovaných svedkov, pričom podľa názoru sťažovateľa, bolo potrebné ním navrhnuté dôkazy vykonať obzvlášť - ak došlo zo strany správcu dane k zmene právnej kvalifikácie zdaniteľného plnenia z reklamy na sponzoring.

Rovnako nie je sťažovateľovi známa skutočnosť, že by predmetný štadión mal oficiálne pomenovanie sezón (ako vychádza aj zo zmluvy uzavretej s dodávateľom). 12. Sťažovateľ ďalej uviedol, že na uskutočnenie podnikateľského zámeru (oslovenie širšieho okruhu potencionálnych zákazníkov a následne zvýšenie tržieb) vypracoval marketingovú analýzu s cieľom identifikovať geograficky najvhodnejšie miesto pre reklamu a najvhodnejší termín jej umiestnenia. Vďaka uvedenej reklame sa podarilo dosiahnuť účel- nárast tržieb, ako aj nárast počtu zamestnancov, čo bolo vidieť aj v daňovom priznaní a kontrolných výkazoch za

13. Sťažovateľ zotrval na tvrdení, že v rámci marketingových stratégií využívajú na zistenie relevantných informácií množstvo metód, ako aj rôzne nosiče reklamy, pričom poukázal aj na zámer reklamy umiestnenej na štadióne v roku 2015. Podotkol, že reklama nie je merateľná v parametroch ako to požaduje správca dane. Interným obrazom toho, že reklamné aktivity realizujú správne je práve nárast tržieb. K uvedenému poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší súd“) sp. zn. 1 Sžf/64/2016 zo dňa 06.03.2018, ako aj sp. zn. 3Sžf/66/2017 zo dňa 06.03.2018, v zmysle ktorého daňové orgány nemôžu podmieňovať priznanie práva na odpočítanie dane z takýchto zdaniteľných obchodov na vstupe efektívnosťou reklamy v tom zmysle, že právo na odpočítanie dane by patrilo len z takých prijatých reklamných činností, ktoré priamo a bezprostredne viedli k uzavretiu nových kontraktov, z ktorých dosiahol platiteľ obrat. 14. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí dospel podľa sťažovateľa k nesprávnemu záveru, že umiestnené logo sťažovateľa nemá vypovedaciu hodnotu k nejakému výrobku alebo službe,

spoločnosti. Sťažovateľ zastáva názor, že výpočet predmetov podnikania by bol zmätočný, kontraproduktívny a zneprehľadňoval by samotnú reklamnú informáciu. Rovnako sťažovateľ vyvracia a považuje za nesprávne aj tvrdenie správcu dane, že nie je typické vzhľadom k charakteru činnosti sťažovateľa, spájať ich reklamu so športom. 15. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí nevzal do úvahy novo predložené dôkazy - Správu z dozorného auditu od certifikovanej nezávislej audítorskej spoločnosti POM s. r. o., ktorá potvrdzovala správnosť postupov a procesov sťažovateľa v uvedených oblastiach za dané obdobie (predmetom auditu bola aj predložená Správa systému manažérstva kvality obsahujúca dôležité skutočnosti), a ktorej obsah sa nedá spätne pozmeniť. Správca dane ju však odignoroval, a to i napriek tomu že obsahuje podstatné dôkazy v prospech sťažovateľa.

Pravidelnými každoročnými auditmi, funkčnosť systému preveruje nezávislá audítorská spoločnosť. Správcovi dane tiež predložil Správu z dozorného auditu a Správu o preskúmaní systému manažérstva kvality. 17. Uviedol, že správca dane a aj žalovaný nesprávne aplikuje ustanovenia zákona č. 308/ 2000 Z. z. o vysielaní a retransmisii a o zmene zákona č. 195/2000 Z. z. o telekomunikáciách v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o vysielaní a retransmisii“).

18. Tvrdenia, že osoba dodávateľa je nekontaktná, nevedie účtovníctvo, nepodáva daňové priznanie a neplatí daň, nemôže byt' na ťarchu daňového subjektu, lebo konanie inej osoby nemôže ovplyvniť, a zaňho nezodpovedá, ak o prípadnom podvode nevedel alebo nemohol vedieť (rozsudky SD EÚ: C-80/11, C-354/03, C-273-11). V zásade tiež nie je možné spravodlivo požadovať, aby daňové subjekty sledovali a kontrolovali výrobné a obstarávacie procesy u iných subjektov (rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 4Sžf/16/2010).

20. Ohľadne dodávateľa VIA Trade, spol. s r. o. sťažovateľ zopakoval sťažnostné námietky a doplnil, že prijatie plnení okrem iného deklaroval správcovi dane príjemkami, ktoré sú preberacím dokladom o tom, že bol vykonaný príjem služby od dodávateľa, a ktoré boli podkladom k riadne zaúčtovaným faktúram. Rovnako navrhol správcovi dane vypočutie svedkov, ktorí potvrdia tvrdenia sťažovateľa. Poukázal aj na výpoveď svedka p. J., ktorá je v rozpore s tvrdením svedka O.. E. T. a skutočnosťou, že p. J. odovzdal plnenie v priestoroch sťažovateľa. Podľa sťažovateľa je možné, že p. J. zabudol, prípadne si neuvedomil, že sa nachádza v priestoroch sťažovateľa, nakoľko sťažovateľ sídli v areáli, kde sa nachádza sídlo množstva iných spoločností. Navyše, p. J. nepoprel, že by s pánom T. nerokoval a zdaniteľné plnenie nezrealizoval, ale v Zápisnici z ústneho pojednávania potvrdil, že jeho spoločnosť v novembri 2015 obchodovala so sťažovateľom. Taktiež sťažovateľ poukázal na to, že plnenia

účtovné doklady na základe Protokolu o odovzdaní a prevzatí účtovných dokladov zo dňa 26.05.2016. Zdôraznil tiež, že pri preverovaní obchodných partnerov a zabezpečovaní dôkazov vyčerpal všetky zákonné možnosti na deklarovanie plnenia tak, ako je uvedené na faktúrach. Preverovanie priestorového a technického zázemia nepovažoval za potrebné, keďže bolo dojednané, že dodanie služby bude realizované v priestoroch sťažovateľa. O existencii týchto priestorov sa osobne presvedčil aj správca dane.

23. Poukázal aj na rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/1/2011, podľa ktorého nie je možné od platiteľa žiadať preukázanie skutočností týkajúcich sa vzťahu dodávateľa a jeho subdodávateľov a ak platiteľ, preukáže dodanie faktúrami, znáša dôkazné bremeno správca dane, ak chce preukázať opak. Podľa neho sa však žalovaný ani len nevysporiadal s novými dôkazmi navrhnutými sťažovateľom. Správny orgán nie je povinný vykonať všetky navrhované dôkazy, avšak mal by sa s tým vecne vysporiadať v odôvodnení meritórneho rozhodnutia. S uvedeným sa nevvsporiadal ani súd v napadnutom rozsudku, keď len konštatuje, že sa stotožnil s rozsudkom Krajského súdu Trenčín č. k. 13S/47/2018 bez toho, aby sa s týmito relevantnými dôkazmi zaoberal a tieto vyhodnotil.

Zároveň však (napriek tomu, že sťažovateľ poskytol všetky potrebné informácie) správca dane nevypočul svedka R. M., ktorý rovnako vykonával bezpečnostný audit u sťažovateľa. Pritom bezpečnostný audit môžu vykonávať len osoby na to oprávnené a na Slovensku nie je veľa spoločností, ktoré by dokázali dodať predmetnú službu. Sťažovateľ uviedol, že si dodávateľa preveril v Obchodnom registri a registri platiteľov DPH. Spoločnosť LASTAN s. r. o. mala zabezpečiť vykonanie bezpečnostného auditu a vypracovanie všetkých podkladov potrebných pre vydanie Potvrdenia o priemyselnej bezpečnosti, stupeň utajenia „Dôverné" podľa požiadaviek a štandardov Národného bezpečnostného úradu.

26. V priebehu daňovej kontroly si konateľ sťažovateľa nespomenul na mená osôb, ktoré vykonali bezpečnostný audit (čo mu bolo vytknuté správcom dane) nakoľko od vtedy už uplynulo dlhé obdobie a bola to jednorazová služba. Neskôr sa mu však podarilo zistiť mená osôb, ktoré za spoločnosť LASTAN s. r. o. vykonali u sťažovateľa bezpečnostný audit a jeho sídlo aj niekoľkokrát osobne navštívili. Okrem už uvedených spôsobov preverovania obchodných partnerov sťažovateľ uviedol, že spoločnosť LASTAN s. r. o. mala uzatvorenú aj zmluvu so Slovenskou poštou, a. s., čo bolo pre sťažovateľa znakom dôveryhodnosti.

28. Správca dane v Rozhodnutí o vyrubení dane bez uvedenia dôkazov konštatuje, že sťažovateľovi muselo byt' zrejmé, že reálny dôvod na vystavenie faktúry č. 41015215 (int. č. 15111312) dodávateľom LASTAN, s. r. o. nie je, nakoľko fakturované plnenie mu v zmysle tejto faktúry nebolo dodané, a že transakcia medzi sťažovateľom a spoločnosťou LASTAN, s. r. o. môže byt' poznačená podvodom. Sťažovateľ sa však dištancuje od účasti na podvodnom

29. Správca dane vytkol sťažovateľovi správanie v obchodnom vzťahu (kontrola faktúry dvoch iných subjektov) na základe e-mailu, ktorý poslal p. E. p. T.. O.. E. T. však nikdy od p. E. zaslanie tejto faktúry nepožadoval, čo bolo zrejmé z kontextu e- mailu. Dovtedy O.. E. T. nebola známa výška fakturácie medzi spoločnosťou LASTAN s. r. o. a jeho subdodávateľom. O.. E. T. túto informáciu nikdy nepožadoval, nakoľko sťažovateľ mal uzatvorenú zmluvu so spoločnosťou LASTAN s. r. o. a takéto informácie by boli pre sťažovateľa bezpredmetné.

31. Záverom dodal, že Daňový úrad Trenčín dňa 14.08.2017 na základe Žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií č. 128619/2016 zistil, že p. Ferenc Balogh, ktorý má byt' podľa Výpisu z Obchodného registra od 31.08.2016 konateľom spoločnosti LASTAN, s. r. o. - spoločnosť LASTAN, s. r. o. nepozná a na jej sídle nikdy nebol a že došlo k zneužitiu jeho údajov.

Následne sa s vyššie uvedeným nevysporiadal ani správny súd v rámci napadnutého rozsudku i napriek tomu, že to bolo obsahom žaloby. 32. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo dňa 16.02.2022 zotrval na svojich tvrdeniach a záveroch. Uviedol, že rozhodnutia správcu dane aj žalovaného vychádzajú zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu a v odôvodnení svojich rozhodnutí sa vysporiadali so všetkými námietkami sťažovateľa. Navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok správneho súdu ako vecne správny, potvrdil.

33. Prejednávaná vec bola dňa 17.03.2022 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“) ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie, podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu.

35. Správca dane vykonal u sťažovateľa daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2015. Výsledky daňovej kontroly boli zhrnuté v protokole č. 100302189/2018 zo dňa 06.02.2018, v ktorom správca dane neuznal odpočítania dane z pridanej hodnoty z dôvodu porušenia § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 2 zákona o DPH. Následne vydal správca dane rozhodnutie č. 101075115/2018 zo dňa 31.05.2018, ktorým vyrubil sťažovateľovi rozdiel dane v sume 17.194,00 eur za zdaňovacie obdobie november

37. Voči uvedenému rozhodnutiu podal sťažovateľ odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 101814260/2018 zo dňa 14.09.2018 tak, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Na základe podanej žaloby Krajský súd v Trenčíne rozsudkom sp. zn. 13S/47/ 2018-106 zo dňa 13.03.2018 zrušil rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Krajský súd v Trenčíne v predmetnom rozsudku k zdaniteľným plneniam od dodávateľov Via-Trade, spol. s r. o. a LASTAN s. r. o. uviedol, že správne orgány dostatočne zistili skutkový stav a vyvodili z neho správne skutkové závery a vec správne právne posúdili. Avšak v prípade zdaniteľných plnení od dodávateľa ILANA s. r. o. správny súd uviedol, že správne orgány vyvodili z predloženej dôkazovej fotodokumentácie a zmluvy nesprávny skutkový záver, že počas celej doby zdaniteľného plnenia nemohla byť na zimnom štadióne ľadová plocha. Ak sťažovateľ navrhol vykonanie ďalších dôkazov na preukázanie reálnosti zdaniteľného plnenia, bolo

39. Dôvodom neuznania odpočtu bolo podľa správcu dane a žalovaného nepreukázanie uskutočnenia poskytnutých služieb dodávateľmi uvedenými na sporných faktúrach. V prípade spoločnosti ILANA s. r. o. podľa správcu dane navyše nebolo preukázané využitie deklarovaných reklamných služieb v prospech podnikateľskej činnosti žalobcu, nakoľko zdaniteľné plnenie bolo vyhodnotené ako nezdaniteľný sponzoring, ktorý nie je predmetom DPH a neslúži na podporu predaja jeho výrobkov.

40. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný podľa § 21 písm. a) SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná. 41. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 42. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 43. Podľa § 19 ods. 4 zákona o DPH ak je platba prijatá pred dodaním tovaru alebo služby, vzniká daňová povinnosť z prijatej platby dňom prijatia platby. 44. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 45. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 46. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 47. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku k vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. 48. Podľa § 2 ods. 1 písm. a) a b) zákona o reklame podľa tohto zákona reklama je predvedenie, prezentácia alebo iné oznámenie v každej podobe súvisiace s obchodnou, podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou 1b) s cieľom uplatniť produkty na trhu a produkt je tovar, služby, nehnuteľnosti, obchodné meno, 2) ochranná známka, 3) označenie pôvodu výrobkov 4) a iné práva a záväzky súvisiace s podnikaním.

Milanovi Strakovi ako spravodajcovi a sú nerozhodnuté a nevybavené ku dňu 1.9.2020, sa prerozdeľujú do súdneho oddelenia 13 (§ 3 ods. 4 a § 51 ods. 4 písm. b/ zákona č. 757/2004 Z. z.) okrem vecí, v ktorých je už vytýčený termín pojednávania alebo verejného vyhlásenia rozsudku“. Z uvedených dôvodov kasačný súd k predmetnej námietke uvádza, že vo veci rozhodoval zákonne obsadený súd a sťažovateľova námietka je tak nedôvodná.

relevantné. Napríklad v rozsudku sp. zn. 8Sžfk/18/2021 z 27. júla 2023 v bode 39. uviedol, že: pre záver o zákonnosti odpočítania dane z prijatej služby dodávateľa nie je rozhodujúce, či išlo o reklamu alebo sponzoring, pretože aj sponzorský odkaz je formou reklamy, hoci protihodnota zaň plní aj iné funkcie. Ďalej v rozsudku sp. zn. 5Sfk/20/2021 z 27. júna 2023 v bode 24. konštatoval, že: zákon č. 222/2004 Z. z. na účely odpočítania dane z prijatých služieb nerobí rozdiel medzi reklamou a sponzoringom v tom zmysle, že by boli služby spojené zo zabezpečením sponzorského odkazu zákonom explicitne vylúčené zo všeobecného režimu DPH. Obdobne v rozsudku sp. zn. 4Sfk/55/2021 z 22. marca 2023 v bode 41.: na účely právneho posúdenia, či si daňový subjekt môže odpočítať DPH z prijatej reklamnej služby nie je rozhodujúce, či túto službu správca dane zadefinuje ako sponzoring alebo reklamu.

„20. K predmetu kasačného konania kasačný súd uvádza, že odplatné zabezpečenie reklamného priestoru platiteľom dane pre sťažovateľa a prezentácia jeho loga na automobilových pretekoch a následne i v médiách je na účely zákona o DPH bezpochyby ekonomickou činnosťou (podnikaním), z ktorej bol dosiahnutý príjem. Bez ohľadu na to, či je toto plnenie s ohľadom ma svoje špecifiká reklamou, sponzoringom (sponzorským odkazom), alebo ním zmluvné strany sledovali iný účel, pri uplatnení režimu DPH mohlo ísť len o dodanie služby, pri ktorej vznikla daňová povinnosť, pretože služba bola poskytnutá sťažovateľovi za protihodnotu v tuzemsku zdaniteľnou osobou, ktorá konala v postavení zdaniteľnej osoby (§ 2 ods. 1 písm. b/, § 3 ods. 2, § 9 ods. 1, § 19 ods. 1 zákona o DPH). 21. Ďalej je treba upozorniť na to, že zákon o DPH na účely odpočítania dane z prijatých služieb nerobí rozdiel medzi reklamou a sponzoringom v tom zmysle, že by povedzme služby spojené zo zabezpečením sponzorského odkazu boli zákonom explicitne vylúčené zo všeobecného režimu DPH. Legálne definície týchto pojmov neupravujú daňové predpisy, ale

Napriek tomu, že uvedené definície majú pre daňové účely len orientačnú funkciu, je z nich zrejmé, že sponzoring je rovnako ako reklama z pohľadu daňového subjektu investíciou, ktorej protihodnotou je aj poskytnutie služby vo forme verejnej prezentácie daňového subjektu alebo jeho produktu. Táto služba teda napĺňa aj znaky reklamy, hoci možno konštatovať, že popri reklamnej zložke je primárnym cieľom sponzorovania podpora sponzorovanej aktivity.

Teda či služba dodávateľa priamo a bezprostredne súvisí s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa a či sa investícia do takejto prezentácie mohla premietnuť do všeobecných ekonomických nákladov sťažovateľa. Kasačný súd teda zdôrazňuje, že pre záver o zákonnosti odpočítania dane z prijatej služby dodávateľa nie je rozhodujúce, či išlo o reklamu alebo sponzoring, pretože aj sponzorský odkaz je formou reklamy, hoci protihodnota zaň plní aj iné funkcie. 52.

53. Kasačný súd zároveň upozorňuje, že je potrebné opatrne pristupovať k úvahám o tom, logo ktorého podnikateľa alebo obchodnej spoločnosti môže mať dostatočnú výpovednú hodnotu na to, aby mohlo byť uverejnené bez ďalšieho a naplniť tým kritéria reklamy.

Aby si sťažovateľ mohol oprávnene odpočítať DPH z takto deklarovanej reklamnej služby, musí byť preukázané, že mala priamy a bezprostredný súvis s jednou alebo viacerými zdaniteľnými transakciami sťažovateľa na výstupe (v slovenskom preklade citovaného rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-334/20 Amper Metal Kft. zo dňa 25.11.2021 nastala chyba pri preklade a správne má citácia bodu 40 znieť: „zdaniteľná osoba si môže odpočítať DPH zaplatenú na vstupe za reklamné služby, ak je takéto poskytnutie služieb transakciou, ktorá podlieha DPH v zmysle článku 2 smernice o DPH, a priamo a bezprostredne súvisí s jednou alebo viacerými zdaniteľnými transakciami na výstupe alebo s celkovou hospodárskou činnosťou zdaniteľnej osoby ako súčasť jej všeobecných nákladov, pričom nie je potrebné zohľadniť skutočnosť, že fakturovaná cena za tieto služby je neprimeraná v porovnaní s referenčnou hodnotou určenou vnútroštátnym daňovým orgánom alebo že tieto služby neprispeli k zvýšeniu obratu tejto zdaniteľnej osoby“ - poznámka kasačného súdu) alebo s jeho celkovou hospodárskou

55. Z uvedeného dôvodu bolo potrebné, aby bol sťažovateľ s takýmto smerovaním právneho posúdenia konfrontovaný. Daňové orgány vyrubenie rozdielu dane odôvodňovali posúdením charakteru deklarovanej služby ako sponzoringu a vyvodili, že sponzoring nie je zdaniteľnou službou v zmysle zákona o DPH, a to bol jedným z hlavných dôvodov prečo nie je možné uplatniť odpočet dane. Pre uvedené ani nie je možné na základe zisteného skutkového stavu urobiť jednoznačný záver o tom, že neboli naplnené hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH. V každom prípade je však nutné konštatovať, že vyrubenie rozdielu dane žalovaný, ako aj správca dane, vec nesprávne právne posúdili, čoho následkom je nezákonnosť preskúmavaného rozhodnutia.

57. Vo svetle prezentovaných záverov, kedy pre posúdenie správnosti a zákonnosti rozhodnutia žalovaného nebolo rozhodujúce zadefinovanie poskytnutého plnenia ako reklamy alebo sponzoringu, argumenty správcu dane, žalovaného a aj správneho súdu, týkajúce sa významu loga sťažovateľa sa stávajú bezpredmetnými. Kasačný súd totiž opätovne zdôrazňuje, že z hľadiska práva na odpočítanie DPH nie je rozhodujúcou skutočnosť, či dodané plnenie predstavovalo reklamu alebo sponzoring, ale práve odpoveď na otázku, či služba dodávateľa priamo a bezprostredne súvisela s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa.

konania. 58. Pre odpočet DPH je totiž podstatné splnenie a preukázanie materiálnych (§ 49 ods. 1, § 19 ods. 1 a ods. 2, § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH) a formálnych podmienok (§ 51 ods. 1 písm. a) v spojení s § 71 ods. 1 písm. c) Zákona o DPH) pre odpočet DPH.

Na druhej strane je potrebné, aby tovary alebo služby, na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, boli dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a aby zdaniteľná osoba tieto tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných

60. Uvedené právne posúdenie je možné uplatniť aj vo vzťahu k ďalším námietkam sťažovateľa (posúdenie zdaniteľného plnenia od dodávateľov VIA-Trade, spol. s r. o. a LASTAN, s. r. o.). 61. V prípade preukázaného splnenia materiálnych, ako aj formálnych podmienok odpočtu DPH v konaní pred správcom dane, je odpočet DPH možné odmietnuť len v prípade preukázanej účasti na podvodnom konaní alebo ak došlo k preukázaniu zneužitia práva. Rovnako sa vyjadril aj kasačný súd v bode 15. rozsudku 2Sfk/5/2022, z 29. mája 2023: V prípade kedy zdaniteľná osoba splnila podmienky odpočtu DPH je v zmysle ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ (napríklad rozsudok v prípade Optigen, spojené veci C-354/03, C-355/03, C-484/03) možné odmietnuť odpočet DPH z dôvodu, že zdaniteľná osoba vedela alebo vedieť mala o jej účasti na daňovom podvode.

spoločnosti. Zároveň z rozhodnutí správcu dane aj žalovaného vyplýva tvrdenie, že osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ vo faktúre, musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovar odberateľovi- sťažovateľovi (strana 6, 7, 12 a 13 prvostupňového rozhodnutia správcu

Hmotnoprávnou podmienkou pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane je to, že daňový subjekt disponuje materiálnou existenciou plnenia, na ktoré sa vzťahuje faktúra a predloží doklady a dôkazy, že v danom prípade službu, na základe ktorej vzniklo právo na odpočítanie dane použil pre potreby svojich vlastných zdaniteľných transakcií.

Inak povedané, ak mal správca dane a žalovaný za to, že dôvodom nepriznania práva na odpočet DPH bolo nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, mal konkretizovať, či spochybňuje, že dané plnenie bolo ďalej použité na účely vlastných zdaniteľných plnení, alebo spochybňuje podmienku materiálnej existencie tovaru/plnenia, eventuálne, že tento skutočný dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb nemal postavenie zdaniteľnej osoby (Rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie). V prípade, ak boli hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane splnené, mal správca dane preukázať, že sťažovateľ ako zdaniteľná osoba vedela alebo vedieť mala o jej účasti na daňovom podvode, príp. že sa jedná o zneužitie práva (k tomu pozri aj bod 67. tohto rozsudku).

66. Daňový podvod odborná literatúra definuje ako „Úmyselné protiprávne konanie subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo zamlčaním podstatných skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a splneniu daňovej povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu osoby páchajúcej daňový podvod.“ (Rakovský, P. Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní.

bod 54). Súdny dvor napokon potvrdil, že v rozsahu, v akom prípadné odmietnutie priznania práva vychádzajúceho zo smernice o DPH odráža všeobecnú zásadu, podľa ktorej nikto nemôže podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom požívať práva upravené právnym systémom Únie, takéto odmietnutie vo všeobecnosti prináleží vykonať vnútroštátnym orgánom a súdom, a to bez ohľadu na právo v oblasti DPH, ktoré ovplyvnil podvod, teda vrátane práva na vrátenie DPH (rozsudok SD EÚ vo veci C-131/13, C-163/13 a C-164/13 Schoenimport „Italmoda“ Mariano Previti a i, bod 46).

EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04). Odborná literatúra (napr. Rakovský, P. Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, s. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré musia byť kumulatívne zodpovedané kladne: - Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? - Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? - Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené? - Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?

70. Z logiky konštrukcie jednotlivých kritérií na posúdenie účasti na podvodnom reťazci v zmysle Axel Kittel testu tiež vyplýva, že dobrú vieru (respektíve obozretnosť) daňového subjektu uplatňujúceho právo na odpočet DPH ani nie je potrebné posudzovať v prípade, že by sa podvodného konania dopustil sám daňový subjekt v rámci posudzovaného zdaniteľného

71. Kasačný súd však považuje za potrebné dodať, že žalovaný, ako aj správca dane sa evidentne vo svojich rozhodnutiach dobrou vierou (respektíve obozretnosťou) sťažovateľa pri uskutočňovaní zdaniteľných obchodov zaoberali a dokonca uzavreli, že sťažovateľ nevykonal všetky opatrenia, aby predišiel účasti na daňovom podvode, ktoré je od neho možné dôvodne očakávať.

72. Pre vyššie uvedené právne závery by sa daňové orgány v prejednávanej veci nemali v ďalšom konaní obmedziť len na skúmanie dobrej viery sťažovateľa pri uskutočňovaní posudzovaných zdaniteľných obchodov, ale mali by predovšetkým riadne posúdiť, či bol sťažovateľ účastný na daňovom podvode, a to vykonaním testu v zmysle bodu 68. tohto rozsudku a až následne sa zaoberať tým, či vykonal všetky potrebné opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne požadovať, aby sa vyhol účasti na takomto daňovom podvode.

Správca dane však vo svojom rozhodnutí (strana 30-31 a 33) aj v tomto prípade poukazoval na nesplnenie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane, keď nebolo preukázané, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený dodávateľom uvedeným na faktúre. Vo svetle už uvedeného právneho posúdenia, podľa ktorého skutočnosť, že dotknutý tovar vo veci samej nedodala osoba, ktorá vyhotovila faktúru, nepostačuje na vyvodenie záveru, že k predmetnému dodaniu tovaru nedošlo (čo správca dane nespochybňoval), ani na to, aby mohlo byť odopreté právo na odpočítanie, je potrebné uviesť, že odmietnutie odpočtu dane z pridanej hodnoty z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok (na strane jednej), príp. z dôvodu účasti daňového subjektu na podvodnom reťazci (na strane druhej) sú dva zásadne odlišné dôvody, ktoré nie je možné kumulovať, pretože sa vzájomne vylučujú (k tomu pozri napr. aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 2Sfk/27/2022 zo dňa 28. apríla 2023, bod. 17.).

preukázal sťažovateľovi spáchanie daňového podvodu či jeho vedomú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. 75. O trovách konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech sťažovateľa v konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania pred správnym súdom, ako aj trov kasačného konania. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na krajskom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.

V Bratislave dňa 31. januára 2024