4Sfk/27/2021

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trenčíne postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100432154/2018 zo dňa 22.02.2018, ktorý bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane č. 101746907/2017 zo dňa 11.08.2017. Predmetným prvostupňovým rozhodnutím bol žalobcovi podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov určený rozdiel dane v sume nadmerného odpočtu 37294,32 eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2013, znížením nadmerného odpočtu zo sumy 40.504,63 eura na sumu 3.210,31 eura.

poriadku. Keďže takýmto postupom dochádza reálne k predĺženiu daňovej kontroly je potrebné, aby k nemu dochádzalo v súlade so zákonom, a na nevyhnutne dlhý čas tak. Okrem toho ďalším účelom stanovenia lehoty pre realizáciu daňovej kontroly je stimulácia správcu dane k včasnému výkonu jeho práv a povinností. Uvedené potom súvisí aj s povinnosťou správcu dane postupovať pri daňovej kontrole účelne a tak, aby daňovú kontrolu skončil v

3. V tejto súvislosti správny súd poukázal aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky publikované pod č. 60 v Zbierke č. 7/2016, v ktorom bolo okrem iného uvedené, že “. .ak správca dane preruší výkon daňovej kontroly za účelom realizácie medzinárodnej výmeny informácii.

dní. Skutočnosť, že tieto potrebné a požadované informácie neboli správcovi dane doručené rýchlejšie, resp. v lehotách určených v nariadení alebo smernici, nemôže ísť na ťarchu správcu dane. 4. Uvedené lehoty majú vo svojej podstate procesný charakter, ich uplynutím nezaniká dožiadanému orgánu povinnosť informáciu poskytnúť a na druhej strane žiadajúcej strane právo sa informácie domáhať. Ich stanovenie má síce motivovať orgány konať v primeranej lehote, ak však nie sú tieto lehoty dodržané, neznamená to automaticky pre správcu dane povinnosť pokračovať v daňovej kontrole, a to aj bez takýchto informácii.

Súčasne je dôvodný názor žalovaného, že ak dožiadané orgány nepostupovali podľa príslušných predpisov, nemožno túto skutočnosť pripísať na ťarchu správcovi dane. Správca dane bol v procese vybavovania dožiadaní vo vzťahu k dožiadaným zahraničným orgánom primerane

5. Podľa krajského súdu správca dane dostatočne zistil skutkový stav, vyvodil z neho správne skutkové závery a vec následne aj správne právne posúdil. Správne orgány pri svojom rozhodovaní vychádzali zo zistení, že: - tak konateľ žalobcu, ako aj konatelia spoločností YENISEI s.r.o. (dodávateľ) a SATIS-SK s.r.o. (subdodávateľ), ako aj vypočutý svedkovia, ktorí sa mali na nakládke, vykládke, kontrole tovaru podieľať vyjadrovali nejasne a rozporuplne. Aj žalobcom navrhovaní svedkovia, ktorí sa mali zúčastňovať odovzdávania a preberania tovaru, ako aj kontroly kvality, si vo svojich výpovediach navzájom odporovali a ich vyjadrenie sú aj v rozpore s tvrdeniami žalobcu a s vyjadrením vlastníka skladov v Hornej Potôni; - nebol preukázaný pôvod tovaru, spoločnosť SATIS-SK s.r.o. a ani žalobca nevlastnili a ani nepredložili žiadne doklady o pôvode cukru a ani žiadne certifikáty; doklady, ktoré dodatočne predložila spoločnosť YENISEI s.r.o., nemohli byť dôkazom o pôvode cukru fakturovaného v mesiaci november 2013, nakoľko nie je zrejmé pre koho boli vystavené; - spoločnosť SATIS-SK s.r.o., YENISEI s.r.o. a ani žalobca si nesplnili zákonnú povinnosť

Je nanajvýš nepravdepodobné, že sa v reťazci spoločností SATIS-SK s.r.o., YENISEI s.r.o., DREVOIMPORT s.r.o. a NO LIMIT FOOD LTD predával za nižšiu cenu, než za akú ju spoločnosť SATIS-SK s.r.o. nakupovala, resp. aká bola v tom čase bežná na trhu, pričom k tejto cene bolo treba prirátať aj náklady za dopravu, balenie, skladovanie, zisk obchodníka, aby sa dosiahla celková cena za tonu cukru; - žalobca sa zúčastnil reťazového obchodu, z ktorého získal daňovú výhodu tým, že si uplatnil odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa YENISEI s.r.o., pričom daň na predchádzajúcich stupňoch nebola odvedená do štátneho rozpočtu, pričom on deklaroval intrakomunitárne dodania s oslobodením od dane. Spoločnosť SATIS-SK s.r.o. v daňovom priznaní k DPH za zdaňovacie obdobie november 2013 nepriznala žiadne nadobudnutia tovaru z iného členského

7. Spoločnosť YENISEI s.r.o. si uplatnila z faktúr od tejto spoločnosti odpočítanie DPH v sume cca 50460 eur. Aj keď priznala daň z faktúr vystavených pre žalobcu, pri vysokom obrate (cca 260000 eur) vykázala v daňovom priznaní len nízku daňovú povinnosť (200 eur). Spoločnosť YENISEI s.r.o. bola v pozícii sprostredkujúceho kupujúceho. Cukor neskladovala, nemanipulovala s ním. Tovar následne fakturovala žalobcovi, ktorý si uplatnil odpočítanie DPH z faktúr do tohto dodávateľa v sume 37294,32 eura a v ten istý deň si uplatnil aj oslobodenie od dane z intrakomunitárneho dodania do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH; - nebol preukázaný trojstranný obchod medzi žalobcom, spoločnosťou NO LIMIT FOOD Ltd. a maďarským odberateľom, ako aj dodanie tovaru maďarskému odberateľovi, keď jednak nebola predložená žiadna zmluva, z ktorej by bolo možné dovodiť dojednanie takéhoto trojstranného obchodu, nebolo zrejmé na akom základe žalobca uskutočnil prepravu maďarskej spoločnosti a v konečnom dôsledku komu a či vôbec bol tovar do Maďarska skutočne prepravený.

- a maďarské spoločnosti a to buď 7.) MORE VEGYES Kft (HU) alebo MÓRE-KERTRADE Kft. (HU). Špecifikom tohto reťazca je, že k dodaniu tovaru došlo od rakúskej spoločnosti uvedenej v reťazci ako 1) priamo slovenskej spoločnosti SATIS-SK s.r.o. do skladu v Hornej Pôtoni. V ten istý deň ako malo prísť k doručeniu tovaru do skladu v Hornej Potôni, prebehli ďalšie obchody v reťazci, konkrétne došlo k predaju tovaru spoločnosti YENISEI s.r.o. a následnému predaju žalobcovi, ktorý obratom tovar predal spoločnosti NO LIMIT FOOD Ltd. (Veľká Británia), ktorá žiadala tovar doručiť svojmu maďarskému odberateľovi.

9. Nemecká spoločnosť Balinger Lebensmittel Kontor GmbH s cukrom nikdy nemanipulovala, neskladovala ho, nenakladala, nevykladala, len vystavovala faktúry ako sprostredkujúci kupujúci. Zo zistení nemeckej finančnej správy vyplynulo, že obchodovala zo spoločnosťami zo Slovenska, Českej republiky a Maďarska a jej odberateľmi boli najmä slovenské obchodné spoločnosti, ktoré nepodávajú daňové priznania, zo správcom dane nekomunikujú, resp. nepriznávajú daň. V obdobnej pozícii bola aj spoločnosť CHRISTAL FOOD Kft.

10. Rovnako sa správny súd stotožňuje so závermi žalovaného, že žalobca, ktorý je primárne obchodníkom s drevom, si pri obchodovaní s novou komoditou - kryštálovým cukrom riadne nepreveril svojich obchodných partnerov, nesplnil si svoje povinnosti, ktoré pre neho vyplývali z dôvodu obchodovania s potravinárskou komoditou, nevenoval dostatočnú, resp. nijakú pozornosť preukázaniu pôvodu tohto tovaru. Správny súd pritom poukazuje na publikované rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 6Sžk/30/2017 zo dňa 31.01.2018, v zmysle ktorého „v prípade, že daňové orgány oprávnene a dôvodne spochybnia existenciu a pôvod tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, je dôvodne namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou daňový subjekt pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď obchodoval s niečím, čo neexistovalo. Obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania, naopak, dá sa hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty

Ak takéto vedomosti nemá, ide o podnikanie, ktoré nepoužíva ochranu. 11. Ďalej krajský súd poukázal na to, že platca dane má nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty za predpokladu, že splní zákonné podmienky pre úspešné uplatnenie tohto nároku, medzi ktoré patrí práve preukázanie jeho oprávnenosti. Ak správca dane určeným spôsobom vyjadrí pochybnosť o tvrdení daňového subjektu, je tento povinný tvrdené skutočnosti preukázať a pokiaľ tak neučiní a nevyvráti pochybnosti správcu dane, neunesie dôkazné bremeno a správca dane je oprávnený daň stanoviť alebo uplatnený daňový odpočet neuznať. Daňový subjekt pritom preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení alebo vyúčtovaní. Dôkazné bremeno unesenie daňový subjekt iba vtedy, ak ním predložené dôkazy zapadajú do rámca objektívne zisteného skutkového stavu veci.

12. Predpokladom aplikácie vyššie uvedených rozhodnutí Súdneho dvora je však nespochybnenie existencie daňového plnenia. V predmetnej právnej veci však správne orgány uvedené kvalifikovaným spôsobom spochybnili, pričom ich úvahy vznikli na základe logickým spôsobom vyhodnotených zistení, ktoré už boli označené vyššie. Ak by aj nedošlo k takémuto kvalifikovanému spochybneniu existencie daňového plnenia, tak je potrebné uviesť, že vyššie uvedené rozsudky umožňujú platcom, ktorí sa bez vlastnej viny stanú súčasťou podvodného daňového reťazca, aby neboli nútení niesť následky protiprávneho konania iných subjektov v prípadoch, kedy svoje daňové povinnosti sami riadne plnili. Avšak akýkoľvek i nedbalostný podiel pre obchodníkov zakladá negatívne účinky. Pre podnikateľov závery Európskeho súdneho dvora neznamenajú iba bezbrehú ochranu nároku na odpočet dane, ale znamenajú okrem iného aj povinnosť venovať zvýšenú pozornosť interným kontrolným mechanizmom, aby v prípade odhalenia podvodného konania nevznikli pochybnosti, či o podvode vedeli, resp. či so zreteľom ku všetkým okolnostiam vedieť mohli.

Sám porušil zákon, keď si nesplnil svoje povinnosti súvisiace s obchodovaním s potravinárskou komoditou. Jeho obchodní partneri pritom taktiež uvedené nesplnili. Odhliadnuc od toho, čo ukladal žalobcovi zákon, je vo všeobecne rozumné od podnikateľa obchodujúceho s potravinárskou komoditou požadovať, aby sa zaujímal o pôvod tovaru, s ktorým obchoduje, aby vyžadoval predloženie príslušných certifikátov a dokladov preukazujúcich pôvod, kvalitu a podobne. Uvedené však žalobca neučinil, a ani správnym orgánom sa nepodarilo preveriť pôvod tohto tovaru. Nie je zrejmé ako si žalobca preveroval svojich obchodných partnerov, nepostupoval však obozretne ani v tom smere, že so svojim zahraničným odberateľom nemal riadne uzavretú zmluvu, z ktorej by vyplývala realizácia trojstranného obchodu, ktorý následne tvrdil. Predložil len rámcovú zmluvu, ktorá však odhliadnuc od toho, že neobsahuje nič, čo by preukazovalo dojednanie trojstranného obchodu, nie je sama o sebe kúpnou zmluvou, na základe ktorej sa realizujú obchody.

Taktiež nie je bez právneho významu, že žalobca ako osoba, ktorá mala realizovať prepravu tovaru pre svojho obchodného partnera, predložil doklad, v zmysle ktorého mal byť tovar doručený osobe, ktorá nie je obchodným partnerom spoločnosti NO LIMIT FOOD Kft.

Napriek uvedenému sa nielenže bližšie nezaoberal svojim obchodným partnerom, ale ani pôvodom cukru. 15. Ak žalobca tvrdil a žiadal, aby sa správne orgány zaoberali dokumentáciou - fotografiami cukru zo skladu v Hornej Potôni, tak správny súd uvádza, že takáto dokumentácia nie je súčasťou administratívneho spisu a správny súd nie je schopný preveriť, či (resp. v akom rozsahu) ju žalobca predložil na USB flash disku v rámci daňovej kontroly za iné zdaňovacie obdobie.

typický obchodný reťazec, ktorý má všetky znaky karuselového obchodu. Rovnako sa správy súd stotožnil s tým, že v rámci daňovej kontroly správca dane zistil objektívne skutočnosti, ktoré preukazujú zneužitie práva v oblasti DPH. Vzhľadom na skutočnosť, že bola spochybnená existencia tovaru na vec nedopadá judikatúra Súdneho dvora, na ktoré poukazoval žalobca v podanej správnej žalobe. Napriek uvedenému sa žalovaný otázkou vedomosti žalobcu o zneužití práva sa pritom žalovaný vo svojom rozhodnutí, ktoré je predmetom súdneho prieskumu vysporiadal.

16. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie a prvostupňové rozhodnutie zruší a vec vráti na ďalšie konanie, alebo aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie.

2014. 17. Podľa sťažovateľa rovnaký právny názor zastáva aj advokát Mgr. Tomáš Čentík z Advokátskej kancelárie Bröstl & Čentík s.r.o. vo svojom odbornom článku „K zákonnosti daňovej kontroly z hľadiska dĺžky jej trvania“ zo dňa 09.02.2015 zverejnenom na www.ulpianus.sk, ktorý žalobca/sťažovateľ priložil ako prílohu k svojmu vyjadreniu (na KS TN) zo dňa 04.07.2018, kde na tento článok aj poukázal. Krajský súd v Trenčíne v bode 42 odôvodnenia napadnutého rozsudku (str. 10) uvádzal: „Skutočnosť, že tieto potrebné a požadované informácie neboli správcovi dane doručené rýchlejšie, resp. v lehotách určených v nariadení alebo smernici, nemôže ísť na ťarchu správcu dane.“ Namietame však, že výkladom z opaku Krajský súd v Trenčíne tvrdí, že nedoručenie odpovedí na MVI dožiadania od zahraničného správcu dane v lehotách podľa nariadenia (3 mesiace), resp. smernice (6 mesiacov) má ísť na ťarchu daňového subjektu, čo je však v rozpore nielen s poukazovanými rozhodnutiami Krajského súdu v Trenčíne, ale najmä to je v rozpore so základnými zásadami

Tiež tvrdenie Krajského súdu v Trenčíne, že nedoručenie odpovedí na MVI dožiadania nemôže ísť na ťarchu správcu dane (t.j. musí ísť na ťarchu daňového subjektu = žalobcu) nie je spravodlivé, pretože je to práveže správca dane, ktorý má možnosť a zároveň povinnosť pokračovať vo výkone kontroly, t.j. „odprerušiť ju“, ak sú k tomu dôvody (viď § 61 ods. 4 daňového poriadku).

Postup správcu dane, s ktorým sa stotožnil žalovaný i správny súd, je v rozpore aj s názorom Ústavného súdu SR zachytenom, napr. aj v jeho rozhodnutiach: Nález I. ÚS 688/2014-19 zo dňa 04.02.2015, ďalší Nález Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 553/2012 zo dňa 16.01.2013.

obdobie (október 2013) žalovanému obdobiu (november 2013), oba tieto prípady majú totožnú skutkovú i právnu situáciu a rozhodoval o nich ten istý senát (JUDr. Ing. Miroslav Manďák, JUDr. Eva Vékonyová a JUDr. Rastislav Dlugoš, PhD.) toho istého súdu (Krajský súd v Trenčíne), a napriek tomu boli tieto prípady rozsúdené protichodne (raz bolo žalobe vyhovené a raz bola zamietnutá), čím došlo k porušeniu princípu právnej istoty, k porušeniu požiadavky predvídateľnosti súdneho rozhodnutia, porušeniu práva na súdnu ochranu a porušeniu práva na spravodlivé súdne konanie. Zároveň poukázal na Nález Ústavného súdu SR sp. zn. II. ÚS 19/ 2016 zo dňa 15.06.2016.

Krajský súd už však ale v napadnutom rozsudku nespomenul, že v poukazovanom rozsudku sp.zn. 13S/34/ 2017 (október 2013 DPH) uznal žalobcov poukaz na judikatúru SDEÚ (a jej obsah), ktorý však v napadnutom rozsudku (november 2013 DPH) ale už neuznal a s poukazovanou judikatúrou SD EÚ sa v napadnutom rozsudku nestotožnil o údajných podvodných konaniach vo vzťahu k DPH poukazovaného rozsudku Krajského súdu v Trenčíne sp. zn. 13S/34/2017.

21. Aj v poukazovanom zdaňovacom období október 2013 (poukazovaný rozsudok KS TN sp. zn. 13S/34/2017 zo dňa 27.06.2018) prebiehal obchod s cukrom medzi JaS Trading s.r.o. (CZ) -> CHRISTAL FOOD Kft. (HU) resp. Balinger Lebensmittel Kontor GmbH (DE) -> SATIS- SK s.r.o. (SK) -> YENISEI s.r.o. (SK) -> DREVOIMPORT s.r.o. (SK) -> NO LIMIT FOOD LTD (GB) -> PROGOODS WELL Kft. (HU), MÓRE-VEGYES Kft. (HU), SIROKMÁN EXPORT-IMPORT Kft. (HU), CSIZ FAMILI Kft. (HU). Ďalej tovar - cukor bol taktiež a za takých istých okolností uskladnený v skladoch v Hornej Potôni, vypovedali tí istí svedkovia (W. X., W. Y., G. X., Z.. H. U., D. Y.) a to rovnakým spôsobom, k preprave tovaru dochádzalo rovnako a rovnako bola preukázaná (ako aj dodanie tovaru do Maďarska), dochádzalo k rovnakým trojstranným obchodom za tých istých okolností, taktiež sa vyskytla údajná nezrovnalosť v predajných cenách tovaru - cukru (avšak taktiež iba na článkoch obchodného reťazca, kde nefiguroval žalobca/sťažovateľ), námietky i zistenia správcu dane resp. žalovaného boli úplne rovnaké, sub/dodávatelia i sub/odberatelia boli rovnakí, skladové

intrakomunitárne dodanie tak, ako bolo žalobcom/sťažovateľom deklarované, bolo dostatočne preukázané a pod. KS TN tu kládol dôraz na možnosť dôvery legalite posudzovaných plnení bez risku straty nároku na odpočet DPH (Krajský súd v Trenčíne poukázal na rozsudok SD EÚ zo dňa 11.05.2006 Commissioners of Customs & Excise a Attorney General proti Federation of Technological Industries a ďalší, C-384/04, Sb. rozh., s. I 4191, bod 33).

predvídateľnosti súdneho rozhodnutia. Z vyššie uvedenej citácie taktiež vyplýva, že KS TN v rámci konania sp. zn. 11S/115/2017 (august 2013 DPH) mal z vykonaného dokazovania za preukázané, že v predmetnom prípade dochádzalo k tzv. trojstranným obchodom.

24. Sťažovateľ ďalej k posúdeniu existencie trojstranného výmenného obchodu namietal, že 1) existencia písomnej zmluvy sa nevyžaduje, postačuje aj ústna zmluva, 2) krajský súd v rámci konania vedeného pod spis. zn. 11S/115/2017 mal 3-stranné obchody za preukázané, ale v napadnutom rozsudku nie, a to za rovnakej právnej a skutkovej situácie; 3) Anglický odberateľ NO LIMIT FOOD LTD v rámci odpovede na MVI dožiadanie (mala by byť súčasťou administratívneho spisu) potvrdil realizáciu obchodov tak, ako žalobca/sťažovateľ deklaroval, potvrdil, že išlo o 3-stranné obchody; 4) KS TN v napadnutom rozsudku úplne opomenul aplikovať základnú zásadu správy daní uvedenú v § 3 ods. 6 Daňového poriadku a síce, že pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní (ktorým je aj zákon o DPH) sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane - je teda irelevantné, či bola písomná zmluva (ktorá byť nemusela) a čo obsahuje, keď sa dokazovaním zistilo (zistil to aj KS TN a to aj v rámci konania 11S/115/2017

25. Sťažovateľ mal vedomosť iba o cene, za akú tovar - cukor nakúpil a predal, avšak nevedel a nemal dosah na ceny tovaru - cukru na iných článkoch obchodného reťazca. Pritom žalobca/ sťažovateľ tovar - cukor kúpil za nižšiu cenu (582-620 €/t) ako ho predal (627-668 €/t), čím

Ak aj došlo na iných článkoch obchodného reťazca k podvodu vo vzťahu k DPH, tak žalobca/ sťažovateľ o tom nevedel ani nemal ako vedieť, nevedel o cenovej politike medzi ostatnými subjektami. Preto je scestné, aby mu tieto skutočnosti boli pripisované na ťarchu, ako to spravil krajský súd v napadnutom rozsudku.

sťažovateľovi. Jedná sa však iba o skutkové zistenia, pri ktorých nie je zrejmé, prečo by mali byť pripísané na ťarchu žalobcovi/sťažovateľovi, pričom tieto zistenia krajský súd ani nijako nevyhodnocuje. Krajský súd vôbec neuviedol úvahy, prečo by to-ktoré konkrétne zistenie malo mať za dôsledok zamietnutie žaloby, prečo by malo byť vyhodnocované na ťarchu žalobcu/ sťažovateľa, resp. čo ním chcel správny súd vlastne povedať. Sťažovateľ tak nevedel, prečo krajský súd poukazoval na to-ktoré zistenie, ale môže sa iba domnievať, čo tým chcel povedať. To sa však nedá považovať za riadne odôvodnené rozhodnutie a spôsobuje to zmätočnosť a teda nezákonnosť napadnutého rozsudku.

(„. . . obchodoval s niečím, čo neexistovalo. . .“), čo však ale nie je predmetný prípad. V danom prípade bolo svedeckými výpoveďami, MVI dožiadaním na odberateľa NO LIMIT FOOD LTD. i preverením prepravy preukázané, že tovar existoval a že bol prepravovaný/dodávaný tak, ako žalobca deklaroval. K takémuto záveru došiel aj samotný krajský súd v rámci iných poukazovaných totožných prípadov/konaní vedených na KS TN pod sp. zn. 11S/115/2017 (august 2013 DPH) a 13S/34/2017 (október 2013 DPH). Sťažovateľ s tovarom - cukrom obchodoval ako s komoditou, nakúpil ho a predal za účelom zisku. Ak žalobca podcenil svoje povinnosti v tom zmysle, že obchodovaný tovar bol potravinárskou komoditou, je za to pripravený znášať príslušné administratívnoprávne sankcie (pokutu).

Nejednalo sa tak o obchod s neznámym obchodníkom. Sťažovateľ resp. aj jeho zamestnanci fyzicky videli tovar - cukor, čím sa presvedčili o jeho existencii. Existencia tovaru je zachytená aj na fotodokumentácii, ktorej sa venuje osobitná časť tejto kasačnej sťažnosti. Rovnako sa uistil, aby v prípade potreby vedel preukázať existenciu tovaru a okolnosti obchodu aj svedeckými výpoveďami, čo sa aj zrealizovalo. Sťažovateľ predával tovar - cukor za vyššiu cenu, ako ho nakúpil, čím generoval zisk. Vzhľadom na vyššie uvedené bol sťažovateľ toho názoru, že sa v dostatočnej miere ubezpečil o tom, že ním realizovaný obchod s komoditným tovarom - cukrom je reálny.

Partizánske - Z.. H., úhrady za tovar a pod. Je zrejmé, že žalobca/sťažovateľ svoje dôkazné bremeno v dostatočnej miere uniesol. Naopak, ak správca dane zistil skutočnosti nasvedčujúce, že v preskúmavanom obchodnom reťazci avšak mimo žalobcu mohlo dôjsť k podvodnému konaniu vo vzťahu k DPH, tak bolo dôkazným bremenom správcu dane, aby preukázal, že o týchto skutočnostiach žalobca vedel alebo mohol vedieť, čo však ale správca dane, resp. žalovaný nijako nepreukázali. Žalobca dopĺňa, že o takýchto údajných podvodných konaniach nevedel, úmyselne ani vedome sa ich nezúčastňoval, a vzhľadom na okolnosti prípadu a na žalobcom aktívne vopred zistené informácie ani nemohol vedieť o prípadnom podvodnom konaní vo vzťahu k DPH, ak sa takéto vyskytlo.

plnenia. Dodával, že v predmetnom prípade uvedené správne orgány kvalifikovane spochybnili. Sťažovateľ sa s tým však nestotožnil, pretože mal zato, že existencia tovaru, resp. reálnosť obchodov boli v dostatočnej miere preukázané, a to najmä už vyššie uvedenými dôkazmi. v zmysle Nálezu Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 314/2015 zo dňa 16.12.2015 „Správca musí vykonávať dokazovanie spôsobom, ktorý garantuje jeho objektivitu, teda musí vziať do úvahy dôkazy svedčiace v neprospech daňového subjektu, ale aj v jeho prospech.“ Je zjavné, že daňové orgány ako i Krajského súdu v Trenčíne vzali do úvahy iba dôkazy svedčiace v neprospech žalobcu, ktorým bez riadneho posúdenia a preverenia pripísali nepomerne výraznejšiu váhu v neprospech žalobcu ako daňového subjektu. KS TN tak navyše spravil v priamom rozpore s jeho predchádzajúcimi rozsudkami v totožných veciach (sp. zn. 11S/115/ 2017 (august 2013 DPH) a sp. zn. 13S/34/2017 (október 2013 DPH)), čím porušil aj princíp právnej istoty a princíp predvídateľnosti súdnych rozhodnutí (viď Nález ÚS SR sp. zn. II. ÚS

30. Sťažovateľ zároveň namietal, že existencia daňového plnenia bola preukázaná v dostatočnej miere a súd sa tak mal zamerať na posúdenie, či žalobca vedel, resp. mohol vedieť o údajných podvodných konaniach vo vzťahu k DPH, presne tak, ako to celkom správne urobil v totožných konaniach sp. zn. 11S/115/2017 (august 2013 DPH) a sp. zn. 13S/ 34/2017 (október 2013 DPH) vedených na KS TN. v predmetnom prípade práveže venoval zvýšenú pozornosť „interným kontrolným mechanizmom“, ako aj vonkajším faktorom, aby sa uistil, že sa nestane súčasťou prípadných podvodných konaní, a aby vedel v prípade potreby preukázať reálnosť deklarovaných obchodov. Sťažovateľ zabezpečil najmä: formálne podklady, svedkov, fotodokumentáciu, potvrdenie/preukázanie vykonania prepravy do miesta vykládky, potvrdenie skladovania tovaru - cukru v deklarovanom sklade, preventívne sa informoval priamo u vedúcej oddelenia daňovej kontroly 3 DÚ TN, pob. Partizánske - Z.. H., úhrady za tovar boli reálne a ďalšie. Sťažovateľ si teda svoju prevenčnú povinnosť splnil v miere, akú je spravodlivé od neho požadovať. Za dôležité považuje žalobca poukázať na

31. Sťažovateľ dodával tovar - cukor do Maďarska pre odberateľa NO LIMIT FOOD LTD (=> trojstranný obchod) na ním určené miesta vykládok, kde si tovar prevzala osoba na to poverená a tá aj potvrdila CMR. Je možné, že Cornexi Food Kft. mala nejakú dohodu s MÓRE VEGYES Kft., na základe ktorej pre ňu tovar prebrala. Pre sťažovateľa bolo rozhodujúce, že tovar odovzdal na miesto dohodnutej vykládky, poverenej osobe, že odberateľ NO LIMIT FOOD LTD dodanie tovaru nereklamoval (že by nebol dodaný) a že sťažovateľ za dodanie tovaru dostal zaplatené. Sťažovateľ z ním doteraz uvedených dôvodov jednak nesúhlasil, že by dodanie tovaru do Maďarska nebolo preukázané, a jednak namietal proti dôvodeniu správneho súdu, že údajné nedodanie tovaru potvrdzuje skutočnosť, že subjekty, ktoré mali tovar prevziať, boli v čase realizovania MVI dožiadania nekontaktné. To, že sa tieto subjekty v bližšie neurčenom čase avšak po zrealizovaní preverovaných obchodov stali údajne nekontaktnými, nemožno vykladať tak, že to preukazuje alebo potvrdzuje, že tovar by nebol býval do Maďarska dodaný. Preto je dôvodenie súdu v naznačenom smere absolútne nesprávne.

Podľa zdroja: http://www.zpcr.sk/wp-content/uploads/2016/04/3EDVceny-cukru-v-EÚ-a-svet.pdf7 bola v období 2013/14 priemerná cena kvótovaného bieleho cukru v EÚ 588 €/tonu, pričom v novembri 2013 nakupoval cukor za 582 až 620 €/tonu a predával ho za 627 až 668 €/tonu (viď

Všetky zistenia nasvedčujú tomu, že sa jedná o typický obchodný reťazec, ktorý má všetky znaky karuselového obchodu.“ Okrem toho, že sa jedná iba o domnienky správneho súdu („nasvedčujú“, „má znaky“), tak sú aj v rozpore so zisteniami a skutkovým stavom, ktorý obsahuje množstvo dôkazov svedčiacich tomu, že tovar - cukor existoval a že s ním bolo obchodované tak, ako žalobca deklaroval. Nesúhlasil so záverom správneho súdu, že by bola (kvalifikovane) spochybnená existencia tovaru - cukru a preto nesúhlasí ani s názorom správneho súdu, že z uvedeného dôvodu „na vec nedopadá judikatúra Súdneho dvora, na ktorú poukazoval žalobca v podanej správnej žalobe“.

Celkom nesprávne je pritom tvrdenie krajského súdu, že „V každom prípade však žalobcovi nič nebránilo, aby takúto dokumentáciu predložil opätovne napríklad v odvolacom konaní.“ Ako sťažovateľ už poukázal, na str. 28 doplnenia uviedol, že fotodokumentáciu predložil. Celý čas bol v dobrej viere v tom, že správca dane fotodokumentáciou disponuje, a tak oprávnene nepociťoval potrebu opätovne ju predkladať. Nemenej významným faktom je, že konateľ žalobcu p. Paulovič sa zúčastňuje každého jedného pojednávania na KS TN, pričom so sebou máva predmetný USB kľuč, na ktorom sa príslušná fotodokumentácia nachádza. Určite ho mal a vyslovene ho predkladal súdu počas pojednávania vo veci august 2013 DPH (11S/115/2017) i vo veci október 2013 DPH (13S/34/2017), teda v totožných právnych veciach, na ktoré žalobca poukazuje. Predkladanie USB kľúča by malo byť zachytené na zvukových záznamoch z príslušných pojednávaní. Počas pojednávania v predmetnej veci november 2013 DPH (13S/ 26/2018) už p. Paulovič USB kľúč s fotodokumentáciou nepredkladal, pretože ani v jednom

nenachádzal žiadny doklad, ktorý by preukázal, že správca dane v prípade, keď požiadaný orgán v rámci MVI neodpovedal v stanovenej lehote, bol činný (napr. že zasielal urgencie na odpovede na žiadosti o MVI), vyhodnotil námietku žalobcu za dôvodnú.

Tieto písomnosti sa v predloženom administratívnom spise nachádzajú. 35. V predchádzajúcom rozsudku Krajského súdu v Trenčíne sp. zn. 13S/34/2017-186, na ktorý tiež sťažovateľ poukazuje, správny súd považoval predmetnú námietku sťažovateľa za nedôvodnú (správca dane bol v procese vybavovania dožiadaní vo vzťahu k dožiadaným zahraničným orgánom primerane aktívny). K rozsudkom Súdneho dvora EÚ, na ktoré sťažovateľ poukazoval či už v odvolaní, ako aj v žalobe, žalovaný vo svojom rozhodnutí č. 100432154/2018 zo dňa 22.02.2018 (na rozdiel od rozhodnutí týkajúcich sa iných, žalobami napadnutých rozhodnutí), aj v zmysle rozsudku NS SR sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa 17.10.2017 prijal záver, že v preverovanom prípade došlo k podvodnému konaniu u subdodávateľa SATIS- SK s.r.o. (zároveň aj u dodávateľa YENISEI s.r.o.), dôsledkom ktorého došlo v posudzovanom zdaniteľnom obchode k daňovému úniku, pričom posudzovaný zdaniteľný obchod sťažovateľa bol s týmto podvodným konaním subdodávateľa SATIS-SK s.r.o. a následne aj dodávateľa

36. Jedným z objektívnych dôvodov, alebo indíciou, ktorá spochybňuje reálnosť dodávok tovaru a tým aj preukaznosť samotných daňových transakcií je skutočnosť, že sťažovateľ napriek tomu, že v danom období obchodoval s kryštálovým cukrom, si nezistil, aké povinnosti mu v prípade obchodovania s potravinárskym tovarom vyplývajú zo zákona č. 152/1995 Z. z. o potravinách v znení neskorších zmien a doplnkov, nezisťoval ani, či jeho obchodní partneri oznámili príslušnému orgánu kontroly potravín svoju činnosť v oblasti obchodovania s kryštálovým cukrom a ani si žiadne doklady o pôvode cukru od svojich dodávateľov nepýtal (čiže si svojich nových obchodných partnerov dostatočne nepreveril, nepreukázal dostatočnú opatrnosť a odbornú starostlivosť - napr. rozsudky SD EÚ vo veciach napr. Teleos plc.

K predloženiu fotodokumentácie z nakládky kamiónov žalovaný v rozhodnutí a aj v žalobe uviedol, že k zdaňovaciemu obdobiu november 2013 sťažovateľ fotodokumentáciu nepredložil (nenachádzala sa ani v spise a žalovaný si túto skutočnosť overoval u správcu dane, vykonávajúcom daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie november 2013).

III. Konanie pred kasačným súdom

37. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Trenčíne, ktorý podľa § 190 SSP zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100432154/2018 zo dňa 22.02.2018, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101746907/2017 zo dňa 11.08.2017. Predmetným prvostupňovým rozhodnutím bol žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určený rozdiel v sume nadmerného odpočtu 37294,32 eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2013, znížením nadmerného odpočtu zo sumy 40.504,63 eura na sumu 3.210,31 eura. 38. Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil skutkový stav, z ktorého vyplýva, že Daňový úrad Trenčín ako správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie november 2013. Daňová kontrola začala dňa 17.02.2014 na základe

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

40. Podľa § 139 ods. 2 SSP v odôvodnení rozsudku uvedie správny súd stručný priebeh administratívneho konania, stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia, podstatné zhrnutie argumentov žalobcu a vyjadrenia žalovaného, prípadne ďalších účastníkov, osôb zúčastnených na konaní a zainteresovanej verejnosti, posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov, prípadne odkáže na ustálenú rozhodovaciu prax. Ak správny súd zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vráti mu vec na ďalšie konanie, je povinný v odôvodnení rozsudku uviesť aj to, ako má orgán verejnej správy vo veci ďalej postupovať. Správny súd dbá, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé.

42. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

50. Podľa ust. § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak. 51. Podľa § 11 ods. 1 zákona o DPH, na účely tohto zákona sa nadobudnutím tovaru v tuzemsku z iného členského štátu rozumie nadobudnutie práva nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet do tuzemska z iného členského štátu. Za nadobudnutie tovaru podľa prvej vety sa považuje aj prevzatie tovaru na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, ak sa v členskom štáte prenajímateľa považuje odovzdanie predmetu nájmu za dodanie tovaru do iného členského štátu s oslobodením od

53. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom

Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 55. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

V. právne posúdenie

59. „Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému

Rozhodnutie súdu musí však obsahovať odôvodnenie, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu“. „Kasačný súd dodáva, že obsahom princípu právneho štátu je vytvorenie právnej istoty, že na určitú právne relevantnú otázku sa pri opakovaní v rovnakých podmienkach dáva rovnaká odpoveď (napr. I. ÚS 87/93, PL. ÚS 16/95 a II. ÚS 80/99, III. ÚS 356/06).

dĺžky na vykonaní daňovej kontroly, ale túto skutočnosť sťažovateľ v správnej žalobe predmetnej veci nenamietal). Krajský súd pritom paradoxne v bode 65 napadnutého rozsudku poukazuje na požiadavku zohľadnenia zásady, aby sa v obdobných veciach rozhodovalo rovnakým spôsobom a argumentuje rozsudkami krajského súdu pod sp. zn. 13S/26/2018 (zdaňovacie obdobie november 2013) a sp. zn. 11S/106/2019 (zdaňovacie obdobie december

o DPH - reálna existencia plnenia, - subsidiárne, v súvislosti s právnym názorom vysloveným krajským súdom v zrušujúcom rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/26/2018-137 zo dňa 16.01.2019 správca dane a žalovaný konštatovali, že daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť o tom, že sa zúčastňuje daňového podvodu. Krajský súd v predmetnej veci skonštatoval viacero dôvodne spochybnených okolností v dodávateľskom reťazci, ale vyvodil z nich záver, že dodávatelia sťažovateľovi nedodali tovar tak, ako bol deklarovaný (poukazujúc predovšetkým na pochybnosti o pôvode tovaru), zároveň však v týchto dodávkach videl konštrukciu zneužívajúcu právo (pretože podľa neho neboli ekonomicky opodstatnené a v reťazci sa vyskytovali zmiznutí obchodníci), naviac ešte aj poukazoval na povinnosť ubezpečiť sa, že transakcia nebude poznačená daňovým podvodom. Tieto závery podľa kasačného súdu nemôžu popri sebe obstáť. Nie je teda možnú kumulovať nesplnenie hmotnoprávnych podmienok s vedomostnou zložkou sťažovateľa o daňovom podvode - krajský súd preto vec nesprávne právne posúdil.

62. Ako už kasačný súd uvádzal vo veci sp. zn. 6Sžfk/24/2021: „Krajský súd v napadnutom rozsudku sa primárne venoval tým námietkam, či bola sťažovateľovi dokázaná vedomostná zložka účasti na daňovom podvode, pričom však zároveň konštatoval aj nesplnenie hmotnoprávnych podmienok - spochybnenie existencie daňového plnenia (napr. bod 59 napadnutého rozsudku). Krajský súd nad rámec uvedeného v úvode bodu 53 napadnutého rozsudku uvádza, že bolo spochybnené dodanie tovaru dodávateľom YENISEI s.r.o., čo evokuje, že tovar nebol dodávaný deklarovaným dodávateľom. V časti argumentácie krajský súd uvedené kategórie hmotnoprávnych podmienok a daňového podvodu spája, napr. v bode 53 poukázaním na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 6Sžk/30/2017 zo dňa 31.01.2018 v zmysle ktorého „v prípade, že daňové orgány oprávnene a dôvodne spochybnia existenciu a pôvod tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, je dôvodne namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou daňový subjekt pristupoval k realizácii

V predmetnej právnej veci však správne orgány uvedené kvalifikovaným spôsobom spochybnili.“ 63. „Kasačný súd tiež poukazuje na to, že pri preukazovaní zapojenia do podvodného reťazca sa spravidla vychádza z premisy, že hmotnoprávne podmienky odpočtu DPH sú splnené. Je teda zrejmé, že v prípade preukazovania existencie daňového podvodu nie je potrebné špeciálne zohľadňovať dodanie deklarovaného plnenia , keďže jeho existencia musí byť správcom dane prezumovaná už v momente, kedy nadobudol podozrenie o poznačení dotknutého obchodného reťazca podvodom. V opačnom prípade by správca dane odmietol odpočet DPH z dôvodu nenaplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH.

daňovom podvode. 64. Kasačný súd v kontexte sťažovateľovej námietky týkajúcej sa automatického vyvodenia vedomosti o daňovom podvode pri nedodržaní povinnosti na úseku potravinového práva dodáva, že nedodržanie registračných povinností na úseku potravinového práva samozrejme automaticky nepostačuje na splnenie vedomostného testu o daňovom podvode, ale môže za predpokladu dôvodu osobitných okolností predstavovať indíciu spomedzi iných indícií, ktoré spolu a navzájom súhlasne vedú k tomu, že zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že sa zúčastňuje na transakcii zahŕňajúcej podvod na DPH. Aj SD EÚ v rozsudku Aquila Part Prod Com C-512/21 konštatoval, že: „smernica 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle, že na jednej strane bráni tomu, aby daňový orgán odoprel zdaniteľnej osobe len z dôvodu, že nedodržala povinnosti vyplývajúce z vnútroštátnych ustanovení alebo z práva Únie týkajúce sa bezpečnosti potravinového reťazca, výkon práva na odpočítanie DPH, a na druhej strane, že nedodržanie týchto povinností môže predstavovať jednu zo skutočností, ktoré môže daňový orgán použiť na preukázanie existencie podvodu na DPH, ako aj účasti uvedenej zdaniteľnej

V predmetnej veci krajský súd založil svoje dôvody o vedomosti sťažovateľa na daňovom podvode v značenej miera na argumentácii o porušení predpisov potravinového práva, čo predstavuje aj relevantnú indíciu, zároveň poukazoval na nákup komodity za nižšiu cenu (v porovnaní s cenou trhovou) a s tým súvisiacu absenciou ekonomického opodstatnenia deklarovaného obchodu.

65. Vzhľadom na uvedené skutočnosti kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec opätovne prejednať v medziach podanej správnej žaloby a následne rozhodnúť, pričom správny súd bude povinný svoje rozhodnutie náležite a presvedčivo

67. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.