4Sfk/28/2025

1. Rozsudkom č. TT-14S/99/2021 - 107 zo dňa 24. júla 2024 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) Správny súd v Bratislave (ďalej aj ako „správny súd“) zamietol správnu žalobu žalobcu. O trovách konania rozhodol tak, že ich náhradu nepriznal tak žalovanému, ako ani

3. Z napadnutého rozsudku vyplýva, že dňa 20.09.2018 podal žalobca v postavení deklaranta elektronické colné vyhlásenie pod ev. č. 0586110815836, ktorým navrhol prepustiť tovar, na podklade tovarovej faktúry č. YX180127 zo dňa 10.07.2018 do colného režimu 4200. Po splnení podmienky zabezpečenia dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) bol tovar prepustený do navrhnutého colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód colného režimu 4200).

5. V oboch uvedených prípadoch mal žalobca po prepustení predmetného tovaru do colného režimu preukázať jeho vyvezenie z územia Slovenskej republiky a dodanie príjemcovi do iného členského štátu Európskej únie. 6. Colný úrad Trnava (ďalej aj ako „colný úrad“) rozhodnutím č. 573833/2019 zo dňa 16.10.2019 podľa § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z. z.“) vyrubil a po zápise do účtovnej evidencie podľa čl. 104 ods. 1 Nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie v znení neskorších zmien a doplnkov (ďalej len „Colný kódex Únie“) v spojení s čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie oznámil žalobcovi sumu dlžnej dovoznej platby - DPH vo výške 1.516,- €. Predmetná suma bola

7. Colný úrad ďalej rozhodnutím č. 585667/2019 zo dňa 23.10.2019 podľa § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. vyrubil a po zápise do účtovnej evidencie podľa čl. 104 ods. 1 Colného kódexu Únie v spojení s čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie oznámil žalobcovi sumu dlžnej dovoznej platby - DPH vo výške 1.461,59 €. Predmetná suma bola v zmysle rozhodnutia colného úradu vyrubená z dôvodu neuplatnenia oslobodenia od DPH na tovar, ktorý bol na základe colného vyhlásenia ev. č. 0586110815332 zo dňa 10.09.2018 prepustený do colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód colného režimu 4200), pretože sa nepotvrdila pravdivosť a správnosť dôkazu o ukončení prepravy v inom členskom štáte.

prejednanie. V novom konaní bolo potrebné preskúmať navrhnutý dôkaz - faktúru č. 2018009 vystavenú žalobcom pre spoločnosť Scatolificio Udinese s.r.l., keďže samotná faktúra nie je spôsobilá preukázať dodanie tovaru tvrdenému nadobúdateľovi.

Pred vydaním rozhodnutia bola žalobcovi daná možnosť vyjadriť sa k veci, kde žalobca uviedol, že má vedomosť, že spoločnosť Scatolificio Udinese s.r.l. predala tovar tretej osobe, žiadne doklady o tom však nepredložil. Žiadal vypočuť navrhnutých svedkov a zároveň požiadal o predĺženie lehoty na ďalšie stanovisko.

štáte. 10. Colný úrad ďalej rozhodnutím č. 230103/2021 zo dňa 17.05.2021 podľa § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. vyrubil a po zápise do účtovnej evidencie podľa čl. 104 ods. 1 Colného kódexu Únie v spojení s čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie oznámil žalobcovi sumu dlžnej dovoznej platby - DPH vo výške 1.461,59 €. Predmetná suma bola v zmysle rozhodnutia colného úradu vyrubená z dôvodu neuplatnenia oslobodenia od DPH na tovar, ktorý bol na základe colného vyhlásenia ev. č. 0586110815332 zo dňa 10.09.2018 prepustený do colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód colného režimu 4200), pretože sa nepotvrdila pravdivosť a správnosť dôkazu o ukončení prepravy v inom členskom štáte.

13. Keďže prvostupňové rozhodnutia colného úradu a s nimi spojené odvolacie konania súviseli, žalovaný rozhodnutím č. 341548/2021 zo dňa 10.09.2021 rozhodol o oboch odvolaniach žalobcu, a to tak, že tieto zamietol a prvostupňové rozhodnutia colného úradu (body 9. a 10. tohto rozsudku) potvrdil. Z napadnutého rozsudku pritom vyplýva, že žalovaný k preverovaniu skutkového stavu na území Poľska uviedol, že poľskými orgánmi bolo zistené, že žalobca ani jeho konateľ nie sú kontaktnými osobami, z rozsahu zisťovania vyplynulo, že tovar nebol dodaný príjemcovi v Poľsku. K dodaniu tovaru talianskej právnickej osobe Scatolificio Udinese s.r.l. žalovaný uviedol, že na základe dožiadania slovenských finančných orgánov im bola zo strany talianskych finančných orgánov poskytnutá odpoveď zo dňa 19.03.2021, z ktorej vyplynulo, že právnická osoba Scatolificio Udinese s.r.l. vyhlásila, že nikdy nemala žiadny obchodný vzťah so žalobcom. V jej účtovníctve nebol talianskymi finančnými orgánmi nájdený žiaden záznam týkajúci sa žalobcu. Z odpovede talianskych orgánov je zrejmé, že právnická osoba Scatolificio Udinese s.r.l. nikdy nebola príjemcom tovaru od žalobcu.

Následne to vylúčilo ako dôkaz aj CMR do Talianska a Francúzska údajným ďalším nadobúdateľom tovaru od spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. Žalovaný tiež uviedol, že existencia vlastníckeho práva nie je zákonnou podmienkou pre vymeranie dovozných platieb. Ani ustanovenie § 48b zákona č. 222/2004 Z. z. neurčuje prevod vlastníckeho práva k tovaru na osobu v inom členskom štáte ako dostatočný dôkaz o dodaní tovaru do iného členského štátu. K oslobodeniu dodania tovaru do iného členského štátu a zodpovedajúcemu nadobudnutiu tovaru z iného členského štátu dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a keď dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu, a tak fyzicky opustil územie členského štátu. V súdenej veci však toto - podľa správnych orgánov - splnené (preukázané) nebolo. 14. Žalobca správnou žalobou napadol práve predmetné závery žalovaného, resp. colného

V danej veci pre priznanie oslobodenia tovaru od DPH v rámci intrakomunitárneho dodania sa požaduje, aby odosielateľ/platiteľ DPH predložil kópiu faktúry, predložil kópiu dokladu o preprave tovaru a potvrdenie o prevzatí tovaru. Žalobca mal za to, že predloženými dôkazmi (CMR, potvrdenie o prevzatí tovaru) bolo preukázané dodanie tovaru do iného členského štátu. 15. Ďalej tvrdil, že v rámci konania pred správnymi orgánmi predložil vyhlásenie o nadobudnutí vlastníckeho práva k tovaru a že takéto vyhlásenie je jednoznačným dôkazom toho, že nadobudol vlastnícke právo k tovaru. Ďalej uviedol, že nielen preukázal nadobudnutie vlastníckeho práva k tovaru (na základe vyhlásenia vlastníka), ale v rámci odvolania zaslal správnemu orgánu aj dôkazy preukazujúce, že tovar bol predaný tretej osobe.

Podľa žalobcu tieto skutočnosti potvrdzujú predložené dokumenty - ako CMR a potvrdenie o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte. 17. Doplnil, že nevie ovplyvniť tú skutočnosť, ak kupujúci tovar ďalej (Scatolificio Udinese s.r.l. so sídlom Basiliano ) predá, resp. prevedie vlastnícke právo k tomuto tovaru ďalej - na tretiu osobu. V rámci správneho konania predložil CMR, kde je jednoznačne uvedené, ktorý subjekt nadobudol tovar. Tvrdil, že vo veci 230103/2021 tovar nadobudla francúzska spoločnosť SARL so sídlom 62 Rue Nationale, Marseille. Vo veci 230619/2021 nadobudla tovar talianska spoločnosť NUOVA MODA DI SUN GUIZHOU, so sídlom VIALE PILONE 56, Asti, Taliansko. Tieto dôkazy ohľadne dodania tovaru predmetným spoločnostiam (CMR) boli predložené v priebehu správneho konania. Žalobca namietal, že ak by správne orgány mali pochybnosti o týchto skutočnostiach, mali pristúpiť k prevereniu dodania tovaru u týchto spoločností prostredníctvom príslušných zahraničných orgánov, čo však neurobili.

18. K vyššie uvedeným námietkam žalobcu správny súd v napadnutom rozsudku uviedol, že zákonnou podmienkou pre priznanie oslobodenia od DPH tovaru, ktorý je prepustený do colného režimu voľný obeh s podmienečným oslobodením od DPH je to, aby bol predmetný tovar po jeho prepustení v jednom členskom štáte, dodaný príjemcovi v inom členskom štáte, kde bude DPH v zmysle príslušnej legislatívy uhradená a zaplatená. Splnenie tejto podmienky sa v zmysle § 48b ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. preukazuje predložením dokladu o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte.

V rámci týchto úkonov, finančné orgány Poľska zistili, že žalobca nepredložil za obdobie august - október 2018 žiadne daňové priznanie k DPH ani DPH-EÚ súhrnný výkaz. Žalobca predložil posledné daňové priznanie k DPH za marec 2018. Žalobca napriek predvolaniam neposkytol žiadne informácie alebo doklady týkajúce sa preverovaných transakcií a ani nepredložil chýbajúce daňové priznania k DPH. Vzhľadom na uvedené bol žalobca poľskými finančnými úradmi vyškrtnutý z registra DPH a DPH-EÚ daňovníkov. Z druhej odpovede poľských finančných úradov vyplynulo - ako je to uvedené v napadnutom rozsudku správneho súdu - že doklad „Zakupy zaopatrzeniowe w rozbiciu na stawki VAT“ nie je daňovým priznaním k DPH a nepoužíva sa na vysporiadanie DPH na daňovom úrade. Ďalej poľské úrady skonštatovali, že podľa vykonanej analýzy subjektu (žalobcu), má tento všetky znaky nezvestného obchodníka.

21. V správnom konaní, ako aj v podanej správnej žalobe žalobca ďalej uvádzal, že spoločnosť Scatolificio Udinese s.r.l. tovar predala spoločnostiam SARL vo Francúzsku a NUOVA MODA DI SUN GUIZHOU so sídlom v Taliansku a poukázal na to, že zistenia ohľadom spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. sú bezpredmetné, keďže tovar nenadobudla táto spoločnosť, ale iné spoločnosti v Taliansku a Francúzsku, o čom predložil CMR a GPS. Toto správny súd vyhodnotil tak, že žalobca pôvodne uvádzal, že predmetný tovar bol dodaný

22. Správny súd v napadnutom rozsudku nakoniec skonštatoval, že preverovaním vykonaným v zmysle § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. nebolo potvrdené skutočné miesto dodania tovaru, či už v Poľsku alebo Taliansku. Orgány týchto krajín nepotvrdili dodanie tovaru príjemcovi, ktorých uvádzal žalobca. V priebehu celého konania neboli potvrdené žiadne obchodné vzťahy žalobcu s ním uvádzanými právnickými osobami v Poľsku a v Taliansku. Žalobca nepredložil také dôkazy, ktoré by preukazovali dodanie tovaru príjemcom.

Podľa správneho súdu je neprípustné neustále uvádzať nových príjemcov tovaru a prispôsobovať tak svoje tvrdenia zisteniam finančných orgánov. 23. Správny súd námietku žalobcu, že v danom smere nebol dostatočne zistený skutkový stav, potom vyhodnotil ako nedôvodnú, keďže z obsahu spisového materiálu jednoznačne vyplýva, že v danom prípade colné úrady preverovali všetky významné skutočnosti, ktoré bolo potrebné preveriť v súvislosti s uplatneným nárokom, spolupracovali aj s orgánmi, ktoré pôsobia na území členských štátov, kde sa mal tovar prepraviť z územia Slovenskej republiky a žalovaný, resp. prvostupňový správny orgán jednoznačným spôsobom skonštatovali, že doklady, ktoré predložil žalobca ako je samotná faktúra a CMR doklad, neboli dostatočnými dokladmi na preukázanie jeho nároku.

25. K námietke žalobcu, že tento nemôže na seba preberať zodpovednosť za tretie osoby ohľadne možného nedostatočného vedenia agendy v účtovníctve, keď talianske orgány nezistili obchodný vzťah medzi spoločnosťou žalobcu a spoločnosťou Scatolificio Udinese s.r.l., správny súd uviedol, že bolo povinnosťou žalobcu preukázať skutočnosti vyplývajúce z predložených colných dokladov, pričom poukázal na to, že uskutočnenie transakcií deklarovaných žalobcom predstavuje ekonomickú činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu, a preto daňový subjekt ako osoba, ktorá si uplatňuje oslobodenie od dane, si musí obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia vo vzťahu k príslušným colným orgánom. 26. V tejto súvislosti správny súd v závere napadnutého rozsudku uviedol, že pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Colné orgány dokazovanie vykonávajú a vedú dokazovanie, ktorého úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne vyrubenie cla, pričom dokazovanie je procesným postupom, na základe ktorého colné orgány získavajú poznatky o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Colné konanie nie je konaním vyhľadávacím, z uvedeného vyplýva, že colné orgány rozhodujú o tom, ktoré dôkazy vykonajú a akým spôsobom sa dokazovanie doplní a aké závery vyvodia z jednotlivých dôkazov. K žalobcom namietanému nedostatočne zistenému skutkového stavu správny súd skonštatoval, že colné orgány nie sú povinné viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bezpochyby nepreukáže a nepotvrdí tvrdenie daňového subjektu ohľadne ním uvádzaných colných vyhlásení. V súvislosti s odôvodnením napadnutého rozhodnutia správny súd uviedol, že predmetné rozhodnutie spĺňa všetky atribúty zákonnosti, žalovaný sa vysporiadal s nosnými odvolacími námietkami, pričom rozhodnutie je založené na náležite zistenom skutkovom stave, ktorý zodpovedá aj obsahu administratívneho spisu. 27. Zo všetkých vyššie uvedených dôvodov potom správny súd vo veci rozhodol tak, ako je to uvedené v bode 1. tohto rozsudku.

28. Proti zamietajúcemu rozsudku správneho súdu podali kasačnú sťažnosť žalobca, ako aj zúčastnená osoba (osoba zúčastnená na konaní). Konanie o kasačnej sťažnosti žalobcu však bolo zastavené, keďže tento včas neuhradil súvisiaci súdny poplatok, o čom bolo rozhodnuté uznesením správneho súdu č. k. TT-14S/99/2021 - 162 zo dňa 21. januára 2025.

V tom istom kontexte poukázal sťažovateľ aj na iné rozhodnutie najvyššieho súdu, a to sp. zn. 3Sžfk/ 2/2017 (vrátane súvisiacich odkazov na rozhodovaciu prax Súdneho dvora Európskej únie). Následne zhrnul, že daňové bremeno daňového subjektu je limitované, zákonné ustanovenia nie je možné vykladať na ťarchu daňového subjektu a zaťažiť ho preukazovaním skutočností, ktoré nezabezpečoval.

31. Odkazom na ustanovenie § 43 ods. 5, resp. § 43 ods. 5 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. sťažovateľ formuloval svoju argumentáciu týkajúcu sa dôkazných prostriedkov, ktorými platiteľ preukazuje nárok na oslobodenie od DPH z titulu intrakomunitárneho dodania tovaru do iného členského štátu. Osobitne v tejto súvislosti poukázal na doklad o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte (podľa § 48b zákon č. 222/2004 Z. z.).

33. Sťažovateľ ďalej argumentoval, že žalobca vo vzťahu k správnym orgánom predložil vyhlásenie o vlastníckom práve. V tomto kontexte poukázal na súvisiacu zákonnú úpravu a odbornú spisbu, a to najmä na ustanovenie § 123 Občianskeho zákonníka. Doplnil, že žalobca vlastnícke právo k tovaru preukázal nielen samotným vyhlásením, ale aj faktúrami, ktoré preukazujú, že tovar predal tretej osobe. Uviedol, že ak by žalobca nenadobudol k tovaru vlastnícke právo, nemohol by ho predať ďalej odberateľovi (kupujúcemu) do Talianska. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti tvrdí, že týmto je jednoznačne preukázané dodanie tovaru do iného členského štátu. Tvrdí, že „v súčasnosti neexistuje hodnovernejší dôkaz o tom, že odberateľ v inom členskom štáte nadobudol vlastnícke právo k tovaru ako písomný dôkaz o tom, že tento predmetný tovar predal, nakoľko táto skutočnosť jednoznačne preukazuje, že je, resp. bol vlastníkom predmetného tovaru“.

Podrobnejšie však túto argumentáciu nerozvíja. 36. V závere kasačnej sťažnosti sťažovateľ uviedol, že spoločnosť žalobcu nadobudla vlastnícke právo k spornému tovaru a tento tovar potom ďalej predala spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l., pričom podľa sťažovateľa žalobca nevie ovplyvniť to, že tento taliansky subjekt predal predmetný tovar ďalej.

Vzhľadom na túto svoju argumentáciu, sťažovateľ zosumarizoval, že skutkový stav veci nebol zistený správne, keďže správne orgány predmetné zisťovanie neuskutočnili a zároveň, ich zistenie o tom, že tovar nebol dodaný spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. je bezpredmetné, keďže - ako uviedol - tovar bol dodaný iným subjektom (SARL a NUOVA MODA DI GIUZHOU).

40. Podľa sťažovateľa, skutkový stav veci nielenže nebol zistený úplne, ale nebol zistený ani spoľahlivo. V tomto kontexte potom odkázal aj na judikatórne rozhodnutie R 30/1994, podľa ktorého je rozhodnutie správneho orgánu potrebné zrušiť, ak nevychádza zo spoľahlivo zisteného stavu veci. Obdobne, odkázal tiež na rozhodnutie Krajského súdu v Brne (č. k. 30Ca/ 101/2001-63). 41.

42. Ku kasačnej sťažnosti zúčastnenej osoby sa vyjadril podaním zo dňa 23.10.2025 žalovaný, ktorý v ňom uviedol, že sťažovateľ v nej opakuje totožnú argumentáciu a námietky, ktoré uvádzal žalobca vo svojej kasačnej sťažnosti zo dňa 23.9.2024 (k tomu pozri bod 28. vyššie), pričom ide o obsahovo identické kasačné sťažnosti. Sťažovateľ (zúčastnená osoba) neuvádza žiaden nový dôkaz ani skutočnosti. S ohľadom na objektívne zistený skutkový i právny stav veci žalovaný zotrval na argumentácii, ktorú k námietkam žalobcu uviedol v predchádzajúcich písomných vyjadreniach, najmä vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti žalobcu (zn. 617864026/ 2024 zo dňa 7.10.2024), vo vyjadrení k žalobe zn. 595221/2021 zo dňa 20.1.2022, kde podrobne objasnil skutkové i právne dôvody vyrubenia DPH. Žalovaný taktiež naďalej zotrval na dôvodoch, ktoré uviedol vo vyjadrení k vyjadreniu žalobcu (list žalovaného zn. 595221-2/ 2021 zo dňa 2.5.2022), resp. v iných podaniach k veci.

dokazovanie splnenia podmienok na priznanie oslobodenia od DPH pri prepustení tovaru do voľného obehu. · Naopak, žalovaný uviedol, že podľa § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z., ak vzniknú pochybnosti o pravdivosti alebo správnosti predloženého dokladu o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte, colný úrad preverí pravdivosť alebo správnosť dokladu.

· Žalovaný zotrval na závere, že pri celkovom hodnotení všetkých dôkazov nebolo preukázané, že tovar bol vyvezený do iného členského štátu - či už do Poľska alebo do Talianska. · Dôkazom o tom, že preprava tovaru sa skončila v inom členskom štáte, je podľa § 48b ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. doklad o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte. Colný úrad dal v predmetných prípadoch preveriť všetky doklady predložené žalobcom.

Pohyb a umiestnenie vozidiel, v ktorých by sa mal určitý tovar nachádzať, nie je možné bez ďalších dôkazov (napríklad doklady preukazujúce nakládku a vykládku tovaru prepravovaného pod colnou uzáverou, fyzická kontrola tovaru colnými alebo daňovými orgánmi, zápis tovaru a jeho vedenie v skladovej evidencii u osoby na území tretieho štátu, úhrada dane z pridanej hodnoty nadobúdateľom tovaru na území tretieho štátu) považovať vždy za jednoznačný a presvedčivý dôkaz o dodaní tovaru príjemcovi v inom členskom štáte. · K dodaniu tovaru talianskej právnickej osobe Scatolificio Udinese s.r.l. žalovaný uviedol, že na základe dožiadania slovenských finančných orgánov im bola zo strany talianskych finančných orgánov poskytnutá odpoveď, z ktorej vyplynulo, že právnická osoba Scatolificio Udinese s.r.l. vyhlásila, že so žalobcom nikdy nemala žiadny obchodný vzťah.

SENPAGA SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, so sídlom UL. MARSZAŁKOWSKA 55/73/39, 00-676 WARSZAWA, Poľsko (žalobca). · Preverovanie talianskych finančných orgánov vylúčilo predaj akéhokoľvek tovaru od žalobcu právnickej osobe Scatolificio Udinese s.r.l. na území Talianska a tým vylúčilo aj žalobcom predložené faktúry ako dôkazy o tom, že predmetný tovar mal byť príjemcovi v inom členskom štáte - v Taliansku dodaný a taktiež následne vylúčilo ako dôkaz CMR do Talianska (ďalšiemu nadobúdateľovi - spoločnosti NUOVA MODA DI SUN GUIZHOU, so sídlom VIALE PILONE 56, Asti, Taliansko) a do Francúzska (spoločnosti SARL, so sídlom 62 Rue Nationale, Marseille) od právnickej osoby Scatolificio Udinese s.r.l.

vysporiadaná, čo znamená, že zákonná podmienka na oslobodenie od DPH pri prepustení tovaru do colného režimu voľný obeh s podmienečným oslobodením od DPH (kód režimu

III. Konanie pred kasačným súdom

45. Najvyšší správny súd preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení a § 11 písm. h) SSP. 46. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

47. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP, najvyšší správny súd skonštatoval, že podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas. 48. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a oboznámení sa s obsahom kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

IV. Súvisiaca právna úprava

V. Právne posúdenie veci kasačným súdom

55. Z uvedeného je potom zrejmé, že sťažovateľ fakticky rezignoval na kvalifikované vyvrátenie alebo aspoň spochybnenie právnych názorov prezentovaných správnym súdom v napadnutom rozsudku - čo je fakticky primárny účel kasačného konania v prípade spochybnenia právneho posúdenia veci správnym súdom. Ak teda sťažovateľ napáda právne posúdenie veci zo strany správneho súdu, v súlade s ustanovením § 440 ods. 2 SSP v spojení s § 440 ods. 1 písm. g) SSP bolo potrebné jednoznačne vymedziť, ktorý právny názor správneho súdu vyslovený vo veci bol nesprávny a aký výklad súvisiacej právnej úpravy považuje za správny sťažovateľ. Túto podmienku spĺňa posudzovaná kasačná sťažnosť len čiastočne a aj to najmä vďaka tomu, že sám kasačný súd cez materiálnu interpretáciu obsahu kasačnej sťažnosti „extrahoval“ z jej textu právne posúdenie správneho súdu, s ktorým sa sťažovateľ nestotožnil.

57. Napokon - a to bez toho, aby kasačný súd hodnotil vhodnosť zvolenej procesnej taktiky sťažovateľa - je zrejmé, že podstatná časť kasačnej sťažnosti sa týka preukazovania okolností, ktoré pre rozhodnutie správnych orgánov neboli vôbec relevantné, keď právnu irelevanciu týchto okolností potvrdil aj správny súd v napádanom rozsudku. Osobitne je v tejto súvislosti možné poukázať na argumentáciu sťažovateľa ohľadom preukazovania toho, že žalobca sa právne stal vlastníkom sporného tovaru (ktorý mal údajne následne ďalej predať to Talianska). Správny súd v napadnutom rozsudku jednoznačne uviedol, že podstatným pre posúdenie splnenie zákonných podmienok na oslobodenie od DPH nie je formálne nadobudnutie vlastníckeho práva k tovaru, ale - okrem iných - to, že tento tovar musel byť preukázateľne dodaný do iného členského štátu (kde bola za tento tovar odvedená DPH).

59. K materiálnym podmienkam pre oslobodenie od DPH (v podmienkach tejto veci) je v prvom rade potrebné uviesť, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti výslovne nenapáda právne závery správneho súdu k zákonným kritériám, splnenie ktorých musí byť preukázané (k tomu pozri najmä čl. II tohto rozsudku). Nestotožňuje sa však so správnym súdom v tom, či predmetné podmienky splnené/preukázané boli alebo nie.

Aj podľa názoru kasačného súdu, zistenia poľských orgánov dostatočne spochybňujú žalobcom deklarované dodanie tovaru do Poľska. Toto v konečnom dôsledku ani nemôže byť sporné, keďže sám žalobca v priebehu konania zmenil údajné miesto vývozu tovaru na územie Poľska na jeho dodanie inému subjektu v inom štáte (Scatolificio Udinese s.r.l., Talianska republika) c) vychádzajúc práve z prvého odvolacieho konania vo veci (bod 8. tohto rozsudku) a zmeny v tvrdeniach žalobcu (k tomu pozri aj písm. b) vyššie), vykonali správne orgány úkon smerujúci k overeniu toho, či tovar bol vyvezený na územie Talianskej republiky a dodaný spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. d) žalobca síce v rámci konania predložil určité listinné dôkazy (k tomu pozri tento rozsudok ďalej), avšak medzinárodnou výmenou informácií bolo zistené, že spoločnosť Scatolificio Udinese s.r.l. akúkoľvek spoluprácu so žalobcom poprela, resp. túto nepotvrdila e) následne žalobca navrhol vykonať ďalšie dokazovanie, a to smerom k obchodným spoločnostiam, ktoré mali údajne sporný tovar nadobudnúť od spoločnosti Scatolificio Udinese

61. V tejto časti odôvodnenia poukazuje kasačný súd na dve významné východiská relevantné aj na súdenú vec, a to, že preukazovanie splnenia podmienok pre oslobodenie od dane je primárne procesným bremenom daňového subjektu (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné), ako aj to, že spochybnenie reálnosti transakcie alebo činnosti zo strany správneho orgánu tak, ako ju daňový subjekt deklaroval, prenáša dôkazné bremeno späť na daňový subjekt (nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 239/2025 zo dňa 30. apríla 2025).

Toto spochybnenie nebolo formálne a najmä vychádzalo z reálnych dôkazov („Spochybnenie tvrdení daňového subjektu musí dosahovať určitý kvalitatívny štandard. Nepostačuje len odôvodnenie, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, ak správca dane zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy.“ - nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024).

64. V prvom rade je potrebné - v zhode so správnym súdom - uviesť, že žalobca v tomto konaní nemal preukazovať to, že sa stal formálnym vlastníkom tovaru, ale najmä to, že tovar bol vyvezený do iného členského štátu EÚ. Naopak, aj keby bolo relevantné vo veci preukazovať to, že sa žalobca stal vlastníkom tovaru a toto by bolo preukázané, toto ešte samo o sebe nedokazuje, že žalobca tovar reálne predal (ako to žalobca tvrdil) a že bol vyvezený do iného členského štátu (ako to žalobca tvrdil). Faktúra - ako správne konštatujú aj správne orgány, resp. správny súd - nie je dôkazom nielen o samotnom predaji (a prevode vlastníckeho práva), ale najmä tiež nedokazuje vyvezenie tovaru a jeho prijatie inou zdaniteľnou osobou v

66. Vychádzajúc z uvedených parciálnych záverov potom správne orgány nepochybili, ak ďalšie dokazovanie šetrením vo vzťahu k spoločnostiam SARL a NUOVA MODA DI SUN GUIZHOU neuskutočnili. Ak totiž žalobcom tvrdený dodávateľ poprel prijatie tovaru, resp. akúkoľvek spoluprácu so žalobcom, čo vyvrátilo relevanciu listín predložených žalobcom, potom tovar od spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. uvedené dve spoločnosti nemohli ani

pričom dôkazy, ktoré by riadne preukazovali vývoz práve toho tovaru do iného členského štátu nenavrhol, hoci mohol (napr. svedkovia). Dôkazné bremeno kladené na žalobcu teda nebolo neprimerané a ani „nereálne“ na to, aby bol schopný uniesť preukázanie okolností, ktoré boli v konaní relevantné. Žalobca, samozrejme, nemôže zodpovedať za účtovníctvo svojho odberateľa, ale to ho nezbavuje uniesť dôkazné bremeno inak (k tomu pozri m. m. napr. uznesenia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 57/202 zo dňa 30. januára 2025 a sp. zn. IV. ÚS 329/2024 zo dňa 2. júla 2024), c) že ani prípadné potvrdenie toho, že spoločnosti SARL a NUOVA MODA DI SUN GUIZHOU určitý tovar nadobudli - a to aj keby ho nadobudli od spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. - nepreukazuje, že ide o tovar, ktorý mal byť údajne dodaný žalobcom spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. Naviac, aj keby k tomuto dodatočnému dokazovaniu správne orgány pristúpili, nemôže to zmeniť objektívne zistený skutkový stav veci, t. j. že tovar, ktorý bol žalobcovi ako deklarantovi na území Slovenskej

Udinese s.r.l.) a DPH nebola v inom členskom štáte vysporiadaná, čo znamená, že zákonná podmienka na oslobodenie od DPH pri prepustení tovaru do colného režimu voľný obeh s podmienečným oslobodením od DPH (kód režimu 4200) nebola splnená.

potrebné vo všeobecnosti uviesť, že táto sa týka daňového podvodu a úplne iných skutkových okolností ako sú okolnosti veci posudzovanej v tomto konaní. 69. Kasačný súd tiež dopĺňa, že dôkazné bremeno, ktoré bolo kladené na žalobcu (pozn.: nie na sťažovateľa, keďže kasačnú sťažnosť vo veci podala zúčastnená osoba) aj vzhľadom na vyššie uvedené nie je možné hodnotiť tak, že mal vo vzťahu k správnym orgánom preukazovať okolnosti, ktoré boli mimo jeho dispozičnej sféry (k tomu pozri uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 420/2025 zo dňa 6. augusta 2025).

1Sžfk/1/2017, sp. zn. 1Sžf/82/2016, ako aj uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017. Ak potom na základe zistení slovenských správnych orgánov bolo reálne splnenie zákonných podmienok pre oslobodenie od DPH riadne spochybnené (primárne: vývoz tovaru do iného členského štátu - či už žalobcovi do Poľska alebo spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l. do Talianska - k tomu pozri zistenia správnych orgánov a závery správneho súdu vyššie), bolo na žalobcovi, aby existujúci stav pochybností o vývoze tovaru inému platiteľovi dane do iného členského štátu preukázal, čo sa v podmienkach súdenej veci nestalo.

V prípade pochybností o pravdivosti alebo správnosti predloženého dokladu/dokladov, zákon pripúšťa a fakticky vyžaduje aj iné dokazovanie splnenia podmienok na priznanie oslobodenia od DPH pri prepustení tovaru do voľného obehu (colný režim 4200). Toto vyplýva konkrétne z ustanovenia § 48b ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. - ak vzniknú pochybnosti o pravdivosti alebo správnosti predloženého dokladu o prevzatí tovaru príjemcom v inom členskom štáte, colný úrad preverí pravdivosť alebo správnosť dokladu. Tu sa potom kasačný súd stotožnil so žalovaným v tom zmysle, že otázka posúdenia pravdivosti alebo správnosti dokladu predloženého podľa § 48b ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. je v zásade predmetom správnej úvahy príslušných orgánov finančnej správy, ktoré vyhodnocujú nielen predložený doklad (ak sú pochybnosti o jeho pravdivosti alebo správnosti), ale tiež všetky ostatné dôkazy (informácie, doklady, potvrdenia alebo záznamy v príslušných evidenciách) získané vlastnou činnosťou, spoluprácou so zahraničnými orgánmi a tiež predložené, resp. poskytnuté žalobcom. Z vykonaných dôkazov

71. V tomto bode je pritom potrebné opätovne doplniť, že predmetom dokazovania najmä nemalo byť to, že tovar materiálne existoval (keď uvedené ani nie je sporné), príp. že žalobca sa stal vlastníkom tovaru (toto správne orgány ani nespochybňovali), a že z týchto dôvodov preto tento mohol tovar formálne predávať ďalej (spoločnosti Scatolificio Udinese s.r.l..), ale to, že tovar, ku ktorému sa rozhodnutia správnych orgánov viažu, reálne opustil územie Slovenskej republiky a bol vyvezený do iného členského štátu (vrátane splnenia na to nadväzujúcich podmienok). Vzhľadom na uvedené je potom bez relevancie argumentácia sťažovateľa uvedená v kasačnej sťažnosti o tom, že „v súčasnosti neexistuje hodnovernejší dôkaz o tom, že odberateľ v inom členskom štáte nadobudol vlastnícke právo k tovaru ako písomný dôkaz o tom, že tento predmetný tovar predal, nakoľko táto skutočnosť jednoznačne preukazuje, že je, resp. bol vlastníkom predmetného tovaru“. Platí totiž, že prípadné právne zmeny v osobe vlastníka tovaru a možnosť jeho predaja ešte neznamená, že tovar bol aj reálne predaný, ale najmä nie je dôkazom o pohybe tovaru v tom zmysle, že tento bol vyvezený na

administratívneho spisu vyplýva, že sa malo jednať o tovary ako šály, čapice, odevné doplnky z plastov, kľúčenky, bižutéria, dáždniky, gumičky do vlasov a papierové boxy - bez akejkoľvek špecifikácie umožňujúcej relevantnú mieru individualizácie tovaru). V tomto zmysle je potom bez opodstatnenia námietka sťažovateľa, že žalobca nemôže za to, že spoločnosť Scatolificio

73. Kasačný súd sa potom nestotožnil ani s názorom sťažovateľa, že by žalobou napadnuté rozhodnutie, príp. prvostupňového rozhodnutia colného úradu nespĺňali podmienky § 3 ods. 2 Správneho poriadku - „Správne orgány sú povinné postupovať v konaní v úzkej súčinnosti s účastníkmi konania, zúčastnenými osobami a inými osobami, ktorých sa konanie týka, a dať im vždy príležitosť, aby mohli svoje práva a záujmy účinne obhajovať, najmä sa vyjadriť k podkladu rozhodnutia, a uplatniť svoje návrhy. Účastníkom konania, zúčastneným osobám a iným osobám, ktorých sa konanie týka, musia správne orgány poskytovať pomoc a poučenia, aby pre neznalosť právnych predpisov neutrpeli v konaní ujmu.“, § 3 ods. 5 Správneho poriadku - „Rozhodnutie správnych orgánov musí vychádzať zo spoľahlivo zisteného stavu

Obdobne ako nedôvodnú vyhodnotil kasačný súd aj námietky sťažovateľa o nesplnení formálnych podmienok žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného, resp. prvostupňových rozhodnutí colného úradu (najmä § 46 a § 47 ods. 3 Správneho poriadku - „V odôvodnení rozhodnutia správny orgán uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom na rozhodnutie, akými úvahami bol vedený pri hodnotení dôkazov, ako použil správnu úvahu pri použití právnych predpisov, na základe ktorých rozhodoval, a ako sa vyrovnal s návrhmi a námietkami účastníkov konania a s ich vyjadreniami k podkladom rozhodnutia.“.

74. Napokon najvyšší správny súd uvádza, že argumentácia sťažovateľa týkajúca sa napr. neprimeraného kladenia dôkazného bremena na žalobcu orgánmi verejnej správy - je pre účely tohto kasačného konania podstatne oslabená, keďže sám žalobca (teda ten, komu primárne daňová povinnosť vznikla a s kým orgány verejnej správy konali), napadnutý rozsudok správneho súdu - vrátane jeho záverov týkajúcich sa skutkových zistení, hodnotenia dôkaznej situácie, prenášania dôkazného bremena a pod., ale aj právneho posúdenia veci správnymi orgánmi, ako aj správnym súdom - napokon (konkludentne) akceptoval, keď kasačné konanie ním iniciované bolo zastavené (pre nezaplatenie súdneho poplatku).

žalobcu. Osoba žalobcu je však v podmienkach tohto konania odlišná od osoby sťažovateľa, keď - paradoxne - práve žalobca postavenie kasačného sťažovateľa v tomto konaní nemal a vlastným úkonom (nezaplatením súdneho poplatku) zabránil tomu, aby sa kasačný súd venoval prípadnému zásahu do jeho subjektívnych práv (v zmysle podanej kasačnej sťažnosti).

Záverom je potrebné doplniť, že tak, ako to vyplýva z bodov 28. a 74. tohto rozsudku, kasačné konanie v tejto veci bolo realizované výlučne na základe kasačnej sťažnosti zúčastnenej osoby, keďže kasačné konanie na základe žaloby žalobcu bolo zastavené (pre nezaplatenie súdneho poplatku). Kasačné konanie teda fakticky bolo realizované zúčastnenou osobou (aj) „v prospech“ žalobcu, keď petitom kasačnej sťažnosti sa sťažovateľ (osoba zúčastnená na konaní) domáhal zrušenia žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného, resp. rozsudku správneho súdu, ktorým bola správna žaloba zamietnutá.

. .]“) primárne z dôvodu, že sťažovateľ ako osoba ručiteľa vo verejnoprávnom režime mohla mať právny záujem na ďalšom konaní vo veci (ak by rozhodnutie správneho súdu bolo nezákonné). Toto vyplýva aj z rozhodnutí súdov, ktorými bolo rozhodnuté o pribratí sťažovateľa do konania v rámci konania pred správnym súdom. Uvedenú interpretáciu uplatnil kasačný súd aj vzhľadom na to, aby prípadným reštriktívnym výkladom vyššie uvedeného skutkového a právneho stavu nedošlo k porušeniu ústavného práva sťažovateľa na súdnu ochranu (denegatio iustitiae).

78. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom najvyššieho správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP a § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.