4Sfk/41/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): AGROTIM spol. s r.o., Komárovská 138, Zemplínska Nová Ves - Zemplínsky Klečenov, IČO: 36213683, právne zastúpený: JUDr. Ivom Babjak, advokát, Sovietskych hrdinov 200/33, Svidník, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101026710/2019 zo dňa 02.05.2019, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k. 8S/69/2019-57 zo dňa 20. mája 2021, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

2. V odôvodnení svojho rozhodnutia krajský súd uviedol, že jeho úlohou bolo preveriť zákonnosť aplikácie hmotno-právnych ustanovení zákona o DPH v nadväznosti na vyhodnotenie zisteného skutkového stavu, správnosť jeho aplikácie pri posudzovaní splnenia zákonných podmienok na nepriznanie žalobcom uplatneného oslobodenia od dane z pridanej hodnoty podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) z faktúr vystavených odberateľom Guerin Trade s.r.o. s poukazom na zistené skutočnosti pri preverovaní oprávnenosti uplatneného nároku za kontrolované zdaňovacie obdobie október 2015, ako aj namietané procesné pochybenia správcu dane.

obdobia. Názor žalobcu, že sa jednalo o jednu daňovú kontrolu, vo vzťahu ku ktorej môže byť vydaný len jeden protokol je preto mylný. Podľa názoru súdu správca dane zvolil tento postup z dôvodu hospodárnosti a prehľadnosti, aby uľahčil žalobcovi zorientovať sa v jeho poznatkoch, ktoré získal v priebehu daňovej kontroly. Z obidvoch protokolov je zrejmé, že sa líšia závermi správcu dane v nich obsiahnutými. Zatiaľ čo v protokole č. 101235310/2018 je špecifikované obdobie mesiacov zdaňovacieho obdobia, kde správca dane nezistil rozdiel dane z pridanej hodnoty, ktorú mal žalobca zaplatiť, tak v protokole č. 101235311/2018 (ďalej aj protokol) boli uvedené mesiace zdaňovacieho obdobia marec a október, kde tento rozdiel zistený bol, a preto spolu s doručením tohto protokolu správca dane vyzval žalobcu, aby sa k jeho zisteniam vyjadril, čím bola splnená podmienka definovaná v § 46 ods. 8, veta druhá

negatívne ovplyvniť. 4. Pokiaľ išlo o žalobcom namietané porušenie ustanovenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku, správny súd bol toho názoru, že vzhľadom na to, že správca dane v zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 20.06.2019 uviedol svoje presvedčenia o nesplnení zákonných podmienok na uznanie oslobodenia od dane z pridanej hodnoty a tým, že sa konateľ žalobcu v tej istej zápisnici zrozumiteľne vyjadril, že „bude vyvíjať snahu, aby správcovi dane v najbližšej dobe predložil dôkazy a doklady preukazujúce jeho tvrdenie“, bol naplnený zmysel snahy o odstránenie pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených bez toho, aby bolo potrebné príliš formalistický použiť termíny „oznámiť“ pochybnosti žalobcu a „vyzvať“ ho na ich

6. K žalobcom namietanému nedodržaniu lehoty na poskytnutie informácie podľa čl. 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 správny súd uviedol, že daňová kontrola u žalobcu bola vykonávaná od 07.12.2016 do 18.10.2017 a potom od 12.05.2018 do 27.06.2018, kedy boli žalobcovi doručené protokoly z daňovej kontroly, pričom tento úkon sa považuje za ukončenie daňovej kontroly (§ 46 ods. 9 písm. a/ Daňového poriadku). Daňová kontrola bola od 19.10.2017 do 11.05.2018 prerušená z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej len „MVI“) do Českej republiky. Spolu teda netrvala viac ako 365 dní, a preto neprekročila zákonom stanovenú lehotu jedného roka.

Správny súd preto uzavrel, že prerušenie daňovej kontroly vykazuje známky zákonnosti, a preto v danom prípade nedošlo k prekročeniu lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku. 7. K hmotno-právnej stránke a k tvrdeniu žalobcu, že si splnil svoje dôkazné povinnosti a nedostatky na strane českého odberateľa mu nemôžu byť pripisované na ťarchu správny súd konštatoval, že deklarovanie uskutočnenia obchodov výlučne predložením formálnych dokladov nemôže samo o sebe slúžiť na uznanie splnenia podmienok pre oslobodenie od dane, ale musí byť preukázané, že k uskutočneniu obchodov aj reálne došlo tak ako je to uvedené na predložených dokladoch. Rozhodujúci je preto faktický stav a nie stav formálne vykázaný. Z administratívneho spisu jednoznačne vyplývalo, že správca dane preveroval skutočnosti uvedené na predložených faktúrach, a to aj v spolupráci so zahraničným (českým) správcom dane, pričom výsledkom tohto preverovania boli zistenia, na základe ktorých dospel k záveru, že uskutočnenie obchodov tak, ako to bolo deklarované predloženými formálnymi dokladmi nebolo bez pochybností preukázané. Odberateľ žalobcu - spoločnosť Guerin Trade, s.r.o., ktorý

Takisto sa českému správcovi dane nepodarilo skontaktovať ani s jediným spoločníkom konateľom spoločnosti Guerin Trade s.r.o., pánom Vladimírom Mišurom. Zo zápisnice o ústnom pojednávaní konanom dňa 02.10.2018, kde bol ako svedok vypočutý pán Milan Havránek, konateľ spoločnosti Guerin Trade, s.r.o. v období od 03.11.2014 do 06.04.2016 vyplývajú jeho tvrdenia, ktoré sú v rozpore so skôr uvádzanými

Podľa ďalšieho vyjadrenia pána Havránka mala preprava zo Slovenska do Česka skončiť v Hornej Bečve a nie v Hrušanoch nad Jevišovkou ako to bolo uvedené na potvrdeniach o prijatí tovaru. Na uvedenom ústnom pojednávaní pán Havránek k svojmu vyjadreniu vyplývajúcemu z písomného prehlásenia zo dňa 25.06.2018 o tom, že preprava začala v obci Kľušov a skončila v Hrušovanoch pod Jevišovkou povedal, že sa pomýlil. Uvedený priebeh udalostí nemohol správca dane preveriť ani u pána V., ktorý mal podľa pána Havránka na základe ústnej dohody s ním uzavretej a za odmenu 600 eur za každú cestu fakturovaný tovar premiestniť do miesta určenia, nakoľko

II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie

10. Sťažovateľ argumentoval rozsudkom Súdneho dvora vo veci C-273/11 Mecsek-Gabona Kft, v ktorom Súdny dvor podal všeobecne záväzný výklad článku 138 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES vo veci obdobnej. V konkrétnom prípade kupujúci Guerin Trade, s.r.o. nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník už na území Slovenska. Zároveň sa zaviazal prepraviť

bolo povinnosťou správcu dane zaťažiť daňou z pridanej hodnoty odberateľa spoločnosť Guerin Trade, s.r.o. Správny súd tým, že nereagoval na túto argumentáciu citovaným rozsudkom Súdneho dvora a ani k nemu nezaujal žiadne stanovisko, bolo podľa porušené jeho právo na spravodlivý a riadny súdny proces.

protokoly. 12. Rovnako nesúhlasil s posúdením námietky týkajúcej sa nedodržania lehoty na vykonanie daňovej kontroly z dôvodu prekročenia lehoty stanovenej v článku 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 pre MVI. V tejto súvislosti odkázal na rozsudok sp. zn. 4Sžfk/62/2018 zo dňa 02.07.2019.

13. Podľa názoru sťažovateľa správny súd nerozlišuje medzi povinnosťou správcu dane umožniť kontrolovanému daňovému subjektu realizovať jeho právo uvedené v § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku a povinnosťami správcu dane podľa § 46 ods. 5 Daňového

oboznámený. K tomuto oboznámeniu so zistenými skutočnosťami poslúžila správcovi dane zápisnica č. 101197025/2018 zo dňa 20.06.2018. Po prečítaní vopred pripravenej zápisnice konateľ žalobcu skonštatoval, že sú to pre neho nové informácie, trval na tom, že obchod bol legálne zrealizovaný a že odberateľ si stroje prevzal v sídle žalobcu s tým, že ich prepraví do Českej republiky. Zároveň sa zaviazal predložiť ďalšie dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, pričom správca dane mu na splnenie tejto povinnosti stanovil lehotu kratšiu, ako to ustanovuje § 27 ods. 2, druhá veta Daňového poriadku.

Správca dane preukázateľne neoznámil svoje pochybnosti o realizovanom obchode s odberateľom Guerin Trade, s.r.o. a ani nevyzval žalobcu, aby tento nejasnosti, ktoré správca dane v priebehu daňovej kontroly nadobudol, vysvetlil, resp. aby pravdivosť údajov riadne preukázal. Nesplnenie tejto zákonnej povinnosti správcu dane, ktorá sa viaže výlučne k priebehu daňovej kontroly, spôsobuje nezákonnosť a nezákonným sa stáva po takto vykonanej daňovej kontrole aj vyrubovacie konanie, čo má za následok nezákonné rozhodnutie o vyrubení dane či určení

III. Konanie pred kasačným súdom

16. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. 17. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Košiciach č.k. 8S/69/ 2019-57 zo dňa 20. mája 2021, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 101026710/2019 zo dňa 02.05.2019 potvrdzujúceho prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 100203009/2019 zo dňa 16.01.2019. Správca dane v uvedenom rozhodnutí podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku určil sťažovateľovi rozdiel na dani z pridanej hodnoty v sume 38333,33 eura za zdaňovacie obdobie október 2015. 18. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane vykonal u daňového subjektu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až december 2015, ktorá začala dňa 07.12.2016 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 104294826/2016 zo dňa 14.11.2016. V období od 17.10.2017 do 11.05.2018 bola preušená z dôvodu MVI. Daňová kontrola bola ukončená dňa 27.06.2018 doručením Protokolu č. 101235311/2018 spolu s Výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Obsahom tohto protokolu boli zistenia, výsledkom ktorých bol správcom dane vyčíslený rozdiel na dani za zdaňovacie obdobia marec v sume 41666,67 eura a október 2015 v sume 38333,33 eura. Obsahom administratívneho spisu je aj Protokol č. 101235310/2018 zo dňa 27.06.2015, týkajúci sa zvyšných desiatich mesiacov roka 2015, kde správca dane nezistil rozdiel dane z pridanej hodnoty.

21. Podľa § 6 ods. 1 SPP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

23. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/.

Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

25. Podľa § 61 ods. 5 Daňového poriadku ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 26. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom

dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru.

29. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku krajského súdu po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu, pričom nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa kasačný súd stotožňuje v celom rozsahu.

31. K aplikácii rozsudku Súdneho dvora vo veci C-273/11 Mecsek-Gabona Kft. na predmetný prípad kasačný súd uvádza, že správny súd v odôvodnení rozsudku v bode 79 dodal, že správny súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkmi konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania s odkazom na judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva, Ústavného súdu Slovenskej republiky, Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, týkajúcej sa požiadaviek riadneho odôvodnenia rozsudku súdu (napr. Kraska c. Švajčiarsko z 29. apríla 1993, García Ruiz c. Španielsko z 21. januára 1999, nález Ústavného súdu Slovenskej republiky z 22. októbra 2015 sp. zn. II. ÚS 675/2014-40, uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky z 3. júla 2003 sp. zn. IV. ÚS 115/03-14, prípadne sp. zn. IV. ÚS 112/05, alebo sp. zn. I. ÚS 117/

prevzatí od dodávateľa boli prepravené na iné miesto, z ktorého mali byť ďalej prepravené do Českej republiky, údaje na predložených potvrdeniach o prijatí tovaru boli sporné, pretože tvrdenie o tom, že prepravu vykonala spoločnosť Guerin Trade, s.r.o. nezodpovedalo skutočnosti, keďže podľa tvrdení bývalého konateľa spoločnosti Guerin Trade, s.r.o. táto spoločnosť prepravu len zabezpečila, nie vykonala, rovnako preprava zo Slovenska do Česka mala podľa vyjadrení konateľa spoločnosti Guerin Trade, s.r.o. skončiť v Hornej Bečve, nie v Hrušovanoch pod Jevišovkou, ako to bolo uvedené na potvrdeniach o prijatí tovaru, bývalý konateľ spoločnosti Guerin Trade, s.r.o. čestne prehlásil (písomné prehlásenie zo dňa 25.06.2018), že preprava začala v obci Kľušov a skončila v Hrušovanoch pod Jevišovkou. Kasačný súd dodáva, že pre právne posúdenie veci je rozhodujúci faktický stav a nie stav formálne vykázaný.

Lehota na vyjadrenie a označenie, resp. predloženie dôkazov nesmie byť kratšia ako 15 pracovných dní od doručenia výzvy. 33. V druhom prípade správca dane teda doručuje daňovému subjektu protokol bez výzvy, ak sa daňovou kontrolu nezistí žiadny rozpor v tom, akú sumu mal kontrolovaný daňový subjekt podľa hmotnoprávnych daňových zákonov zaplatiť alebo vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa hmotnoprávnych daňových zákonov a skutočným stavom, t.j. tým, akú sumu daňový subjekt zaplatil, vykázal alebo na akú sumu si daňový subjekt uplatnil nárok.

35. K sťažnostnému bodu nedodržania lehôt pri MVI kasačný súd nekonštatuje nezákonnosť daňovej kontroly z dôvodu prekročenia zákonnej dĺžky jej trvania a poukazuje na individuálne okolnosti prípadu obsiahnuté v bode 73 odôvodnenia krajského súdu, s ktorými sa stotožňuje. Kasačný súd v tejto súvislosti tiež dáva do pozornosti rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-186/20 HYDINA SK s.r.o. z 30.09.2021. Súdny dvor Európskej únie dal na otázky položené Najvyšším súdom Slovenskej republiky odpoveď: „Článok 10 nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty v spojení s jeho odôvodnením 25 sa má vykladať v tom zmysle, že nestanovuje lehoty, ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením.“ Kasačný súd odkazuje na tento výklad nariadenia, ktorý

36. K námietke porušenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku správcom dane kasačný súd uvádza, že ani túto námietku nevzhliadol ako dôvodnú, pretože zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 101197025/2018 zo dňa 20.06.2019 nevyplýva nesúhlas sťažovateľa s dohodnutým termínom na predloženie dôkazov. Taktiež nie je pravdivé tvrdenie sťažovateľa, že krajský súd sa tejto námietke nevenoval, pretože ju rozoberá v bode 71.

38. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal.

V Bratislave dňa 22. marca 2023