4Sfk/44/2025
ECLI:SK:NSSSR:2025:1020200616.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Správny súd v Bratislave
- Sp. zn. 1. inštancie
- BA-1S/103/2020
- IČS
- 1020200616
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LL.M. a členov senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD. a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobkyne (sťažovateľka): Advokátska kancelária JUDr. Radomír Bžán, s.r.o., so sídlom Nám. Ľ. Štúra 2, 811 02 Bratislava, IČO: 36861227, právne zastúpený: JUDr. Petronela Toporcer Zavacká, LL.M., advokátka, so sídlom Nám. Ľ. Štúra 2, 811 02 Bratislava, IČO: 50172492, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100487006/2020 zo dňa 21.02.2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k. BA- 1S/103/2020 - 136 zo dňa 23. januára 2025, takto
rozhodol:
I. Rozsudok Správneho súdu v Bratislave č. k. BA-1S/103/2020 - 136 zo dňa 23. januára 2025 sa zrušuje a vec sa vracia Správnemu súdu v Bratislave na nové konanie. II. Sťažovateľke sa priznáva právo na úplnú náhradu trov konania.
Odôvodnenie
I. Konanie pred správnym súdom
1. Správny súd v Bratislave (ďalej aj „správny súd“) rozsudkom č. k. BA-1S/103/2020 - 136 zo dňa 23. januára 2025 rozhodol tak, že podľa ust. § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobkyňa domáhala preskúmania zákonnosti a následne zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100487006/2020 zo dňa 21.02.2020.
2. V odôvodnení rozsudku uviedol, že predmetom konania pred správnym súdom bolo preveriť zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného, ako aj postup predchádzajúci jeho vydaniu, a to v medziach žalobných bodov, v rámci ktorých žalobkyňa primárne napádala potrebu aplikácie širšieho výkladu § 156 ods. 1 daňového poriadku, a teda že za nezaplatenie alebo neodvedenie dane sa nemôže považovať neodvedenie z objektívnej príčiny spôsobenej právoplatným výrokom rozhodnutia orgánu verejnej moci, ako aj potrebu dbania na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov v zmysle § 3 ods. 1 daňového poriadku, a teda celkovo spornou bola otázka, či je porušením daňových predpisov, ak daňové orgány pri vyrubení úroku z omeškania nezohľadnili/ nezapočítali škodu spôsobenú štátom daňovému subjektu.
3. Správny súd nevidel vo výklade § 156 ods. 1 daňového poriadku (upravujúceho, že správca dane vyrubí úrok z omeškania, ak daňový subjekt nezaplatí alebo neodvedie v ustanovenej lehote alebo v ustanovenej výške daň) priestor pre širší výklad, ktorého sa domáhala žalobkyňa - že toto neplatí pre prípad nezaplatenia dane z objektívnej príčiny spôsobenej právoplatným výrokom rozhodnutia orgánu verejnej moci. Žalobkyňou uvedený výklad podľa správneho súdu nijako nevyplýva z textu zákonného ustanovenia ani z účelu zákona. Správny súd sa stotožnil so záverom žalovaného o zákonnosti postupu podľa § 156 daňového poriadku, ktorý ustanovuje daňovému orgánu jednoznačný postup v prípade nezaplatenia dane daňovým subjektom v ustanovenej lehote alebo v ustanovenej výške, kedy správca dane v podstate nemá inú možnosť, ako vyrubiť úrok z omeškania.
4. Za danej situácie správny súd (rovnako ako daňové orgány) nevyhovel námietkam žalobkyne, v ktorých namietala proti vyrubeniu úroku z omeškania spočívajúcim v tom, že omeškanie žalobkyne priamo zapríčinil štát nezákonným príkazom na zaistenie peňažných prostriedkov (t. j. ujmu, ktorú spôsobil štátu sám štát, musí zaplatiť žalobkyňa) z dôvodu, že v prvom rade je tu potrebné vyriešiť podstatnú otázku zodpovednosti štátu za škodu.
V prípade vyhodnocovania predpokladov vzniku zodpovednosti a rozsahu zodpovednosti štátu za škodu, spôsobu a rozsahu náhrady škody, dodržania stanovených lehôt, a prípadného následného priznania nároku na náhradu škodu je osobitným zákonom č. 514/2003 Z. z. stanovený presný postup pri náhrade škody spôsobenej pri výkone verejnej moci, zahŕňajúci napríklad aj obligatórne predbežné prerokovanie nároku na písomnú žiadosť poškodeného s príslušným orgánom (v § 15). Uskutočnenie postupu podľa zákona č. 514/2003 Z. z. žalobkyňa nepreukázala.
Okrem toho pre účely vyhodnocovania zodpovednosti štátu za škodu by bolo potrebné vykonať riadne dokazovanie, pričom nie je v kompetencii daňových orgánov ani správneho súdu vykonať postup podľa uvedeného zákona, rozhodnúť o nároku na náhradu škody a tento rovno „započítať“ s vzniknutým úrokom z omeškania.
V danom prípade nebolo možné urobiť jednoduché konštatovanie o náhrade škody, ako to navrhovala žalobkyňa; treba nasledovať zákonné postupy, a to v tomto prípade čo sa týka daňových záležitostí - postup podľa daňových predpisov a čo sa týka náhrady škody - postup podľa všeobecných alebo osobitných predpisov o náhrade škody.
5. Otázka náhrady škody nie je pre daňové orgány pritom nijako súvisiacou otázkou s predmetom príslušného daňového konania a nie je nijako podstatná pre rozhodnutie daňových orgánov. Správny súd uviedol, že škoda žalobkyni vznikne až samotným zaplatením úroku z omeškania, teda nie skôr ako pred jeho vyrubením daňovým orgánom ani jeho zaplatením
daňovým subjektom. Pre rozhodovanie daňových orgánov bolo v danom prípade rozhodujúce iba to, či žalobkyňa zaplatila včas a v ustanovenej výške daň alebo nie a čas trvania omeškania, nie náhrada škody, ktorá nastupuje až po vyrubení a zaplatení úroku z omeškania.
6. Správny súd nebol názoru, že by uvedeným postupom daňových orgánov došlo k porušeniu § 3 ods. 1 Daňového poriadku, v zmysle ktorého sa pri správe daní dbá na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Pod zachovávaním práv a právom chránených záujmov daňových subjektov nemožno rozumieť nárok na/automatické započítanie (rozhodnutím nepriznanej) náhrady škody s vyrubovanou daňou alebo úrokom. Rovnako má súd za to, že v danom prípade nedošlo napadnutými rozhodnutiami ani k porušeniu ďalších namietaných práv alebo princípov, ako práva žalobkyne vlastniť majetok, či iných ústavnoprávnych princípov.
7. Z rovnakých dôvodov správny súd nevyhovel ani návrhu žalobkyne na peňažnú moderáciu v zmysle § 192 SSP, keďže tento dôvodil rovnakými dôvodmi. Zároveň žalobkyňa ani netvrdila a ani nie sú splnené podmienky na aplikáciu peňažnej moderácie, ktorými sú v zmysle citovaného ustanovenia - neprimeranosť výšky peňažného plnenia alebo likvidačnosť výšky peňažného plnenia pre žalobkyňu. Správny súd tvrdil, že dôvod, ktorý uvádzala žalobkyňa a spočíva v spôsobení ujmy štátom, nepatrí medzi dôvody umožňujúce pristúpiť k peňažnej
moderácii. Navyše § 156 ods. 5 daňového poriadku aplikovaný správcom dane a žalovaným upravuje spôsob výpočtu úroku z omeškania z dlžnej sumy tak, že určuje pevnú sadzbu toho úroku, a to štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky, resp. ak táto sadzba nedosiahne 15 %, pri výpočte sa použije ročná úroková sadzba 15 %, bez možnosti správnej úvahy o výške vyrubeného úroku z omeškania.
V takomto prípade neexistuje iná možnosť výpočtu daného úroku z omeškania, pričom súd môže aj v prípade moderácie rozhodnúť len v medziach zákona, a teda opäť len tak, ako mohol podľa daňového poriadku rozhodnúť daňový orgán, t. j. len v medziach zákonom stanovenej sadzby, v tomto prípade jedinej možnosti fixne stanoveného výpočtu úroku z omeškania. V zmysle § 157 Daňového poriadku sú stanovené úľavy zo sankcie alebo odpustenie sankcie, medzi ktoré opäť patrí len vážne ohrozenie výživy daňového subjektu alebo odkázaných osôb, v ostatných zákonom stanovených prípadoch na to nie je právny nárok, pričom opäť nejde o dôvody, ktoré by žalobkyňa spĺňala.
II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenia
8. Proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave podala žalobkyňa v procesnom postavení sťažovateľky (ďalej len ako „sťažovateľka“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa ust. § 440 ods. 1 písm. g), f) SSP a navrhla, aby kasačný súd v zmysle ust. § 462 ods. 2 rozhodol tak, že rozsudok Správneho súdu v Bratislave zmení tak, že druhostupňové rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím daňového úradu zruší a vec vráti daňovému úradu na ďalšie konanie. Súčasne si uplatnila náhradu trov konania.
9. V dôvodoch kasačnej sťažnosti sťažovateľka napádala interpretačnú rovinu argumentácie rozsudku správneho súdu, ktorá sa procesne prejavuje primárne vo vade nesprávneho právneho posúdenia podľa ust. § 440 ods. (1) písm. g) SSP, avšak taktiež aj vo vade nesprávneho procesného postupu znemožňujúceho účastníčke konania, aby uskutočnila jej patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces podľa ust. § 440 ods. (1) písm. f) SSP, a to vo forme nedostatočného odôvodnenia napádaného rozsudku.
10. Zdôraznila, že jej bol vyrubený úrok z omeškania z dôvodu, že daň uhradila až po odklade, o ktorý bola nútená požiadať výlučne a len z dôvodu, že peňažné prostriedky, z ktorých malo dôjsť k úhrade dane, boli zaistené Príkazom na zaistenie, ktorý bol ako neústavný zrušený Ústavným súdom spolu s konštatovaním zásahu do práv sťažovateľky.
11. Počas doby zaistenia sťažovateľka žiadala aj o obmedzenie zaistenia peňažných prostriedkov osobitne na ten účel, aby jej bolo umožnené uhradiť daň, a teda aby predišla nutnosti žiadať o odklad, čomu nebolo vyhovené. 12. Sťažovateľka mala za to, že urobila všetko preto, aby mohla daň uhradiť bez toho, aby bola nútená požiadať o odklad - zo strany štátu jej to však nebolo umožnené, a to nezákonným/ neústavným spôsobom - Príkazom na zaistenie.
13. Podľa jej názoru jej štát nezákonne znemožnil zaplatiť daň, v dôsledku čoho bola nútená požiadať o odklad dane, za čo si v súčasnosti štát žiada „kompenzáciu“, t. j. úrok z omeškania, ako paušalizovanú náhradu škody. 14. Štát nielenže sťažovateľke spôsobil ujmu samotným Príkazom na zaistenie, ktorý Ústavný súd zrušil pre jeho protiústavnosť, ale v súčasnosti na túto ujmu nadväzuje ďalšou, keďže sťažovateľke vyrubil úrok z omeškania práve preto, že pre Príkaz na zaistenie nemohla uhradiť
daň. 15. V kontexte tejto veci zdôraznila, že samotný úrok z omeškania je považovaný za paušalizovanú náhradu za ujmu spôsobenú štátnemu rozpočtu v dôsledku omeškania so zaplatením dane. 16. Jedinou a výlučnou príčinou, pre ktorú došlo k požiadaniu o odklad platenia dane, bol protiprávny (a z toho dôvodu následne zrušený) Príkaz na zaistenie.
17. Sťažovateľka má za to, že v predmetnej veci ust. § 156 ods. (1) Daňového poriadku poskytuje daňovým orgánom dostatočný priestor na to, aby predišli rozhodnutiu zakladajúcemu zjavnú nespravodlivosť a popierajúcemu samotný účel úroku z omeškania, a teda aj tohto ustanovenia Daňového poriadku.
18. Toto ustanovenie, rešpektujúc jeho gramatické znenie, ale zároveň aj účel (náhrada škody spôsobená štátnemu rozpočtu omeškaním so zaplatením) možno vykladať tak, že za „nezaplatenie v ustanovenej lehote alebo v lehote určenej v rozhodnutí“ sa nebude považovať prípad, keď došlo k žiadosti o odklad dane len a výlučne z dôvodu, že daňovému subjektu bolo preukázateľne znemožnené uhradiť daň z dôvodov na strane štátu.
19. Analogicky v tejto súvislosti poukázala na ust. § 522 zákona č. 40/1964 Z. z. Občiansky zákonník v znení neskorších predpisov (Občiansky zákonník), v zmysle ktorého veriteľ je v omeškaní, ak neprijal riadne ponúknuté plnenie alebo neposkytol v čase plnenia súčinnosť potrebnú na splnenie dlhu. Podľa ust. § 523 Občianskeho zákonníka za čas veriteľovho omeškania nie je dlžník povinný platiť úroky.
20. Veriteľom je v tomto prípade štát, ktorý dlžníkovi - žalobkyni neposkytol súčinnosť, neuvoľnil jej peňažné prostriedky ani na účely úhrady dane, veriteľ teda sám znemožnil dlžníkovi uhradiť daň v danom čase, a preto je neprípustné v tomto prípade hovoriť o omeškaní dlžníka a o vzniku jeho povinnosť platiť úroky z omeškania, a to obzvlášť v situácii, keď bol následne Príkaz na zaistenie zrušený Ústavným súdom z dôvodu jeho protiústavnosti a nezákonnosti. Navyše, daňový úrad zriadil na všetky bankové účty sťažovateľky záložné právo, čím mu úplne znemožnil nakladať s akýmikoľvek finančnými prostriedkami, hoci aj na
inom účte. 21. Rovnakú logiku je potrebné a nutné uplatniť podľa názoru sťažovateľky, ak nemá dôjsť k zjavne absurdnej a nespravodlivej aplikácii tohto ustanovenia aj v kontexte tejto veci, pričom znenie a účel ust. § 156 ods. 1 Daňového poriadku to umožňuje.
22. Ak štát znemožnil zaplatenie dane v ustanovenej alebo určenej lehote (neposkytol súčinnosť), potom daňový subjekt nemôže byť v omeškaní, a teda nemôže mu byť vyrubený úrok z omeškania. Extenzívny výklad spojenia „nezaplatenie v ustanovenej alebo určenej lehote“ v takejto špecifickej situácii plne zodpovedá aj požiadavkám spravodlivosti, ale aj účelu a podstate úroku z omeškania.
23. Správny súd podľa názoru sťažovateľky na uvedené v plnej miere rezignoval, keď v bode 19. napádaného rozsudku de facto iba stroho skonštatoval, že „nevidel vo výklade § 156 ods. 1 daňového poriadku (. . .) priestor pre širší výklad, ktorého sa domáhal žalobca (.
. .). Žalobcom uvedený výklad nijako nevyplýva z textu zákonného ustanovenia ani z účelu zákona.“ 24. Sťažovateľka poukázala na právnu vetu už citovaného judikátu Ústavného súdu, ktorú z hľadiska jej ratio možno analogicky aplikovať aj na predmetnú vec: „V právnom štáte nemôže byť pochybenie štátneho orgánu, či už vo forme ústavne nekonformného výkladu nedokonalej právnej úpravy, ktorá opomína prípadné vrátenie platby dane vyrubenej až po uplynutí zákonnej lehoty, alebo vo forme rozhodovacej činnosti správcu dane v priamom rozpore so zákonom, na ťarchu účastníka administratívneho konania, ktorý ju nijako nezapríčinil a ani nedisponoval oprávnením nepriaznivé následky zvrátiť.“
25. Ratio takejto právnej vety spočíva v tom, že ak došlo k pochybeniu zo strany štátu, ktoré účastník nijako nezapríčinil a nemal možnosť zvrátiť, uvedené nemôže byť na jeho ťarchu. 26. Uvedeným postupom daňových orgánov a následne aj správneho súdu, ktorý tento postup aproboval, dochádza k hrubému zásahu do majetkových práv sťažovateľky, konkrétne do práva vlastniť majetok (resp. práva na pokojné užívanie majetku) garantovaného čl. 20 ods. 1 Ústavy a čl. 1 Dodatkového protokolu k Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd.
27. Tento zásah však podľa názoru sťažovateľky nie je len nezákonný (v dôsledku nesprávnej interpretácie), ale je neudržateľný aj vo svojich aplikačných dôsledkoch, pretože nie je vhodný (nesleduje legitímny cieľ - v tomto prípade nemôže naplniť podstatu úroku z omeškania, ako paušalizovanej náhrady škody, pretože ide o škodu, ktorú štát spôsobil sám sebe), nie je nevyhnutný (štát má nepochybne iné nástroje ako kompenzovať škodu, ktorú spôsobil sám sebe, tým, že ju vyrubí tretiemu subjektu) a naviac nespĺňa požiadavku proporcionality v užšom slova zmysle - konkrétne, v tomto prípade tu nemožno hovoriť o zachovaní spravodlivej rovnováhy medzi verejným záujmom a právami sťažovateľky tak, ako sa to štandardne pri aplikácii testu proporcionality zo strany Ústavného súdu, ako aj Európskeho súdu pre ľudské práva vyžaduje pri posudzovaní zásahov do práva vlastniť majetok. Ide teda o hrubo disproporčný zásah do uvedených práv sťažovateľky.
28. Správny súd tak bol povinný podľa jej názoru nielen zvážiť interpretačné alternatívy aplikovaného ustanovenia Daňového poriadku, ale posúdiť aj aplikačné dopady z pohľadu zásahu do majetkových práv, ako práv zasiahnutých rozhodnutiami správcu dane, pričom na tento zásah sťažovateľka poukázala aj v samotnej správnej žalobe. Uvedené však správny súd
opomenul. 29. Sťažovateľka konštatovala, že správny súd napádaným rozsudkom rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci podľa ust. § 440 ods. 1 písm. g) SSP a vzhľadom na absenciu relevantného odôvodnenia v tejto časti napádaný rozsudok zaťažil aj vadou podľa ust. § 440 ods. 1 písm. f) SSP.
30. V zmysle procesnej roviny argumentácie mala podľa správneho súdu sťažovateľka uvedenú údajne tvrdenú škodu uplatniť postupom podľa zákona č. 514/2003 Z. z. 31. Sťažovateľka považuje za neudržateľné, ak štát argumentuje, že správny postup (v situácii, kedy štát sťažovateľke vyrubil paušalizovanú náhradu škody spôsobenej štátu za oneskorenie spôsobené štátom), nie je ten, že štát nevyrubí takúto samoúčelnú náhradu škody, ale ten, že sťažovateľka, ktorej bola takáto povinnosť nesprávne vyrubená, ju musí najprv zaplatiť, a potom má následne iniciovať nové samostatné konanie o náhrade škody podľa zákona č. 514/2003 Z. z.
32. Rovnako považovala sťažovateľka za nutné zdôrazniť, že procesná rovina argumentácie správneho súdu opomína, že v zmysle existujúcej judikatúry by žaloba podaná podľa zákona č. 514/2003 Z. z. neuspela, a teda ani v takejto absurdnej situácii by nemohla byť účinným prostriedkom nápravy.
33. Sťažovateľka poukázala na judikát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, konkrétne rozsudok sp. zn. 3Cdo 32/2007 zo dňa 29.3.2007 (R 28/2008), ktorého právna veta znie: „Plnenie povinnosti, ktorá vyplýva z predpisu spadajúceho do oblasti verejného (daňového) práva, nemôže byť škodou v zmysle zákona č. 58/1969 Zb. o zodpovednosti za škodu spôsobenú rozhodnutím orgánov štátu alebo jeho nesprávnym úradným postupom.“
34. Argumentácia správneho súdu tak stavia sťažovateľku do vyslovene absurdnej situácie - keďže ho odkazuje na ďalšie a iné súdne konanie, napriek tomu, že z judikatúry je zrejmé, že v danom konaní by mu nebola poskytnutá náprava. 35. Ďalej uviedla, že je zrejmé, opierajúc sa o právnu vetu citovaného judikátu, že ak by sťažovateľka takúto samostatnú žalobu podala, v danej veci by nemohla dosiahnuť úspech a možno predpokladať, že v danej veci by práve civilný súd zdôraznil, že nakoľko ide o plnenie povinnosti vyplývajúcej z daňového predpisu a vyrubenej správcom dane, táto skutočnosť mala byť napadnutá v rámci správneho súdnictva (argumentáciou o nezákonností takýchto rozhodnutí), a nie v rámci konania podľa zákona č. 514/2003 Z .z., a to najviac za situácie, kedy uvedené rozhodnutia správcu dane ani len neboli zrušené (viď ust. § 6 ods. (1) Zákona č. 514/2003 Z. z.).
36. To, že pre účinnú nápravu pre sťažovateľku je relevantná súdna ochrana práve v konaní o správnej žalobe proti rozhodnutiam správcu dane, a nie v konaní podľa zákona č. 514/2003 Z. z., tak okrem iného vyplýva aj z toho, že právnym základom majetkovej ujmy sťažovateľky sú práve rozhodnutia, ktoré sú predmetom tohto správneho súdneho konania; inak povedané, nebyť týchto rozhodnutí, žiadna takáto ujma nevznikne - sťažovateľka preto logicky napadla právny základ uvedenej ujmy. Povinnosť uhradiť úroky z omeškania je verejno-právnou povinnosťou vyplývajúcou z daňového predpisu, následne vyrubenou správcom dane, čo v zmysle judikátu vylučuje jej kvalifikovanie ako škody na účely zákona č. 514/2003 Z. z.; - naviac, na uplatnenie si náhrady škody podľa zákona č. 514/2003 Z. z. sa zároveň vyžaduje zrušenie nezákonného rozhodnutia, a práve toho sa sťažovateľka v konaní o správnej žalobe
domáhala. Zdôraznila, že sa v správnom súdnom konaní domáhala zrušenia právneho základu majetkovej ujmy, ktorá je sekundárnou ujmou spôsobenou Príkazom na zaistenie; ak by sa domáhala škody na tomto základe v konaní podľa zákona č. 514/2003 Z. z., „narazila“ by na (z pohľadu sťažovateľky problematické) posudzovanie príčinnej súvislosti aplikované konštantnou judikatúrou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, v zmysle ktorej „vzťah príčiny a následku musí byť (.
. .) priamy, bezprostredný, neprerušený; nestačí, ak je iba sprostredkovaný“8 - v prípade sťažovateľky je povinnosť zaplatiť úrok z omeškania sekundárnou povinnosťou, ktorá vznikla rozhodnutím o vyrubení, následkom ktorej (zaplatením dane) vznikla žalobcovi majetková ujma, ktorej prvotnou (primárnou) príčinou je pochybenie štátu vo forme nezákonného Príkazu na zaistenie - a hoci je podstata a dôvod vyrubenia úroku z omeškania zrejmá, je ňou pochybenie štátu, formalistické posudzovanie príčinnej súvislosti v kontexte špecifika prejedávanej veci nepochybne vedie k záveru, že žaloba podľa zákona č. 514/2003 Z. z. by ani pri zohľadnení tejto otázky nemohla byť účinným prostriedkom nápravy.
37. Vzhľadom na uvedené je podľa sťažovateľky zrejmé, že procesná rovina argumentácie správneho súdu neobstojí, stojí na nesprávnom právnom posúdení veci, opomína podstatné skutočnosti, ktoré správny súd, rešpektujúc zásadu iura novit curia vedieť mohol a mal, a ktoré v odôvodnení napádaného rozsudku žiadnym spôsobom nezohľadnil, čo vedie aj k vade nedostatočného odôvodnenia.
38. Jediným bodom, ktorým sa správny súd vysporiadaval (podľa sťažovateľky) s jej argumentáciou nadväzujúcou na jeho primárny kasačný petit, je bod 19. napádaného rozsudku, ktorý pritom neobsahuje žiadnu relevantnú argumentáciu, ale iba ničím neodôvodnené konštatovanie o „nevidení“ priestoru pre širší výklad. Body 20. - 22. napádaného rozsudku sa netýkajú skutočnej argumentácie sťažovateľky, ale správnym súdom vykonštruovanej (neexistujúcej) argumentácie nesprávne pripísanej žalobcovi.
39. Sťažovateľka tvrdila, že správny súd rezignoval na poskytnutie ochrany jej práv, či ju priam znemožnil, pričom to bol práve on, ktorý mal zhojiť nezákonné konanie Úradu špeciálnej prokuratúry a žalovaného. 40. Bez relevantnej argumentácie aproboval neudržateľnú situáciu, kedy na nezákonné rozhodnutie (Príkaz na zaistenie následne zrušený Ústavným súdom) nadväzuje ďalšie nezákonné a neúčelné rozhodnutie hrubo zasahujúce do majetkovej sféry sťažovateľky.
41. Naviac uvedený postup správny súd odôvodnil odkazom na konanie, ktoré v zmysle existujúcej judikatúry, vzhľadom na predmet tejto veci, nemôže priniesť sťažovateľke nápravu uvedenej neudržateľnej situácie, v dôsledku čoho žaloba podľa zákona č. 514/2003 Z. z. nemôže predstavovať účinný prostriedok nápravy.
42. Zjavne nezákonnú situáciu, kedy bol sťažovateľke vyrubený úrok z omeškania vo výške takmer 190000 € z dôvodu nezákonného postupu štátu, ktorý mu znemožnil daň v danom čase zaplatiť, správny súd postavil do roviny, ktorá sťažovateľke znemožňuje akúkoľvek nápravu, čo zo strany štátu predstavuje sofistikované, ba priam šikanózne odopretie ochrany jeho práv. 43. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo dňa 16.04.2025 (č. l. 159 a nasl. spisu) uviedol, že v zmysle ust. článku 3 zákona č. 35/2019 Z. z. o finančnej správe a o zmene a doplnení niektorých zákonov na základe princípu zákonnosti príslušník finančnej správy pri výkone štátnej služby a nadriadený v služobných vzťahoch koná a rozhoduje v súlade s Ústavou Slovenskej republiky, právne záväznými aktmi Európskej únie, právnymi predpismi Slovenskej republiky a vnútornými predpismi. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že v rámci každého konania musia byť rešpektované kogentné ustanovenia zákona, ktoré imperatívne (donucujúco) upravujú právne vzťahy. Tieto sa prejavujú rôznymi zákazmi a príkazmi, ktoré
nie je možné obmedzovať alebo vylúčiť prejavom vôle. 44. Žalovaný konštatoval, že Daňový úrad Bratislava vychádzal pri vydaní rozhodnutia č.100868316/2019 zo dňa 03.05.2019, z kogentného ustanovenia § 156 ods. 1 zákona č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „Daňový poriadok“), ktorého imperatívne znenie uvádza: „Podľa ustanovenia § 156 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov správca dane vyrubí úrok z omeškania z dlžnej sumy podľa odseku 1. Pri výpočte úroku sa použije štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň vzniku daňového nedoplatku alebo v deň nasledujúci po dni, v ktorom mal byť preddavok na daň zaplatený alebo odvedený, alebo splátka dane zaplatená.
Ak štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 15%, pri výpočte úroku z omeškania sa použije ročná úroková sadzba 15%. Správca dane vyrubí úrok z omeškania za každý deň omeškania s platbou, začínajúc dňom nasledujúcim po dni jej splatnosti až do dňa platby vrátane alebo do dňa použitia daňového preplatku alebo vykonania kompenzácie podľa § 55 alebo do dňa začatia reštrukturalizačného konania; pri podaní dodatočného daňového priznania správca dane vyrubí úrok z omeškania z dlžnej sumy do dňa podania dodatočného daňového priznania. Úrok z omeškania z nezaplatenej dlžnej sumy môže správca dane vyrubiť aj priebežne. Úrok z omeškania sa počíta najdlhšie za štyri roky omeškania s platbou.“ Základná úroková sadzba Európskej centrálnej banky ku dňu 28.11.2017 predstavovala 0,00 %.
Vzhľadom k tomu, že štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahol 15 %, pri výpočte sa použila ročná úroková sadzba 15 %. Podľa ustanovenia § 161 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, zaokrúhľuje sa daň, preddavok na daň, úrok z omeškania, pokuta a úrok na desiatky eurocentov
nadol. 45. Finančné riaditeľstvo SR ako žalovaný konštatoval, že nie je orgánom kompetentným posúdiť a vyhodnotiť konkrétne procesné postupy uplatnené žalobcom voči Úradu špeciálnej prokuratúry, uznesenia vydané Úradom špeciálnej prokuratúry a nález Ústavného súdu č.
k.: I. ÚS 122/2018-123 zo dňa 30.01.2019. Správca dane, ani Finančné riaditeľstvo SR nevyhodnocuje správnosť postupu štátnych orgánov, ani nerozhoduje o tom, či týmito postupmi štátnych orgánov bola spôsobená ujma sťažovateľke. 46. Žalovaný má za to, že postupoval zákonným spôsobom, výlučne v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky a zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.
47. Žalovaný navrhol, aby Najvyšší správny súd SR ako kasačný súd po preskúmaní obsahu predloženého spisu zamietol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú podľa § 461 SSP a nepriznal trovy konania a právneho zastúpenia. 48. Sťažovateľka dňa 16.06.2025 prostredníctvom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky doručila do spisu repliku k vyjadreniu žalovaného ku kasačnej sťažnosti, v ktorej uviedla, že zo samotného Nálezu Ústavného súdu v spojení s príkazom na zaistenie jednoznačne vyplýva, že jej bolo objektívne znemožnené uhradiť daň v čase splatnosti a to, že príkaz na zaistenie bol pre jeho protiprávnosť Ústavným súdom zrušený. Sú to skutočnosti, ktoré vyplývajú z individuálnych aktov. Záver o nesprávnosti postupu štátnych orgánov v tomto prípade tak už bol uskutočnený ústavným súdom. Zdôraznila, že v rozhodovacej činnosti Ústavným súdom je možné identifikovať situácie, kedy súdy nepostupujú striktne podľa doslovného znenia zohľadňujúc absurdné dopady striktne gramatického výkladu v jednotlivých špecifických situáciách.
V tejto súvislosti poukazuje napríklad na rozsudok Krajského súdu v Prešove 6Co/ 136/2011 zo dňa 29.05.2012.
III. Konanie na kasačnom súde
49. Prejednávaná vec bola dňa 07.05.2025 predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej ako „kasačný súd“ alebo „Najvyšší správny súd“) ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu. Na kasačnom súde vec bola pridelená na rozhodnutie senátu 4S a je vedená pod sp. zn. 4Sfk/44/ 2025. Senát o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku. 50. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný podľa § 11 písm. g) SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§
443 SSP a § 444 SSP) oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP) smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP) a kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP v spojení s ust. § 441 SSP a § 453 SSP, a postupom podľa ust. § 455 SSP bez nariadenia pojednávania, dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná.
51. Z obsahu súdneho spisu kasačný súd zistil, že predmetom kasačnej sťažnosti je rozsudok Správneho súdu v Bratislave č. k. BA-1S/103/2020 - 136 z 23.01.2025, ktorým Správny súd v Bratislave zamietol podľa ust. § 190 SSP správnu žalobu, ktorou sa sťažovateľka domáhala preskúmania zákonnosti a následne zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100487006/2020 zo dňa 21.02.2020. 52.
Z obsahu administratívneho spisu mal kasačný súd za preukázané, že Daňový úrad v Bratislave (správca dane) rozhodnutím č. 100868316/2019 zo dňa 03.05.2019 (prvostupňovým rozhodnutím) vyrubil podľa ust. § 156 ods. 1 písm. a) zákona č. 536/2009 Z. z. o správne daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“), ktorým tento vyrubil sťažovateľke úrok z omeškania vo výške 188424,40 Eur za nezaplatenie dane z pridanej hodnoty vyrubenej podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie október 2017 v stanovenej lehote a v ustanovenej výške.
V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia uviedol, že sťažovateľka podala daňové priznanie k DPH za zdaňovacie obdobie október 2017 dňa 21.11.2017, v zmysle ktorého vlastná daňová povinnosť na úhradu predstavovala sumu 2520186, 53 Eur. Sťažovateľka uhradila dňa 24.01.2018 sumu 20478,01 Eur, dňa 24.02.2018 sumu 1435,36 Eur a odo dňa 30.05.2018 povolil správca dane sťažovateľke odklad platenia dane rozhodnutím z 18.05.2018.
Správca dane ďalej v tabuľke uvedenej v rozhodnutí uviedol výpočet sankčného úroku z omeškania vo výške 188424,40 Eur. 53. Proti tomuto rozhodnutiu podala sťažovateľka odvolanie, o ktorom bolo rozhodnuté rozhodnutím žalovaného č. 100487006/2020 zo dňa 21.02.2020 tak, že odvolanie bolo zamietnuté a prvostupňové rozhodnutie žalovaný správny orgán potvrdil.
54. Z obsahu administratívneho spisu mal kasačný súd ďalej za preukázané, že dňa 03.02.2015 uzatvorila sťažovateľka rámcovú zmluvu o poskytovaní právnych služieb so spoločnosťou MH Manažment2 (právnym nástupcom FNM) (Zmluva o PPS), na základe ktorej vznikol sťažovateľke záväzok poskytovať spoločnosti MH Manažment právne služby presne špecifikované v jednotlivých písomných objednávkach a spoločnosti MH Manažment vznikol záväzok zaplatiť sťažovateľke za poskytnuté právne služby odmenu.
55. Na základe Zmluvy o PPS v spojení s konkrétnou objednávkou poskytla sťažovateľka spoločnosti MH Manažment právne služby, za ktoré jej vznikol nárok na odmenu, ktorá bola po ďalšom vzájomnom rokovaní stanovená vo výške 15236226,00 EUR s DPH (Odmena).
56. V súlade so vzájomnou dohodou vystavila sťažovateľka spoločnosti MH Manažment dňa 10.10.2017 faktúru č. 17/VF/052 na sumu vo výške Odmeny, ktorá jej bola dňa 8.11.2017 zo strany spoločnosti MH Manažment uhradená.
57. Následne, dňa 9.11.2017 vydala NAKA3 uznesenie o začatí trestného stíhania pre obzvlášť závažný zločin porušovania povinností pri správe cudzieho majetku vo forme spolupáchateľstva v štádiu pokusu. 58. V ten istý deň vydal Úrad Špeciálnej prokuratúry 4 príkaz na zaistenie peňažných prostriedkov, sp. zn.: V GO-V-985-1/2017 (Príkaz na zaistenie), ktorým zakázal sťažovateľke nakladať so zaplatenou Odmenou.
59. Sťažovateľka ako platiteľ DPH v zmysle Zákona o DPH podala dňa 21.11.2017 daňové priznanie k DPH za zdaňovacie obdobie október 2017. Priznaná vlastná daňová povinnosť na úhradu predstavovala sumu vo výške 2520186,53 EUR splatnú dňa 27.11.2017.
60. Dňa 22.11.2017 podala sťažovateľka žiadosť o obmedzenie zaistenia peňažných prostriedkov predstavujúcich Odmenu v zmysle ust. § 95 ods. (8) Trestného poriadku, prostredníctvom ktorej žiadala Úrad špeciálnej prokuratúry, aby obmedzil zaistenie peňažných prostriedkov predstavujúcich Odmenu v rozsahu vzniknutej Daňovej povinnosti. 61. Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 05.12.2017, sp. zn.: VII/2 Gv 302/17/ 1000-13 zamietol Žiadosť o obmedzenie zaistenia, pretože ju nepovažoval za dôvodnú.
62. Dňa 11.12.2017 podala sťažovateľka proti Uzneseniu o zamietnutí Žiadosti o obmedzenie zaistenia sťažnosť v zmysle § 95 ods. (8) Trestného poriadku v spojení s ust. § 185 a nasl. Trestného poriadku, ktorú Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 23.01.2018, sp. zn.: VII/2 Gv 302/17/1000-25 zamietol, pretože ju tak, ako Žiadosť o obmedzenie zaistenia, nepovažoval za dôvodnú.
63. Ešte pred vydaním Uznesenia o zamietnutí sťažnosti 1 podala sťažovateľka dňa 19.12.2017 platobný príkaz za účelom úhrady daňovej povinnosti, ktorý však nebol (vzhľadom na skutočnosti vyššie) zrealizovaný. 64.
Dňa 22.12.2017 podala sťažovateľka žiadosť o zrušenie zaistenia peňažných prostriedkov predstavujúcich Odmenu v zmysle ust. § 95 ods. (8) Trestného poriadku, prostredníctvom ktorej žiadala Úrad špeciálnej prokuratúry, aby zrušil nezákonné zaistenie peňažných prostriedkov predstavujúcich jej Odmenu, a tak jej umožnil nakladať s ňou v súlade so všeobecne záväznými predpismi, okrem iného, aj za účelom splnenia svojich daňových povinností. 65. Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 24.01.2018, sp. zn.: VII/2 Gv 302/17/ 1000-26 zamietol Žiadosť o zrušenie zaistenia, pretože ju nepovažoval za dôvodnú.
66. Dňa 05.02.2018 podala sťažovateľka proti Uzneseniu o zamietnutí Žiadosti o zrušenie zaistenia sťažnosť v zmysle ust. § 95 ods. (8) Trestného poriadku v spojení s ust. § 185 a nasl. Trestného poriadku, ktorú Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 20.02.2018, sp. zn.: VII/2 Gv 302/17/1000-34 zamietol, pretože ju, tak ako Žiadosť o zrušenie zaistenia, nepovažoval za dôvodnú.
67. Dňa 06.02.2018 podala žalobkyňa v zmysle ust. § 57 Daňového poriadku žiadosť o odklad platenia DPH, o ktorej daňový úrad rozhodnutím zo dňa 18.05.2018, číslo 100893000/2018 vyhovel. 68. Dňa 30.01.2019 vydal Ústavný súd Slovenskej republiky (Ústavný súd) nález, sp. zn.: I. ÚS 122/2018-123, ktorým na základe ústavnej sťažnosti sťažovateľky rozhodol o porušení základných práv žalobkyne zo strany Úradu špeciálnej prokuratúry a zrušil Príkaz na zaistenie v spojení s Uznesením o zamietnutí Žiadosti o obmedzenie zaistenia a Uznesením o zamietnutí Žiadosti o zrušenie zaistenia a v spojení s Uznesením o zamietnutí sťažnosti 1 a Uznesením o zamietnutí sťažnosti 2 (Nález). Nález nadobudol právoplatnosť dňa 18.02.2019.
69. Následne sťažovateľka vykonala dňa 27.02.2019 úhradu daňovej povinnosti v príslušnom nezaplatenom rozsahu. 70. Po uhradení daňovej povinnosti v celom rozsahu vydal daňový úrad prvostupňové rozhodnutie, ktorým jej vyrubil úrok z omeškania za nezaplatenie Daňovej povinnosti vyrubenej podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie október 2017 v ustanovenej lehote a v ustanovenej výške.
71. Dňa 04.06.2019 bolo podané odvolanie proti prvostupňovému rozhodnutiu, v ktorom sťažovateľka namietala jeho nezákonnosť, nesprávnosť, neprimeranosť a nespravodlivosť. 72. Zároveň, dňa 04.06.2019 podala žalobkyňa z obdobných dôvodov ako Odvolanie, žiadosť o odpustenie alebo úľavu zo sankcií v zmysle ust. § 157 ods. (1) písm. c) Daňového poriadku.
73. Listom č.: 102030005/2019 zo dňa 26.08.2019 Daňový úrad oznámil sťažovateľke, že Žiadosti o úľavu nevyhovuje a úľavu nepovoľuje. 74. Dňa 08.11.2019 sťažovateľka podala na daňový úrad urgenciu na rozhodnutie o odvolaní a následne 05.12.2019 upozornenie na nečinnosť v rozhodovaní žalovaného o podanom odvolaní a žiadosti o odpustenie sankcie.
75. Následne žalovaný napádaným rozhodnutím až dňa 21.02.2020 potvrdil prvostupňové rozhodnutie daňového úradu.
IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu
76. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.
77. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.
78. Podľa ust. § 156 ods. 1 Daňového poriadku, úrok z omeškania správca dane vyrubí podľa ods. 2, ak daňový subjekt nezaplatí alebo neodvedie v ustanovenej lehote alebo v ustanovenej výške, alebo v lehote alebo výške určenej v rozhodnutí správcu dane: a) daň alebo rozdiel dane, b) preddavok na daň, c) splátku dane, d) vybraný preddavok na daň, e) daň vybranú zrážkou, f) zrazenú sumu na zabezpečenie dane
79. Podľa ods. 2 citovaného ustanovenia, správca dane vyrubí úrok z omeškania z dlžnej sumy podľa ods. 1. Pri výpočte úroku sa použije štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň vzniku daňového nedoplatku alebo v deň nasledujúci po dni, v ktorom mal byť preddavok na daň zaplatený alebo odvedený, alebo splátka dane
zaplatená. Pri vyrubení úroku z omeškania podľa odseku 9 sa použije základná úroková sadzba Európskej centrálnej banky platná v deň doručenia úplnej žiadosti členského štátu o vymáhanie pohľadávky. Ak štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 15 %, pri výpočte úroku z omeškania sa použije ročná úroková sadzba 15 %. Správca dane vyrubí úrok z omeškania za každý deň omeškania s platbou, začínajúc dňom nasledujúcim po dni jej splatnosti až do dňa platby vrátane alebo do dňa použitia daňového preplatku alebo vykonania kompenzácie podľa § 55; pri podaní dodatočného daňového priznania správca dane vyrubí úrok z omeškania z dlžnej sumy do dňa podania dodatočného daňového priznania. Úrok z omeškania z nezaplatenej dlžnej sumy môže správca dane vyrubiť aj priebežne. Úrok z omeškania sa počíta najdlhšie za štyri roky omeškania s platbou.
80. V preskúmavanej veci mal senát kasačného súdu nesporne za preukázané, že dňa 09.11.2017 boli sťažovateľke zaistené peňažné prostriedky na základe príkazu Úradu špeciálnej prokuratúry Slovenskej republiky, č. V GO-V-958-1/2017.
81. Dňa 21.01.2017 podala sťažovateľka daňové priznanie k DPH za zdaňovacie obdobie október 2017, daň za obdobie 2017 bola splatná 27.11.2017. 82. Dňa 22.11.2017 podala sťažovateľka žiadosť na Úrad špeciálnej prokuratúry o obmedzenie zaistenia finančných prostriedkov, o ktorej rozhodol Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 05.12.2017 tak, že žiadosť zamietol.
83. Dňa 27.11.2017 podala sťažovateľka žiadosť o odpustenie zmeškanej lehoty, na ktorú bolo oznámené listom zo dňa 20.12.2017, že daňový úrad jej nevyhovuje. 84. Dňa 19.12.2017 podala sťažovateľka platobný príkaz na úhradu uvedenej dlžnej sumy, ktorý však nebol zrealizovaný.
85. Dňa 22.12.2017 podala sťažovateľka ďalšiu žiadosť na Úrad špeciálnej prokuratúry o zrušenie zaistenia finančných prostriedkov, o ktorej rozhodol Úrad špeciálnej prokuratúry uznesením zo dňa 24.01.2018 tak, že žiadosť zamietol.
86. Dňa 06.02.2018 podala sťažovateľka na daňový úrad v zmysle ust. § 57 Daňového poriadku žiadosť o odklad platenia DPH. 87. Dňa 18.05.2018 bolo rozhodnutím správcu dane vyhovené žiadosti sťažovateľky a to na obdobie od doručenia predmetného rozhodnutia, t. j. 29.05.2018 až do 25.11.2019.
88. Nálezom Ústavného súdu I ÚS 122/2018 zo dňa 30.1.2019 bolo konštatované, že: - uznesením Úradu špeciálnej prokuratúry Generálnej prokuratúry Slovenskej republiky sp. zn. IIV/2 Gv 302/17/1000 z 20.02.2018 v spojení s uznesením Úradu Špeciálnej prokuratúry Slovenskej republiky sp. zn. IIV/2 Gv 302/17/1000 z 24.01.2018 - uznesením Úradu špeciálnej prokuratúry Generálnej prokuratúry Slovenskej republiky sp. zn. IIV/2 Gv 302/17/1000 z 23.01.2017 v spojení s uznesením Úradu Špeciálnej prokuratúry Slovenskej republiky sp. zn. IIV/2 Gv 302/17/1000 z 05.12.2017 - v spojení s príkazom Úradu špeciálnej prokuratúry Generálnej prokuratúry Slovenskej republiky na zaistenie peňažných prostriedkov sp. zn. V GO-V-985-1/2017 z 09.11.2017, práva sťažovateľky porušené boli.
89. Následne boli sťažovateľke finančné prostriedky odblokované, z ktorých dňa 27.02.2019 zaplatila celú dlžnú sumu 90. Vyrubený úrok z omeškania sa tak týka obdobia odo dňa splatnosti dane, t. j. 27.11.2017 do dňa účinnosti odkladu platenia DPH dňa 29.05.2018 (deň doručenia rozhodnutí o odklade). Toto časové rozmedzie vnímal správca dane ako 183 dní omeškania s riadnou platbou.
91. V zmysle ust. § 57 ods. 4 Daňového poriadku v znení účinnom do 31.08.2018 (v čase rozhodovania správcu dane), odklad platenia dane alebo platenie dane v splátkach môže správca dane povoliť najskôr odo dňa doručenia rozhodnutia o povolení odkladu platenie dane alebo rozhodnutia o povolení platenia dane v splátkach.
92. V zmysle ust. § 65 ods. 1 Daňového poriadku v znení účinnom do 31.08.2018, orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní rozhodne bezodkladne najneskôr však do 8 dní odo dňa začatia konania, ak to povaha veci pripúšťa a je tak možné urobiť na základe dokladov predložených daňových subjektov, inak rozhodne do 30 dní odo dňa začatia konania.
V osobitne zložitých prípadoch orgán príslušný na rozhodnutie rozhodne do 60 dní. 93. Podľa ods. 2 citovaného ustanovenia, ak vzhľadom na mimoriadnu zložitosť prípadu alebo iné závažné okolnosti alebo osobitnú povahu prípadu, nie je možné rozhodnúť ani v lehote do 60 dní, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť druhostupňový orgán. Ak rozhoduje druhostupňový orgán, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť ministerstvo, ak rozhoduje ministerstvo, minister. 94.
Podľa ods. 3 citovaného ustanovenia, ak orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní nemôže vo veci rozhodnúť v lehote do 60 dní, je povinný o tom písomne s uvedeným dôvodom upovedomiť daňový subjekt. 95. Správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom (§ 6 ods. 1 SSP). 96. Úlohou správneho súdu je posúdiť, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovala zákonom predpísané náležitosti, teda, či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotno-právnymi ako aj procesno- právnymi predpismi.
97. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúceho vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu nie je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.
98. Kasačný súd preskúmal rozsudok správneho súdu, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, ako aj napadnuté rozhodnutie žalovaného správneho orgánu a konanie mu predchádzajúce, a to najmä z toho pohľadu, či sa správny súd vysporiadal so všetkými zásadnými námietkami uvedenými v žalobe a z takto vymedzeného rozsahu či správne posúdil zákonnosť a správnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného správneho orgánu.
99. Senát Najvyššieho správneho súdu po oboznámení sa s rozsahom a dôvodmi kasačnej sťažnosti proti napadnutému rozsudku Správneho súdu v Bratislave, po jeho preskúmaní a po oboznámení sa s obsahom pripojeného administratívneho spisu konštatoval, že s dôvodmi kasačnej sťažnosti je možné sa stotožniť.
100. Z administratívneho spisu mal správny súd za preukázané, že sťažovateľke bola rozhodnutím prokurátora podľa ust. § 95 Trestného poriadku zablokovaná možnosť nakladať so svojím bankovým účtom. Toto rozhodnutie bolo neskôr v dôsledku nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky I ÚS 122/2018 - 123 zrušené.
101. Kasačný súd konštatoval, že v čase splatnosti daňovej povinnosti tak sťažovateľka objektívne nemala možnosť disponovať prostriedkami na účte a uhradiť z daných peňažných prostriedkov daň. Daňový úrad jej však aj napriek týmto skutočnostiam svojím prvostupňovým rozhodnutím vyrubil úrok z omeškania podľa ust. § 156 Daňového poriadku a toto rozhodnutie bolo potvrdené rozhodnutím žalovaného.
102. Z dikcie vyššie citovaného ustanovenia § 156 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva, že daňový subjekt je povinný zaplatiť úrok z omeškania, ak daň nezaplatí v lehote splatnosti. Vlastné znenie uvedenej právnej normy explicitne nerieši to, či stav nezaplatenia dane včas (ako predpoklad vzniku povinnosti zaplatiť úrok z omeškania), bol vyvolaný daňovým subjektom alebo okolnosťami mimo jeho dispozície.
103. Práve v tomto kontexte je však potrebné uviesť, že kasačný súd sa stotožnil s námietkou sťažovateľky, ktorou táto napádala odôvodnenie napadnutého rozsudku. Zo správnej žaloby je totiž zrejmé, že sťažovateľka fakticky nerozporovala skutočnosť, že pri jazykovom výklade účinnej právnej úpravy (§ 156 Daňového poriadku) jej povinnosť platiť úrok z omeškania vzniknúť mohla. Správnou žalobou sa domáhala interpretačného (súdneho) odklonu od jazykového znenia právnej úpravy, keď tvrdila, že ustanovenie § 156 Daňového poriadku nemôže byť vykladané tak, že ak je nezaplatenie dane včas vyvolané nezákonným úkonom štátu, aj tak je daňový subjekt povinný platiť úrok z omeškania podľa § 156 Daňového
poriadku. 104. Správny súd i napriek takto koncipovanej žalobnej argumentácii rezignoval na plnohodnotné odôvodnenie svojho zamietajúceho výroku, ktorý by uskutočnil aj s prihliadnutím na aspekty veci prezentované sťažovateľkou v texte správnej žaloby - poukazujúc na špecifické skutkové a právne okolnosti veci. Kasačný súd - po oboznámení sa s rozsudkom správneho súdu - dospel k záveru, že tento v podstate zreprodukoval, resp. zosumarizoval zákonné ustanovenia vzťahujúce sa na vec a následne formálne uzavrel, že orgány verejnej správy príslušnú právnu úpravu uplatnili v súlade s jej jednoznačným/jasným jazykovým znením, a preto tento ich postup odobril. Uplatnenie iných interpretačných metód (t. j. alternatív k jazykovému výkladu) a ich hodnotenie však z napadnutého rozsudku nevyplývajú. 105.
Naopak, z odôvodnenia napadnutého rozsudku vyplýva, akoby správny súd odklon od vlastného znenia právnej úpravy pripúšťal len v prípadoch, kedy je právna úprava nejednoznačná, resp. neurčitá. Kasačný súd zdôrazňuje, že práve v takých prípadoch ako je súdená vec je potrebné uplatniť taký výklad právnej úpravy, ktorý bude predstavovať vyššiu mieru ochrany základných práv a slobôd fyzických osôb a právnických osôb (k tomu porovnaj napr. nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 241/07 z 18. septembra 2008), v zmysle ktorého „ani záujem štátu na realizácii príjmovej stránky štátneho rozpočtu nemôže byť a nie je nadradený dodržiavaniu a rešpektovaniu práv, ktoré zákony priznávajú daňovým
subjektom. Za situácie, kde právo umožňuje rozdielny výklad, nemožno pri riešení prípadu obísť fakt, že na poli verejného práva (daňového práva) štátne orgány môžu konať len to, čo im zákon výslovne umožňuje (na rozdiel od občanov, ktorý môžu konať všetko, čo nie je zakázané). Z tejto maximy potom vyplýva, že pri ukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého vlastníctva, sú orgány verejnej moci povinné šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. Inak povedané, v prípade pochybností sú povinné (orgány verejnej moci) postupovať miernejšie - in dubio mitius.“ - obdobne porovnaj napr. závery Ústavného súdu Českej republiky v náleze sp. zn. IV. ÚS 666/02 z 15. decembra 2003 a i.). 106.
Na strane druhej, kasačný súd dodáva, že niektoré ústavnoprávne aspekty môžu odôvodňovať interpretačný odklon od znenia zákona aj v prípadoch, kedy je právna úprava z jazykového hľadiska jednoznačná. Z textu správnej žaloby je nesporné, že sťažovateľka sa domáhala práve alternatívneho výkladu, a to prihliadajúc na špecifiká súdenej veci.
107. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na vybrané rozhodnutia najvyšších súdnych autorít, ktoré s uvedeným súvisia. Z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky - sp. zn. III. ÚS 274/07 vyplýva, že: „Orgány aplikujúce správne právo, a spomedzi nich osobitne sudcovia pri rozhodovaní v správnom súdnictve, sú oprávnení nedostatky zákonnej právnej úpravy svojím výkladom odstraňovať. [.
. .] Sudca pri interpretácii normy správneho práva nesmie tvoriť, ale môže odhaľovať a formulovať vzťahy medzi jednotlivými právnymi normami vychádzajúc z účelu a zmyslu právnej úpravy. Jedinou požiadavkou, ktorá je pri tom na sudcu kladená, je ústavná konformita výkladu (čl. 152 ods. 4 ústavy).“ Z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky - sp. zn. I. ÚS 155/2017 vyplýva právny názor,
že: „Ústavný súd ďalej konštatuje, že orgánom verejnej moci a predovšetkým všeobecným súdom nemožno tolerovať pri interpretácií zákonných ustanovení prílišný formalistický postup, ktorý vedie k zjavnej nespravodlivosti. Všeobecný súd nie je absolútne viazaný doslovným znením zákona, ale môže a musí sa od neho odchýliť, ak to vyžaduje účel zákona, história jeho vzniku, systematická súvislosť alebo niektorý z ústavnoprávnych princípov. Pri výklade a aplikácii právnych predpisov teda nemožno opomínať ich účel a zmysel, ktorý nie je vyjadrený len v slovách a vetách toho-ktorého zákonného predpisu, ale i v základných princípoch právneho štátu.“ (k tomu pozri aj rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky - sp. zn. 10Sžk/39/
2017) Podobný záver je zrejmý aj z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky - sp. zn. III. ÚS 341/07: „Nevyhnutnou súčasťou rozhodovacej činnosti súdov zahŕňajúcej aplikáciu abstraktných právnych noriem na konkrétne okolnosti individuálnych prípadov je zisťovanie obsahu a zmyslu právnej normy uplatňovaním jednotlivých metód právneho výkladu.
Ide vždy o metodologický postup, v rámci ktorého nemá žiadna z výkladových metód absolútnu prednosť, pričom jednotlivé uplatnené metódy by sa mali navzájom dopĺňať a viesť k zrozumiteľnému a racionálne zdôvodnenému vysvetleniu textu právneho predpisu“, „V prípadoch nejasnosti alebo nezrozumiteľnosti znenia ustanovenia právneho predpisu (umožňujúceho napr. viac verzií interpretácie) alebo v prípade rozporu tohto znenia so zmyslom a účelom príslušného ustanovenia, o ktorého jednoznačnosti niet pochybnosti, možno uprednostniť výklad e ratione legis pred doslovným gramatickým (jazykovým) výkladom.“
106. Obdobne - napr. aj na nález Ústavného súdu Českej republiky Pl. ÚS 33/97 - „Naprosto neudržitelným momentem používání práva je jeho aplikace, vycházející pouze z jeho jazykového výkladu. Jazykový výklad představuje pouze prvotní přiblížení se k aplikované právní normě. [.
. .] Mechanická aplikace abstrahující, resp. neuvědomující si, a to buď úmyslně, nebo v důsledku nevzdělanosti, smysl a účel právní normy, činí z práva nástroj odcizení a absurdity.“ 107. V zhode so správnym súdom, ani senát kasačného súdu nespochybňuje znenie právnej normy - citovaného ustanovenia (§ 156 Daňového poriadku), avšak má za to, že správny súd bol pri svojom rozhodovaní povinný ustanovenia zákona vykladať aj s ohľadom na ich účel v spojení s aplikáciou na konkrétne skutkové okolnosti veci.
108. Je nesporné, že znenie ust. § 156 Daňového poriadku neobsahuje žiadne výnimky, z formálneho hľadiska ide o objektívnu sankciu bez prihliadnutia na zavinenie daňového subjektu (pozn. kasačného súdu - úrok z omeškania je ako ustanovenie § 156 Daňového poriadku zaradené do podčasti zákona s označením „Sankcie“, preto kasačný súd použil uvedený všeobecný pojem). Napriek tejto skutočnosti je však potrebné, aby správny súd, resp. daňový úrad v rámci svojej rozhodovacej činnosti uplatňovali ústavnoprávne princípy vzťahujúce sa na výkon verejnej moci (napr. princíp proporcionality a princíp rovnosti na právach podľa článku 1 ods. 1 Ústavy SR, článku 13 Ústavy SR) a plnohodnotne vyhodnotili aspekt, že sťažovateľka - v podmienkach súdenej veci - nebola schopná splniť svoju povinnosť zaplatiť daň včas z dôvodov bez jej zavinenia.
109. Nemožnosť daň zaplatiť nielenže nebola vyvolaná sťažovateľkou, ale v konaní bolo nesporne preukázané, že omeškanie s úhradou dane vzniklo v dôsledku rozhodnutia orgánu verejnej moci (blokovanie peňažného účtu sťažovateľky orgánom štátu).
O ktorom bolo následne Ústavným súdom Slovenskej republiky ustálené, že bola uskutočnená v rozpore s objektívnym právom. Naviac, sťažovateľka mala v rozhodnom čase na dotknutom peňažnom účte dostatok peňažných prostriedkov na úhradu dane a preukázateľne aj uskutočnila úkon, ktorým si túto povinnosť mienila včas splniť - a to zadaním platobného príkazu vo svojej banke, ktorý sa však nezrealizoval z dôvodu protiprávneho blokačného úkonu.
110. Kasačný súd je názoru, že dané ustanovenie Daňového poriadku je potrebné vykladať ústavno-konformným výkladom a interpretovať ho aj v súlade s princípmi spravodlivosti a proporcionality, pričom z napadnutého rozsudku nevyplýva, že by sa správny súd o takýto výklad pokúsil, a to najmä s prihliadnutím na okolnosti uvedené v tomto rozsudku.
111. V rozsudku identifikoval kasačný súd len všeobecný záver správneho súdu o tom, že „v danom prípade nedošlo napadnutými rozhodnutiami ani k porušeniu ďalších namietaných práv alebo princípov, ako práva žalobcu vlastniť majetok, či iných ústavnoprávnych princípov“ (bod 22 rozsudku), ale absentujú v ňom vlastné myšlienkové pochody správneho súdu, ktoré k tomuto záveru viedli.
112. Kasačný súd ďalej uvádza, že úvahy správneho súdu o tom, že sťažovateľka má možnosť uplatňovať si voči štátu nárok na náhradu škody - podľa osobitného právneho predpisu - považoval v tomto konaní za predčasné. Sťažovateľka sa nedomáhala prieskumu nezohľadnenia alebo nezapočítania škody, ale priamej súdnej interpretácie súvisiacich zákonných ustanovení (najmä § 156 Daňového poriadku) v ústavnoprávnom kontexte, a to s prihliadnutím na skutkové špecifiká súdenej veci (k tomu pozri napr. body 48, 50, 51. 54 správnej žaloby a i.) tak, že ako daňový subjekt sa ani nemohla dostať do omeškania s platbou dane (keďže túto nezaplatila z dôvodov vyvolaných štátom), a preto jej ani nemohla vzniknúť povinnosť platiť úrok z omeškania (a to napriek vlastnému zneniu ustanovenia § 156 Daňového poriadku). 113.
Sťažovateľka vo vzťahu k orgánom verejnej správy (o moderáciu úroku žiadala aj v daňovom konaní žiadosť zo dňa 03.06.2019 podľa § 157 Daňového poriadku), ako aj vo vzťahu k správnemu súdu uplatnila návrh týkajúci sa moderácie úroku z omeškania. Správny orgán - hoci vedel o nezákonnom zablokovaní peňažného účtu sťažovateľky, nevyužil žiadnu zákonnú možnosť ako situáciu zohľadniť. Obdobne, ani správny súd nevyhovel návrhu sťažovateľky o moderáciu úroku z omeškania podľa príslušných ustanovení SSP.
114. Podľa ust. § 157 ods. 3 citovaného zákona, finančné riaditeľstvo na žiadosť subjektu odpustí sankciu z dôvodov uvedených v odseku 1 písm. a) alebo môže povoliť úľavu zo sankcie alebo odpustiť sankciu z dôvodov uvedených v ods. 1 b) a c). Ak výška sankcie v jednotlivom prípade nepresiahne, ak ide a) o fyzickú osobu sumu 166000,-Eur, b) o právnickú osobu sumu 1660000,- Eur.
115. Podľa ods. 4 daňový úrad/colný úrad na žiadosť daňového subjektu odpustí sankciu z dôvodov uvedených v ods. 1 písm. a) alebo môže povoliť úľavu zo sankcie alebo odpustiť sankciu z dôvodov uvedených v ods. 1 písm. b), c),ak výška uloženej sankcie v jednotlivom prípade, ak ide o a) fyzickú osobu sumu 33200,- Eur, b) právnickú osobu sumu 332000,-
Eur. 116. Podľa ods. 6 citovaného ustanovenia, žiadosť o povolenie úľavy zo sankcie alebo odpustenie sankcie sa predkladá správcovi dane. Správca dane je povinný túto žiadosť postúpiť príslušnému orgánu, ak nie je príslušný o nej rozhodnúť. Odpustiť sankciu alebo povoliť úľavu zo sankcie možno podľa odseku 1 a odsekov 3 až 5 len v súlade s osobitným predpisom. O povolení úľavy zo sankcie alebo odpustení sankcie sa vydáva rozhodnutie, proti ktorému nemožno podať odvolanie. O nevyhovení žiadosti daňového subjektu o povolenie úľavy zo sankcie alebo odpustenie sankcie sa zašle daňovému subjektu písomné oznámenie; v takomto prípade sa rozhodnutie nevydáva.
117. Podľa § 192 SSP, správny súd môže na základe výsledkov ním vykonaného dokazovania rozsudkom znížiť výšku peňažného plnenia alebo peňažnej náhrady škody, ktoré boli priznané napadnutým rozhodnutím orgánu verejnej správy alebo opatrením orgánu verejnej správy, ak to žalobkyňa navrhovala a priznaná výška peňažného plnenia alebo peňažnej náhrady škody je neprimeraná alebo voči žalobkyni likvidačná.
118. Podľa § 198 SSP Správny súd môže na základe výsledkov ním vykonaného dokazovania na návrh žalobcu rozsudkom a) zmeniť druh alebo výšku sankcie, aj keď orgán verejnej správy pri jej uložení nevybočil zo zákonného rámca správnej úvahy, ak táto sankcia je neprimeraná povahe skutku alebo by mala pre žalobcu likvidačný charakter, b) upustiť od uloženia sankcie, ak účel správneho trestania možno dosiahnuť aj samotným prejednaním veci. Podľa § 198 ods. 2 SSP, správny súd môže podľa odseku 1 rozhodnúť len tak, ako mohol podľa osobitného predpisu rozhodnúť orgán verejnej správy.
119. Vychádzajúc aj z vyššie uvedených ustanovení je vo všeobecnosti potrebné uviesť, že moderácia je nástrojom súdnej kontroly, ktorým môže správny súd zasiahnuť do výšky požadovaného peňažného plnenia, resp. sankcie, ak by jej plné uplatnenie bolo napr. neprimerané alebo neprimerane tvrdé. Rozhodovanie o moderácii sa teda týka zmiernenia/ zníženia alebo odpustenia peňažného plnenia uloženého správnym orgánom (§ 192 SSP) alebo sankcie (§ 198 SSP). Podmienky pre jej uplatnenie však SSP neurčuje identicky (§ 192, 198), a preto aj odôvodnenie uplatnenia, príp. neuplatnenia moderácie v konkrétnej veci musí byť správnym súdom jednoznačné a najmä nemôžu byť pochybnosti o tom, ako posudzoval správny súd plnenie, o moderáciu ktorého žalobkyňa žiadala. Uvedené totiž následne dopadá na kritériá, ktoré sú pri moderácii relevantné.
120. Nerealizovanie moderácie súdom, odôvodnil správny súd v napadnutom rozsudku tým, že úrok vyčíslený správnym orgánom bol určený v súlade so všeobecne záväznou právnou úpravou a nezistil preto dôvody opodstatňujúce moderáciu. Doplnil, že § 156 ods. 5 Daňového poriadku upravuje spôsob výpočtu úroku z omeškania z dlžnej sumy, keď podľa správneho súdu, v takomto prípade neexistuje iná možnosť výpočtu daného úroku z omeškania.
Práve v tomto kontexte skonštatoval, že súd môže aj v prípade moderácie rozhodnúť len v medziach zákona, a teda opäť len tak, ako mohol podľa Daňového poriadku rozhodnúť daňový orgán, t. j. len v medziach zákonom stanovenej sadzby - v tomto prípade jedinej možnosti fixne stanoveného výpočtu úroku z omeškania. Napokon uviedol, že v zmysle § 157 Daňového poriadku sú stanovené úľavy zo sankcie alebo odpustenie sankcie, medzi ktoré opäť patrí len vážne ohrozenie výživy daňového subjektu alebo odkázaných osôb, v ostatných zákonom stanovených prípadoch na to nie je právny nárok, pričom opäť nejde o dôvody, ktoré by - podľa správneho súdu - sťažovateľka spĺňala.
121. K týmto záverom správneho súdu kasačný súd uvádza, že z odôvodnenia napadnutého rozsudku nie je zrejmé, či správny súd možnosť moderácie skúmal cez prizmu ustanovenia § 192 SSP (peňažná moderácia) alebo ustanovenia § 198 SSP (sankčná moderácia).
V bode 23 napadnutého rozsudku sa síce uvádza, že sťažovateľ o moderáciu žiadal podľa § 192 SSP a rovnako v bode 13 napadnutého rozsudku správny súd odcitoval ustanovenie § 192 SSP (ako súvisiacu právnu úpravu), avšak v bod 23 napadnutého rozsudku následne uvádza, že „súd môže aj v prípade moderácie rozhodnúť len v medziach zákona, a teda opäť len tak, ako mohol podľa daňového poriadku rozhodnúť daňový orgán, t. j. len v medziach zákonom stanovenej sadzby, v tomto prípade jedinej možnosti fixne stanoveného výpočtu úroku z omeškania“.
Odkazuje tiež na ustanovenie § 157 Daňového poriadku, ktoré upravuje úľavu zo sankcie alebo odpustenie sankcie a konštatuje, že môže „rozhodnúť len tak, ako mohol podľa osobitného predpisu rozhodnúť orgán verejnej správy“, čím naznačil, že vec posudzoval cez prizmu ustanovenia § 198 SSP ako sankčnú moderáciu, čo však nezodpovedá tomu, že o žalobe ako celku konal ako o všeobecnej správnej žalobe (t. j. nie ako o žalobe vo veci správneho trestania). Čiže jeho odôvodnenie v tomto smere je zmätočné.
122. Nesprávne právne posúdenie veci videl kasačný súd jednak v nesprávnom vyhodnotení postupu správneho orgánu, ktorého vyššie uvedené pochybenia správny súd odignoroval, keď tento rezignoval na skúmanie možnosti iného výkladu § 156 Daňového poriadku ako je jazykový výklad a svoje rozhodnutie v naznačenom smere neodôvodnil, ako aj v tom, že sám postupoval rovnako nesprávne, keď sa otázke peňažnej moderácie podľa ust. § 192 SSP (podľa návrhu sťažovateľky) primerane nevenoval, resp. nevenoval sa vôbec, keďže napadnutý v rozsudok v predmetnej časti vykazuje určitú mieru zmätočnosti najmä v tom, či podmienky moderácie hodnotil správny súd podľa § 192 SSP alebo podľa § 198 SSP.
123. Keďže zákonné predpoklady pre moderáciu podľa § 192 SSP a § 198 SSP nie sú identické a existujú medzi nimi podstatné rozdiely (a to najmä v tom, či je správny súd viazaný právnym režimom, ktorý mal pôvodne správny orgán - § 198 ods. 2 SSP), v novom konaní bude potrebné, aby správny súd zaujal vo veci jednoznačný hodnotiaci postoj k tomu, či o žalobe konal ako o všeobecnej správnej žalobe alebo ako o žalobe vo veci správneho trestania, aby tomu prispôsobil samotné konanie vo veci a aby jednoznačne odôvodnil, ktorý z týchto režimov moderácie (§ 192 SSP vs. § 198 SSP) je potrebné aplikovať.
124. Odhliadnuc od toho, že rozsudok vykazuje zmätočnosť v tom, či správny súd moderáciu posudzoval podľa § 192 SSP alebo § 198 SSP, Najvyšší správny súd už len pre úplnosť uvádza, že aj právny názor správneho súdu o absolútnej nemožnosti sankciu modifikovať pre prípadné zákonné limity a kogentnosť právnej úpravy nemusí z ústavnoprávneho hľadiska obstáť (ak by aj správny súd v ďalšom konaní vyhodnotil úrok z omeškania tvoriaci predmet tohto konania ako sankciu pre účely aplikácie § 198 SSP). V tejto súvislosti poukazuje kasačný súd napr. na právny názor vyslovený Najvyšším súdom Slovenskej republiky (sp. zn. 4Sžf/85/2012) - „Právna istota a spravodlivosť, ako princípy materiálneho právneho štátu nepripúšťajú v individuálnych prípadoch aplikovanie sankcií, ktoré sú zjavne neproporcionálne a neprimerané povahe skutku a jeho dôsledkom, a to ani v prípade, ak zákonodarca sankciu vyjadril takou výlučnou úpravou.
Podľa čl. 152 ods. 4 Ústavy SR výklad a uplatňovanie zákonov musí byť v súlade s ústavou, v danom prípade s jej čl. 1 ods. 1 (Pozri uznesenie III.ÚS 247/07, rozsudok NS SR 4Sžo/72/2010, 3Sžf/32/2007).“ Tým Najvyšší správny súd netvrdí, že uvedený názor je na súdenú vec plne použiteľný, ale posúdenie relevancie predmetných záverov dáva ho do pozornosti správnemu súdu pre účely nového konania vo veci.
125. Ako už kasačný súd naznačil vyššie, inštitút peňažnej moderácie predstavuje právny prostriedok, ktorého cieľom je zabezpečiť, aby požadované peňažné plnenie alebo sankcia ukladaná správnym orgánom bola primeraná, spravodlivá a proporcionálna, vo vzťahu k závažnosti protiprávneho konania, ale najmä ku konkrétnym okolnostiam prípadu.
126. Vzhľadom na to, že správny súd bude opätovne skúmať dôvodnosť žaloby ako celku a sekundárne aj návrhu žalobkyne na moderáciu, poukazuje kasačný súd na fakt, že zmyslom moderácie je zabrániť neprimeranému trvalému alebo formalistickému prístupu zo strany správnych orgánov vo vzťahu k dotknutým subjektom, a tým predchádzať porušeniu - okrem iných - zásady primeranosti, ako jednej zo zásad právneho štátu.
127. Kasačný súd v tejto súvislosti zdôrazňuje, že moderácia nie je „dobrovoľným gestom“ správcu dane a v konečnom dôsledku ani správneho súdu, ale zákonom predpokladanou povinnosťou príslušného orgánu zvážiť všetky okolnosti veci a predmetnú žiadosť následne v zákonných medziach riadne posúdiť, pričom v prípade, ak sú na taký postup splnené podmienky, je dôvodné, aby bolo žiadosti o moderáciu vyhovené. Samotný inštitút moderácie (či už v konaní pred orgánom verejnej správy alebo správnym súdom) je totiž - okrem iných - zákonným nástrojom na riadnu implementáciu medzinárodnoprávnych záväzkov, ktoré štát
má. Demonštratívne je v tejto súvislosti možné uviesť, že podľa článku 13 ods. 4 Ústavy SR a článku 1 Protokolu k Dohovoru musí byť akýkoľvek zásah do majetku primeraný sledovanému cieľu. 128. Ak teda sťažovateľka v správnej žalobe o moderáciu požiadala, práve z dôvodu významu tohto právneho inštitútu v právnom poriadku Slovenskej republiky bolo dôvodné, aby sa predmetným návrhom správny súd čo najpodrobnejšie zaoberal a aby detailne odôvodnil aj svoje závery.
129. Napokon, pozornosti kasačného súdu neušla ani ďalšia skutočnosť, ktorá sa javí byť vo veci podstatnou. Podľa ust. § 63 ods. 3 Daňového poriadku, má správca dane rozhodnúť (o žiadosti o odklad s platením) štandardne do 30 dní od podania žiadosti.
Kasačný súd konštatuje, že toto rozhodnutie bolo v tomto prípade vydané až po viac ako troch mesiacoch od podania žiadosti. Úrok z omeškania, ktorý má sťažovateľka zaplatiť podľa rozhodnutí tvoriacich súdny prieskum pritom zahŕňa aj časový úsek, počas ktorého bolo konané o jej žiadosti o odklad platenia dane. I keď uvedené je formálne súladné s vtedy účinným právnym predpisom (pozn.: účinok odkladu mohol nastať najskôr ku dňu doručenia rozhodnutia o povolení odkladu, t. j. povinnosť platiť úrok zahŕňal aj časový úsek samotného konania o žiadosti), je nesporné, že v podmienkach súdenej veci sa od sťažovateľky požaduje úhrada úroku za omeškanie, ktoré nielenže sama nespôsobila, ale naviac aj za časový úsek, ktorý sa kasačnému súdu javí ako neprimerane dlhý (najmä prihliadajúc na to, že samotné odôvodnenie rozhodnutia správneho orgánu, ktorým bol odklad platby povolený, je tvorený štyrmi vetami). Nedá sa v tejto súvislosti opomenúť, že neskoršia zákonná úprava uvedený inštitút zmenila, a to tak, že účinky odkladu môžu byť povolené ku dňu splatnosti samotnej dane, a to dokonca aj
spätne. 130. V tomto prípade bolo nesporne preukázané, že omeškanie s úhradou dane vzniklo na strane sťažovateľky v dôsledku nezákonného rozhodnutia orgánu verejnej moci a nemožno jej preto vytýkať zavinenie ani spravodlivo požadovať, aby znášala plnú ekonomickú ťarchu úroku, resp. takáto striktná požiadavka vyplývajúca z čisto jazykového výkladu právnej normy by musela byť dostatočne odôvodnená aj v kontexte potreby vylúčenia iných interpretačných metód, čo však správny súd v napadnutom rozsudku neurobil. Príslušný správny orgán, resp. minimálne správny súd mali preto skúmať a vyčerpávajúco odôvodniť najmä to, či absencia zavinenia s omeškaním platby dane predstavuje - v podmienkach súdenej veci - dôvod hodný osobitného zreteľa, či plná výška úroku nepredstavuje - v okolnostiach súdenej veci - neprimeraný zásah do majetkových práv sťažovateľky, resp. či nie je na mieste tento úrok znížiť, resp. odpustiť práve berúc do úvahy okolnosti veci a pod.
131. Ako to vyplýva z tohto rozsudku vyššie, v predmetnej veci bola sťažovateľka objektívne neschopná zaplatiť daň, nakoľko jej účet bol blokovaný rozhodnutím Úradu špeciálnej prokuratúry, ktoré ale následne Ústavný súd zrušil ako protiústavné. Navyše nie je možné opomenúť skutočnosť, že správca dane porušil svoju zákonnú povinnosť, keď nerozhodol o žiadosti o odklade platenia v zákonom predpokladanej lehote (§ 61 ods. 3 Daňového poriadku), čím prispel k právnej neistote sťažovateľky. Je nesporné, že sa správny súd s týmito skutočnosťami nezaoberal, a preto jeho rozhodnutie trpí vadou nedostatočného odôvodnenia a nesprávneho právneho posúdenia.
132. Nie je správna argumentáciu správneho súdu, že za danej situácie a pri jednoznačnom znení právnej úpravy nemohol - bez ďalšieho - vyhovieť námietkam žalobkyne ohľadom vyrubenia, resp. výšky vyrubeného úroku z omeškania. Práve naopak, pri svojej rozhodovacej činnosti bol povinný špecifiká tohto prípadu skúmať, zohľadniť a podrobne odôvodniť, čo však
neurobil. 133. Napokon je možné zhrnúť, že správny súd fakticky zamietnutie žaloby a aj neuskutočnenie moderácie odôvodnil v podstate jazykovým výkladom ustanovenia § 156 Daňového poriadku, pričom neprihliadal na špecifickosť skutkových okolností veci a na ústavnoprávny kontext veci. Z uvedených dôvodov potom neposkytol sťažovateľke ani vyčerpávajúce odôvodnenie toho, prečo jej argumentácia vo veci nie je (najmä v ústavnoprávnom kontexte) relevantná.
134. S takýmto postupom sa však senát kasačného súdu nemohol stotožniť. Poukazujúc na dôvody už uvedené, preto Najvyšší správny súd napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie s tým, že správny súd sa v novom konaní opätovne vysporiada s podanou správnou žalobou. Preskúma a vyhodnotí, či v skutkových a právnych okolnostiach súdenej veci nie je - (aj vzhľadom na rozhodnutia najvyšších súdnych autorít) - dôvodné uplatniť taký výklad súvisiacej právnej úpravy, ktorý prezentovala sťažovateľka v správnej
žalobe. Správny súd explicitne vyhodnotí, či sa právna úprava vzťahujúca na vec nejaví v špecifikách posudzovanej veci neprípustnou z dôvodu neakceptovateľného formalizmu (v ústavnoprávnom kontexte) a svoje závery podrobne odôvodní. Zároveň sa opätovne vysporiada s moderačným návrhom sťažovateľa, jednoznačne uvedie, či tento posudzoval podľa § 192 SSP alebo podľa § 198 SSP a meritórne sa s predmetným návrhom vyčerpávajúco vysporiada. 135.
Jednou z najdôležitejších súčastí základného práva na dostatočné odôvodnenie súdneho rozhodnutia je povinnosť súdu vyrovnať sa s argumentami a návrhmi účastníkov súdneho konania. Pri vymenovaní rozsahu povinností súdu vyrovnať sa s argumentami účastníkov konania je potrebné vychádzať aj z rozhodovacej činnosti Európskeho súdu, rovnako aj z judikatúry Ústavného súdu SR. V tomto prípade senát kasačného súdu poukazuje napríklad na rozhodovaciu činnosť Európskeho súdu vo veci Vetrenko vs. Moldavsko, rozhodnutie Ústavného súdu sp. zn. IV. ÚS 296/09, analogicky napr. na rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 2Afs/24/2005, ako aj na ďalšiu a fakticky konštantnú judikatúru týkajúcu sa potreby riadneho odôvodnenia rozsudku.
136. Je možné uviesť, že čím dôkladnejšia a podrobnejšia je argumentácia účastníka konania, tým musí byť dôkladnejšia aj argumentácia konajúceho súdu. Ak súd na konkrétne a podrobné argumenty účastníka konania zareaguje iba všeobecným konštatovaním (napr. potvrdením jednoznačného znenia právnej úpravy vzťahujúcej sa na vec, avšak bez konkrétnej reakcie na rozsiahle argumenty žalobkyne), takáto argumentácia súdu nemôže byť považovaná za konkrétny protiargument a nemôže byť ani považovaná za dostatočné vyrovnanie sa so vznesenými argumentami účastníka konania.
137. V preskúmavanej veci je možné konštatovať, že správny súd sa nedostatočným spôsobom zaoberal vznesenými námietkami uvedenými v správnej žalobe, resp. vo vzťahu k odôvodneniu neuplatnenia moderácie vykazuje rozsudok znaky zmätočnosti, nejednoznačnosti, ktoré skutočnosti je potrebné reparovať v rámci ďalšieho konania pred správnym súdom.
138. Kasačný súd z vyššie uvedených dôvodov aplikoval ust. § 462 ods. 1 SSP a preskúmavaný rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie s tým, že tento je viazaný právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP).
139. O trovách konania bolo rozhodnuté v súlade s ust. § 167 ods. 2 v spojení s ust. § 467 ods. 3 SSP tak, že úspešnej sťažovateľke priznal právo na úplnú náhradu trov konania, o ktorej výške rozhodne správny súd samostatným uznesením.
140. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky rozhodol pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 25. septembra 2025