4Sfk/46/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a členov senátu JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Evy Vékonyovej v právnej veci žalobcu: Zentiva International, a. s., Einsteinova 24, 851 01 Bratislava, IČO: 35687355, zastúpená advokátskou kanceláriou Hillbridges, s.r.o., so sídlom Gorkého 4, 811 01 Bratislava, IČO: 36799327, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100418956/2017 zo dňa 08.03.2017, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S/264/2020 - 159 zo dňa 13.01.2022, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Žalovanému sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

Týmto prvostupňovým rozhodnutím správca dane vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 133.097,35 € na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2011 v zmysle § 68 ods. 5 Daňového poriadku. 2. Správny súd konštatoval, že rozhodujúce fakty, na základe ktorých správca dane neuznal vynaložené náklady za korporátne služby v oblasti ľudských zdrojov zaúčtované na účte 518.340 Korp Nákl - HR IC v celkovej sume 5868,80 eur v plnom rozsahu sú tie, že v období roku 2011 došlo u žalobcu v dôsledku akvizície skupiny ZENTIVA skupinou sanofi a z toho vyplývajúcich rozhodnutí k masívnemu poklesu počtu zamestnancov.

Z vyššie popísaných skutočností možno vyvodiť záver, že korporátne služby poskytnuté v súvislosti s prechodom zamestnancov zo zrušených distribučných teritórií žalobcu do spoločností skupiny sanofi ako dôsledok rozhodnutia o akvizícii skupiny Zentiva majoritným vlastníkom sanofi aventis napĺňajú podstatu služieb akcionára tak, ako sú vyšpecifikované v Smernici OECD v nadväznosti na dokument Guidelines on Low Value Adding Íntra-Group Services, a teda ide o činnosti, z ktorých má priamy úžitok len materská spoločnosť.

Ku korporátnym nákladom týkajúcim sa financií a účtovníctva správca dane preveril účtovnú evidenciu spoločnosti, pričom zistil, že deklarované dodávky služieb v oblasti účtovnej agendy, účtovníctva, daňového poradenstva, vypracovania auditu a mzdovej agendy má žalobca okrem riadiacej spoločnosti Zentivy Group, a.s. uzavreté aj s inými spoločnosťami, ako v závislom, tak aj nezávislom vzťahu. Žalobca mal so spoločnosťou Zentiva, a.s. uzatvorenú aj Zmluvu o poskytovaní služieb, ktorej predmetom je okrem iného aj spracovanie a vedenie pracovnoprávnej agendy, vrátane výpočtu miezd a preddavkov.

poplatkov. Pri výkone daňovej kontroly správca dane zistil, že služby na spracovanie a vedenie pracovnoprávnej agendy mal žalobca zabezpečené dodávateľsky, takisto od spoločnosti Zentiva, a.s., v zmysle Zmluvy o poskytovaní služieb, ktorej predmetom plnenia je okrem spracovania a vedenia pracovnoprávnej agendy zazmluvnené aj vykonanie výpočtu miezd a preddavkov na mzdy. Tieto služby ako i služby o vedení účtovníctva boli žalobcovi fakturované mesačne a daňový subjekt o nich účtoval na nákladovom účte (518.308 Odborné služby SO) v objeme 121625,36 Eur. Vedenie a spracovanie pracovnoprávnej agendy vrátane výpočtu miezd a všetkých sociálnych poplatkov uskutočňovala pre žalobcu aj spoločnosť LLC ADECCO UKRAINE. Oblasť daňového poradenstva pre kontrolovaný daňový subjekt zabezpečovali spoločnosti Pošar & Partner, s.r.o., a A.D_P_ Konzuli k.s. Spoločnosť Pošar & Partner, s.r.o. poskytovala v zmysle mandátnej zmluvy svojmu mandantovi daňové poradenstvo týkajúce sa činnosti žalobcu na území ČR, na čo mala udelené jeho plnú moc. Odmena bola zazmluvnená na 20000 ČK mesačne bez DPH. V zmysle Zmluvy o

Naproti tomu identicky deklarované služby, ktorých dodávateľom mala byť spoločnosť Zentiva Group, a.s., sú zo strany žalobcu preukázané ako neakceptovateľné. Čo sa týka preverovaných nákladov na korporátne služby v zmysle predložených dôkazných prostriedkov správca dane preukázal, že tieto vykazujú znaky nepreukaznosti a absencie materiálneho plnenia, čo sa týka preukázania plnení vzhľadom na konkrétne službové činnosti, tak ako sú deklarované, v zmysle Rámcovej zmluvy o poskytovaní a zabezpečení služieb CES 32270 uzavretej so Zentiva Group, a.s.; sú duplicitnými plneniami v rámci prijatých služieb od tretích osôb, alebo služieb vykonávaných vnútorne v rámci spoločnosti, (Zentiva, a.s., LLC ADECCO UKRAINE, Pošar & Partner, s.r.o., A.D_P_ Konzult k.s., Ernst & Young Assurance Services SRL a spoločnosťou Ernst & Young Slovakia, spol. s r.o. Zentiva Group, a.s. ako aj voči nákladom zaúčtovaným na účte 518.322 Korponáklady - IT IC, ktoré boli takisto predmetom zmluvy CES 32270 uzavretej so Zentiva Group, a.s., ktoré správca dane nespochybnil a v plnej výške 64032,93 Eur ich uznal ako daňový náklad. Predložené dôkazné prostriedky

použitou mailovou korešpondenciou o vykonaných činnostiach v oblasti IT korporátnych služieb sa supluje preukazovanie plnení vykonaných v rámci korporátnych služieb v oblasti logistiky a distribúcie (ú 518.371 KomákProd/LoglC). 6. Korporátne náklady týkajúce sa obstarávania nevýrobných materiálov od tretích strán (procurement) sa týkali úžitku vynaložených nákladov za sprostredkovanie tendra s distribučnou spoločnosťou TQM - holding s.r.o. v prospech spoločnosti v prepojenom vzťahu Zentiva Group, a.s. Žalobca dôvodil, že vyjednal zníženie ceny tejto o 15%, oproti pôvodnej ponuke. Zároveň podal informáciu, že tento distributér bude prepravovať tovar pre českú výrobnú spoločnosť Zentiva, k. s. ako aj pre kontrolovaný daňový subjekt vzhľadom na to, že 90% celkového objemu prepravy z českého a slovenského výrobného závodu smeruje vždy do rovnakej destinácie, a teda sa budú spolupodieľať na nákladoch za distribúciu.

7. Správca dane pri skúmaní vychádzal z ust. § 2 písm. n/, písm. o/, písm. p/, písm. r/ zákona o dani z príjmov ako je zo všeobecne záväzných pravidiel ustanovených v platných dokumentoch Modelovej zmluvy OECD v obore daní z príjmov a z majetku Smernice OECD, ako i z právneho rámca legislatívnych ustanovení zákona o daní z príjmov, ktoré podrobne citoval vo

8. Správca dane postupoval podľa ust. § 17 ods. 5 zákona o daní z príjmov, ktoré okrem iného upravuje aj vybrané aspekty poskytovania služieb v skupine závislých osôb. Testoval, či služby poskytnuté závislou osobou prinášali prijímateľovi služby komerčnú alebo obchodnú hodnotu za účelom posilnenia jeho obchodného postavenia.

9. S námietkou žalobcu, že správca dane nepostupoval pri výkone daňovej kontroly v úzkej súčinnosti so žalobcom tak, ako to prikazuje § 3 odsek 2 Daňového poriadku, sa správny súd nestotožnil. Žalovaný sa k aktívnej komunikácii a k prístupu k žalobcovi dostatočne vyjadril a tento prístup preukázal v napadnutom rozhodnutí (strana 28 až 31). Skutočnosti uvedené v

ústnom pojednávaní č. 103037380/2016 zo dňa 03.05.2016, ku ktorej sa žalovaný vyjadril, že táto sa týkala vyrubovacieho konania iného daňového subjektu - Zentiva, a.s. Správny súd poukázal na to, že predmetom konania tejto zápisnice bolo overiť prepojené transakcie Zentiva, a.s. so žalobcom pre potreby určenia správnosti vykázaného základu dane spoločnosti Zentiva, a.s.

11. K chýbajúcemu podpisu na zápisnici o ústnom pojednávaní č. 103751727/2016 zo dňa 18.08.2016, ktorá nebola podpísaná oboma zamestnankyňami správcu dane, na zápisnici chýba podpis jednej pracovníčky, ktorá vykonávala daňovú kontrolu a to L.. W. Y., správny súd poznamenáva, že v administratívnom spise sa nachádza predmetná zápisnica podpísaná oboma pracovníčkami.

rozhodnutia. Vo vzťahu k žalobnej námietke o chýbajúcom podpise na zápisnici o ústnom pojednávaní, správny súd uviedol, že sa nejedná o prípad podstatného porušenia ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného

Správca dane pri posudzovaní rozsahu vnútroskupinových služieb nepoukázal na konkrétnu z vystavených faktúr alebo niektorý z predložených dôkazov, ktoré by konkrétne dokazovali, že z príslušných fakturovaných služieb žalobcovi neplynul žiaden úžitok. Správca dane ani žalovaný sa nevysporiadal s námietkou žalobcu, že vnútroskupinové služby môžu byť za určitých okolností poskytnuté duplicitne, s rovnakými službami vykonávanými samotným žalobcom alebo treťou stranou. Žalovaný bral do úvahy len prílohu č. 2 usmernenia EU a nezohľadnil pri svojom postupe aj skutočnosti v prospech žalobcu explicitne definovanie bežných vnútroskupinových služieb v prílohe č. 1 usmernenia EU. Správca dane testovaním preverovaných nákladov za korporátne služby v zmysle predložených dôkazných prostriedkov zistil že tieto vykazujú znaky nepreukaznosti a absencie materiálneho plnenia, sú duplicitnými plneniami v rámci prijatých služieb od tretích osôb alebo služieb vykonávaných vnútorne v rámci spoločnosti; respektíve nepriniesli priamy prospech jej príjemcovi. Na základe takto získaných výsledkov z preverovania skúmaných transakcií bol správca dane oprávnený vylúčiť predmetné náklady

13. Z napadnutého rozhodnutia vyplýva, že žalobca namietal voči prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane k argumentácii správcu dane, že predmetné korporátne služby predstavujú náklady akcionára s odvolaním sa a s citáciami na usmernenie Spoločného fóra EU o transferovom oceňovaní k službám v rámci skupiny s nízkou pridanou hodnotou (ďalej len „usmernenie EU"), (napr. strana 92 alebo strana 111 rozhodnutia) je potrebné uviesť nasledovné: Predmetné usmernenie EU obsahuje 2 prílohy. V prílohe č. 1 je zoznam služieb bežne poskytovaných v rámci skupiny nadnárodných spoločností, ktoré môžu alebo nesmú patriť do rozsahu pôsobnosti tohto dokumentu. V prílohe č. 2 je neúplný a nenormatívny zoznam nákladov, ktoré sú považované za náklady akcionárov. S touto námietkou sa žalovaný náležite vysporiadal tak, že k námietke kontrolovaného daňového subjektu uviedol, že Smernica OECD v určitých prípadoch povoľuje duplicitu vnútropodnikových služieb je potrebné uviesť, že v určitých prípadoch je duplicita služieb v transakciách prepojených osôb akceptovateľná, keďže cit: „Výnimku môže predstavovať dočasné duplikovanie služieb,

Z vyššie uvedených skutočností vyplýva, že žalobná námietka o nesprávnom právnom posúdení veci nie je dôvodná. 14. K žalobnému dôvodu, že správca dane neoprávnene predĺžil lehotu daňovej kontroly podľa § 46 odsek 10 daňového poriadku, podľa ktorého znenia lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia, správny súd poukazuje na nasledovné

Z administratívneho spisu - záznam z 12.12.2013, vyplýva zameranie daňovej kontroly - daň z príjmov právnickej osoby podľa zákona o dani z príjmov, zdaňovacie obdobie 2011, o. i. so zameraním na preverenie správnosti uplatnenia položiek zvyšujúcich a znižujúcich výsledok hospodárenia pre zistenie základu dane podľa § 17 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení

Z administratívneho spisu vyplýva, že správca dane požiadal žiadosťou zo dňa 27.08.2014, číslo 9900420/3986448/ 2014/Sza žalovaného o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly, s poukazom na to, že zameraním daňovej kontroly je aj kontrola transakcií žalobcu uskutočňovaných v kontrolovanom zdaňovacom období so zahraničnými závislými osobami v nadväznosti na § 17 odsek 5 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. Žalovaný dňa 22.09.2014 žiadosti predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly vyhovel a lehotu na vykonanie daňovej kontroly predĺžil o 12 kalendárnych mesiacov, čo oznámil správcovi dane listom zo dňa 22.09.2014 č. 1101001/63352-399423/14. Správny súd na základe vyššie uvedeného nezistil dôvodnosť uvedenej žalobnej námietky, keďže k predĺženiu lehoty daňovej kontroly došlo v súlade s § 46 odsek 10 daňového poriadku.

17. Súd ďalej podľa sťažovateľa opätovne svoje rozhodnutie odôvodnil nedostatočne, neposkytol vlastné právne úvahy, argumentáciu a posúdenie, a to aj napriek tomu, že mu to Najvyšší súd SR v rozsudku explicitne prikázal, tak taký postup napĺňa dôvod kasačnej sťažnosti podľa § 440 ods. 1 písm. i) SSP, keďže nerešpektoval záväzný právny názor vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti. 18. Zároveň namietal, že ustanovenie § 46 ods. 10 Daňového poriadku umožňuje predĺžiť základnú lehotu na výkon daňovej kontroly iba v prípade výkonu daňovej kontroly zameranej na transferové oceňovanie zahraničných závislých osôb, pričom v zmysle dôvodovej správy, dodatočný časový priestor vytvorený predĺžením lehoty by mal slúžiť na dokazovanie a komunikáciu s príslušným orgánom členského/zmluvného štátu za účelom overenia správnosti a pravdivosti údajov v príslušnom členskom/zmluvnom štáte. Nakoľko sa Daňový úrad počas výkonu daňovej kontroly nezaoberal testovaním transferovej ceny v zmysle § 17 ods. 5 ZDP, mala byť daňová kontrola v súlade s § 46 ods. 10 DP ukončená do jedného roka od začatia jej výkonu. Protokol z tejto daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nie je možné použiť. 19. Namietal ďalej nezákonný postup Daňového úradu, keď ten nekonal v súlade s ustanovením § 3 ods. 2 DP a tým porušil jeho právo podľa § 45 ods. 1 písm. f) DP vyjadrovať sa k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. Žalovaný sa nevysporiadal zákonným spôsobom so všetkými odvolacími námietkami a skutočnosťami uvedenými v odvolaní sťažovateľa voči prvostupňovému rozhodnutiu, čím porušil ustanovenia § 74 ods. 2 Daňového poriadku, podľa ktorého odvolací orgán je povinný preskúmať napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní, a tiež ustanovenie § 63 ods. 5 , ktoré určuje náležitosti odôvodnenia rozhodnutia. 20. Vo zvyšnej časti kasačnej sťažnosti polemizoval s rozhodnutím daňového úradu, že bližšie neskúmal a neporovnával jednotlivé položky nákladov na korporátne služby a nákladov uhrádzaných, či už tretím stranám alebo iným spoločnostiam v skupine, aby domnelú duplicitu preukázal na konkrétnych faktúrach alebo činnostiach. Obmedzil sa len na všeobecné konštatovanie, že náklady boli vynaložené duplicitne a sú nepreukazné. Výrok daňového úradu ďalej nešpecifikuje, že k porušeniu ktorého konkrétneho ustanovenia došlo konaním sťažovateľa. Sťažovateľ sa mohol iba domnievať, že správca dane vo svojom výroku mal na mysli ustanovenia § 2 písm. i) ZDP. 21. V závere sťažovateľ namietal, že súd tiež adresoval jednotlivé typy sporných korporátnych služieb v oblasti ľudských zdrojov, financií a účtovníctva, logistiky a distribúcie, obstarávania nevýrobných materiálov (procurement) a zároveň popisoval dôvody, na základe ktorých daňový úrad neuznal náklady vynaložené sťažovateľom za daňové náklady. Súd sa len stotožnil s postupom a rozhodnutím daňového úradu a žalovaného bez toho, aby svoj záver podporil jasnou právnou a logickou argumentáciou. Také rozhodnutie súdu je zároveň aj v priamom rozpore s pokynmi kasačného súdu. b) stanovisko žalovaného 22. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti písomne nevyjadril.

24. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju neodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

26. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa

28. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.

29. Podľa § 24 ods. 3 druhá veta daňového poriadku nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 30. V zmysle ustanovenia § 2 písm. i/ zákona o daní z príjmov, daňovým výdavkom je výdavok (náklad), ktorý je preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a ktorý je zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka.

32. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Bratislave po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná.

33. Právne normy pre daňovníkov aj správcu dane na Slovensku sú vo vzťahu k domácim aj cezhraničným kontrolovaným transakciám pravidlá transferového oceňovania obsiahnuté v § 17 ods. 5 a § 18 ZDP. Ustanovenie § 17 ods. 5 prvá veta ZDP zakotvuje princíp nezávislého vzťahu ako nosný princíp, ktorým sa má riadiť prípadná úprava základu dane a v druhej vete odkazuje na § 18 ZDP, ktorý rámcovo vymedzuje metodologické a procesné aspekty uplatňovania princípu nezávislého vzťahu. Spor o správnosť metodiky transferového oceňovania v danom prípade nebol ústrednou otázkou posudzovania pred správnym súdom a nepredstavoval ani konkrétne vymedzený žalobný bod.

Ruiz v. Španielsko (vo veci č. 30544/96 z 20.01.1999)], t. j. že správny súd nemusí dať detailné odpovede na všetky otázky nastolené účastníkom konania alebo odpovedať na každú jeho námietku či argument, ale iba na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Preto odôvodnenie rozhodnutia správneho súdu a na to nadväzujúce kasačného súdu (ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia), by malo postačovať na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka na spravodlivý proces (obdobne aj rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 78/05 alebo sp. zn. II. ÚS 76/07).“

súd považoval za nedôvodnú aj námietku sťažovateľa, ktorá poukazovala na arbitrárnosť a nedostatok odôvodnenia správneho súdu. Ako vyplýva z obsahu odôvodnenia napadnutého rozhodnutia správneho súdu, tento v časti prevzal a citoval argumentáciu správcu dane a žalovaného (oblasť sporných korporátnych služieb v oblasti ľudských zdrojov, financií a účtovníctva, logistiky a distribúcie, obstarávania nevýrobných materiálov) s tým, že sa s ňou stotožnil.

právnu relevanciu na posudzovaný prípad, pretože ide o všeobecne vymedzenú konštatáciu. Podobne argument pri námietke o nedostatočnom zistení skutkového stavu, že „sťažovateľ poskytol správcovi dane ďalšie listinné dôkazy a elektronické dôkazy, viac ako 300 emailov na účely preukázania svojich tvrdení, ale správca dane vyhodnotil oba časť“ sám o sebe neprestavuje relevantnú námietku. Aby mala námietka v žalobe právnu relevanciu, musí byť dostatočné konkrétna, aby súd mohol konštatovať nezákonnosť. Preto správny súd mohol a mal reagovať na tie námietky, ktoré boli v žalobe sťažovateľa dostatočne konkretizované. Medzi tieto námietky je možné zaradiť: a) námietku prekročenia zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly, b) námietku chýbajúceho podpisu na zápisnici a c) námietku porušenia ust. § 3 ods. 2 a ods. 3 Daňového poriadku. Kasačný súd v predmetnej časti podrobil napadnuté rozhodnutie správneho súdu prieskumu - pritom na tieto námietky súd patrične reagoval a prezentoval argumenty, prečo nepovažoval žalobu v daných bodoch za dôvodnú. Kasačný

37. V prípade kasačnej námietky ohľadne porušenia ust. § 46 ods. 10 Daňového poriadku kasačný súd uvádza, že nezistil porušenie zákona v postupe správcu dane, pretože zameraním daňovej kontroly v danom prípade bola kontrola transakcií sťažovateľa, ktoré v kontrolovanom období realizoval so zahraničnými závislými osobami v zmysle ust. § 17 ods. 5 ZDP.

Ako ďalší dôvod správca dane uvádzal, že v kontrolovanom období daňový subjekt utlmoval svoju činnosť a regionálne distribučné centrá vo východnej Európe postupne likvidoval, alebo vyvíjal aktivity súvisiace s ukončením ich činnosti s tým, že správca dane mal sťažený prístup k informáciám.

38. Sťažovateľ aj namietal, že mu nebol v dôsledku postupu správcu dane známy rozsah jeho dôkazného bremena. K otázke rozloženia dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt alebo správcu dane ešte kasačný súd dodáva, že daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

39. Sťažovateľ síce podal rozsiahlu a detailne prepracovanejšiu kasačnú sťažnosť, ale jej obsah a jednotlivé body nekorešpondovali so žalobou s tým, že podstatne presahovali jej rámec. Podstatná časť bodov kasačnej sťažnosti tiež smerovala k dôvodom rozhodnutia správcu dane a žalovaného. Kasačný súd zdôrazňuje, že nestačí formálny odkaz o tom, že žalobca nejakú skutočnosť namietal v odvolaní voči rozhodnutiu správcu dane, pretože konkrétne namietané skutočnosti musia byť súčasťou obsahu žalobných bodov.

dôvody, ktoré sťažovateľ neuplatnil už v konaní pred krajským súdom vôbec alebo ak ich uplatnil neskoro, t. j. po uplynutí zákonnej lehoty na podanie žaloby. Pojem „dôvod“ treba chápať ako žalobný dôvod (žalobný bod) ako taký“ (bližšie Správny súdny poriadok Komentár, C.H_ Beck ISBN: 978-80-7400-678-4 str.1592 - 1602). Kasačná sťažnosť je tak z časti nových bodov, ktoré presahovali obsah žaloby neprípustná.