4Sfk/49/2021
ECLI:SK:NSSSR:2022:3019200512.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Trenčíne
- Sp. zn. 1. inštancie
- 13S/82/2019
- IČS
- 3019200512
- Citované
- 4× inými rozhodnutiami
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Mališovej a členov senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): DUzničená, s. r. o. (pôvodne AFG SECURITY - CORPORATION, s.r.o.), Javorová 32/451, 958 04 Partizánske - Veľké Bielice, IČO: 36258113, právne zastúpený: Peter Janík, advokát, M. R. Štefánika 5, 956 31 Topoľčany, IČO: 34581111, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č: 102143730/2019 zo dňa 11. septembra 2019, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/82/2019-51 zo dňa 17. júna 2020, takto
rozhodol:
Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .
Odôvodnenie
I. Konanie pred správnym súdom
1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trenčíne (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) podľa ust. § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného číslo: 102143730/2019 zo dňa 11. septembra 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), potvrdzujúceho rozhodnutie Daňového úradu Trenčín (ďalej len „správca dane“) č. 100341463/2019 zo dňa 31.01.2019 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubený rozdiel dane v sume 14084,95 eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2013.
2. Krajský súd konštatoval, že v intenciách žalobných námietok bola predmetom súdneho prieskumu len časť napadnutého rozhodnutia, ako aj prvostupňového rozhodnutia týkajúca sa neuznaného odpočtu DPH vo výške 8247,23 eura za tovar od dodávateľa J.B_K_ group, s.r.o. z faktúr bližšie popísaných v bode 2 napadnutého rozsudku.
3. Správny súd dospel k záveru, že záver správcu dane a žalovaného, že z vykonaného dokazovania nebola potvrdená vierohodnosť účasti dodávateľa J.B_K_ group, s.r.o. na deklarovaných obchodoch, tak ako je uvedené na sporných faktúrach, je opodstatnený a plne súladný s ustálenou rozhodovacou praxou kasačného súdu. Spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o., ktorá bola dodávateľom žalobcu v rozhodnom čase, nemala potrebné materiálne, technické, ani personálne vybavenie na vykonávanie žiadnej obchodnej činnosti, nemala žiadnych zamestnancov, žiadny majetok, za rok 2013 nepodala žiadne daňové priznanie, nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť. So správcom dane nekomunikovala, bola nekontaktným subjektom, nepredložila žiadne účtovné doklady. Konateľ spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o. o svojej spoločnosti nemal žiadne vedomosti, za spoločnosť nevykonával žiadnu činnosť, nevedel, aký je predmet podnikania, nemal vedomosť o žiadnych transakciách, nevedel nič o dokladoch spoločnosti ani platbách, ani o preprave a pôvode tovaru, nepodával daňové priznania, ani neviedol účtovníctvo. W. B., ktorý komunikoval so žalobcom nemal na konanie v mene spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o. žiadne oprávnenie ani splnomocnenie.
Pochybnosti o reálnosti deklarovaných obchodov sú podľa krajského súdu jednoznačne opodstatnené. 4. Z uvedeného podľa krajského súdu vyplýva, že žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno, spoľahlivo nepreukázal, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje, preto mu nemohol byť nárok na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie september 2013 uznaný ako
oprávnený. Z právneho hľadiska žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky uvedené v ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“).
5. Správny sud uviedol, že pokiaľ správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov na faktúre (k čomu v posudzovanom prípade nepochybne došlo), musí daňový subjekt (žalobca) v daňovom konaní preukázať, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje.
Správny súd sa teda nestotožnil s tvrdením žalobcu, že žalovaný a správca dane nezákonne zaťažili žalobcu dôkazným bremenom. 6. Krajský súd zdôraznil, že poctivý obchodný styk je základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti a prejavuje sa tým, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má vedomosť aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými podniká.
V posudzovanom prípade bolo jednoznačne preukázané, že dodávateľ žalobcu je spoločnosťou nedôveryhodnou, ktorá je nekontaktným subjektom neplniacim si daňové povinnosti, ide o spoločnosť virtuálnu, bez kancelárie, obchodných, prevádzkových a skladových priestorov, bez majetku, bez zamestnancov a bez funkčného konateľa. Za stavu, že žalobca podstúpi riziko a začne s takýmto subjektom obchodovať, musí si byť vedomý toho, že pre preukázanie reálnosti dodávok od takejto spoločnosti bude musieť správcovi dane predložiť také dôkazy, ktoré reálnosť dodávok bez akýchkoľvek pochybností potvrdia.
7. Krajský súd bol toho názoru, že správca dane vykonal vo veci dostatočné dokazovanie. Žalovaný vo svojom rozhodnutí správne uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie zákonných podmienok na odpočítanie DPH z faktúr od dodávateľa J.B_K_ group, s.r.o., čím porušil § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a § 51 zákona o DPH.
8. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvody, na základe ktorých možno od žalobcu spravodlivo požadovať, aby znášal trovy žalovaného.
II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie
9. Proti právoplatnému rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj ako „sťažovateľ“) riadne a včas kasačnú sťažnosť a navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, alternatívne aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie zruší. Kasačnú sťažnosť odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. 10. Sťažovateľ namietal, že malo byť v predmetnej veci aplikované ustanovenie § 25 Daňového poriadku z dôvodu, že nebola zachovaná procesne uznávaná rovnosť zbraní. Sťažovateľ poukázal na to, že predložil presvedčivé dôkazy o nákupe tovaru a okrem samotných dokladov k predaju bola predmetná transakcia preukázaná zdaniteľnými príjmami doloženými príslušnou evidenciou v zmysle zákona. Takto potom uniesol dôkazné bremeno a preukázal existenciu materiálneho plnenia. Na preukázanie opaku bolo namieste, aby dôkaznú núdzu znášal žalovaný. Svoje tvrdenia o preukázaní existencie tovaru preukázal aj rozsiahlou databázou so spárovaním došlých a odberateľských faktúr. 11. Sťažovateľ bol toho názoru, že krajský súd žiadnym relevantným spôsobom nezdôvodnil povinnosť sťažovateľa preukazovať skutočnosti, ktoré nastali u jeho dodávateľov, pričom táto povinnosť nijak nevyplýva ani z ustanovenia § 24 Daňového poriadku. Nesprávne právne posúdenie videl sťažovateľ aj v tom, že sa krajský súd stotožnil s postupom žalovaného, ktorý v rozpore s § 3 ods. 3 Daňového poriadku nevzal do úvahy sťažovateľom predložené dôkazy na preukázanie materiálneho plnenia. 12. Sťažovateľ poukázal aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžf/10/2012 zo dňa 28.11.2012, v zmysle ktorého nie je možné od žalobcu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal a dôkazné bremeno, ktoré má znášať nesmie byť vykladané extenzívne na jeho ťarchu, keď ho takáto činnosť môže zaťažiť a zaťažuje preukázaním skutočností, ktoré svojou účasťou ani nezabezpečoval. 13. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že trvá na svojej argumentácii uvedenej v napadnutom rozhodnutí aj v stanovisku k správnej žalobe. Kasačnú sťažnosť navrhol ako nedôvodnú zamietnuť.
III. Konanie pred kasačným súdom
14. Prejednávaná vec bola dňa 16.10.2020 predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky - ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie - podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu. Na Najvyššom súde Slovenskej republiky bola vec náhodným výberom pridelená na rozhodnutie senátu 1S - sp. zn.: 1Sžfk/93/2020. S účinnosťou ku dňu 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov) začal svoju právomoc vykonávať Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, pričom k tomuto dňu prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky výkon súdnictva vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety - dňa 01.08.2021, náhodným výberom pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S
Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky. Dňa 25.11.2021 bola vec vrátená bez rozhodnutia na odstránenie ďalších nedostatkov krajskému súdu. Dňa 20.12.2021 bola predmetná vec opätovne predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky a bola jej pridelená spisová značka 4Sfk/49/2021.
15. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.
16. Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil skutkový stav, z ktorého vyplýva, že dňa 31.01.2019 vydal správca dane prvostupňové rozhodnutie o vyrubení rozdielu DPH žalobcovi v zmysle § 68 ods. 5 zák. č. 563/2009 Z.z. za zdaňovacie obdobie september 2013 v sume 14084,95 eura. Dňa 11.09.2019 žalovaný napadnutým rozhodnutím prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
17. V priebehu administratívneho konania správca dane a žalovaný zistili, že žalobca si uplatnil odpočítanie DPH za zdaňovacie obdobie september 2013 vo výške 8247,23 eura za tovar od dodávateľa J.B_K_ group, s.r.o. na základe faktúry č. 0003/09/2013 zo dňa 09.09.2013 v celkovej sume 620,28 eura, 20% DPH 103,38 eura, predmet fakturácie „ex. Strelivo, nôž, terč“, faktúry č. 0006/09/2013 zo dňa 30.09.2013 v celkovej sume 1273,88 eura, 20% DPH 212,31 eura, predmet fakturácie „Diabolo“, faktúry č. 007/09/2013 zo dňa 09.09.2013 v celkovej sume 750,12 eura, 20% DPH 125,02 eura, predmet fakturácie „výstrojový materiál“, faktúry č. 009/09/2013 zo dňa 23.09.2013 v celkovej sume 15456 eur, 20% DPH 2576 eur, predmet fakturácie „elektrošoky“, faktúry č. 011/09/2013 zo dňa 30.09.2013 v celkovej sume 15927,12 eura, 20% DPH 2654,52 eura, predmet fakturácie „obušky“, faktúry č. 0012/09/2013 zo dňa 23.09.2013 v celkovej sume 15456 eur, 20% DPH 2576 eur, predmet fakturácie „elektrošoky“. Bolo zistené, že prepravu tovaru podľa žalobcu mal zabezpečovať
dodávateľ J.B_K_ group, s.r.o., žalobca však nevedel uviesť EČV, mená vodičov, ani to, v akých priestoroch sa tovar nakladal ani to, či bol niekto pri nakládke tovaru, nepoznal pôvod tovaru. Žalobca nekomunikoval s konateľom dodávateľa, miesto neho komunikoval s W. B., ktorý však na to oprávnenie nemal a nemal žiadny vzťah k spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o.
IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu
18. V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené, alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy, alebo iným zásahom orgánu verejnej správy sa môže, za podmienok ustanovených týmto zákonom, domáhať ochrany na správnom súde (§ 2 ods. 1, 2 SSP). 19. Správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom (§ 6 ods. 1 SSP).
20. Podľa § 1 ods. 1 Daňového poriadku, tento zákon upravuje správu daní, práva a povinnosti daňových subjektov a iných osôb, ktoré im vzniknú v súvislosti so správou daní. 21. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 22. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 23. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 24. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. 25. Podľa § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 26. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 27. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 28. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 29. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.
30. Podľa § 19 ods. 1 prvej a druhej vety zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 31. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.
32. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.
33. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Trenčíne po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa kasačný súd stotožňuje v celom rozsahu. 34.
Sťažovateľ vo vzťahu k nesprávnemu právnemu posúdeniu veci správnym súdom namietal, že uniesol dôkazné bremeno a preukázal existenciu materiálneho plnenia. 35. Kasačný súd konštatuje, že pokiaľ správca dane z dôkazov vykonaných počas daňovej kontroly zistí skutočnosti, ktoré spochybňujú tvrdenia daňového subjektu z daňového priznania významné pre zistenie a správne určenie dane, o týchto pochybnostiach daňový subjekt oboznámi a vyzve ho na predloženie ďalších dôkazov, potom daňový subjekt zaťažuje dôkazné bremeno vo vzťahu k deklarovaným skutočnostiam. Tento princíp platí rovnako pre daň z príjmov (daňové výdavky a ich vzťah k príjmom), ako i pre daň z pridanej hodnoty (najčastejšie odpočítanie dane zaplatenej na vstupe). Povinnosť daňového subjektu preukázať svoje tvrdenia (deklarované skutočnosti) podstatné pre určenie dane, vyplýva z § 24 ods. 1, v spojení s § 46 ods. 5 Daňového poriadku.
36. Správca dane má právo preveriť podrobne skutkový stav deklarovaného plnenia, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení. Týmto spôsobom dochádza k preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt. Bolo preto na sťažovateľovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že predmetné obchody sa uskutočnili tak, ako boli deklarované, čo sa v prejednávanom prípade nestalo.
37. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach, dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím.
V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať. 38. Aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných ustanovení. 39.
Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie, ako už bolo vyššie uvedené, nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná a akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.
40. Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného
súdu SR z 14. novembra 2018, sp. zn. I.ÚS 377/2018-53). 41. Podľa názoru kasačného súdu je nutné uvedomiť si postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil.
Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. 42. Existencia faktúry a ďalších dokladov ešte neznamená, že došlo k dodaniu tovarov a služieb podľa nich, preukázanie dodania nevychádza len z účtovania, ale musí byť preukázané i z reálneho plnenia, ktoré musí preukázať platiteľ. Znakom jednej zo zásad obchodného práva, t.j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti.
Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných platiteľom sú oprávnené.
43. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Hodnotenie dôkazov však neznamená mechanické preberanie informácií, či bezvýhradné akceptovanie dokladov, resp. údajov v nich uvedených, ako faktov. 44.
Kasačný súd sa zhoduje s právnym názorom správneho súdu, že žalovaný aj správca dane uniesli svoje dôkazné bremeno vo vzťahu k spochybneniu splnenia základnej hmotno-právnej podmienky zo strany sťažovateľa, a teda že sporné tovary boli sťažovateľovi skutočne dodané osobou, ktorá má postavenie zdaniteľnej osoby. Aj z pohľadu kasačného súdu predmetné pochybnosti vyplývajú najmä zo skutočností, že (i) nebol preukázaný pôvod tovaru - nie je teda zrejmé, odkiaľ vôbec mohla spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o. disponovať tovarom, ktorý mala sťažovateľovi podľa predložených faktúr dodávať; (ii) neboli preukázané skladovacie kapacity predmetnej spoločnosti pre skladovanie a ďalší obchod so sporným tovarom (vrátane nakládky); (ii) nebola preukázaná preprava sporného tovaru od spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o. k sťažovateľovi - napriek tvrdeniam sťažovateľa o zabezpečení prepravy priamo spoločnosťou J.B_K_ group, s.r.o., táto preprava nebola obsiahnutá vo faktúrach, nebola k nej uzatvorená osobitná zmluva, predmetná spoločnosť nedisponovala zamestnancami, ktorí by prepravu
mohli zabezpečovať (nebola zaregistrovaná na daň zo závislej činnosti) a ani nedisponovala motorovými vozidlami, ktoré by v tomto smere využívala na podnikateľskú činnosť (neboli zahrnuté v majetku spoločnosti a táto ani nepodala priznanie k dani z motorových vozidiel v predmetnom období); (iii) rovnako predmetná spoločnosť v roku 2013 nepodala priznanie na dani z pridanej hodnoty a nedeklarovala výkon ekonomickej činnosti v danom období.
Tieto skutočnosti sú riadne zdokumentované v administratívnom spise správcu dane aj žalovaného. 45. Pochybnosti správcu dane pritom nebolo možné vyvrátiť ani šetrením u dodávateľa sťažovateľa, keďže spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o. bola nekontaktná a nepredložila účtovnú dokumentáciu. Z vyjadrenia konateľa spoločnosti v spornom období vyplýva, že tento nemal vedomosť o ekonomickej činnosti predmetnej spoločnosti, o predmete podnikania, prepravách tovaru a ani nedisponuje žiadnou tomu zodpovedajúcou dokumentáciou.
Rovnako nebolo preukázané, že by osoba, ktorá podľa tvrdení sťažovateľa mala zastupovať spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o. - pán W. B., mala splnomocnenie od predmetnej spoločnosti na jej zastupovanie pri uzatváraní obchodov alebo k nej mala nejaký relevantný právny vzťah.
V tomto smere pochybnosti správcu dane nemohla rozptýliť ani výpoveď pána B., ktorý s odkazom na možnosť spôsobenia trestného stíhania sebe alebo blízkej osobe, odmietol vypovedať. 46. Za tohto stavu aj kasačný súd zastáva názor, že dôkazné bremeno na preukázaní dodávateľa tovaru v predmetnej veci, resp. zdaniteľného postavenia tohto dodávateľa, ako hmotno-právnej podmienky priznania nároku na odpočet DPH, bolo opätovne prenesené na sťažovateľa. Tento však počas daňovej kontroly a ani vo vyrubovacom konaní neprodukoval žiadne ďalšie dôkazy, ktoré by spornú skutočnosť objasnili. Nevedel uviesť, kde sa uskutočňovala nakládka tovaru, či sa jej zúčastňovali jej zamestnanci, akými vozidlami bola preprava tovaru realizovaná, mená vodičov a pod. Relevantným dôkazom nebola ani svedecká výpoveď pána B., ktorý odmietol vypovedať. Kasačný súd sa nestotožňuje s názorom sťažovateľa, že pochybnosti správcu dane mali byť rozptýlené ním predloženými dôkazmi smerujúcimi k preukázaniu existencie tovaru a jeho ďalšieho predaja zo strany sťažovateľa konečným odberateľom.
Dôvodom nepriznania nároku na odpočet DPH sťažovateľovi v predmetnej veci totiž nie sú pochybnosti o (ne)existencii dodávaného tovaru, ale o tom, či skutočným dodávateľom tohto tovaru sťažovateľovi bola spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o., resp. pochybnosti o tom, kto je skutočným dodávateľom tovaru sťažovateľovi a či tento mal postavenie zdaniteľnej osoby. Kasačný súd v tomto smere doplňuje, že ani z administratívneho spisu nezistil skutočnosti nasvedčujúce tomu, že by skutočný dodávateľ predmetného tovaru (ktorého identita nebola zistená), mal postavenie zdaniteľnej osoby.
Nakoniec ani samotný sťažovateľ neoznačil iného dodávateľa ako spoločnosť J.B_K_ group, s.r.o. 47. Nemožno uznať ani výhradu sťažovateľa, že bol neprimerane zaťažený dôkazným bremenom vo vzťahu ku skutočnostiam a okolnostiam, ktoré nastali u jeho dodávateľa. Kasačný súd zastáva názor, že od sťažovateľa je možné rozumne a spravodlivo požadovať, aby preukázal materiálne podmienky uplatneného práva na odpočet DPH zo sporných obchodov - a to vrátane postavenia dodávateľa ako zdaniteľnej osoby. Správca dane ani žalovaný pritom nevyžadovali od sťažovateľa vykonávanie komplexných šetrení spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o., ale len dodržiavanie primeranej obozretnosti spočívajúcej v zabezpečení primeraného množstva dôkazných prostriedkov pre preukázanie splnenia podmienok uplatňovaného nároku. Samotná požiadavka, aby sťažovateľ preukázal alebo aspoň označil dôkazy na preukázanie prepravy tovaru, prostredníctvom ktorej by bolo možné identifikovať aj dodávateľa tovaru, nemožno považovať za neprimerane zaťažujúce a ani za zaťažovanie sťažovateľa dokazovaním skutočností, ktoré nastali u jej dodávateľov.
Rovnako tak požiadavka, aby sťažovateľ preukázal, na základe akého titulu rokoval s pánom B. v mene spoločnosti J.B_K_ group, s.r.o. vo viere, že tento zastupuje predmetnú dodávateľskú spoločnosť, hoci nebol jej konateľom, nepredstavuje požiadavku na dokazovanie mimo rámca dispozičnej sféry sťažovateľa.
48. K námietke sťažovateľa, že bol porušený princíp rovnosti zbraní vo vzťahu k ustanoveniu § 25 Daňového poriadku kasačný súd uvádza, že citované ustanovenie upravuje postavenie svedka a sťažovateľ uvedenú námietku nekonkretizoval.
49. Skutočnosti, ktorými sťažovateľ v kasačnej sťažnosti spochybňuje napadnutý rozsudok, boli totožné s námietkami, ktoré už namietal v konaní pred správnym súdom, ako aj pred žalovaným správnym orgánov a s ktorými sa tak krajský súd, ako aj žalovaný, náležite vysporiadali. Kasačná sťažnosť sťažovateľa neobsahuje žiadne právne relevantné tvrdenia a dôkazy, ktoré by mohli ovplyvniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu.
50. Tieto závery spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku, najvyšší správny súd sa s nimi stotožnil v celom rozsahu, považujúc právne posúdenie veci krajským súdom za správne.
51. Podľa ust. § 461 SSP kasačný súd zamietne kasačnú sťažnosť, ak po preskúmaní zistí, že nie je dôvodná. 52. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal.
53. Z výpisu obchodného registra vedeného pri Okresnom súde v Trenčíne, oddiel Sro, vložka č. 19411/R, kasačný súd zistil, že sťažovateľ AFG SECURITY - CORPORATION, s.r.o. dňa 19.03.2022 zmenil obchodné meno na DUzničená, s. r. o., preto v záhlaví tohto rozsudku kasačný súd uvádza už toto obchodné meno sťažovateľa.
54. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR jednohlasne (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 3. augusta 2022