4Sfk/50/2021
ECLI:SK:NSSSR:2022:4018200645.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Nitre
- Sp. zn. 1. inštancie
- 26S/37/2018
- IČS
- 4018200645
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Anity Filovej a prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): ELSD, s.r.o., so sídlom 1434, 925 84 Vlčany, IČO: 36270156, právne zastúpený: Nagy & Partners, so sídlom Športová 470/11, 924 01 Galanta, IČO: 36869341, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101303189/2018 zo dňa 09.07.2018, o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č.k. 26S/37/2018-113 zo dňa 8. augusta 2019, takto
rozhodol:
Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa náhrada trov kasačného konania nepriznáva .
Odôvodnenie
I. Konanie pred správnym súdom
1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Nitre (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) podľa ust. § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 101303189/ 2018 zo dňa 09.07.2018 potvrdzujúceho rozhodnutie Daňového úradu Nitra, č. 100839363/ 2018 zo dňa 26.04.2018, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 4.070 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2014.
2. Krajský súd rozsudok odôvodnil podľa § 140 SSP a odkázal na svoj rozsudok týkajúci sa toho istého žalobcu (ELSD, s.r.o., so sídlom 1434, 925 84 Vlčany, IČO: 36270156) s totožným predmetom konania, ktorým bolo preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty, iba za iné zdaňovacie obdobie - december 2014, ktorým podľa § 190 SSP žalobu ako nedôvodnú zamietol a účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal. Konkrétne sa jednalo o rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp.zn. 26S/ 36/2018 zo dňa 13.06.2019, ktorý sa týkal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného a príslušného správcu dane o vyrubení rozdielu na DPH za zdaňovacie obdobie december 2014, a to z dôvodu porušenia povinnosti vyplývajúcej z ustanovení § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ v spojení s § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), na rovnakom skutkovom základe t.j. že nebola preukázaná reálnosť dodávok žalobcovi spoločnosťou OBE Capital,
s.r.o., IČO: 47017937 (ďalej len „OBE Capital, s.r.o.“). Z uvedeného dôvodu správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z predložených faktúr. Žalobca v danom prípade neuniesol dôkazné bremeno a v priebehu celého konania, t.j. počas daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania relevantnými dokladmi nepreukázal svoje tvrdenie o tom, že došlo k reálnemu uskutočneniu dodania tovaru od jeho dodávateľov. Toto spochybnenie vyplynulo z miestnych zisťovaní, v rámci ktorých bolo zistené, že adresa sídla žalobcom deklarovaného dodávateľa - spoločnosti OBE Capital, s.r.o. bola buď len virtuálna, keď spoločnosť mala po zmene sídla na adrese nového sídla Fraňa Mojtu 18, Nitra, poštovú schránku, z ktorej však nik poštu nevyberal alebo len fiktívna, keď spoločnosť mala predtým inú adresu sídla - Klincova 37, Bratislava, na ktorej nemala ani kanceláriu ani poštovú schránku.
Rovnako zo svedeckej výpovede bývalého konateľa spoločnosti OBE Capital, s.r.o. - F. B.,. ktorý bol konateľom deklarovaného dodávateľa práve v kontrolovanom zdaňovacom období vyplynulo, že spoločnosť OBE Capital, s.r.o. nemala v danom čase žiadnych zamestnancov ani žiadne stroje, nedisponovala žiadnymi kancelárskymi priestormi a všetko robila v subdodávkach, pričom správcovi dane nevedel predložiť žiadne účtovné doklady z preverovaného kontrolovaného obdobia, ktoré mal odovzdať pánovi z Rumunska, ktorého meno ani len nevedel uviesť a ktorému mal predať spoločnosť ihneď po začatí daňovej kontroly (s tvrdením, že nevedel o začatí dňovej kontroly), pričom tento pán z Rumunska mal pracovať na vedľajšej stavbe k tej, na ktorej F. B. pracoval sám ako robotník. F. B. nevedel ani s určitosťou uviesť, prostredníctvom ktorej spoločnosti v subdodávkach sám dodával služby, uviedol len, že stavebné práce robila asi spoločnosť 57NET, s.r.o.
Rovnako nebol kontaktný ani súčasný konateľ spoločnosti OBE Capital, s.r.o. - Robert - Alexandru Chiriac. 3. Správny súd s poukazom na rozhodovaciu právnu prax Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a správnych súdov poukázal na skutočnosť, že dôkazné bremeno nie je v daňovom konaní na správcovi dane, ktorý by mal preukazovať, že preverovaný obchod sa neuskutočnil tak, ako je deklarované na preverovaných faktúrach, ale na žalobcovi ako daňovom subjekte. Už samotné zistenie skutočnosti, že dodávateľ nie je ekonomicky činný, nemá personálne ani materiálne možnosti jednoznačne spochybňuje vierohodnosť tvrdení žalobcu o reálnosti
jeho dodávok. Rovnako svedecká výpoveď F. B. nevyvrátila pochybnosti o reálnom dodaní služby touto spoločnosťou, naopak, ešte viac aj zväčšila. Tým, že žalobca po spochybnení žalobcom predložených dokladov s výlučne formálnym charakterom počas daňovej kontroly už žiadne dôkazy nepredložil, neuniesol dôkazné bremeno spoľahlivo preukázať svoje tvrdenia o reálnom uskutočnení preverovaných fakturovaných dodávok ako jednej z hmotno-právnych podmienok uplatnenia nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty, a preto tento nemohol byť uznaný ako oprávnený.
4. Krajský súd zároveň uviedol, že žalobca počas daňovej kontroly a následne ani vo vyrubovacom konaní nepreukázal, že by vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, konkrétne si nijak nepreveroval dodávateľov ani nezisťoval okolnosti ohľadne subdodávateľov plnenia. Žalobca síce splnil formálnu podmienku - predložil faktúru, avšak po spochybnení reálneho uskutočnenia dodania fakturovanej služby práve osobou, ktorá je na nej uvedená ako dodávateľ, už nepreukázal splnenie podmienky, že služby mu naozaj boli dodané, a to konkrétnym platiteľom DPH uvedeným na preverovaných faktúrach ako dodávateľ. 5.
Krajský súd konštatoval, že podstata žalobných dôvodov, na ktorých žalobca založil svoju správnu žalobu, bola mierená predovšetkým voči dokazovaniu a s tým súvisiacimi aspektmi. Žalobca totiž namietal najmä nesprávne vyhodnotenie dôkazov v administratívnom konaní, s tým súvisiacu nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre zmätočnosť a nesprávne posúdenie dôkazného bremena a nedostatočne zistil skutkový stav. S poukazom na zásady, ako aj na samotný priebeh dokazovania v rámci predmetnej daňovej kontroly dospel správny súd k záveru, že správca dane vykonal vo veci dokazovanie v dostatočnom rozsahu pre náležité zistenie skutkového stavu, potrebného na rozhodnutie.
6. Ako nedôvodný žalobný dôvod krajský súd ďalej uviedol námietku žalobcu o nevykonaní dôkazu a to miestnej obhliadky, resp. miestne zisťovanie na mieste, kde boli práce vykonané. Súd poukázal na skutočnosť, že aj keby sa miestna obhliadka vykonala mohol by z nej síce vyplynúť záver, či služba bola dodaná alebo nie, avšak nemohlo by z tohto dôkazu vyplynúť, kto reálne služby vykonal, čo bolo v danej veci rozhodujúce a preto sa stotožňuje s postupom správcu dane, keď tento dôkaz nevykonal.
7. K žiadosti žalobcu o opakovaný výsluch svedka F. B. krajský súd uviedol, že po preskúmaní veci nevzhliadol nezákonnosť v postupe správcu dane, ktorý na tento nedôvodný návrh, nezaložený na žiadnych relevantných skutočnostiach, neprihliadol a svedka znovu nevypočul.
Navyše žalobca vo vyjadrení doručenom správcovi dane dňa 11.12.2017, teda po viac ako roku a pol od podania vyjadrenia k protokolu o výsledku daňovej kontroly k výzve správcu dane na predloženie dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenia - teda už v rámci vyrubovacieho konania neuviedol žiadne dôkazy, ktorých vykonanie by navrhoval a len uviedol, že všetky dôkazy, ktorými disponoval, predložil už počas daňovej kontroly.
8. K žalobnému dôvodu spočívajúcemu v nepreskúmateľnosti rozhodnutia z dôvodu, že správca dane údajne v rozhodnutí jednak uvádza, že práce a dielo bolo vykonané a súčasne žalovaný dospel k záveru, že preverovaním nebolo preukázané, že dodanie služieb spoločnosťou OBE Capital, s.r.o. sa uskutočnilo tak, ako je deklarované faktúrami správny súd v tejto súvislosti konštatoval, že správca dane nespochybňoval skutočnosť, že žalobca ako daňový subjekt dodal služby pre svojich odberateľov, ale správca dane na základe zistených skutočností spochybnil skutočnosť, že služby boli reálne uskutočnené tak, ako to deklaruje žalobca preverovanými faktúrami - teda, že žalobcovi dané služby reálne poskytla práve spoločnosť OBE Capital, s.r.o.
. Nie je žiadny vnútorný rozpor v rozhodnutí žalovaného, keď tento v rozhodnutí nespochybňuje, že žalobca ako daňový subjekt pre svojich odberateľov skutočne vykonal, avšak spochybňuje, že tieto pre žalobcu boli vykonané na základe preverovanej faktúry práve od žalobcom deklarovaného dodávateľa.
Na preukázanie reálnosti uskutočnenia zdaniteľného plnenia tak, ako je fakturované, totiž nepostačuje samotné preukázanie toho, že určité plnenie bolo dodané, ale musí byť preukázané aj to, že plnenie bolo dodané práve dodávateľom deklarovaným na danej faktúre. Vo vzťahu k žalobcovi
táto skutočnosť preukázaná nebola, naopak, vykonaným dokazovaním správcu dane bolo spochybnené, že žalobcovi fakturovaná služba bola dodaná, a to práve spoločnosťou OBE Capital, s.r.o. 9. Záverom, k žalobnému dôvodu, že sa žalovaný nevysporiadal s konkrétnymi námietkami žalobcu, pričom žalobca v správnej žalobe žiadnu takúto konkrétnu námietku, s ktorou sa žalovaný údajne nevysporiadal, neuviedol, správny súd uviedol, že to, že žalobca nesúhlasí s právnymi názormi žalovaného, neznamená, že sa žalovaný s odvolacou námietkou nevysporiadal. Žalovaný sa v priebehu daňovej kontroly jasne vysporiadal s námietkami žalobcu o prenesení dôkazného bremena na žalobcu, ako aj s námietkou o nevykonaní dôkazu, t.j. obhliadky na mieste. Žalovaný vo svojom rozhodnutí po popise vykonaného dokazovania a z neho zisteného skutkového stavu popisuje jednotlivé časti odvolania žalobcu, obsahujúce odvolacie námietky a v nadväznosti na to sa s nimi v ďalšej časti vysporadúva.
10. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 175 ods. 1 v spojení s § 168 a contrario SSP tak, že hoci bol v konaní v plnom rozsahu úspešný žalovaný, nezistil dôvody, pre ktoré by bolo možné spravodlivo požadovať od žalobcu, aby žalovanému nahradil (dôvodne vynaložené) trovy konania (správny súd nezistil, že by zo strany žalobcu išlo, napr. o šikanóznu žalobu a pod.), a preto žalovanému nepriznal náhradu (dôvodne vynaložených) trov konania.
II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie
11. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť, v ktorej označil ako dôvod kasačnej sťažnosti to, že krajský súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP) a navrhol kasačnému súdu, aby zmenil napadnutý rozsudok tak, že zruší napadnuté rozhodnutie žalovaného spolu s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane a vec vráti správcovi dane na ďalšie konanie. Zároveň žiadal priznať právo na úplnú náhradu trov
konania. 12. Nesprávne právne posúdenie veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ a SSP) podľa sťažovateľa spočíva v tom, že krajský súd nezohľadnil, že každá právnická osoba je zodpovedná len za svoje konanie, a preto nie je možné, aby bol žalobca zodpovedný za konanie jeho dodávateľa. Zároveň však vylúčil, že by k výberu svojich dodávateľov pristupoval nezodpovedne.
Z konania svojho dodávateľa spoločnosti OBE Capital s.r.o. nemal podozrenie, že by tento konal v rozpore s daňovými predpismi alebo zákonom vo všeobecnosti, nakoľko plnenie zo strany OBE Capital s.r.o. prebiehalo štandardne a riadne, pričom sťažovateľ dielo pravidelne kontroloval, nakoľko tieto práce musel odovzdať svojmu zmluvnému partnerovi - objednávateľovi prác.
13. V súvislosti s vykonaním fakturovaných prác spoločnosťou OBE Capital s.r.o. sťažovateľ uviedol, že krajský súd ani žalovaný vykonanie týchto prác nespochybnil. Podľa sťažovateľa práce vykonal dodávateľ spoločnosti OBE Capital s.r.o. a táto forma vykonania prác bola pre sťažovateľa prijateľná, pričom preň nebolo rozhodujúce, kto je tým subdodávateľom, a preto ho ani nemusel poznať. Dôležité bolo, aby tieto práce boli vykonané riadne a včas bez ohľadu, či ich vykonala priamo spoločnosť OBE Capital s.r.o. alebo jej subdodávatelia.
Za tieto riadne dodané práce potom spoločnosť OBE Capital s.r.o. sťažovateľovi vystavila faktúry, ktoré uhradil bankovým prevodom a nič nenasvedčovalo tomu, že by niečo mohlo alebo malo byť v neporiadku, tj. práce boli objednané, riadne vykonané, prevzaté, sťažovateľ dodávateľovi riadne zaplatil a dielo ďalej dodal svojmu objednávateľovi.
14. Pokiaľ ide o skutočnosť, že spoločnosť OBE Capital s.r.o. nedisponovala materiálno- technickým vybavením, pracovným vybavením alebo zamestnancami v danom čase, sťažovateľ v kasačnej sťažnosti opakovane zdôraznil, že spoločnosť OBE Capital s.r.o. ich nemusela vykonávať priamo, mohla si na výkon týchto prác zazmluvniť niekoho subdodávateľsky, čo slovenský právny poriadok umožňuje a v stavebnom priemysle ide o bežnú formu vykonania diela. Subjekt, ktorý reálne dielo uskutoční pritom ani len nemusí vedieť, kto je skutočným objednávateľom diela, pričom vykonávateľ diela je v bezprostrednom zmluvnom vzťahu len so svojím obchodným partnerom, objednávateľom.
V konečnom dôsledku žalobca je práve v takom istom postavení vo vzťahu k investorovi, ako je spoločnosť OBE Capital s.r.o. vo vzťahu k žalobcovi, čo znamená, že vo vzťahu k investorovi aj sťažovateľ uskutočňuje práce subdodávateľsky, čo by teda podľa argumentácie a logiky krajského súdu, ako aj žalovaného malo znamenať, že ani investor nemal nárok na odpočítanie DPH. 15.
Sťažovateľ ďalej podotkol, že zmluvy o dielo nemusia mať písomnú formu, takže absencia písomnej formy nespôsobuje jej neplatnosť a je podľa jeho názoru úplne bežné, keď podnikatelia pri dodávkach menších prác takéto zmluvy nespisujú, pretože je to pre nich nadmerná administratívna a finančná záťaž a fungujú na základe ústnej zmluvy a objednávky a samotné dielo sa následne preberie, na základe čoho príde k úhrade dohodnutej odmeny.
Túto skutočnosť nebral krajský súd podľa sťažovateľa do úvahy. 16. Podľa tvrdení sťažovateľa konateľ spoločnosti OBE Capital s.r.o. jednoznačne potvrdil, že vystavené faktúry podpísal on, t.j. vykonané práce v plnom rozsahu uznal, ako uznal aj to, že dodané práce vykonal subdodávateľsky. Sťažovateľ vyfakturovanú cenu aj uhradil prevodom na účet. Ak by vyfakturované práce sťažovateľovi neboli dodané, sťažovateľ by nemal jediný dôvod na úhradu ceny. Kto konkrétne tieto práce vykonal už nie je starosťou ani zodpovednosťou sťažovateľa. On bol v zmluvnom vzťahu len so spoločnosťou OBE Capital s.r.o. a táto objednané práce sťažovateľovi aj dodala.
17. Podľa sťažovateľa sa krajský súd nevysporiadal ani s argumentáciou týkajúcou sa neprimeraného rozloženia dôkazného bremena. Sťažovateľ uviedol, že jednoznačne splnil všetky znaky a podmienky toho, aby dôkazné bremeno, ktoré na neho nezákonne preniesli daňové orgány neznášal on, ale práve daňové orgány, čo v rámci daňového konania aj preukázal, pričom daňové orgány to nebrali vôbec do úvahy a dané dôkazné bremeno nezákonne preniesli na sťažovateľa, s čím sa krajský súd nekriticky stotožnil bez toho, aby svoj záver jednoznačne odôvodnil. Sťažovateľ poukázal pri tom na rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/1/2011, ktorého závery podľa sťažovateľa krajský súd nevyhodnotil a aj na rozsudky Najvyššieho súdu sp. zn. 3Sž/1/2010 a 4Sžf/16/2010 a na rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veciach C-18/13, C-354/03- C-355/03, C-484/03 a C-80/11.
18. Sťažovateľ záverom namietal, že napadnutý rozsudok podľa jeho názoru nespĺňa podmienku jednoznačnosti, zrozumiteľnosti a preskúmateľnosti vo vzťahu k namietaným procesným pochybeniam žalovaného. Mal za to, že z odôvodnenia napadnutého rozsudku jednoznačne nevyplýva, ako sa krajský súd vysporiadal s námietkami procesných pochybení. 19. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.
III. Konanie na kasačnom súde
20. Prejednávaná vec bola dňa 21.01.2020 predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky - ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie - podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu. Na Najvyššom súde Slovenskej republiky bola vec náhodným výberom pridelená na rozhodnutie senátu 5S - sp. zn. 5Sžfk/6/2020. S účinnosťou od 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov) začal svoju právomoc vykonávať Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, pričom k tomuto dňu prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky výkon súdnictva vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejedávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety náhodným výberom pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho
súdu Slovenskej republiky. Následne, bol spis vrátený Krajskému súdu v Nitre bez rozhodnutia na odstránenie vád v písomnom vyhotovení rozsudku. Po odstránení vád bol spis opätovne predložený kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod novou spisovou značkou 4Sfk/50/2021. 21.
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/ SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 a ods. 2 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.
22. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že dňa 30.10.2015 sa začala u sťažovateľa daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2014. Predmetom podnikania žalobcu v kontrolovanom zdaňovacom období bola sprostredkovateľská činnosť v oblasti obchodu, služieb a výroby v rozsahu voľnej živnosti - ručné výkopové práce, prenájom motorových vozidiel a prípravné práce pre stavbu.
O výsledku daňovej kontroly vyhotovil správca dane Protokol z daňovej kontroly č. 104016554/ 2016 zo dňa 22.09.2016 za zdaňovacie obdobie január - apríl 2014 a jún - december 2014, v ktorom bol u žalobcu zistený rozdiel dane oproti vyrubenej dani. Protokol bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole č. 104016554/2016 zo dňa 22.09.2016 doručené daňovému subjektu dňa 21.10.2016. Správca dane v protokole dospel k zisteniu, že žalobca ako daňový subjekt deklaroval za zdaňovacie obdobie september 2014 odpočítanie dane v celkovej sume 27.215,40 eura, a to za rôzne služby stavebného charakteru, najmä zemné a prípravné práce a nákup elektroinštalačného materiálu. Odpočítanie dane tvorili aj prevádzkové a režijné náklady.
23. Následne správca dane, ako prvostupňový správny orgán, rozhodnutím č. 104368633/ 2016 zo dňa 28.11.2016 podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 4.070,00 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2014 ako rozdiel medzi daňou vyrubenou podaným daňovým priznaním v sume 7.622,66 eura a daňou zistenou správcom dane vo vyrubovacom konaní v sume 3.552,66 eura.
24. Rozhodujúcou skutočnosťou pre vydanie prvostupňového rozhodnutia správneho orgánu boli závery o porušení ustanovenia § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ v nadväznosti na ustanovenie § 51 ods. 1 zákona o DPH, keď správca dane neuznal daňovému subjektu nárok na odpočítanie DPH za zdaňovacie obdobie september 2014 v celkovej sume 4.070,00 eur.
25. Odpočítanie dane za september 2014 tvorilo aj odpočítanie dane od spoločnosti OBE Capital, s.r.o. IČO: 47017937 (ďalej len „OBE Capital, s.r.o.“) na základe:
i/ faktúry č. 2014067 (interné číslo 30140372) zo dňa 30.09.2014 na celkovú sumu 13.012,- eur, základ dane: 10.850,- eur, 20% DPH: 2.170,- eur, ktorou boli fakturované pomocné práce na stavbe FEED Trnava. ii/ faktúry č. 2014068 (interné číslo 30140377) zo dňa 30.09.2014 na celkovú sumu 11.400,- eur, základ dane 9.500,- eur, 20% DPH: 1.900,- eur, ktorou boli fakturované pomocné práce na stavbe VCM Trnava. 26. Proti rozhodnutiu správcu dane podal sťažovateľ odvolanie, na základe ktorého bolo toto rozhodnutie žalovaným ako odvolacím orgánom zrušené. Správca dane po vrátení veci rozhodnutím č. 101789289/2017 zo dňa 21.08.2017 vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 4.070,- eur. Na odvolanie žalobcu bolo toto rozhodnutie žalovaným ako odvolacím orgánom zrušené z dôvodu, že správca sa neriadil právnym názorom odvolacieho orgánu - neurčil dátum a neprerokoval s daňovým subjektom predložené pripomienky a dôkazy. Správca dane po opakovanom vrátení veci následne vydal v poradí tretie rozhodnutie č. 100839363/2018 zo dňa 26.04.2018, v ktorom vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 4.070,- eur a po vykonaní procesných úkonov zotrval na záveroch uvedených v protokole o vykonaní daňovej kontroly. Proti uvedenému prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane podal žalobca opakovane odvolanie. Žalovaný o odvolaní rozhodol napadnutým rozhodnutím č. 101303189/2018 zo dňa 09.07.2018, ktorým potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Žalovaný sa ako odvolací orgán stotožnil so skutkovými závermi správcu dane o tom, že preverovaním nebolo preukázané, že dodanie služieb z preverovaných faktúr spoločnosťou OBE Capital, s.r.o. sa uskutočnilo tak, ako bolo na faktúrach deklarované. 27. Žalovaný sa v preskúmavanom rozhodnutí stotožnil s právnym názorom správcu dane založenom na zisteniach vykonaných počas daňovej kontroly a poukázal na to, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie s cieľom preveriť reálne uskutočnenie zdaniteľných plnení, pričom postupoval v súlade s § 24 ods. 2 a 4 Daňového poriadku. Správca dane postupoval v úzkej súčinnosti so žalobcom, používal prostriedky najmenej zaťažujúce žalobcu, získané dôkazy hodnotil podľa svoje úvahy, prihliadal na všetko, čo v konaní vyšlo najavo súlade s § 3 Daňového poriadku a vykonal všetky úkony súvisiace s čo najúplnejším a najobjektívnejším zistením skutočností potrebných pre vydanie rozhodnutia vo veci. Žalovaný skonštatoval, že žalobca nepredložil správcovi dane žiadne relevantné dôkazy preukazujúce dodanie služby podľa faktúr.
IV. Právne predpisy, právne názory kasačného súdu
28. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 29. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 30. Podľa § 461 SSP, kasačný súd zamietne kasačnú sťažnosť, ak po preskúmaní zistí, že nie je dôvodná.
31. Podľa § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie. 32. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 33. Podľa § 24 ods. 1, 2 a 4 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. (2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. (4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 34. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 35. Podľa § 19 ods. 1 prvej a druhej vety zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 36. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 37. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 38. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 39. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Nitre po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v dôvodoch napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. S týmito sa kasačný súd stotožňuje v celom rozsahu.
40. Sťažovateľ dôvod kasačnej sťažnosti opieral o nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom, ktoré malo spočívať najmä v neprimeranom prenesení dôkazného bremena na daňový subjekt. V prvom rade preto kasačný súd poukazuje na ustálenú rozhodovaciu prax (napríklad rozsudok Najvyššieho súdu zo dňa 13. septembra 2019 sp.zn. 1Sžfk/10/2018), konkrétne na to, že s nesprávnym posúdením veci ako kasačným dôvodom zákonodarca spája právnu situáciu, kedy správny súd na správne a zákonným spôsobom zistený skutkový stav (§ 440 ods. 1 písm. f/ SSP) bez vád zaťažujúcich jeho rozhodovanie (písmena a/ až f/) nesprávne aplikuje objektívne právo v merite veci, v medziach a s poukazom na zistený skutkový stav, bez možnosti opory v doterajšej ustálenej rozhodovacej praxi kasačného súdu.
41. Podľa názoru kasačného súdu sťažovateľ neozrejmil, v čom konkrétne spočíva nesprávne právne posúdenie veci krajským súdom a preto považuje takto uplatnený kasačný dôvod za neprípustný a kasačnú sťažnosť za nedôvodnú.
42. Ku neprimeranému preneseniu dôkazného bremena zároveň kasačný súd v tejto veci poukazuje na rozsudok kasačného súdu sp. zn. 8Sžf/19/2015 zo dňa 23.02.2017, podľa ktorého „Najvyšší súd Slovenskej republiky zdôrazňuje, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt. Preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami nie je podľa súdu postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že určitý doklad má náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu.
. .“. 43. Podobný právny názor vyplýva aj z rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že si nárok uplatňuje dôvodne a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako dôvodný.“.
44. Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného
súdu SR zo dňa 14. novembra 2018, č.k. I. ÚS 377/2018-53).
45. Z vyššie uvedenej rozhodovacej praxe kasačného súdu aj Ústavného súdu SR plynie jednoznačný záver, že pokiaľ aj v tomto prípade správca dane pri výkone daňovej kontroly spochybnil, že uvedené plnenia boli realizované tak ako deklaruje daňový subjekt, mal právo požadovať od daňového subjektu predloženie ďalších dôkazov preukazujúcich pravdivosť svojich tvrdení, čím dochádza k zákonnému preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt.
46. Kasačný súd poukazuje na rozhodovaciu činnosť tunajšieho súdu sp. zn. 6Sžfk/6/2020 zo dňa 10.03.2021 (zdaňovacie obdobie august 2014), sp. zn. 4Sžfk/6/2020 zo dňa 04.05.2021 (zdaňovacie obdobie január 2014), sp. zn. 4Sžfk/7/2020 zo dňa 04.05.2021 (zdaňovacie obdobie november 2014), sp. zn. 6Sžfk/7/2020 zo dňa 10.03.2021 (zdaňovacie obdobie október 2014), sp. zn. 1Sžfk/9/2020 zo dňa 23.02.2021 (zdaňovacie obdobie júl 2014), kde bolo rozhodované medzi totožnými účastníkmi konania v totožnej veci, len po iné
rozhodovacie obdobie. 47. Kasačný súd k jednotlivým sťažnostným bodom podporne odkazuje na skutočnosť, že Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhodol o kasačnej sťažnosti sťažovateľa v súvisiacej veci (pri totožnosti podstatných námietok v kasačnej sťažnosti) rozsudkom sp. zn. 1Sžfk/8/ 2020 zo dňa 27. februára 2021 (daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie december 2014), ktorého súvisiacu časť v zmysle § 464 ods. 1 SSP uvádza v odôvodnení tohto rozhodnutia. 48. „Z napadnutého rozsudku krajského súdu aj z pripojeného administratívneho spisu je pre kasačný súd nesporné, že správca dane ako aj žalovaný správne vyhodnotili skutkový stav vyplývajúci z vykonaného dokazovania, ktoré vo vzájomných súvislostiach nepreukázalo reálnosť obchodov s deklarovaným dodávateľom prác spoločnosťou OBE Capital s.r.o., a teda oprávnenosť uplatneného práva na odpočítanie dane. Kasačný súd je toho názoru, že žalovaný a aj správca dane vyhodnotili všetky dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce pre správne
určenie dane v ich vzájomnej súvislosti a prihliadli na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. 49. Ako správne uzavrel krajský súd, bolo na sťažovateľovi, aby preukázal dôvodnosť uplatneného práva na odpočítanie dane, a teda reálne vykonanie zdaniteľného plnenia konkrétnym subjektom (dodávateľom). Dôkazné bremeno bolo jednoznačne na strane sťažovateľa.
Kasačný súd sa stotožnil s právnym názorom žalovaného a krajského súdu, že v daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy posudzuje. Správca dane, ktorý získa oprávnené pochybnosti o tom, či bola predmetná služba podaná osobou deklarovanou na predkladaných faktúrach, nie je povinný dokazovať nedodanie touto osobou, ale daňový subjekt musí vedieť preukázať uskutočnenie zdaniteľného obchodu osobou uvedenou v predloženej faktúre, pokiaľ si uplatňuje právo na odpočítanie dane z tejto faktúry. Ak sťažovateľ v tomto smere neuniesol dôkazné bremeno, nemohol byť úspešný v uplatnení práva na odpočítanie dane.
50. Aj podľa názoru kasačného súdu bola vierohodnosť dokladov predložených sťažovateľom v konaní spochybnená, pričom sťažovateľ počas kontroly a ani vo vyrubovacom či odvolacom konaní pochybnosti správcu dane neodstránil (a to ani po výzve správcu dane), nepredložil vierohodné dôkazy na preukázanie svojich tvrdení, že sporný zdaniteľný obchod bol skutočne dodaný spoločnosťou OBE Capital s.r.o. alebo iným platiteľom dane (subdodávatelia).
Z obsahu administratívneho vyplynulo, že reálne plnenie deklarovaným dodávateľom nepotvrdil ani F. B., bývalý konateľ spoločnosti OBE Capital s.r.o., keď potvrdil, že spoločnosť nemala zamestnancov ani pracovné stroje a spoľahlivo nevedel označiť ani subdodávateľa (uviedol len, že práce boli asi vykonané 57NET s.r.o.) a nevedel predložiť žiadne účtovné doklady z preverovaného kontrolovaného obdobia, keďže ich mal odovzdať pánovi z Rumunska, ktorému mal predať spoločnosť ihneď po začatí daňovej kontroly.
Dodanie fakturovaných prác sa správcovi dane nepodarilo z dôvodu nekontaktnosti preveriť ani u súčasného konateľa spoločnosti OBE Capital s.r.o. ani u spoločnosti 57NET s.r.o. 51. Pokiaľ sťažovateľ dôvodil, že vykonanie prác konkrétnym subdodávateľom bolo potvrdené konateľom dodávateľa, táto skutočnosť z jeho výpovede nevyplýva a nebola v konaní preukázaná žiadnym relevantným dôkazom. Sám sťažovateľ subdodávateľa neoznačil. Nemožno prisvedčiť ani správnosti argumentácie sťažovateľa, že nie je starosťou ani zodpovednosťou sťažovateľa, kto konkrétne práce vykonal, keďže bol v zmluvnom vzťahu len so spoločnosťou OBE Capital s.r.o. a táto fakturované práce aj dodala. Je na sťažovateľovi, ktorý si uplatňuje právo na odpočítanie dane, aby uplatnený nárok aj preukázal, čo v tomto
prípade nenastalo. 52. Kasačný súd nerozporuje možnosť uskutočniť práce subdodávateľsky ako ani to, že zmluva o dielo nemusí byť písomná a vykonanie prác na základe ústnej dohody nie je právnym poriadkom zakázané, avšak to nezbavuje sťažovateľa povinnosti preukázať uskutočnenie prác (zdaniteľného obchodu) práve na faktúrach deklarovaným dodávateľom, teda spoločnosťou OBE Capital s.r.o. Sťažovateľ preto musí znášať následky dôkaznej núdze pri preukazovaní nároku na odpočítanie dane, do ktorej sa týmto dostal. Sťažovateľ síce tvrdil, že vykonanie prác spoločnosťou OBE Capital s.r.o. pravidelne kontroloval a preveroval, keďže dielo musel odovzdať objednávateľovi prác, toto tvrdenie však nepodložil žiadnymi dôkazmi (neoznačil subdodávateľa resp. osoby, ktoré mali podľa neho práce vykonať, nepredložil stavebný denník alebo iný dôkaz preukazujúci kto, kedy a v akom rozsahu práce vykonal a kto ich prevzal) a odvoláva sa len na reálne vykonanie prác, ktoré však spochybnené nebolo. Kasačný súd sa stotožňuje so záverom krajského súdu, že ani ohliadka na mieste, ktorou by bolo preukázané
uskutočnenie vykonaných prác, by nepotvrdila ich vykonanie dodávateľom deklarovaným na faktúrach a že z tohto titulu vznikla spoločnosti OBE Capital s.r.o. daňová povinnosť a následne sťažovateľovi právo na odpočítanie dane. Vzhľadom na vyššie uvedené neobstojí preto námietka sťažovateľa, že predložil všetky dôkazy, ktoré od neho možno požadovať na preukázanie deklarovaného zdaniteľného plnenia.
53. Kasačný súd vyhodnotil ako nedôvodnú aj námietku sťažovateľa týkajúcu sa nedostatočného vysporiadania sa s argumentáciou o neprimeranom rozložení dôkazného bremena. K uvedenému kasačný súd konštatuje, že judikatúra Najvyššieho súdu zaoberajúca sa dôkazným bremenom v daňovom konaní, osobitne pokiaľ ide o preukazovanie uskutočnenia zdaniteľného plnenia, je rozsiahla a prešla istým vývojom, ale v posledných rokoch sa jasne ustálila vo vyššie uvedených intenciách, teda že nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o reálnosti takéhoto zdaniteľného obchodu a vyzve daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov. Kasačný súd príkladmo poukazuje na rozhodnutia vo veciach sp. zn. 3Sžfk/40/2017, 4Sžfk/38/2017, 1Sžfk/1/2017, 6Sžfk/43/2017, 1Sžf/82/2016, ako aj uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017. Aplikácia sťažovateľom citovaného rozhodnutia vo veci sp. zn. 3Sžf/1/2011 sa tak viac-menej obmedzuje na formálne požiadavky na
predkladané doklady, v zmysle aktuálnej konštantnej judikatúry však od celkovej dôkaznej situácie závisí, či na preukázanie práva na odpočet dane je potrebné v dokazovaní pokračovať ďalej. Nemožno preto ako opodstatnené vyhodnotiť námietky sťažovateľa týkajúce sa neúmerného prenosu dôkazného bremena a ani námietky, že sa krajský súd prenosom dôkazného bremena dostatočne nezaoberal, čo potvrdzuje odôvodnenie napadnutého rozsudku. Krajský súd správne a náležite vyhodnotil aj nemožnosť aplikácie citovaného rozsudku
Najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/1/2011 a svoje rozhodnutie oprel o viaceré relevantné rozhodnutia Najvyššieho súdu (body 22 a 23 napadnutého rozsudku). 54. Kasačný súd v tejto súvislosti odkazuje na závery rozsudku Najvyššieho súdu zo dňa 26. februára 2019 sp. zn. 1Sžfk/17/2017: „Podľa názoru kasačného súdu je nutné si uvedomiť postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy
daní. Naopak daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.
Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom (sťažovateľom), ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi (dodávatelia 1 až 4), zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením.“
55. Podobne sa vyjadril Ústavný súd v rozhodnutí č. k. III. ÚS 401/09, v ktorom vyslovil názor, že daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Podľa kasačného súdu bolo preto na sťažovateľovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že zdaniteľné obchody s deklarovanými dodávateľmi boli reálne uskutočnené.
56. Kasačný súd sa s vyššie uvedenými závermi Najvyššieho súdu aj Ústavného súdu stotožňuje a má za to, že sťažovateľom predložené dôkazy ani vykonané dokazovanie nepreukazujú, že k zdaniteľným obchodom, ktoré sú predmetom faktúr za zdaňovacie obdobie december 2014 skutočne došlo tak, ako to sťažovateľ deklaroval. Kasačný súd dospel rovnako ako krajský súd k záveru, že sťažovateľ nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných obchodov (vykonanie služieb) tak, ako boli fakturované deklarovanými dodávateľom spoločnosťou OBE Capital s.r.o., pričom nebolo preukázané ani ich vykonanie iným platiteľom dane. Kasačný súd dodáva, že tak ako správca dane a žalovaný, ani krajský súd nespochybnil reálne vykonanie prác, spochybnené bolo ich vykonanie spoločnosťou OBE Capital s.r.o. a s tým spojené právo sťažovateľa na odpočítanie dane.
57. Kasačný súd k judikatúre Súdneho dvora Európskej Únie, na ktorú odkazoval sťažovateľ a ktorá sa týka daňového podvodu uvádza, že prípad sťažovateľa nebol posudzovaný správcom dane resp. žalovaným z hľadiska preukazovania podvodného konania sťažovateľa, ale právo na odpočítanie dane nebolo sťažovateľovi priznané z dôvodu neunesenia dôkazného bremena sťažovateľom vo vzťahu k preukázaniu splnenia podmienok na odpočítanie dane.
58. Kasačný súd nevyhodnotil ako dôvodnú ani námietku sťažovateľa týkajúcu sa nenáležitého sa vysporiadania krajského súdu s námietkami procesných pochybení žalovaného. Sťažovateľ síce namietal nedostatočné odôvodnenie napadnutého rozsudku, avšak žiadnym spôsobom neozrejmil, na aké konkrétne pochybenie žalovaného krajský súd nereagoval. Kasačný súd k uvedenému uvádza, že pokiaľ sťažovateľ nevymedzí námietku konkrétne, ale len všeobecne namieta nedostatočné resp. nejednoznačné odôvodnenie k procesným pochybeniam (či už v žalobe alebo v kasačnej sťažnosti), nemôže očakávať iné ako všeobecné preskúmanie uplatnenej námietky. Kasačný súd je viazaný rozsahom a dôvodmi podanej kasačnej sťažnosti a nie je povinný a ani oprávnený tieto vyhľadávať namiesto sťažovateľa. Rovnako ani krajský súd nie je povinný a ani oprávnený nahrádzať povinnosť žalobcu náležite a dostatočne konkrétne vymedziť žalobný bod. Podľa kasačného súdu sa krajský súd v napadnutom rozsudku vysporiadal so všetkými pre vec relevantnými námietkami a
argumentmi (vrátane preskúmavania postupu správcu dane a žalovaného predchádzajúci vydaniu prvostupňového a napadnutého rozhodnutia). 59. V tejto súvislosti aj Ústavný súd Slovenskej republiky uviedol, že všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania.
Preto odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované právo účastníka na spravodlivé súdne konanie (m. m. IV. ÚS 112/05, I. ÚS 117/05).
Skutočnosť, že sťažovateľ sa s právnym názorom súdu nestotožňuje, nemôže sama osebe viesť k záveru o zjavnej neodôvodnenosti alebo arbitrárnosti tohto názoru a nezakladá ani oprávnenie ústavného súdu nahradiť tento právny názor svojím vlastným (II. ÚS 134/09, I. ÚS 417/08, III. ÚS 465/ 2016).“ 60.
Kasačný súd má na základe vyššie uvedených záverov za preukázané, že krajský súd vec správne právne posúdil, keď žalobu zamietol. Preskúmavané rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie má všetky formálne i obsahové náležitosti rozhodnutia v zmysle § 63 Daňového poriadku, pričom vychádza z dostatočne zisteného skutkového stavu, ktorý je logicky vyhodnotený a v súlade so zákonom riadne právne posúdený. Správca dane aj žalovaný vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, ktorý aj samotný krajský súd uviedol vo svojom rozsudku, dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania aj riadne vyhodnotil a náležite sa vysporiadal aj s relevantnými námietkami sťažovateľa. Uvedené možno konštatovať aj o rozhodnutí krajského súdu, ktoré spĺňa atribúty rozhodnutia zaručujúceho právo na spravodlivý proces a v konaní sa rozhodovaní krajského súdu nebolo zistené porušenie zákona (§ 440 S.s.p.).
61. Kasačný súd sa stotožňuje so skutkovými zisteniami a právnymi závermi zistenými v predchádzajúcich konaniach o tom, že sťažovateľ nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre uplatnenie práva na odpočítanie dane. 62. Pre úplnosť považuje kasačný súd za potrebné uviesť, že kasačná sťažnosť neobsahuje žiadne nové skutočnosti, právne významné pre uvedené konanie, ktorými by sa krajský súd nezaoberal. Námietky sťažovateľa uplatnené v kasačnej sťažnosti nie sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť a zákonnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. To platí aj pre judikatúru, na ktorú sťažovateľ odkazoval a ktorá nie je schopná vyvrátiť vyššie uvedené závery kasačného
súdu. Najvyšší súd Slovenskej republiky teda dospel k záveru o nutnosti zamietnutia kasačnej sťažnosti podľa § 461 S.s.p. ako nedôvodnej. 63. Z uvedeného vyplýva, že v prípade predmetných faktúr sa nepreukázalo, že uvedené plnenie, t.j. pomocné práce na stavbe, sa reálne uskutočnilo. Z odôvodnení daňových orgánov, ako aj krajského súdu, je zrejmé, že vykonanie prác, ktoré boli vyfakturované spoločnosťou OBE Capital s.r.o, nie sú odrazom reálneho plnenia. Sťažovateľ v tejto súvislosti nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by hodnoverným a nespochybniteľným spôsobom preukazovali, že deklarované pomocné práce boli reálne uskutočnené, napriek tomu, že mu bol poskytnutý dostatočný časový priestor na preukázanie pravdivosti jeho tvrdení.
64. Kasačný súd konštatuje, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s Daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ako aj administratívneho spisu žalovaného, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne zistili skutkový stav, z ktorého vyvodili nesprávne právne závery.
65. Dôkazy, ktoré získal správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, riadne vyhodnotil a vysporiadal sa dôkladne aj so všetkými podstatnými námietkami sťažovateľa. Pre úplnosť kasačný súd uvádza, že kasačná sťažnosť neobsahuje žiadne nové skutočnosti, právne významné pre uvedené konanie, ktorými by sa nezaoberal krajský súd a rovnako aj Najvyšší súd Slovenskej republiky vo vyššie citovanom rozhodnutí v obdobnej právnej veci. Totožné námietky sťažovateľa uplatnené v kasačnej sťažnosti nie sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť a zákonnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. To platí aj pre judikatúru, na ktorú sťažovateľ odkazoval.
66. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku krajského súdu, pričom nezistil žiaden dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie, preto kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.
67. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že sťažovateľovi, ktorý nemal v konaní o kasačnej sťažnosti úspech, nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal (§ 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a contrario SSP). Žalovanému orgánu verejnej správy kasačný súd nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal, keďže to nemožno spravodlivo požadovať a v súvislosti s kasačným konaním žalovanému orgánu verejnej správy ani trovy nevznikli (§ 467 ods. 1 v spojení s § 168 SSP).
68. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave dňa 19. októbra 2022