4Sfk/54/2025

1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej len „správca dane" alebo „správca") rozhodnutím číslo: 103302669/2022 zo dňa 08. 12. 2022 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie") podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok") určil žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu 12.760,00 EUR na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH") za zdaňovacie obdobie december 2021, t. j. znížil nadmerný odpočet na DPH zo sumy 12.763,33 EUR na sumu 3,33 EUR. Časť nadmerného odpočtu v sume 3,33 Eur bola žalobcovi vrátená podľa § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH") do desiatich dní od skončenia daňovej kontroly.

2. Správca dane zistil, že žalobca vstúpil do likvidácie dňa 08.12.2021. Na základe uvedeného je zrejmé, že smeruje k zániku. 3. Žalovaný rozhodnutím číslo: 100904265/2023 zo dňa 29. marca 2023 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie") prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 4. Žalovaný osobitne poukázal na tieto skutočnosti: · žalobca nepreukázal členenie prijatých právnych služieb na jednotlivé projekty; · v zmysle záverov správcu dane, žalobca použil preverované zdaniteľné plnenia od dodávateľa BDO Legal s. r. o. ako neplatiteľ. Uvedené zistenia sú v súlade s vyjadrením žalobcu zo dňa 28.01.2022 pri preverovaní oprávnenosti nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v rámci miestneho zisťovania za zdaňovacie obdobie november 2021; · žalobca nepreukázal použitie prijatých služieb na iné zdaniteľné obchody, ako tie ktoré uskutočnil ako neplatiteľ, nakoľko sa vo svojich vyjadreniach odvoláva prevažne na ústnu výmenu informácií s dodávateľom BDO Legal s. r. o.; · ani z predloženej Zmluvy o poskytovaní právnych služieb zo dňa 04.01.2021 v znení

mesiac. Na základe uvedeného je zrejmé, že sa v danom prípade jednalo o čiastkové dodania právnych služieb v zmysle zákona o DPH. Správca dane v rozhodnutí skonštatoval, že služby neboli dodané dňom 02.12.2021, tak ako je uvedené v Zmluve o poskytovaní právnych služieb zo dňa 04.01.2021 v znení neskorších dodatkov, ale má za to, že daňový subjekt prijal právne služby aj v období, keď nebol platiteľom dane z pridanej hodnoty, nakoľko platiteľom dane z pridanej hodnoty sa daňový subjekt stal až dňa 01.11.2021; · predloženú právnu previerku k projektu „BELVEDER CITY, Banská Bystrica" vyhodnotil ako účelovo vypracovanú, pretože o existencii právnej previerky sa správca dane dozvedel až na základe vyjadrenia žalobcu zo dňa 24.06.2022; · správca dane v napadnutom rozhodnutí na strane 63 poukázal na nezrovnalosti v uvedenej právnej previerke, nakoľko v úvode predmetnej právnej previerky sa uvádza, že je zostavovaná na základe poskytnutých informácií daňovým subjektom - PROFINEX Pršianska terasa I, s.r.o. „v likvidácii" ku dňu 10.11.2021. Správca dane uviedol, že žalobca vstúpil do likvidácie až dňa

dňa 02.12.2021, je už uvedený ako adresát právnej previerky spoločnosť PROFINEX Pršianska terasa I, s.r.o. „v likvidácii". Správcovi dane nebolo zrejmé, ako mohla spoločnosť BDO Legal s. r. o. už v čase vypracovanej právnej previerky zo dňa 02.12.2021 mať vedomosť o vstupe spoločnosti PROFINEX Pršianska terasa I, s.r.o. do likvidácie; · že nie je zrejmý rozumný dôvod na uzatvorenie Zmluvy o poskytnutí právnych služieb zo dňa 02.01.2021 medzi žalobcom a spoločnosťou BDO Legal s. r. o., týkajúcej sa činností v súvislosti s projektom „BELVEDER CITY, Banská Bystrica", nakoľko obom zúčastneným zmluvným stranám bola zrejmá skutočnosť, že žalobca predmetný projekt nevlastní; · neboli predložené žiadne dôkazy preukazujúce požiadavku vlastníka projektu na vypracovanie právnych analýz súvisiacich s projektom „BELVEDER CITY, Banská Bystrica"; · zo strany žalobcu neboli predložené žiadne dôkazy preukazujúce, že prijal poznatky od spoločnosti BDO Legal s. r. o., ktoré - podľa vyjadrenia žalobcu - boli podkladom na vypracovanie predmetných ekonomických analýz. Zo strany žalobcu bola predložená len právna previerka.; · správca dane nepodmieňoval neuznanie odpočítania dane z pridanej hodnoty na základe vlastníctva predmetných projektov. Správca dane neuznal odpočítanie DPH z faktúry od dodávateľa BDO Legal s. r. o., pretože žalobca nepreukázal, že fakturované služby súvisia s inými zdaniteľnými plneniami, ako s tými, ktoré uskutočnil ako neplatiteľ dane. Zo zistení správcu dane tiež vyplýva, že odvolateľ - daňový subjekt nepreukázal použitie prijatých služieb od spoločnosti BDO Legal s. r. o. na iný účel, ako v súvislosti s tými projektami, ktorých bol vlastníkom.

8. Z obsahu napadnutého rozhodnutia - podľa správneho súdu - vyplýva, že s námietkami žalobcu ohľadne nezákonného získania dôkazov vykonaním napádaného miestneho zisťovania sa žalovaný - z pohľadu zachovania rovnosti zbraní a rešpektovania procesných práv žalobcu - dostatočne nezaoberal. 9. Správny súd prisvedčil námietke žalobcu, ktorá smerovala voči vyjadreniu správcu dane a žalovaného, že prvoradými dôkazmi v daňovom konaní sú dôkazy listinné, keď uvedené tvrdenie bolo konštatované správnymi orgánmi opakovane bez toho, aby bolo bližšie zdôvodnené. Poukázal na § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ktoré uvádza demonštratívny výpočet dôkazných prostriedkov, a to bez diferenciácie, ktorý z nich má vyššiu alebo nižšiu dôkaznú silu. Úvaha správcu dane potom vyznieva protirečivo v tej súvislosti, keď správca dane neuznal žalobcom predložené listinné dôkazy v rámci daňovej kontroly s uvedením, že je nelogické, aby si na takéto dôležité skutočnosti žalobca spomenul až v priebehu daňovej kontroly a nepodal o nich vysvetlenie už vo vyjadrení zo dňa 28. 01. 2022 (t. j. v čase, keď ešte neniesol dôkazné bremeno), osobitne aj vo vzťahu k žalobnej námietke ohľadom argumentácie správcu dane k účelovosti Právnej previerky v súvislosti s projektom „BELVEDER CITY, Banská Bystrica", vykonanej spoločnosťou BDO Legal s.r.o. 10. Správny súd tiež dospel k záveru, že správca dane sa s námietkami žalobcu k Zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 21.10.2022 dostatočne nevysporiadal, keďže ani v citovanom všeobecnom konštatovaní v zápisnici a rovnako ani v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia nebolo zaujaté relevantné stanovisko k týmto námietkam. 11. Pokiaľ žalobca namietal relevantnosť personálneho prepojenia žalobcu so spoločnosťami, správny súd poukázal na judikát, v zmysle ktorého vzťah personálne prepojených právnických osôb nie je daňovým právom zakázaný, ale iba regulovaný. 12. Správny súd zdôraznil, že správca dane nemôže odmietnuť vykonanie žalobcom navrhnutých dôkazov len s poukazom na to, že si na niektoré „nespomenul" pri svojej odpovedi na výzvu správcu dane dňa 28. januára 2022, kedy ešte neprebiehala daňová kontrola a žalobca neniesol dôkazné bremeno. Taktiež nemôže správca dane odmietnuť vykonanie výsluchov svedkov len z dôvodu, že „prvoradé" sú listinné dôkazy.

13. Proti rozsudku správneho súdu (bod 5 tohto rozsudku vyššie) podal žalovaný (ďalej ako „sťažovateľ") v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie

15. Sťažovateľ namietal, že sa s námietkami žalobcu ohľadne nezákonného získania dôkazov vykonaním napádaného miestneho zisťovania zaoberal dostatočne. Má za to, že s ohľadom na štádium a povahu úkonov (ktoré predchádzali daňovej kontrole), konkrétne skutkové okolnosti posudzovaného prípadu (zaslanie dokladov elektronicky po telefonickej komunikácii) a spôsob výkonu miestneho zisťovania (preverenia nadmerného odpočtu pred daňovou kontrolou) nemožno považovať získanie dokladov za nezákonné. Ďalej poukázal na to, že vyjadrenie k požadovaným skutočnostiam obsahovalo aj podpis konateľa žalobcu.

Sťažovateľ súčasne poznamenal, že žalobca žiadal vypočuť ako svedka O.. Z. D., ktorý bol a stále je zodpovednou osobou pri poskytovaní služieb právneho poradenstva ako aj p. JUDr. Romana Kvasničku konateľa žalobcu. Správca dane konštatoval, že uvedených svedkov nevypočul z dôvodu, že uvedené výpovede by nemali zásadný vplyv na zistenia správcu dane.

Sťažovateľ zároveň uvádza, že správca dane v rozhodnutí preukázal, že medzi personálne prepojenými osobami boli účelovo uzatvárané rôzne zmluvy so žalobcom aj napriek skutočnosti, že všetky personálne prepojené osoby mali jasnú vedomosť, že žalobca nevlastní žiadny z predmetných projektov a ani nemá potrebné personálne kapacity na zabezpečenie veľkého množstva činností súvisiacich s predmetnými projektami. V posudzovanom prípade má sťažovateľ za to, že správcom dane bolo preukázané a odôvodnené, že projekty, ako ani pozemky neboli vo vlastníctve žalobcu. Správny súd však podľa žalovaného na uvedené skutočnosti neprihliadal. 18.

O existencii právnej previerky sa správca dane dozvedel až na základe vyjadrenia daňového subjektu zo dňa 24.06.2022, podanie č. 6/09135570/2022_2 (Vyjadrenie k Zápisnici č. 101713543/2022 zo dňa 09.06.2022, predmet ústneho pojednávania: oboznámenie s kontrolnými zisteniami). Správca dane vyhodnotil danú listinu s ohľadom na ostatné kontrolné zistenia ako účelovo vypracovanú.

20. K otázke relevantnosti personálneho prepojenia sťažovateľ argumentoval tým, že správny súd len stroho uviedol, že námietka je dôvodná a odcitoval bod 38 rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky - - sp. zn. 1Sžfk/19/2016, čo sťažovateľ nepovažoval za dostatočné. Správny súd navyše podľa názoru sťažovateľa abstrahoval od skutočnosti, že správca dane v napadnutom rozhodnutí poukázal na personálnu prepojenosť právnických osôb, ktoré so žalobcom uzatvárali rôzne zmluvy, a to v tom zmysle, že tieto zmluvy boli predkladané v priebehu daňovej kontroly až po oboznámení sa daňového subjektu so zisteniami správcu dane.

Pokiaľ sťažovateľ odôvodňoval, prečo nevyhovel návrhu na výsluch svedkov tým, že nemá ísť o dôveryhodný dôkazný prostriedok, žalobca uviedol, že sťažovateľ neprihliadal ani na listinné dôkazné prostriedky. Poukázal na bod 54. napadnutého rozsudku, kde správny súd uviedol, že úvaha správcu dane potom vyznieva protirečivo v tej súvislosti, keď správca dane neuznal žalobcom predložené listinné dôkazy v rámci daňovej kontroly s uvedením, že je nelogické, aby si na takéto dôležité skutočnosti žalobca spomenul až v priebehu daňovej kontroly a nepodal o nich vysvetlenie už vo vyjadrení zo dňa 28.01.2022 (t. j. v čase, keď ešte neniesol dôkazné bremeno).

IV. Konanie pred Najvyšším správnym súdom Slovenskej republiky

25. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v postavení kasačného súdu (ďalej len „kasačný súd" alebo „najvyšší správny súd") preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení a § 11 písm. h) SSP. 26. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

27. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas. 28. Po preskúmaní napadnutého rozsudku správneho súdu a kasačnej sťažnosti, ako aj podkladového materiálu, kasačný súd dospel k záverom, ktoré odôvodňuje v nasledovnom texte.

V. Vybraná súvisiaca právna úprava, právne posúdenie veci kasačným súdom

30. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 31.

Taktiež nemôže správca dane odmietnuť vykonanie výsluchov svedkov len z dôvodu, že „prvoradé" sú listinné dôkazy. Podľa kasačného súdu, napadnuté rozhodnutie vrátane prvostupňového rozhodnutia obsahujú rôzne vzájomne sa dopĺňajúce dôvody, prečo žalovaný a správca dane nepristúpili k výsluchu navrhnutých svedkov a prečo vyhodnotili predložené dôkazy ako nedôveryhodné. Inak povedané, pokiaľ správny súd zdôrazňoval výlučnosť dôvodov (opakovane použitá spojka „len" v bode 63. napadnutého rozsudku), tieto závery boli veľmi zovšeobecnené a nie sú v súlade s obsahom preskúmavaných rozhodnutí, ako správne namietal

januára 2022. 33. Kasačný súd zdôrazňuje, že z obsahu preskúmavaných rozhodnutí vyplýva, že správca dane s ohľadom na výzvu správcu dane dňa 28. januára 2022 hodnotil v zásade len jediný predložený dôkaz - právnu previerku k projektu „BELVEDER CITY, Banská Bystrica", a nie všetky dôkazy a vyjadrenia predložené v daňovej kontrole. Teda ani z prvostupňového rozhodnutia nevyplýva, že by s ohľadom na výzvu správcu dane dňa 28. januára 2022 boli hodnotené všetky dôkazy.

neboli predložené žiadne dôkazy preukazujúce požiadavku vlastníka projektu na vypracovanie právnych analýz súvisiacich s projektom „BELVEDER CITY, Banská Bystrica". 35. Kasačný súd odkazuje aj na ustálené právne názory o tom, že prvostupňové správne konanie a odvolacie správne konanie tvoria jeden celok, resp. skutočnosť, že v správnom konaní sa - v zásade - umožňuje fakticky úplná reparácia, revízia prvostupňového konania, ako aj samotného prvostupňového rozhodnutia v rámci odvolacieho konania (k tomu pozri napr. rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky - - sp. zn. 3Sžo/256/2010 zo dňa 08.02.2011 „.

Odvolací správny orgán je oprávnený z vlastného podnetu vykonať nové dôkazy, ako aj zopakovať už vykonané dôkazy. Odvolací správny orgán preskúmava rozhodnutie z hľadiska jeho zákonnosti a vecnej správnosti a je tiež oprávnený zisťovať, či vydané rozhodnutie zabezpečí optimálne a efektívne splnenie účelu príslušného právneho predpis."). Preto bol správny súd povinný vychádzať primárne zo záverov žalovaného, ktorými je viazaný (§ 135 SSP) a tieto komplexne posúdiť, čo však neurobil.

37. Z administratívneho spisu vyplýva, že žalobca navrhol vypočuť tieto osoby vo vyjadrení zo dňa 24.06.2022 „na účely preukázania poskytnutia služieb zo strany BDO Legal". Na uvedené správca dane reagoval na str. 66 - 67 prvostupňového rozhodnutia tak, že poukázal na judikatúru, v zmysle ktorej konateľ žalobcu nie je svedkom a ďalej uviedol, že uvedené výpovede by nemali zásadný vplyv na zistenia správcu dane. Následne uviedol, že v daňovej kontrole sú prvoradými dôkazmi listinné dôkazy. Ďalej správca dane argumentoval tým, že navrhované vypočutia svedkov by nesmerovali k preukázaniu použitia prijatých služieb na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Následne sa správca dane na str. 69 prvostupňového rozhodnutia vyjadril, že tieto osoby nevypočul z dôvodu, že uvedené výpovede by nemali zásadný vplyv na zistenia správcu dane a na str. 81 prvostupňového rozhodnutia uviedol, že „navrhované vypočutia svedkov by nesmerovali k preukázaniu použitia prijatých služieb na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ."

39. Tu kasačný súd uvádza, že ako to vyplýva aj z vyššie uvedeného, dôvodom pre nevypočutie navrhovaných svedkov nebolo výlučne to, že by boli prvoradými listinné dôkazy, ako to v napadnutom rozsudku zhodnotil správny súd. Naopak, javí sa, že správne orgány nevypočutie konateľa žalobcu a O.. Z. D. odôvodňovali primárne inými okolnosťami, na čo však správny súd v napadnutom rozsudku nijakým spôsobom nereflektoval, a preto sú jeho závery nedostatočné a predčasné.

dane. 41. Pokiaľ sťažovateľ ďalej namietal, že správny súd bez dostatočného odôvodnenia len stroho uviedol, že v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia nebolo zaujaté relevantné stanovisko k námietkam o prerokovaní protokolu z daňovej kontroly, kasačný súd konštatuje, že tento parciálny záver správneho súdu je málo odôvodnený, pričom v ňom absentujú konkrétne právne stanoviská, či vyjadrenia správcu dane stranách 69 až 76 prvostupňového rozhodnutia považuje správny súd za dostatočné a ak nie, či týmto došlo k podstatnému porušeniu práv žalobcu, ktoré by odôvodňovali zrušenie preskúmavaných rozhodnutí.

43. Vychádzajúc z vyššie uvedeného, Najvyšší správny súd ako súd kasačný dospel k záveru, že kasačná sťažnosť žalovaného je v časti namietajúcej rozpory v záveroch správneho súdu dôvodná, keď právne posúdenie veci - v zmysle vyššie uvedených parciálnych právnych záverov kasačného súdu - vykazuje znaky predčasnosti, resp. neúplnosti.

44. Podľa § 467 ods. 3 SSP, ak kasačný súd zruší rozhodnutie správneho súdu a vec mu vráti na ďalšie konanie, správny súd rozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania. Vzhľadom k tomu, že kasačný súd zrušil napadnutý rozsudok správneho súdu a vec mu vrátil na ďalšie konanie a v kontexte s vyššie citovaným ustanovením o trovách kasačného konania, o nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodne správny súd.

V Bratislave dňa 25. novembra 2025