4Sfk/55/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD., LL.M. a členov senátu prof. JUDr. PhDr. Petra Potáscha, PhD. a JUDr. Vlastimila Pavlikovského (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): JOPI TRADE, spol. s r. o., so sídlom Vlčany č. 155, 925 84 Vlčany, IČO: 34127313, právne zastúpeného: Nagy & Partners, s.r.o., so sídlom Športová 470/11, 924 01 Galanta, IČO: 36869341, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101217655/2020 zo dňa 24. júla 2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/150/2020- 232 zo dňa 12. októbra 2022, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

2. Správca dane zistil, že dňa 02. augusta 2012 boli žalobcom vystavené faktúry za dodanie minerálnych olejov - benzín pre dodávateľa ARZETO s.r.o. Česká republika (ďalej aj ako „ARZETO“) pri ktorých uplatnil oslobodenie od DPH v zmysle § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“) v celkovej hodnote 176.102,35 eur ako dodanie tovaru do iného členského štátu s jeho odoslaním alebo

4. Žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období vystavil odberateľské faktúry za dodanie tovaru - minerálnych olejov spoločnosti Uneda s.r.o. Česká republika (ďalej aj ako „Uneda“) v celkovej hodnote 1.540.454,24 eur ako dodanie tovaru do iného členského štátu s jeho odoslaním alebo prepravou. 5. Žalobca vystavil odberateľské faktúry v hodnote celkom 2.523.158,26 eur spoločnosti SO-AND-SO s.r.o. Česká republika (ďalej aj ako „SO-AND-SO“) a počas výkonu daňovej kontroly deklaroval, že tovar bol dodaný v zmysle uzatvorenej rámcovej kúpnej zmluvy zo dňa 03. augusta 2012 s určeným miestom plnenia - sklad predávajúceho, pričom cena tovaru nezahŕňala cenu za prepravu.

7. Dňa 30. septembra 2013 bola Daňovému úradu Nitra doručená konečná odpoveď zaevidovaná pod č. 9401400/4458898/2013, v ktorej bolo uvedené, že sa nepodarilo skontaktovať so spoločnosťou ARZETO, keďže zásielky boli doručené uplynutím lehoty.

Na účtoch neboli evidované žiadne významné vklady ani odoslané väčšie sumy, pričom transakcie pozostávali výlučne z bankových poplatkov. Deklarované dodanie tovaru pre odberateľa ARZETO nebolo spojené s odoslaním, alebo prepravou tovaru a jednalo sa v každom prípade o tzv. „nepohyblivú dodávku”, nakoľko prepravou boli zaťažené až dodávky na ďalších stupňoch reťazca. Objednávky tovaru u žalobcu boli doručované na hlavičkovom papieri spoločnosti LEDOPA GROUP s.r.o.

Autotrans Petrol s.r.o., Velichovky, ERYX s.r.o., Praha, MAD CZ s.r.o., Smiřice, HERST s.r.o., Nymburk, TOHOZ s.r.o., Čelákovice, TM-logistik s.r.o., Praha, Titanům Transport Services s.r.o., Ostrava, vyplynulo, že spoločnosť VAREZZAN nebola príjemcom tovaru (konečným odberateľom tovaru) a ani v jednom prípade nezabezpečovala ani prepravu tovaru. Deklarované dodanie tovaru pre odberateľa VAREZZAN v rámci dodávky žalobca - VAREZZAN nebolo spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru a jednalo sa v každom prípade o nepohyblivú dodávku, nakoľko prepravou boli zaťažené až dodávky na ďalších stupňoch reťazca dodaní, kde dochádzalo k objednaniu prepravy a znášaniu nákladov prepravy.

Podľa jednotlivých potvrdení prevzatia tovaru na CMR dokladoch získaných od preverovaných prepravcov: Uni Servis CZ, Autotrans Petrol, Eryx, Herst, TM-logistik, TTS, Českomoravská Olejářska k.s., VYDRUS spol. s r .o., VĚRAMI International Company s. r .o., EUROBIT GROUP s. r. o., EUROSPEDA s. r .o., vyplynulo, že spoločnosť Uneda nebola príjemcom tovaru (konečným odberateľom tovaru), a teda toto dodanie tovaru nebolo spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru a jednalo sa o nepohyblivú dodávku, nakoľko nebola prepravou zaťažená ani dodávka žalobcu, ani dodávka Uneda - Renoil CZ, ale až dodávky na ďalších stupňoch reťazca dodaní, kde dochádzalo k organizácii prepravy a znášaniu nákladov prepravy.

Z jednotlivých potvrdení prevzatia tovaru na CMR dokladoch získaných od preverovaných prepravcov: Autotrans Petrol, Tohoz CZ, TTS, Věrami, JASA s.r.o., Kuchařík autodoprava s.r.o., JP servis, Invest Trust s.r.o., TEZET s.r.o., VMT Trans s.r.o., Peter Škuta - TRANSEUROPE, vyplynulo, že spoločnosť SO-AND-SO nebola príjemcom tovaru (konečným odberateľom tovaru), a teda toto dodanie tovaru nebolo spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru a jednalo sa o nepohyblivú dodávku, nakoľko prepravou nebola zaťažená ani dodávka SO-AND-SO - Jadris ani dodávka Jadris - Rodener Group, ale až dodávky na ďalších stupňoch reťazca dodaní, kde dochádzalo k objednávaniu prepravy, organizácii prepravy a znášaniu nákladov prepravy.

12. Na základe doručených odpovedí na žiadosti o MVI v súvislosti s preverovaním priamych odberateľov žalobcu bolo zistené, že uvedené spoločnosti so správcom dane nespolupracujú, sú nekontaktné, zásielky nepreberajú a na výzvy správcu dane nereagujú.

14. O odvolaní žalobcu proti tomuto rozhodnutiu rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 21465363/2015 zo dňa 15. decembra 2015, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane zo dňa

15. Nové konanie v danej veci viedol Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, ktorý rozhodnutím č. 1673435/2016 zo dňa 04. novembra 2016 určil žalobcovi rozdiel v sume 838.772,34 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2012, nadmerný odpočet nepriznal v sume 633.648,58 eur a vyrubil daň v sume 205.087,98 eur.

17. Rozhodnutie žalovaného opäť napadol podnetom na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania žalobca, pričom Ministerstvo financií SR listom zo dňa 21. februára 2018 oznámilo žalobcovi, že dospelo k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného zo dňa 9. augusta 2017, ktorým potvrdilo rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 393499/2017 zo dňa 20. apríla 2017, nie je vydané v rozpore so všeobecne záväzným právnym predpisom.

konanie. Podľa názoru Krajského súdu v Bratislave mal vo vyrubovacom konaní pokračovať Daňový úrad Nitra, ktorý vykonal daňovú kontrolu. Krajský súd v Bratislave sa rovnako vyslovil, aby správca dane v ďalšom konaní skúmal dodržanie náležitej starostlivosti žalobcom v nadväznosti na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 „Mahagében a Dávid“. 19. Žalovaný rozhodnutím č. 101217655/2020 zo dňa 24. júla 2020 potvrdil ďalšie a posledné rozhodnutie správcu dane č. 102816273/2019 zo dňa 06. decembra 2019, ktorým Daňový úrad Nitra podľa § 68 ods. 5 a ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj ako „daňový poriadok“) určil rozdiel v sume 838.772,56 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2012, t. j. nepriznal nadmerný odpočet uplatnený v sume 633.684,58 eur, a vyrubil žalobcovi daň v sume 205.087,98 eur (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“).

2019. V žalobe uviedol, že tieto rozhodnutia sú nezákonné, pretože nerešpektovali právny názor Krajského súdu v Bratislave, vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, boli nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Podľa žalobcu boli zistenia skutkového stavu orgánmi finančnej správy nedostatočné na riadne posúdenie veci, pričom skutkový stav, ktorý orgány finančnej správy prevzali za základ rozhodnutí, bol v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemal oporu. Zároveň v konaní pred orgánmi finančnej správy došlo k podstatnému porušeniu procesných predpisov, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí.

Rovnako pri spoločnostiach VAREZZAN a Uneda nebolo potvrdené, že tovar nakupovali s prepravou, resp. znášali jej náklady; v ďalšom reťazci ich tovar končil u iných subjektov, pričom dopravu si zabezpečovali až koneční odberatelia. Pokiaľ ide o

Vo všetkých uvedených prípadoch teda nešlo o pohyblivé dodávky smerom k deklarovaným českým spoločnostiam, ale o nepohyblivé dodávky, keďže doprava tovaru (a znášanie nákladov na prepravu) bola realizovaná až na ďalších stupňoch obchodného reťazca.

Správca dane preto správne usúdil, že nebolo materiálne preukázané dodanie tovaru do Českej republiky, čím žalobca nepreukázal splnenie podmienok podľa § 43 zákona o DPH. V otázke oslobodenia od dane je potrebné, aby bola preprava realizovaná predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet, čo v predmetnom

25. Podľa správneho súdu bola námietka o arbitrárnosti rozhodnutia žalovaného nedôvodná, keďže zásada objektívnej pravdy nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane vykonávať dokazovanie dovtedy, kým sa bez akýchkoľvek pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia

Rovnako nedôvodná bola námietka, že sa nepodarilo vypočuť konateľov spoločnosti KOLO- KOMPANY, keďže správca dane konateľov predvolal a tí na výsluch neprišli, prípadne vyhlásili, že o činnosti spoločnosti v spornom období nemajú vedomosť.

26. Daňový subjekt je podľa správneho súdu povinný prijať všetky rozumne očakávané opatrenia, aby sa vyhol účasti na daňovom podvode (judikatúra Súdneho dvora EÚ vo veciach Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 a Mahagében Kft., C-80/11 a C-142/11).

27. Správny súd konštatoval, že v postupe oboch daňových orgánov nenašiel pochybenie ani porušenie ustanovení daňového poriadku, keďže správca dane bol oprávnený samostatne vykonávať dokazovanie a mohol zvoliť prostriedky potrebné na objasnenie otázok vyplývajúcich z podkladov predložených daňovým subjektom. Rovnako nepovažoval za

III. Kasačná sťažnosť

Z obsahu kasačnej sťažnosti vyplýva i dôvod v zmysle § 440 ods. 1 písm. g) SSP (ods. 29, 30 odôvodnenia tohto rozhodnutia). Sťažovateľ navrhol, aby kasačný súd zrušil napadnutý rozsudok a vrátil vec na ďalšie konanie.

Súd sa nevysporiadal s žalobnou argumentáciou a odvolal sa v plnom rozsahu len na závery orgánov daňovej správy. Napadnutý rozsudok nebol dostatočne odôvodnený a konštatoval iba údajnú správnosť rozhodnutí orgánov daňovej správy, čo spôsobilo nepreskúmateľnosť a nezrozumiteľnosť napadnutého rozsudku.

konaní. Podľa sťažovateľa z tohto dôvodu orgány daňovej správy jeho konanie označili len ako nepreukázanie nároku či nesplnenie hmotnoprávnych náležitostí. Následne z toho vyvodili nezákonnosť rozhodnutia, porušenie sťažovateľových práv a obchádzanie zákona.

pred dodaním tovaru a v prípade skutočností, ktoré sa v zásade týkajú iného daňového subjektu ako kontrolovaného daňového subjektu, aby zodpovedal iný daňový subjekt. 32. Ďalšou sťažnostnou námietkou sťažovateľ poukázal na to, že sa krajský súd v napadnutom rozsudku nevyjadril k žalobnej námietke o zmätočnosti a neodôvodnenosti záverov správcu dane týkajúcich sa nepohyblivosti dodávky medzi sťažovateľom a nadobúdateľmi (českými spoločnosťami). Podľa názoru sťažovateľa môže byť dodávka medzi prvými dvoma subjektmi v reťazci pohyblivá aj v prípade, ak je tovar fyzicky prepravený do skladových priestorov inej osoby ako prvého odberateľa. Vyššie uvedené podkladá aj judikatúrou Súdneho dvora EÚ vo veci Euro Tyre (C-430/09). Predmetné rozhodnutie naviac podľa sťažovateľa uvádza, že je možné kvalifikovať dodávku, ktorá bola prepravená iným subjektom ako priamym odberateľom, ako pohyblivú. Daňový úrad podľa sťažovateľa nepostupoval správne, ak v rámci posudzovanej otázky, ktorému z viacerých nadväzujúcich dodaní je možné priradiť

33. Sťažovateľ ďalej uviedol, že nemal žiadny zmluvný vzťah s odberateľmi svojich odberateľov, a?preto na nich nemohol previesť akékoľvek právo nakladať s tovarom. Podľa neho mal správca dane dôslednejšie skúmať priebeh ďalších obchodov, ktoré nasledovali za obchodmi sťažovateľa, a?zistiť, kedy koneční príjemcovia nadobudli právo nakladať s tovarom ako vlastníci. Taktiež podľa sťažovateľa mal byť zohľadnený zámer kupujúceho v momente dodania tovaru. Rovnako, ako už uviedol v?žalobe, sťažovateľ namieta, že neboli vypočutí konatelia spoločností, ktoré stáli na konci obchodného reťazca.

35. Podľa sťažovateľa z rozhodnutia daňových orgánov nevyplýva, že by právo nakladať s tovarom ako vlastník prešlo na konečných príjemcov v SR; naopak, toto právo mal minimálne do momentu prevzatia tovaru oprávnený príjemca v ČR, ktorý konal vo vlastnom mene na účet českého nadobúdateľa. Daňový úrad pritom neposkytol konkrétnu analýzu dôkazov, ktoré by jeho tvrdenie podporili. Vychádza z nesprávnej interpretácie reťazového obchodu ako nepohyblivej tuzemskej dodávky medzi žalobcom a českým odberateľom, po ktorej by nasledovala pohyblivá dodávka do ČR. Žalobca sa podľa sťažovateľa však v dobrej viere domnieval, že ide o intrakomunitárne dodanie, a nie o tuzemské dodanie.

SR. 36. Sťažovateľ dodal, že štátnemu rozpočtu SR nemohla vzniknúť žiadna strata na daňových príjmoch, pretože tak uskutočnená štruktúra obchodov, ako aj štruktúra obchodov, ktorú predpokladá Daňový úrad, by mali na podnikateľské subjekty i štátny rozpočet neutrálny (nulový) dopad. Závery Súdneho dvora EÚ vo veci Teleos (C-409/04) síce priznávajú oprávnenie sprísniť požiadavky na dodávateľov v záujme predchádzania daňovým podvodom, avšak zároveň zdôrazňujú nutnosť dodržať zásadu proporcionality pri rozdeľovaní rizika medzi dodávateľa a daňový orgán. Administratívna procedúra, ktorá implicitne vyplýva z argumentácie Daňového úradu, žalovaného i Krajského súdu, by však odporovala zásade proporcionality a hospodárnosti, keďže by viedla k sérii daňových konaní s rovnakým výsledkom - nulovou daňou odvedenou do rozpočtu SR -, čo je v rozpore so zásadou neutrality DPH a zásadou výberu dane v členskom štáte konečnej spotreby.

Podľa zásad potvrdených judikatúrou Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-439/04 a C-440/04 (Kittel) nemožno žalobcu postihovať za prípadný daňový podvod obchodného partnera, ak o ňom nevedel a nemohol vedieť. 38. Správny súd sa v zmysle tvrdení uvedených v kasačnej sťažnosti nevysporiadal s námietkou sťažovateľa (žalobcu) ohľadom obstarania tovaru od spoločnosti KOLO- KOMPANY, kde sťažovateľ uvádza, že zbavenie zdaniteľnej osoby konajúcej v dobrej viere práva na odpočítanie DPH by bolo podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ v rozpore so zásadou neutrality DPH. Daňový subjekt podľa tvrdení sťažovateľa nemôže niesť zodpovednosť za to, že jej dodávateľ nevedel preukázať od koho nadobudol tovar. Svoje tvrdenie sťažovateľ oprel o rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/1/2010.

40. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti navrhoval, aby kasačný súd priznal kasačnej sťažnosti odkladný účinok v súlade s ustanovením § 447 ods. 1 SSP, keďže podľa názoru sťažovateľa hrozí po uhradení vyrubeného rozdielu na dani z pridanej hodnoty závažná ujma na majetku sťažovateľa, ktorá môže vyústiť až do likvidácie samotnej spoločnosti (sťažovateľa). Kasačný

IV. Vyjadrenie žalovaného ku kasačnej sťažnosti

41. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti vyjadril dňa 5. apríla 2023, zotrval na svojom doterajšom právnom názore a kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú žiadal zamietnuť. 42. Poukázal na to, že hoci sťažovateľ splnil formálne podmienky na oslobodenie od dane z pridanej hodnoty, bol povinný preukázať splnenie podmienok uvedených v § 43 ods. 5 zákona o DPH, najmä že tovar bol skutočne dodaný do iného členského štátu. 43. Žalovaný uviedol, že z tvrdenia sťažovateľa o nezabezpečení prepravy tovaru a?nemožnosti preveriť, či bol tento tovar skutočne prepravený do iného členského štátu, vyplýva nedostatočná obozretnosť sťažovateľa. Podľa žalovaného sťažovateľ neuskutočnil všetky kroky, ktoré sa od neho podľa zásady opatrnosti očakávali, pričom žalovaný poukázal aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/33/2014. 44. Žalovaný zároveň odkázal na vlastné zistenia, ktorými dôvodne spochybnil, že zdaniteľné plnenia boli realizované presne tak, ako je uvedené na faktúrach predložených žalobcom. Podľa Daňového úradu boli pohonné látky dodávané medzi viacerými subjektmi v rámci jedinej prepravy. Žalovaný poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ C-401/18 Herst, ktorý rozšíril skoršie rozhodnutie C-414/17 Arex CZ. Zdaniteľná osoba, ak má od začiatku v úmysle nadobudnúť tovar pre vlastné podnikanie, môže totiž už počas jedinej prepravy v rámci Spoločenstva disponovať týmto tovarom ako vlastník. V?prípade dodávok benzínu a?nafty od spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s?r. o. správca dane neuznal nárok na odpočítanie dane, pretože pri benzíne nebolo preukázané reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu a?pri nafte došlo k dodaniu v Českej republike, nie v tuzemsku. Tým neboli splnené zákonné podmienky na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH.

45. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len "členský štát"), d) dovoz tovaru do tuzemska.

47. Podľa § 13 ods. 1 zákona o DPH miestom dodania tovaru, a) ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b), odseku 2 a § 14, b) ak je dodanie tovaru spojené s inštaláciou alebo montážou dodávateľom alebo na jeho účet, je miesto, kde je tovar inštalovaný alebo zmontovaný, c) ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje.

49. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom

51. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a a) ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b) ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c) ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d) inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 52.

54. Podľa § 51 ods. 1, písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

56. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

60. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

61. Úlohou kasačného súdu bolo v zmysle dôvodov kasačnej sťažnosti podľa obsahu subsumovaných pod ustanovenie § 440 ods. 1 písm. f), g) SSP podrobiť hodnoteniu právne posúdenie veci rozsudku správneho súdu opísaného v časti II odôvodnenia tohto rozhodnutia.

63. U´lohou spra´vneho su´du pri presku´mani´ za´konnosti rozhodnutia a postupu spra´vneho orga´nu je posudzovatˇ, cˇi spra´vny orga´n vecne pri´slusˇny´ na konanie si zadova´zˇil dostatok skutkovy´ch podkladov pre vydanie rozhodnutia, cˇi zistil vo veci skutocˇny´, stav, cˇi konal v su´cˇinnosti s u´cˇastni´kmi konania, cˇi rozhodnutie bolo vydane´ v su´lade so za´konmi a iny´mi pra´vnymi predpismi a cˇi obsahovalo za´konom predpi´sane´ na´lezˇitosti, teda cˇi rozhodnutie spra´vneho orga´nu bolo vydane´ v su´lade s hmotnopra´vnymi ako aj procesnopra´vnymi predpismi.

rozhodnutia. 65. Kasacˇny´ su´d presku´mal rozsudok spra´vneho su´du, ako aj konanie, ktore´ mu predcha´dzalo, sku´mal aj napadnute´ rozhodnutie zˇalovane´ho spra´vneho orga´nu a konanie mu predcha´dzaju´ce, najma¨ z toho pohlˇadu, cˇi sa správny su´d vysporiadal so vsˇetky´mi za´sadny´mi na´mietkami uvedeny´mi v správnej zˇalobe a z takto vymedzene´ho rozsahu cˇi spra´vne posu´dil za´konnostˇ a spra´vnostˇ napadnute´ho rozhodnutia spra´vneho orga´nu.

rozsudku. 66. Kasačný súd konštatuje, že námietku sťažovateľa týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutého rozsudku vyhodnotil ako nedôvodnú. Práve naopak, kasačný súd s poukazom na opis odôvodnenia napadnutého rozsudku uvedený v časti II odôvodnenia tohto rozhodnutia je toho názoru, že odôvodnenie rozhodnutia poskytuje dostatočný základ na jeho vecné preskúmanie a plne sa stotožnil s argumentáciou správneho súdu. Správny súd sa podrobne zaoberal hodnotením skutkových zistení a ich právnym posúdením.

Francúzsko z 19. februára 1998; vec H. c Belgicko z 30. novembra 1987). Pokiaľ ide o súdne konanie týkajúce sa posúdenia zákonnosti rozhodnutia správneho orgánu, nie je nevyhnutné, aby sa súd zaoberal každým skutkovým tvrdením účastníka samostatne, pokiaľ je z odôvodnenia rozhodnutia zrejmé, na základe čoho dospel k právnemu záveru vo svojom rozhodnutí.

V tejto svojej povinnosti je správny orgán limitovaný len všeobecnými vymedzeniami zákonných podmienok, ktoré predstavujú hranicu voľnej úvahy. Pre súd je rozhodujúce, či rozhodnutie vydané na základe zákonom povolenej úvahy nevybočilo z medzí a hľadísk ustanovených

69. Z napadnutého rozsudku jednoznačne vyplýva, že sa správny súd zaoberal všetkými tvrdeniami strán sporu a dostatočne logicky vysvetlil aj svoj postup pri hodnotení dôkazov, ktoré boli zadovážené v posudzovanom prípade. Právne závery správneho súdu uvedené v napadnutom rozsudku podrobnejšie hodnotí kasačný súd v nasledujúcom texte. 70. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového

71. Správny súd pri svojom rozhodovaní vychádzajúc z administratívneho spisu mal za preukázané nasledovné skutočnosti: 72. Pokiaľ ide o obchod deklarovaný medzi sťažovateľ (žalobca) a spoločnosťou ARZETO (ČR), z preverovania tohto deklarovaného obchodu bolo zistené, deklarované dodanie tovaru pre odberateľa ARZETO nebolo spojené s odoslaním, alebo prepravou tovaru a jednalo sa o tzv. nepohyblivú dodávku. Spoločnosť ARZETO nebola príjemcom tovaru (konečným odberateľom tovaru). Bolo zistené, že tovar pochádzal od spoločnosti LEDOPA s.r.o. (ČR). Objednávky tovaru u žalobcu boli doručované na hlavičkovom papieri spoločnosti LEDOPA GROUP s.r.o. (ČR). Podľa bankových výpisov spoločnosť ARZETO nevykazovala žiadnu podnikateľskú činnosť.

74. Pokiaľ ide o obchod deklarovaný medzi sťažovateľ (žalobca) a spoločnosťou Uneda (ČR), z dôkazov zabezpečených počas daňovej kontroly bolo zistené, že dodanie tovaru neprebehlo tak, ako bolo uvedené na faktúrach predložených sťažovateľom, ale predmetný (na faktúrach deklarovaný) tovar určený spoločnosti Uneda bol predávaný výhradne od spoločnosti Renoil CZ s.r.o. (ČR), ktorá ho nakupovala bez prepravy. Z dokazovania vyplynulo, že spoločnosť Uneda nebola príjemcom tovaru (konečným odberateľom tovaru), a teda toto dodanie tovaru nebolo spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru a jednalo sa o tzv. nepohyblivú dodávku. Prepravou nebola zaťažená ani dodávka žalobcu, ani dodávka Uneda smerom k spoločnosti Renoil CZ. S dodávkou boli spojené až dodávky na ďalších stupňoch reťazca dodaní, kde dochádzalo k organizácii prepravy a znášaniu nákladov prepravy, pričom však týchto obchodov sa sťažovateľ ani ním deklarovaný odberateľ Uneda nezúčastnili.

Prepravou nebola zaťažená ani dodávka SO-AND-SO - Jadris ani dodávka Jadris - Rodener Group s.r.o. (ČR). Tvrdené dodanie tovaru nebolo spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru a jednalo sa o tzv. nepohyblivú dodávku. 76. K otázke nepohyblivej dodávky vyjadril právny názor Súdny dvor EÚ v rozsudku zo dňa 16.12.2010 vo veci C-430/09 Euro Tyre Holding BV proti Staatssecretaris van Financiën. „Vo vzťahu k dvom po sebe nasledujúcim dodávkam toho istého tovaru medzi rozdielnymi zdaniteľnými osobami, ktoré konajú ako také, ktorý bol predmetom iba jednej prepravy v rámci Spoločenstva, určenie transakcie, ktorej sa má pripísať táto preprava, t. j. prvá alebo druhá dodávka - vzhľadom na to, že táto transakcia spadá z tohto dôvodu pod pojem dodávka v rámci Spoločenstva v zmysle článku 28c A písm. a) prvého odseku šiestej smernice 77/388 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou 96/95, v spojení s článkom 8 ods. 1 písm. a) a b), článkom 28a ods. 1 písm. a) prvým

Vnútroštátnemu súdu prináleží overiť, či táto podmienka je vo veci, o ktorej rozhoduje, splnená.“ 77. Za zmienku stojí i rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 21. marca 2018, sp. zn. 6Sžfk/33/2017. „V prípade pohybu toho istého tovaru, ktorý sa uskutoční od prvého k poslednému dodávateľovi, ak z celého komplexu okolností reťazového obchodu je dostatočným spôsobom zjavné, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočných medzinárodných nákladných listov, a faktúr za čas prepravnej trasy, uskutočnili sa zjavne iba formálne bez reálneho obchodu, došlo k podvodnému konaniu, ktorého cieľom a účelom je čerpanie nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu.“

štátu. Treťou podmienkou je, že dodaním tovaru zároveň prechádza aj právo nakladať s tovarom ako vlastník. 79. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na oslobodenie od DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad.

80. Podmienky uvedené v § 43 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na oslobodenie. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti daňového subjektu. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby daňový subjekt, ktorý nárok na oslobodenie v zmysle zákona o DPH (§43) uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre tento nárok stanovil.

81. V posudzovanom prípade zo skutočností, ktoré uviedol správca dane v protokole k daňovej kontrole ako i z dôkazov, ktoré sú súčasťou administratívneho spisu, je zrejmé, že sťažovateľ hodnoverne nepreukázal reálne uskutočnenie deklarovaných obchodov.

daňového poriadku. 82. Dôveryhodnosť každej obchodnej a účtovnej operácie sa odvíja od jej ekonomického zmyslu, ktorý daňový subjekt sleduje. Tento ekonomický dôvod či podnikateľský zámer by mal byť z dokladov zrejmý, resp. ľahko vysvetliteľný. Daňový subjekt, ktorý si uplatňuje právo na odpočítanie dane, musí vedieť preukázať, že k zdaniteľnému obchodu skutočne došlo a že tento obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. Racionálne zmýšľajúci podnikateľ nepochybne vie, prečo daný tovar nakúpil a ako ho hodlá za pomoci svojich podnikateľských kapacít použiť na svoje podnikanie. Ekonomický dôvod (kauzu) transakcie, u ktorej správca dane zistí dôvodné pochybnosti o jej reálnom uskutočnení, nestačí v rámci daňovej kontroly doložiť daňovými a účtovnými dokladmi. Je potrebné vysvetliť, akú podnikateľskú príležitosť daňový subjekt sledoval, keďže podnikaním nie je vytváranie viac či menej hodnoverných daňových a účtovných dokladov, ale sústavná činnosť uskutočňovaná samostatne podnikateľom vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť za účelom dlhu dosiahnutie zisku

83. Sťažovateľ v konaní pred daňovými orgánmi v postavení daňového subjektu bol povinný správcovi dane preukázať, že sa obchody spočívajúce v intrakomunitárnej dodávke uskutočnili tak, ako boli ním deklarované v podanom daňovom priznaní za kontrolované zdaňovacie

Pri určení toho, či bolo uskutočnené dodanie tovaru, nie je rozhodujúce nadobudnutie právneho vlastníctva v zmysle Obchodného zákonníka k tovaru žalobcom ako kupujúcim, napríklad tvrdením o odovzdaní a prevzatí tovaru podloženým príslušnými protokolmi, ale pre uskutočnenie zdaniteľného obchodu dodaním tovaru je rozhodujúce, aby kupujúci získal právo disponovať s tovarom ako vlastník. Podľa názoru kasačného súdu boli v súlade so zákonom závery daňových orgánov, ktoré akceptoval i správny súd, že v danom prípade si žalobca uplatnil nárok na oslobodenie od DPH bez toho, aby uniesol dôkazné bremeno - nepreukázal, že pri tomto tovare bola vykonaná fyzická preprava tovaru z tuzemska do iného členského štátu a že dodaním tovaru zároveň prešlo aj právo nakladať s ním ako vlastník.

85. Bolo potrebné (nevyhnutné), aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že pred daňovými orgánmi nebude vedieť preukázať reálne uskutočnenie ním tvrdených obchodov. Podnikateľ má okrem bežných daňových dokladov a účtovných dokladov byť schopný preukázať aj inými dôkazmi, že k obchodu došlo deklarovaným spôsobom a v tvrdenom rozsahu.

Potom celkom isto spomínanými dôkazmi do budúcna disponuje. V súdenej veci žalobca nebol schopný preukázať reálnosť svojich obchodov, z ktorých si odpočítal oslobodenie od DPH. Žalobca nevysvetli zmysel týchto obchodov, kedy obchodovaný tovar niekoľkonásobne menil majiteľa bez toho, aby došlo k jeho preprave, pričom vo viacerých prípadoch, ako je opísané vyššie, dôkazy potvrdzovali, že deklarované dodanie prebiehalo medzi inými subjektmi, ako boli deklarované, sťažovateľ nebol dodávateľom a ním tvrdení odberatelia s tovarom nedisponovali ako vlastným, prípadne ani neboli príjemcami tovaru. Z uvedeného dôvodu tvrdenia na posudzovaných daňových a účtovných dokladoch sťažovateľa nemohli daňové orgány akceptovať a o ich hodnovernosti sťažovateľ nepresvedčil ani súd.

konaní. Pokiaľ mal Krajský súd v Nitre podozrenie na podvodné konanie, mal podľa tvrdenia sťažovateľa napadnuté rozhodnutie zrušiť a?vrátiť vec na ďalšie konanie. 87. Kasačný súd sa s touto námietkou nestotožnil a považoval vyššie uvedené tvrdenia za účelové, nezodpovedajúce významu a obsahu napadnutej časti odôvodnenia napadnutého rozsudku správneho súdu.

89. Obchod je spojovací medzičlánok medzi rôznymi hospodárskymi odvetviami zameranými na uskutočňovanie obehu tovaru. Obchod predstavuje výmenu produktov (statkov, výrobkov, tovaru a služieb) formou kúpy a predaja. Správny súd pri obchodnej činnosti prízvukuje ekonomickú analýzu a zdôvodnenie opodstatnenosti relevantných obchodných transakcií.

V Bratislave dňa 22. januára 2025