4Sfk/55/2025

1. Správny súd v Bratislave (ďalej aj ako „správny súd“) rozsudkom č. k. BA-6S/150/2021 - 114 zo dňa 9. apríla 2025 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) podľa ustanovenia § 191 ods. 1 písm. c), e) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj ako „SSP“) zrušil rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a vec vrátil prvostupňovému správnemu orgánu na ďalšie konanie. 2. Správny súd vo svojom odôvodnení uviedol, že nesúhlasí s názorom žalovaného, že musí byť nesporne preukázané, že preverované zdaniteľné plnenie bolo poskytnuté práve tým dodávateľom, ktorý bol na faktúrach ako dodávateľ označený.

Hmotnoprávnou podmienkou odpočtu totiž nie je stotožnenie skutočného dodávateľa so subjektom uvedeným na faktúre, ale status dodávateľa, ktorý musí byť zdaniteľnou osobou. V prejednávanej veci žalobca disponoval tak faktúrou ako aj materiálnym plnením, čo nespochybnili ani daňové orgány a tak vyčerpal vlastné dôkazné bremeno.

Správny súd na základe obsahu pripojeného administratívneho spisu má za to, že žalobca si splnil svoju dôkaznú povinnosť v tom, že vyčerpal vlastné dôkazné bremeno a preukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH. 5. Správny súd následne poukázal na to, že v zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že daňový subjekt nevie preukázať, že tovar dodal ním deklarovaný dodávateľ, k čomu však vedú závery správcu dane a žalovaného. Súdny dvor EÚ v rozhodnutí vo veci C-610/19 Vikingo uviedol, že hmotno-právne podmienky, ktorým podlieha právo na odpočítanie sú splnené len vtedy, ak sa reálne uskutočnilo dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje faktúra.

6. Ako dôvodnú správny súd vyhodnotil námietku týkajúcu sa nesprávneho postupu správcu dane v prípade odmietnutia vypovedať u p. I. H. E.. Svedkyňa odoprela vypovedať z dôvodu, že sa ocitla v stresovej situácii, ktorá okolnosť však nie je dôvodom, pre ktorý by bolo možné účinne odoprieť výpoveď.

8. V závere svojho odôvodnenia správny súd uviedol, že po vrátení veci na ďalšie konanie bude úlohou správcu dane overiť či došlo k zneužívajúcemu prípadne podvodnému konaniu u dodávateľa/subdodávateľa žalobcu, eventuálne aj u žalobcu samotného, rovnako či žalobca o takomto konaní vedel alebo musel vedieť, prípadne aj, že sa podvodného či zneužívajúceho

9. Správny súd sa bližšie nezaoberal námietkami žalobcu vo vzťahu k možnosti byť prítomný pri výsluchu svedkov, keď zrušením napadnutého rozhodnutia sa pre správcu dane vytvorí procesný priestor pre vysporiadanie sa aj s týmito procesnými otázkami.

10. Proti rozsudku správneho súdu podal žalovaný v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP a navrhoval rozsudok správneho súdu zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie.

Z odôvodnení rozhodnutia správcu dane a žalovaného vyplýva, že žalobca nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane z dodávateľskej faktúry vystavenej dodávateľom ML Project, s.r.o., nakoľko žalobcom nebolo preukázané, že k ich uskutočneniu došlo práve zdaniteľnou osobou ML Project, s.r.o., ktorú deklaroval žalobca ale ani akoukoľvek inou zdaniteľnou osobou.

Zo záverov správcu dane a sťažovateľa je evidentné, že nedošlo k spochybneniu reálnej existencie reklamných služieb ako aj skutočnosti, že forma poskytnutia reklamných služieb predstavuje uskutočnenie zdaniteľných plnení za protihodnotu a ekonomickú činnosť.

súlade s § 25 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“). Opakovane ju predvolával, zabezpečil jej predvedenie a z jej konania je zrejmé, že sa snažila vyhnúť výpovedi priamo pred správcom dane, a to z dôvodu zistení správcu dane, ktoré preukazujú, že sa na uskutočnení zdaniteľných plnení žiadnym spôsobom nepodieľala.

15. Sťažovateľ tvrdil, že všetky skutočnosti boli správcom dane aj ním riadne uvedené v odôvodneniach zrušených rozhodnutí. Obsahovali všetky skutočnosti zistené správcom dane, a následne boli vyhodnotené a v logických krokoch zhodnotené. Obsahovali aj úvahy správcu

16. K podanej kasačnej sťažnosti sa vyjadril žalobca. Uviedol, že napadnutý rozsudok považuje za vecne správny. Žalovaný len opakuje svoje tvrdenia, ktoré prezentoval už v napadnutom rozhodnutí a vo svojich písomných podaniach v rámci tohto konania. Uvedené skutočnosti nie sú spôsobilé privodiť iný právny záver ako je uvedený v napadnutom rozsudku. 17. Žalovaný ani v kasačnej sťažnosti vôbec nereflektuje na judikatúru, či už vnútroštátnych súdov, ale aj Súdneho dvora Európskej únie a Európskeho súdu pre ľudské práva. Následne žalobca poukázal na konkrétnu judikatúru. 18. Odopretie práva na odpočítanie DPH je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, pričom žalovaný ani netvrdil, že by malo dôjsť k podvodnému konaniu. 19. Pokiaľ žalovaný v kasačnej sťažnosti opäť poukazuje na údajnú nekontaktnosť dodávateľov či subdodávateľom žalobcu, ignoruje skutočnosť, že správca dane vykonal daňovú kontrolu po viac ako piatich rokoch od uskutočnenia zdaniteľného plnenia a svoje závery odvodzuje od skutočností, ktoré v čase zdaniteľného plnenia neexistovali a ktoré žalobca nemohol predvídať ani ovplyvniť. 20. Podľa jeho názoru aj samotné procesné pochybenie správcu dane týkajúce sa výsluchu svedkyne bolo samo o sebe dôvodom na zrušenie rozhodnutia správcu dane. 21. Navrhoval preto, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol ako nedôvodnú a priznal mu nárok na náhradu trov kasačného konania v celom rozsahu.

22. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej len „kasačný súd“ alebo „Najvyšší správny súd“) preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení a § 11 písm. h) SSP. 23. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP. 24. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas. 25. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Správneho súdu v Bratislave č. k . BA-6S/ 150/2021 - 114 zo dňa 9. apríla 2025, ktorým tento zrušil preskúmavané rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 26. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že Úrad pre vybrané hospodárske subjekty (ďalej aj ako „správca dane“) rozhodnutím číslo: 100082553/2021 zo dňa 19.1.2021 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil daňovému subjektu rozdiel dane v sume 10000,00 EUR za zdaňovacie obdobie október 2015. 27. Správca dane nepriznal kontrolovanému daňovému subjektu odpočítanie danie prioritne z dôvodu, že kontrolovaný daňový subjekt ITALMARKET SLOVAKIA, a.s. neuniesol dôkazné bremeno svojich tvrdení a nepreukázal, že disponuje existenciou materiálneho plnenia od deklarovaného dodávateľa ML Project, s.r.o. Okrem toho správca dane získal dôkazy a informácie o podvodnom konaní. 28. Sťažovateľ rozhodnutím číslo: 100697247/2021 zo dňa 27.04.2021 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 29. Sťažovateľ v napadnutom rozhodnutí uviedol, že námietky daňového subjektu uvedené v odvolaní vyhodnotil ako neopodstatnené a to z dôvodu, že daňový subjekt nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení dodávateľom ML Project, s.r.o., neuniesol dôkazné bremeno a nevzniklo mu tak právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry od uvedeného dodávateľa. Správca dane tak správne založil svoje rozhodnutie na konštatovaní nepreukázania zákonných podmienok pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty. 30. Sťažovateľ sa ako odvolací orgán stotožnil so závermi správcu dane, že v danom prípade došlo k porušeniu ustanovení zákona o dani z pridanej hodnoty a po preskúmaní rozhodnutia, predloženého spisového materiálu, skutočností zistených v daňovej kontrole, vo vyrubovacom konaní a námietok odvolania dospel k záveru, že správca dane postupoval v celom konaní v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, posudzoval závažnosť všetkých jednotlivých dôkazných prostriedkov a vyhodnotil všetky dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadol na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. V podrobnostiach ohľadom administratívneho konania, kasačný súd odkazuje na rozsudok správneho súdu.

37. Podľa § 25 ods. 1 Daňového poriadku, každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Správca dane môže svedkovi uložiť povinnosť, aby sa dostavil osobne a vypovedal; ak sa svedok nedostaví, správca dane môže postupovať podľa § 20.

39. Podľa § 25 ods. 4 Daňového poriadku, ak vypovedá svedok, daňový subjekt alebo jeho zástupca má právo byť prítomný pri jeho vypočutí a klásť mu otázky. Správca dane je povinný o výsluchu svedka včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu.

V podrobnostiach odkazuje na odôvodnenie napadnutého rozsudku správneho súdu. 44. Kasačný súd považuje za dôležité zdôrazniť skutočnosť, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane, ktoré vyplývajú z čl. 168 písm. a) Smernice Rady 2006/ 112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a jej transpozície do slovenského právneho poriadku. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú: 1. poskytovateľ plnenia je iná osoba registrovaná pre daň (status dodávateľa), 2. predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (materiálna existencia plnenia) a 3. prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Právo na odpočítanie dane môže byť daňovému subjektu odopreté v prípade, ak uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené.

Z rozhodnutia teda nevyplýva, že hmotno-právnou podmienkou na uplatnenie práva na odpočet dane je to, že tovar alebo služby musia byť dodané dodávateľom uvedeným na faktúrach a uvedenému dodávateľovi vznikla aj daňová povinnosť. Z rozhodnutia vyplýva, že hmotno-právnou podmienkou pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane je to, že daňový subjekt disponuje materiálnou existenciou plnenia, na ktoré sa vzťahuje faktúra a predloží doklady a dôkazy, že v danom prípade službu na základe ktorej vzniklo právo na odpočítanie dane použil pre potreby svojich vlastných zdaniteľných transakcií. Právo na odpočítanie dane možno zamietnuť len vtedy, ak by porušenie formálnych požiadaviek viedlo k nemožnosti predložiť jasný dôkaz o tom, že hmotno-právne podmienky boli splnené alebo sa preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom.“

EÚ. Je preto potrebné dať za pravdu argumentácii správneho súdu, že napadnuté rozhodnutie žalovaného vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci. 46. Judikatúra vo vzťahu k podmienkam odpočtu DPH prešla určitým vývojom a zodpovednou inštanciou, ktorá je oprávnená podávať záväzný výklad práva Európskej únie, je Súdny dvor EÚ. Ten svoj výklad uviedol práve v uznesení vo veci C-610/19 Vikingo zo dňa 3. septembra 2020.

48. V kasačnej sťažnosti sťažovateľ niekoľkokrát zdôraznil, že v prípade daňového subjektu neboli splnené hmotnoprávne podmienky. Ďalej uvádzal, že je evidentné, že svoje závery nepostavil na podvodnom konaní. Z prvostupňového rozhodnutia správneho orgánu vyplýva, že správca dane získal dôkazy a informácie o podvodnom konaní na predchádzajúcom stupni obchodu z oddelenia daňových podvodov tým, že z analytickej činnosti zistil, že v reťazci došlo k podvodu a k daňovému úniku. Nijako bližšie však možnosť daňového podvodu neodôvodnil. Odôvodnenie správneho orgánu je tak zmätočné, keď na jednej strane zdôvodňuje nepriznanie odpočtu DPH daňovému subjektu kvôli nesplneniu hmotnoprávnych podmienok a na strane druhej konštatuje, že zistil, že došlo k podvodnému konaniu.

50. Súdny dvor vyslovil, že hmotnoprávne podmienky na priznanie odpočítania DPH sú splnené vtedy, ak sa skutočne uskutočnilo dodanie tovaru a poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje vystavená faktúra. Overenie existencie zdaniteľného plnenia sa musí uskutočniť v súlade s pravidlami dokazovania vnútroštátneho práva na základe celkového posúdenia všetkých dôkazov a skutkových okolností prejednávanej veci (pozri rozsudky Súdneho dvora vo veci Bonik C-285/11 zo 6.12.2012 alebo vo veci Stroy trans C-642/11 z 31.1.2013).

nároku na odpočet dane zdaniteľnej osobe, ktorá nevedela alebo nemohla vedieť, že dotknuté plnenie bolo súčasťou podvodu spáchaného dodávajúcim alebo že iné plnenie tvoriace súčasť dodávateľského reťazca, ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení zdaniteľnej osoby, bolo poznačené podvodným konaním vo vzťahu k DPH, je nezlúčiteľné s režimom práva na odpočet dane stanoveným v smernici 2006/112 (už citované rozhodnutie Vikingo Fővállalkozó, bod 52). 52.

53. Bude preto potrebné, aby sa s týmito skutočnosťami správne orgány riadne vysporiadali. Správca dane bude musieť buď relevantne spochybniť hmotnoprávne podmienky alebo preukázať žalobcovi spáchanie daňového podvodu či jeho vedomú účasť sa obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? 2. Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? 3. Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené?

56. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že námietky sťažovateľa uvedené v?kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku správneho súdu. Z?uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa?§?461 SSP ako nedôvodnú zamietol, pričom v ďalšom konaní je žalovaný podľa ust. § 469 SSP viazaný právnym názorom kasačného súdu.

58. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 463 SSP a § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.