4Sfk/63/2023

1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím číslo: 100916140/2020 zo dňa 19.05.2020 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) v sume 18.433,20 eura za zdaňovacie obdobie september 2018. 2. Správca dane neuznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2018 z nasledovných faktúr vystavených spoločnosťami:

3. Správca dane neuznanie práva na odpočítanie DPH vo vzťahu k dodaniu tovaru a služby spoločnosťou SETLOS, s.r.o. odôvodnil nasledovne: - spoločnosť SETLOS s.r.o., doklady týkajúce sa zdaniteľných obchodov so žalobcom nepredložila, tieto mali byť odovzdané novému majiteľovi pri predaji spoločnosti a nový konateľ spoločnosti zásielku správcu dane neprevzal, - konateľ žalobcu Ladislav Popovič si nespomínal, kedy, a za akých okolností sa začala ich spolupráca, nepamätal si ani s kým za spoločnosť SETLOS, s.r.o., jednal.

K motorovým vozidlám, ktoré mali vykonať prepravu, sa nevedel bližšie vyjadriť. Nákup tovaru bol uhrádzaný bankovým prevodom a ďalej dodávaný spoločnosti U.S_ Steel Košice, s.r.o., ide o prioritného zmluvného odberateľa (90 %) - zmluvu o obchodnej spolupráci so spoločnosťou SETLOS, s.r.o. nepredložil.

Na otázku správcu dane, či bol v sídle subjektu Manula družstvo (do 23.11.2018 Družstvo Trentin) odpovedal, že si nepamätá, asi nebol, stretli sa v Košiciach. 5. Žalovaný rozhodnutím číslo: 101414455/2020 zo dňa 09. septembra 2020 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 6. Žalovaný uviedol, že správca dane vykonanou daňovou kontrolou preukázal, že zo strany deklarovaných dodávateľov SETLOS, s.r.o. a Manula družstvo (do 23.11.2018 Družstvo Trentin) nedošlo k dodaniu tovaru a služieb, teda ani k vzniku daňovej povinnosti a právu odpočítať daň z týchto faktúr v zmysle § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Skonštatoval, že žalobca ani vo vyjadrení k protokolu nepredložil a nenavrhol vykonať ďalšie dôkazy a šetrenia.

8. Krajský súd skonštatoval, že ide o preskúmanie rozhodnutia žalovaného, u ktorého pri výkone daňovej kontroly za mesiac september 2018 sa vychádzalo z rovnakých dôkazov a podkladov ako v prípade daňovej kontroly za mesiac apríl 2018, preto pri svojom rozhodovaní vychádzal z dôvodov uvádzaných v predchádzajúcom rozsudku správneho súdu sp. zn. 8S/158/ 2020 zo dňa 28.07.2022. 9. Krajský súd v Košiciach v rozsudku sp. zn. 8S/158/2020 zo dňa 28.07.2022 podotkol, že žalobca v priebehu daňovej kontroly preukazoval deklarované nadobudnutie tovaru na základe listinných dokladov, nevedel však vierohodne preukázať na materiálnej báze reálne dodanie tovaru a služieb od dodávateľských spoločností. Správca dane preto nemal za preukázané skutočné plnenie pre žalobcu. 10. Správny súd poukázal na to, že správca dane je oprávnený v prípade pochybností (a tie v danom prípade boli opodstatnené), preverovať dodržiavanie jednotlivých ustanovení zákona o DPH, a to nielen po formálnej stránke, ale aj po materiálnej stránke, ktorú nemal za preukázanú a práve z dôvodu pochybností (len na základe predložených listinných dokladov,) nemohol uznať nadmerný odpočet dane uplatnený žalobcom. 11. Správny súd skonštatoval, že žalobcovi bol daný v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania dostatočný procesnoprávny priestor pre dokazovanie, a tým pre preukázanie dôvodnosti uplatneného nároku na odpočítanie DPH. 12. Správny súd sa plne stotožnil s obsahom a dôvodmi rozhodnutí daňových orgánov oboch stupňov, ktoré uzavreli, že žalobca ako daňový subjekt nepreukázal oprávnenosť nároku na nadmerný odpočet DPH z ním predložených faktúr. Správny súd dospel k záveru, že samotná materiálna existencia tovaru a jeho ďalšie použitie na podnikateľské účely ešte nezakladá právo na odpočet DPH, takže argumentácia o tom, že tovary boli ďalej dodané spoločnosti U. S. Steel Košice, s.r.o., nie je v tomto kontexte relevantná.

18. Čo sa týka obchodných vzťahov s Družstvom Trentin, reklamná kampaň bola zameraná na upevňovanie a zvyšovanie pozície na trhu smerom k novým a aj potenciálnym zákazníkom, pričom bola vedená širokou škálou komunikačných kanálov, a to internetom (prostredníctvom web-stránky, sociálnych sietí a vyhľadávacích nástrojov), prieskumami spokojnosti, spoločenskými a športovými podujatiami a prostredníctvom vonkajšej vizuálnej kampane, ktorá bola predmetom kontrolovaných zdaniteľných obchodov. 19. Namietal, že konštantná judikatúra je toho názoru, že na preukázanie pochybností, ktoré nastali v dôsledku skutočností na strane dodávateľa alebo subdodávateľov kontrolovaného subjektu, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane, nie kontrolovaný subjekt. 20. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti odkázal na svoju predošlú argumentáciu a kasačnú sťažnosť navrhol zamietnuť ako nedôvodnú

III. Konanie na kasačnom súde

V. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

Kasačný súd poukazuje na svoju predchádzajúcu rozhodovaciu činnosť (napr. rozhodnutie sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30. júna 2022), kde kasačný súd uviedol, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú.

27. V rozhodnutí vo veci sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30. júna 2022 kasačný súd zároveň uviedol, že vyššie uvedené podmienky upravené v Smernici 2006/112/ES sú prevzaté do zákona o DPH. Platiteľ dane (sťažovateľ) si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: 1. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), 2. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH),

28. Kasačné námietky sťažovateľa už boli predmetom konania o kasačnej sťažnosti totožného sťažovateľa, ktorá sa tiež týkala záverov z totožnej daňovej kontroly. Jediným rozdielom medzi posudzovanými vecami bola skutočnosť, že v skôr rozhodovanej veci správca dane posudzoval zdaniteľné obchody aj s ďalším deklarovaným dodávateľom (okrem subjektov SETLOS, s.r.o, a Družstvo Trentin). Kasačný súd rozhodujúci v tejto veci sa pritom stotožnil s argumentáciou skôr rozhodujúceho senátu najvyššieho správneho súdu - v rozsahu relevantnom pre toto konanie - a preto obdobne kasačnú sťažnosť sťažovateľa zamietol.

Preskúmaním veci dospel kasačný súd k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Daňové orgány založili svoju argumentáciu v preskúmavaných rozhodnutiach primárne na spochybnení identity dodávateľov tovarov a služieb sťažovateľovi. Argumentácia zistením podvodného alebo zneužívajúceho konania a účasti sťažovateľa na ňom alebo vedomosti sťažovateľa o ňom z odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia žalovaného nevyplýva.

Keďže správcovi dane sa ani od jedného z deklarovaných dodávateľov sťažovateľa nepodarilo počas daňovej kontroly získať žiadne využiteľné informácie ohľadne preverovaných zdaniteľných plnení, pristúpil správca dane k získavaniu potrebných informácií z jemu dostupných evidencií a zistení iných správcov dane ohľadne dodávateľských subjektov (viď bod 8. tohto rozsudku)

Pochybnosti správcu dane boli založené najmä na nasledovných zisteniach: - ani s jedným z dodávateľských subjektov sa správcovi dane nepodarilo nadviazať procesný kontakt za účelom preverenia tvrdení sťažovateľa. Zásielky doručované počas daňovej kontroly na aktuálne adresy dodávateľských subjektov podľa zápisov v obchodnom registri alebo doručované likvidátorom spoločností SETLOS, s.r.o. v likvidácii a RSD SYSTEM s.r.o. v likvidácii sa správcovi dane vracali ako nevyzdvihnuté, - miestne zisťovanie na adrese Manula družstvo neviedlo k získaniu žiadnych informácií, - G.i (podľa informácií finančnej správy splnomocnený zástupca spoločnosti SETLOS, s.r.o.) ako jediný zareagoval na korešpondenčné aktivity správcu dane, avšak oznámil správcovi dane iba to, že všetku účtovnú dokumentáciu spoločnosti odovzdal novému majiteľovi pri predaji

Absencia akejkoľvek spolupráce a súčinnosti daňových subjektov Družstvo Trentin a RSD SYSTEM s.r.o. so správcom dane pri daňových kontrolách vykonávaných za niektoré zdaňovacie obdobia roku 2018 u týchto subjektov viedla k tomu, že u nich správca dane pristúpil k procesu určovania

vysielať reklamu objednávateľa na LED obrazovkách na základe objednávky v Bratislave, sú predmetom fakturácie aj LED obrazovky v Košiciach, Prešove a v Liptovskom Mikuláši. 28. Ak na základe vyššie uvedených zistení (opísané v bodoch 3. až 8. a 13. tohto rozsudku) správca dane pojal relevantné pochybnosti o identite dodávateľov tovarov a služieb z preverovaných faktúr a zotrval na pozícii ich neodstránenia sťažovateľom, je potrebné takýto postup vyhodnotiť ako procesne korektný a logicky vyplývajúci z výsledkov dokazovania, ktorý podľa názoru kasačného súdu zodpovedá kritériám nastaveným aktuálnou rozhodovacou činnosťou Ústavného súdu SR (napr. IV. ÚS 86/2022, I. ÚS 259/2022, I. ÚS 247/2023). Rovnako, ak závery správcu dane v napadnutom rozsudku správny súd aproboval, nie je možné ho označiť za taký, ktorý je postihnutý vadou nesprávneho právneho posúdenia veci. Vo vzťahu k rozhodujúcej kasačnej námietke možno preto uzavrieť, že zistenia správcu dane, ktoré postupne nadobúdal v priebehu daňovej kontroly, spochybňujú hodnovernosť listinných

29. Pre úplnosť kasačný súd konštatuje, že dôkazné bremeno, ktorým bol sťažovateľ v predmetnom daňovom konaní zaťažený, nepovažuje za neprimerané. Vznesené dôvodné pochybnosti sa týkali len vzťahov a okolností medzi sťažovateľom a jeho deklarovanými dodávateľmi, prípadne účtovných dokladov nimi vystavených. Išlo teda o okolnosti a skutočnosti priamo v dispozičnej sfére sťažovateľa. Kasačný súd zastáva názor, že od sťažovateľa možno spravodlivo požadovať, aby vedel vysvetliť, preukázať (či už predložením alebo aspoň označením konkrétnych dôkazov) podstatu ním realizovaného obchodného vzťahu a mechanizmus dodania tovaru či služieb.

K uvedenému poukazuje kasačný súd na rozsudok SD EÚ z 9. decembra 2021 vo veci C-154/20, Kemwater ProChemie, bod 43: „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (DPH) zaplatenej na vstupe sa má nepriznať bez toho, aby daňový úrad musel preukázať, že zdaniteľná osoba sa dopustila podvodu na DPH alebo že vedela, alebo mala vedieť, že uvádzané plnenie, na ktorom sa zakladá právo na odpočítanie dane, bolo súčasťou takéhoto daňového podvodu, ak v prípade, že tento skutočný dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb nebol identifikovaný, táto zdaniteľná osoba nepredloží dôkaz o tom, že tento dodávateľ alebo poskytovateľ mal postavenie zdaniteľnej osoby, pokiaľ vzhľadom na skutkové okolnosti a napriek dôkazom poskytnutým touto zdaniteľnou osobou chýbajú údaje potrebné na overenie, či skutočný dodávateľ alebo poskytovateľ mal toto postavenie.“ V danom prípade sťažovateľ konštantne tvrdil, že tovary a služby mu boli dodané práve

29. Len na dôvažok kasačný súd zdôrazňuje, že k dodaniu tovaru a služby od spoločnosti SETLOS, s.r.o. sťažovateľ neprodukoval žiaden dôkaz, ktorým by preukázal reálnosť týchto plnení a reálnosť spolupráce s týmto subjektom. Rovnako v prípade dodania služby od Družstva Trentin z daňovej kontroly nevyplynul žiaden relevantný výstup a žalobca nepredložil žiaden dôkaz preukazujúci reálne uskutočnenie tejto služby.

31. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré okolnosti podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 32. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom kasačného súdu pomerom hlasov 3 : 0 (§ 463 SSP a § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 28. mája 2024