4Sfk/73/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): LUJAN Plus s.r.o., so sídlom: Mengusovce 117; 059 36 Mengusovce, IČO: 36681172, zastúpeného JUDr. Ivom Babjakom, advokátom, so sídlom: Sov. hrdinov 200/33, 089 01 Svidník, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 100967745/2020 z 01. júna 2020, o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 2S/52/2020 - 55 z 10. marca 2022, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Prešove č. k. 2S/52/ 2020 - 55 z 10. marca 2022 mení tak, že rozhodnutie žalovaného číslo: 100967745/2020 z 01. júna 2020 a rozhodnutie Daňového úradu Prešov č. 100317492/2020 zo dňa 31. januára 2020, zrušuje a vec vracia Daňovému úradu Prešov na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania ako aj konania pred správnym súdom.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

Na základe tohto vydal správca dane dodatočný platobný výmer zo dňa 19.06.2015 podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. a znížil daňovému subjektu LUJAN Plus, s.r.o. nadmerný odpočet na DPH za zdaňovacie obdobie júl 2011 zo sumy 95.845,68 eur na sumu 52.462,04 eur, t. j. priznal daňovému subjektu nárok na vrátenie nadmerného odpočtu vo výške 52.462,04 eur. Uvedená suma bola žalobcovi teda daňovému subjektu vrátená 22.06.2015. 2. Žalobca podal žiadosť 08.12.2015 o zaplatenie úrokov zo zadržiavaného nadmerného odpočtu, ktorú na základe výzvy správcu dane doplnil vyjadrením zo dňa 14.01.2016.

Rozsudkom NS SR pod sp. zn. 3Sžfk/41/2017 zo dňa 27. februára 2019 bola zamietnutá kasačná sťažnosť žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 5S/21/2016-44 zo dňa 22. marca 2017.

8. Správca dane vydal rozhodnutie č. 100317492/2020 zo dňa 31. januára 2020, ktorým podľa § 79a ods. 3 Daňového poriadku priznal žalobcovi úrok z nadmerného odpočtu v sume 2.488,60 Eur zo sumy vráteného nadmerného odpočtu vo výške 52.462,04 Eur.

Podľa žalovaného v súlade s názorom vyjadreným v rozsudku NS SR 3Sžfk/41/2017 z 27. februára 2019 postupoval správca dane pri vydaní napadnutého rozhodnutia zo dňa 31.01.2020, ktorým priznal daňovému subjektu úrok z nadmerného odpočtu vo výške 2.488,60 eur podľa § 79a ods. 3 zákona o DPH.

Vychádzajúc zo stanoviska správneho kolégia Najvyššieho súdu SR žalovaný dospel k záveru, že správca dane postupoval správne, keď pri priznaní nadmerného odpočtu aplikoval ustanovenie § 79a ods. 3 zákona o DPH a to bez toho, aby uplatnil ustanovenie § 85 druhej vety zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v znení účinnom od 1. januára 2017, pretože tak zabezpečil, že rozhodnutie bolo vydané v súlade s právom EÚ.

Z viacerých rozsudkov Súdneho dvora EÚ zaoberajúcich sa výkladom článku 183 Smernice Rady č. 2006/112/ES vyplynul v súvislosti s aplikáciou vnútroštátneho práva názor, že ak zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. V súlade s citovanou judikatúrou bola s účinnosťou od 01.01.2017 zavedená do vnútroštátneho predpisu úprava zakotvená v § 79a zákona o DPH.

12. Proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu, ktorou sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ako aj predchádzajúceho rozhodnutia Daňového úradu Prešov zo dňa 31.01.2020, ktoré boli podľa žalobcu vydané v rozpore so zákonom, pretože sa zakladajú na nesprávnom právnom posúdení veci a týmito rozhodnutiami bol žalobca ukrátený na svojich právach.

34/2016, 4Sžf/57/2016, z ktorých vyplýva prednosť komunitárneho práva pred právom vnútroštátnym, · poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora C-120/15 zo dňa 21. októbra 2015 - Kovozber s.r.o. vs. DÚ Košice - výpočet úrokov zo zadržaného nadmerného odpočtu vráteného po ukončení daňovej kontroly sa má vykonať odo dňa nasledujúceho po uplynutí všeobecnej lehoty na jeho vrátenie, ak by daňová kontrola nebola začatá (§ 79 ods. 1, 2, ods. 5 zákona o DPH), · poukázal na to, že Súdny dvor explicitne vylučuje možnosť členského štátu určiť si nejakú, podľa neho, primeranú lehotu, až po uplynutí ktorej by bol daňový orgán povinný platiť úroky zo zadržiavaného nadmerného odpočtu, t. j. použiť spôsob, akým je to v slovenskom právnom poriadku upravené v § 79a ods. 1 zákona o DPH, účinnom od 1. januára 2017 (uznesenie Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó, C-654/13, EU:C:2014:2127, bod 35, bod 30), · znenie ustanovenia § 79a zákona o DPH, účinného od 1. januára 2017 je nespochybniteľne v

subjektu, · ustanovenie § 79a zákona o DPH nemožno použiť pri výpočte úrokov zo zadržiavanej sumy nadmerného odpočtu, ktorá bola žalobcovi vrátená dňa 22. júna 2015, pretože toto ustanovenie nadobudlo účinnosť až 1. januára 2017 - s poukazom na Stanovisko správneho kolégia NS SR zo dňa 30. októbra 2019 sp. zn. Snj 36/2019 k zjednoteniu rozhodovacej činnosti NS SR ohľadne náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly. Týmto stanoviskom sa NS SR pokúsil legalizovať takú prax daňových úradov, ktoré aj pri existencii § 79 ods. 7 Daňového poriadku, podľa ktorého na nadmerný odpočet, DPH uplatnenú podľa osobitného predpisu a spotrebnú daň, pri ktorej bolo uplatnené jej vrátenie, sa primerane vzťahujú odseky 1 až 6, t. j. aj § 79 ods. 3 Daňového poriadku, budú aplikovať ustanovenie § 79a zákona o DPH, · žalobca zastáva názor, že nie je možné dať aplikačnú prednosť vnútroštátnemu predpisu pred eurokonformným výkladom komunitárnej právnej normy, keď tento vnútroštátny predpis je s ním v zrejmom rozpore a zároveň iný vnútroštátny predpis, konkrétne ustanovenie § 79 ods.

neriadili. V prípade, že ho správny súd bude akceptovať a svoje rozhodnutie bude opierať o toto stanovisko, potom rozhodnutie správneho súdu nebude v súlade s eurokonformným výkladom komunitárnej právnej normy, čo bude mať za následok porušenie čl. 7 ods. 2 Ústavy

Daňovému subjektu, ktorému bol z dôvodu výkonu daňovej kontroly vrátený nadmerný odpočet až po uplynutí všeobecnej lehoty, však patrí úrok zo zadržaného nadmerného odpočtu, vypočítaný odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty. Keďže podľa § 79 ods. 7 Daňového poriadku na nadmerný odpočet, DPH uplatnenú podľa osobitného predpisu a spotrebnú daň, pri ktorej bolo uplatnené jej vrátenie, sa primerane vzťahujú ods. 1 až ods. 6, je potrebné pri výpočte úroku zo zadržaného nadmerného odpočtu postupovať podľa § 79 ods. 3 Daňového poriadku. · z uvedenej argumentácie podľa žalobcu vyplýva, že rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR č. 100967745/2020 zo dňa 01. júna 2020 a predchádzajúce rozhodnutie DÚ Prešov č. 100317492/2020 z 31. januára 2020 bolo vydané v rozpore so zákonom, pretože sa zakladá na nesprávnom právnom posúdení veci a týmto rozhodnutím bol žalobca ukrátený na svojich

16. Správny súd zdôraznil judikatúru Súdneho dvora EÚ, podľa ktorej: členské štáty nesmú obmedziť právo na odpočet v rozpore so zásadou neutrality DPH (C-286/94 a i., Garage Molenheide), vrátenie musí byť bez neprimeraných prieťahov a finančného rizika (C-25/07, Sosnowska), lehota na vrátenie môže byť predĺžená kvôli kontrole, no nesmie byť neprimeraná a zdaniteľná osoba má nárok na úrok (C-120/15, Kovozber), vnútroštátne predpisy musia rešpektovať zásady ekvivalencie a efektivity (C-107/10).

Pokiaľ vnútroštátne právo odporuje právu EÚ, sú vnútroštátne súdy povinné neuplatniť tieto predpisy. 18. Správny súd upriamil pozornosť na to, že aj rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky č. k. 3Sžfk/4/2019 podporuje názor, že novela zákona o DPH z roku 2017 upravuje nárok na úrok z nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly. Úroky sa priznávajú až po šiestich mesiacoch od uplynutia lehoty na vrátenie odpočtu, pričom daňová kontrola môže trvať až 12 mesiacov. Počas tejto doby nemôže daňovník disponovať nadmerným odpočtom, a preto má nárok na úrok. Správny súd nemohol sám určiť podmienky na výplatu úrokov, pretože tieto musí stanoviť legislatíva, ktorá zohľadňuje aj potrebu zabezpečenia riadneho výberu daní cez daňovú kontrolu. 19.

20. Súčasná judikatúra stanovuje, že nárok na úrok vzniká po uplynutí šiestich mesiacov od lehoty na vrátenie, t. j. od 24. apríla 2012 do 22. júna 2015, kedy bol odpočet vrátený. Úroková sadzba bola 1,5%, čo viedlo k výške úroku 2.488,60 eur.

2019 z 30. októbra 2019, ktoré sa týka náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly. Poukázal na to, že NS SR vo veci 3Sžfk/41/2017 uznal analogické použitie § 79a aj na kontroly ukončené pred 31.12.2016. Správny súd preto vychádzal z toho, že nárok na úrok vzniká po 6 mesiacoch od lehoty na vrátenie odpočtu, nie od podania daňového priznania. 22. Správny súd vychádzajúc z judikatúry Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí Súdneho dvora zamietol žalobu ako nedôvodnú.

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

28. Sťažovateľ upozorňuje na to, že uvedený rozsudok NS SR sp. zn. 8Sžfk/48/2019, ktorý sa opiera o výklad Súdneho dvora vo veci C-120/15, ignoroval kľúčové časti rozhodnutia Súdneho dvora, ktoré sa týkajú výpočtu úrokov za zadržaný nadmerný odpočet DPH a porušenia európskeho práva. Sťažovateľ tvrdí, že ignorovanie článku 183 Smernice Rady 2006/112/ES porušuje článok 7 ods. 2 Ústavy SR, ktorý vyžaduje prednosť právnych aktov EÚ pred vnútroštátnym právom.

Na podporu tohto svojho tvrdenia žalobca poukazuje na rozsudok sp. zn. 5Sžfk/24/2017 zo dňa 28.03.2019, v ktorom NS SR jasným a zrozumiteľným spôsobom poukázal na právne východiská pri posudzovaní nároku na úroky zo zadržaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, a to vzhľadom na abrogačný účinok Smernice t. j. neuplatniť vnútroštátne ustanovenie, ktoré je v rozpore so záväzným výkladom článku 183 Smernice a nečakať na novú legislatívnu úpravu v rámci vnútroštátneho legislatívneho procesu, ale uplatniť inú vnútroštátnu normu - napr. použitím analógie legis.

31. Na základe uvedeného sťažovateľ navrhol, aby kasačný súd zmenil rozhodnutie krajského súdu a vrátil vec na ďalšie konanie, pričom žalobcovi prizná náhradu trov konania. 32. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že s argumentáciou žalobcu sa vysporiadal v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, ako aj vo svojom vyjadrení sa k žalobe. Na svojich záveroch trvá. Žalovaný sa stotožňuje s právnym posúdením veci v napadnutom rozsudku a námietky sťažovateľa považuje za neopodstatnené. Kasačnú sťažnosť navrhol ako nedôvodnú zamietnuť.

34. Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

28. Kľúčovými právnymi otázkami, k vyriešeniu ktorých bol kasačný súd sťažovateľom vyzvaný, boli, (i) aká právna úprava má byť aplikovaná v prípade uplatneného nároku na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu DPH v prípade daňovej kontroly ukončenej do 31. decembra 2016 a následne (ii) v akej výške a za akú dobu vzniká sťažovateľovi nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu v prípade realizovanej daňovej kontroly.

odseku 2. 30. Podľa § 79a ods. 2 zákona o DPH v znení účinnom od 1. januára 2017 platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý deň kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta, a ak tento dvojnásobok základnej úrokovej sadzby nedosiahne 1,5%, pri výpočte úroku z nadmerného odpočtu sa použije ročná úroková sadzba vo výške 1,5%. Úrok sa vypočíta zo sumy vráteného nadmerného odpočtu, a to za každý deň od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 do dňa jeho vrátenia vrátane.

2016 vrátane. 32. V prípade prvej nastolenej otázky kasačný súd sumarizuje, že správny súd v napadnutom rozsudku prijal záver, že v prípade daňových kontrol ukončených do 31. decembra 2016, aj napriek absencii právnej úpravy v súlade so Zjednocujúcim stanoviskom, nemožno aplikovať § 85ke zákona o DPH a náhradu je potrebné vypočítať podľa § 79a zákona o DPH. Ústavný súd Slovenskej republiky nálezom vo veci ZSE Elektrárne, s.r.o. - sp. zn. II. ÚS 152/2025 z 12. júna 2025 (ďalej ako „nález“) poskytol jasné odpovede na uvedenú otázku, keď rozhodol, že na Zjednocujúce stanovisko, z ktorého vychádzal aj správny súd v napadnutom rozsudku, je potrebné nahliadať iba ako na odporúčanie alebo návod na úvahy pre jednotlivé vnútroštátne orgány, ktoré sú vo svojej rozhodovacej činnosti povinné zabezpečiť plný účinok smernice Rady č. 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „smernica Rady č. 2006/112/ES“) so zohľadnením aktuálnej judikatúry Súdneho dvora Európskej Únie aj napriek absencii relevantnej

33. V súvislosti s citovaným preto kasačný súd konštatuje, že na prípad sťažovateľa, keďže daňová kontrola bola ukončená pred 31. decembrom 2016 (konkrétne dňa 19. júna 2014), nie je možné priamo aplikovať ustanovenie § 79a zákona o DPH, ale je potrebné pri stanovení výšky ako aj doby, za ktorú sa má náhrada poskytovať, vychádzať priamo z čl. 183 smernice Rady č. 2006/112/ES, a to v rámci aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ.

34. Vychádzajúc z aktuálnej rozhodovacej činnosti Súdneho dvora EÚ tento opakovane uznal, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly (rozsudok vo veci Molenheide a i. z 18. decembra 1997, spojené veci C-289/ 94, C-340/95, C-401/95, C-47/96, bod 41). Súdny dvor EÚ však súčasne zdôraznil, že keďže

35. Súdny dvor EÚ ďalej uviedol, že hoci v prípade neexistencie právnej úpravy Únie prináleží vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť podmienky, za ktorých majú byť takéto úroky zaplatené, najmä úrokovú sadzbu a spôsob výpočtu týchto úrokov, tieto podmienky musia dodržiavať zásady ekvivalencie a efektivity, ako aj zásadu daňovej neutrality (rozsudok vo veci Sole-Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági z 23. apríla 2020, spojené veci C-13/18 a C-126/18, body 30 a 37 a tam citovaná judikatúra; uznesenie vo veci ZSE Elektrárne z 5. októbra 2023, C-151/23, bod 29). Pod zásadou ekvivalencie sa rozumie, že uvedené vnútroštátne ustanovenia nesmú byť menej priaznivé než pravidlá, ktoré upravujú podobné situácie podliehajúce vnútroštátnemu právu a pod zásadou efektivity sa zase rozumie to, že takéto vnútroštátne ustanovenia nesmú prakticky znemožniť alebo nadmerne sťažiť výkon práv, ktoré priznáva právo Únie [rozsudok vo veci Varhoven administrativen sad (Zrušenie napadnutého ustanovenia) z 24. novembra 2022, C-289/21, bod 33 a tam citovaná judikatúra].

36. Súdny dvor EÚ zdôraznil, že na účely stanovenia spôsobu úročenia je potrebné prihliadať na zásadu neutrality systému DPH tak, aby nebola narušená tým, že daňovník by znášal celé bremeno tejto dane alebo jeho časť. Opatrenia prijaté členskými štátmi musia najmä umožniť zdaniteľnej osobe získať za primeraných podmienok späť celú sumu pohľadávky vyplývajúcu z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie musí byť vykonané v primeranej lehote, a že prijatý spôsob vrátenia nesmie v žiadnom prípade vystaviť zdaniteľnú osobu žiadnemu finančnému riziku (uznesenie vo veci Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó zo 17. júla 2014, C-654/13, bod 31).

záťaž neoprávnene zadržaných súm dane, čo je v rozpore so zásadou daňovej neutrality (uznesenie vo veci SOLE-MiZo z 20. júna 2023, C-426/22, bod 48). 38. Je potrebné zdôrazniť, že Súdny dvor EÚ sa k existencii práva na úročenie za zadržaný nadmerný odpočet vyjadril i v situáciách, keď išlo o regulárne daňové kontroly (rozsudok vo veci technoRent International a i., už citovaný, bod 39; rovnako rozsudok vo veci Kovozber, už citovaný alebo vo veci HUMDA z 13. októbra 2022, C-397/21, bod 37), teda aj keď nebol nadmerný odpočet zadržaný v rozpore s právom Únie (ako to bolo v spojených veciach Sole- Mizo Zrt. (C-13/18), Dalmandi Mezögazdasági Zrt. (C-126/18) z 23. apríla 2020 a vo veci SOLE-MiZo z 20. júna 2023), ale keď nebol nadmerný odpočet DPH vrátený v primeranej lehote. 39.

40. K otázke dĺžky tejto primeranej lehoty sa Súdny dvor EÚ vyjadril v rozsudku vo veci Kovozber, už citovanom, kde v bode 26 uviedol: Treba však konštatovať, že taká vnútroštátna právna úprava nie je v súlade s požiadavkami vyplývajúcimi zo zásady daňovej neutrality pripomenutej v bode 21 tohto uznesenia, podľa ktorej vrátenie nadmerného odpočtu DPH sa musí uskutočniť v primeranej lehote, keďže v prípade začatia daňovej kontroly má za následok zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce nadmernému odpočtu DPH zdaniteľnej osobe počas podstatného obdobia, ktoré môže byť šesť- až dvanásťkrát dlhšie, ako je zdaňovacie obdobie jedného mesiaca.

troch zdaňovacích období nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom k predmetnému nadmernému odpočtu došlo. 42. Ďalej Súdny dvor EÚ v rozsudku vo veci Enel Maritsa Iztok 3 AD C-107/10 z 12. mája 2011 v bode 53 uzavrel, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly. Súčasne dodal, že keďže zdaniteľná osoba nemôže dočasne disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, jej hospodárske znevýhodnenie by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality.

Uvedené podmienky musia najmä umožniť, aby mohla byť zdaniteľnej osobe za primeraných podmienok vrátená celá suma vyplývajúca z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie sa uskutoční v primeranej lehote vyplatením finančnej hotovosti alebo porovnateľným spôsobom a prijatý spôsob vrátenia v nijakom prípade nesmie pre zdaniteľnú osobu predstavovať finančné riziko. Ak by zdaniteľná osoba nemala nárok na úroky z omeškania v prípade, že k vráteniu nadmerného odpočtu DPH nedôjde v primeranej lehote, vznikla by jej tým ujma, čo je v rozpore so zásadou daňovej neutrality (pozri v tomto zmysle rozsudok z 12. mája 2021, TechnoRent International a i., C-844/19, EU:C:2021:378, body 38 a 39, ako aj citovanú judikatúru). V tejto súvislosti Súdny dvor EÚ už rozhodol, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly (uznesenie z 21. októbra 2015, Kovozber, C-120/15, EU:C:2015:730, bod 23).

44. Súdny dvor EÚ tiež argumentuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží všetko, čo patrí do jeho právomoci, aby zabezpečil plný účinok citovaného čl. 183 tak, že podá výklad vnútroštátneho práva, ktorý je v súlade s právom Únie (uznesenie vo veci ZSE Elektrárne, už citované, bod 29). Súdny dvor EÚ však rovnako uviedol, a to v kontexte smernice Rady č. 2006/112/ES a jej čl. 183, že z ustálenej judikatúry vyplýva, že vnútroštátny súd, ktorý je zodpovedný za uplatňovanie ustanovení práva Únie v rámci svojej právomoci, je povinný zabezpečiť plný účinok týchto ustanovení v prípade potreby tým, že z vlastnej právomoci neuplatní akékoľvek vnútroštátne ustanovenie, ktoré je v rozpore s týmto ustanovením (rozsudok vo veci Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó, už citovaný, bod 38).

46. V súlade s vyššie uvedenými východiskami Súdny dvor EÚ tiež konštatoval, že je prvoradou úlohou vnútroštátneho súdu pri aplikácii práva únie zohľadniť celé vnútroštátne právo a primárne pristúpiť k analogickému uplatneniu ustanovení vnútroštátneho práva (vec C-844/19 z 12. mája 2021 TechnoRent bod 54 a 55), ak také existujú. Kasačný súd v súlade s vyššie citovanou rozhodovacou činnosťou Súdneho dvora EÚ preto najprv posudzoval (keďže v relevantnom čase neexistovala právna úprava priamo upravujúca nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu DPH), či v slovenskom právnom poriadku existuje ustanovenie, ktoré by bolo analogicky uplatniteľné pre danú situáciu. Vzhľadom na závery

zodpovedala článku 183 smernice Rady č. 2006/112/ES, konkrétne, či táto právna úprava zodpovedala zásadám daňovej neutrality, ekvivalencie a efektivity v zmysle vyššie citovanej judikatúry Súdneho dvora EÚ. 47. Zákon o DPH upravoval v znení účinnom do 31. decembra 2016 lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu v § 79 ods. 1, 2 a 5. Ide o lehoty, v ktorých sa nadmerný odpočet zdaniteľnej osobe vráti bez vykonania kontrolného mechanizmu, teda bez vykonania daňovej

48. Ustanovenie § 79 ods. 6 zákona o DPH v znení účinnom do 31. decembra 2016 upravuje ďalšiu lehotu na vrátenie nadmerného odpočtu, ktorá sa viaže na vykonanie daňovej kontroly. Podľa tohto ustanovenia sa nadmerný odpočet zdaniteľnej osobe vráti v lehote 10 dní od skončenia daňovej kontroly. Daňová kontrola má zákonom stanovený strop jedného roka. Práve z dôvodu zákonom stanoveného jednoročného trvania daňovej kontroly analogická aplikácia daného ustanovenia pre daný prípad rovnako neprichádza do úvahy.

49. Rovnako vo vzťahu k zásade ekvivalencie a výške náhrady kasačný súd uvádza, že použitie ustanovenia § 79 ods. 3 Daňového poriadku, ktorého sa dovoláva sťažovateľ, a teda vztiahnutie výšky úroku v ňom uvedenom na celé obdobie, počas ktorého sa úročí suma zadržaného nadmerného odpočtu, neprichádza do úvahy.

Sole-Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági Súdny dvor EÚ v bodoch 40 až 42 odmietol pomeriavať výšku úroku za zadržaný nadmerný odpočet práve s poukazom na zásadu ekvivalencie, keď sa mu nejavilo, že by nároky podľa vnútroštátneho práva boli ekvivalentné nároku podľa práva Európskej únie, pričom tvrdený výhodnejší nárok podľa vnútroštátneho práva bol založený práve na omeškaní správcu dane, a nie na ochrane daňového subjektu, podobne ako v práve rozhodovanej veci. Podobne výlučne z pohľadu zásady efektivity, a nie zásady ekvivalencie, posudzoval Súdny dvor EÚ výšku úrokov v už citovanom rozsudku vo veci HUMDA (bod 40).

51. Kasačnému súdu tak v práve posudzovanej veci prináležalo určiť okamih, od ktorého sťažovateľovi vzniká nárok na náhradu za zadržiavaný nadmerný odpočet DPH, a to podľa zásad, ktoré vyplývajú z práva Únie. Konkrétne z už vyššie citovanej rozhodovacej činnosti Súdneho dvora EÚ, ktorá ako už bolo uvedené, stanovila mantinely pre lehotu, počas ktorej za zadržiavanie nadmerného odpočtu z dôvodu uskutočnenej daňovej kontroly nevzniká nárok na

53. Z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora EÚ podľa kasačného súdu v súvislosti s lehotou na vrátenie nadmerného odpočtu DPH vyplýva jednak, že (i) lehota pre vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly, (ii) predĺženie na účely preverenia oprávnenia na vrátenie odpočtu DPH, s ktorým je spojený nárok na úroky z omeškania zo sumy, ktorá sa má vrátiť, však musí byť primerané (lehotu 180 dní, respektíve šesť mesiacov od podania daňového priznania k DPH za zdaňovacie obdobie, v ktorom nadmerný odpočet DPH vznikol, už za primeranú nepovažuje) a (iii) v prípade, že k vráteniu nadmerného odpočtu dôjde po uplynutí primeranej lehoty, zásada daňovej neutrality vyžaduje, aby sa zdaniteľnej osobe nahradili finančné straty zapríčinené tým, že nemohla počas obdobia, za ktoré nebola požadovaná suma nadmerného odpočtu DPH vrátená, s touto sumou disponovať, a to práve prostredníctvom úroku z omeškania (vec Nidera BV C-387/16, bod 37, vec Enel Maritsa Iztok 3 AD C-107/10 z 12. mája 2011 bod 53).

pod.) s potenciálom úpravy doby zadržiavania nadmerného odpočtu DPH bez náhrady počas prebiehajúcej daňovej kontroly. 35. V ďalšom konaní preto bude úlohou správcu dane posúdiť na základe obsahu administratívneho spisu z daňovej kontroly týkajúcej sa oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2011 aj samotný priebeh daňovej kontroly so zameraním na úkony v určenom období. Pôjde o úkony vykonané v rámci daňovej kontroly, ktoré spadajú do obdobia piatich mesiacov od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom nadmerný odpočet vznikol.

Kasačný súd týmto nijako nespochybňuje Súdnym dvorom EÚ priznanú legitimitu predĺženia lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu z dôvodu uskutočnenia daňovej kontroly, nárok na náhradu za zadržiavaný odpočet však musí vzniknúť tak, aby boli zachované zásady daňovej neutrality, ekvivalencie a efektivity. Na strane druhej však výkon daňovej kontroly musí byť efektívny, keďže daňový subjekt nemôže po určité obdobie disponovať s finančnými prostriedkami, ktoré si v podobe DPH uplatnil.

území Slovenskej republiky. Správca dane tak bude povinný skúmať výšku úrokovej sadzby na krátkodobých úveroch poskytovaných bankami na území Slovenskej republiky nefinančným podnikom v relevantnom období a znovu posúdiť výšku úroku pri náhrade za zadržiavaný nadmerný odpočet v intenciách právneho názoru kasačného súdu.

S touto skutočnosťou sa bude musieť správca dane v ďalšom konaní rovnako vysporiadať.

V Bratislave dňa 26. septembra 2025