4Sžfk/10/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a členov senátu JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): GEOBAU, s.r.o. so sídlom Šintava 566, IČO: 36681237, zast.: Prosman a Pavlovič advokátska kancelária, s.r.o. so sídlom Hlavná 31, Trnava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101321384/2019 zo dňa 31. mája 2019, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/75/2019-138 zo dňa 22. júla 2020, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/75/ 2019-138 zo dňa 22. júla 2020 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101321384/2019 zo dňa 31. mája 2019 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému plnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania pred správnym súdom, ako aj trov kasačného konania.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

3. Žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry č. 2017033 zo dňa 31. augusta 2017, s predmetom fakturácie dodávka priemyselnej vody, v množstve 51.000 litrov a faktúry č. 2017034 zo dňa 31. augusta 2017, s predmetom fakturácie mulčovanie a odburinenie svahov, v množstve 6.920 m2, ktoré faktúry vystavila spoločnosť GEO INDUSTRIA, s.r.o. ako dodávateľ.

Nákup tovaru a služieb deklarovala takmer výhradne od spoločnosti VEKA - PLAST, s.r.o., ktorá bola zrušená z dôvodu zlúčenia so spoločnosťou RONATAJ, s.r.o. a následne došlo k opakovanému zrušovaniu a zlučovaniu spoločností.

Správcom dane bolo zistené, že spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. dodala tovar, resp. služby iba žalobcovi na základe uvedených faktúr a tovar, resp. služby prijala od spoločnosti RATITAE, s.r.o. na základe faktúry č. RT027082017 zo dňa 30. augusta 2017 za prenájom vozidla s hydraulickou rukou VOLVO FE 320 v rozsahu 179 hod. a prenájom pracovného stroja UNC200 v rozsahu 149 hod. a faktúry č. RT029082017 zo dňa 30. augusta 2017 za debniace dosky vrátane držiakov a spotrebný

II. Konanie pred správnym súdom

6. V odôvodnení rozsudku správny súd zhrnul zistenia a vykonané dokazovanie správcu dane. Vo vzťahu k žalobcom uplatnenému odpočítaniu dane z faktúr od spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. správny súd uviedol, že ohľadom dodávky priemyselnej vody subdodávateľská spoločnosť RATITAE, s.r.o. mala vodu získať čerpaním z miestnej priehrady v katastrálnom území E. E. a ako prvotný dodávateľ ju dodať spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. a táto následne žalobcovi. Správny súd nespochybnil potrebu vody na stavbe, ale jej získanie a dodanie takým spôsobom, ako to tvrdili zástupcovia, resp. bývalí zástupcovia zúčastnených spoločností, sa mu javilo ako nanajvýš pochybné a žiadnym relevantným dôkazom nepreukázané. Podľa správneho súdu nebolo sporné, že svedok Z. Š. bol v auguste 2017 vlastníkom nákladného motorového vozidla VOLVO FE320 s evidenčným číslom A., ale výpoveď bývalého konateľa spoločnosti RATITAE, s.r.o. F. L. (o tom, že v auguste 2017 vodu čerpal a osobne vozil na stavbu) bola spochybnená i tým, že spoločnosť RATITAE, s.r.o. vozidlo VOLVO FE320 v auguste 2017 prenajala spoločnosti GeoRecykling, s.r.o. a prenájom

7. Podľa správneho súdu dôkazom o dodaní vody v mesiaci august 2017 spoločnosťou RATITAE, s.r.o. spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. a následne žalobcovi v množstve 51.000 litrov nie je ani výpoveď F.. S. J., zamestnanca spoločnosti TSS GRADE a. s. (ako odberateľa žalobcu), ktorý od dodávateľov preberal práce na predmetnej stavbe, kde mala byť voda dodaná.

prác. 8. Fakturáciu vody dodanú žalobcovi na stavbu v období od 14. augusta 2017 do 31. augusta 2017 podľa názoru správneho súdu spochybňuje i fakturácia prác vykonaných na stavbách, na ktoré mala byť voda dodaná a použitá v mesiaci august 2017. Jedná sa o faktúry, ktoré vystavil žalobca ako dodávateľ prác pre odberateľa, t. j. spoločnosť TSS GRADE, a.s. pod č. 2017020 a č. 2017021, obe zo dňa 31. augusta 2017, pričom obe boli vystavené s prenosom daňovej povinnosti na odberateľa. Konateľ žalobcu tvrdil, že vodu svojmu odoberateľovi neprefakturoval, ale táto spadá do kalkulovaných jednotkových cien, na základe ktorých naceňovali celé dielo. Podľa správneho súdu je zrejmé, že dodávka vody nemohla byť zahrnutá vo faktúrach žalobcu pre spoločnosť TSS GRADE, a.s. a iné faktúry žalobca neoznačil ani nepredložil. 9.

prác. Následne ale žalobca ako dodávateľ fakturoval svojmu odberateľovi TSS GRADE, a. s. faktúrou č. 2017021 zo dňa 31. augusta 2017 práce podľa súpisu vykonaných prác za obdobie august 2017. V tomto súpise je uvedená výmera 6.920 m2 ako ocenený výkaz výmer, doteraz odsúhlasené množstvo 5.500 m2 a množstvo za aktuálne obdobie 1.420 m2.

10. Správny súd spochybnil aj spôsob úhrady dodávateľských faktúr č. 2017033 a č. 201734. Poukázal na to, že konateľ žalobcu X.Š_ Š. započítal pohľadávky spoločnosti GEOBAU, s.r.o. s pohľadávkami spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. voči žalobcovi na základe faktúr č. 2017033 a č. 2017034.

11. Správny súd v tejto súvislosti uzavrel, že v prípade žalobcom tvrdených dodávok priemyselnej vody, mulčovania rastlín a odburinenia svahov žalobca nepreukázal relevantnými dôkaznými prostriedkami, že zdaniteľné plnenia, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty, vykonal a jemu dodal ním deklarovaný dodávateľ, resp. iný subjekt ako subdodávateľ, v dôsledku čoho nebolo preukázané, že tomuto vznikla daňová povinnosť a žalobcovi ako odberateľovi právo na odpočítanie dane. Správca dane nespochybnil dodanie vody a vykonanie prác na stavbe, ale bolo potrebné jednoznačne identifikovať, označiť a uviesť, kto a akým spôsobom priemyselnú vodu dodal a prevzal, aké práce boli na stavbe vykonané, akým spôsobom, v akom rozsahu, kto ich vykonal a prevzal. Žalobca toto neurobil, v dôsledku čoho sa dostal do dôkaznej núdze, čo správcu dane oprávnene viedlo k tomu, že mu nepriznal odpočítanie dane z pridanej hodnoty na základe dvoch faktúr od spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. 12. Ďalej správny súd vo vzťahu k žalobcom uplatnenému odpočítaniu dane z faktúr od spoločnosti GeoRecykling, s.r.o. poukázal na výpoveď bývalej konateľky spoločnosti

Do 31. októbra 2017 žalobca faktúru neuhradil. Taktiež potvrdila vystavenie faktúry č. 2017050 a dodanie zeminy v mesiaci august 2017 pre žalobcu ako odberateľa, pričom zeminu „vyzískali“ počas výkopových a odkopových prác pri mostných pilieroch pri stavbe trate, túto priamo na stavbe preskladňovali a potom ju predali žalobcovi na stavbu v Hornom Hričove, stavebný objekt

vozidiel. Konateľ žalobcu X. Š. (ktorý je v príbuzenskom pomere k Z. Š. - bývalej konateľke spoločnosti GeoRecykling, s.r.o.) sa k prenájmu vibračného valca (ktorý podľa zistení správcu dane nebol uvedený v stavebnom denníku) a k dodávke zeminy vyjadril tak, že vibračný valec bol objednaný na stavebný objekt 52.38.03.01, čiže na rúrový priepust. K fakturácii výkopovej zeminy uviedol, že zemina bola zahrnutá v položke rozprestretie ornice v rovine a plošná úprava terénu pri nerovnostiach potrebných na 6.920 m2 a bola fakturovaná odberateľovi v predmetnom období.

K dodávke zeminy sa vyjadril tak, že bola dodaná na vegetačné úpravy, resp. na dvory (čo ale nesúviselo s telesom stavby, a preto to nebolo zaznamenané) v mesiacoch júl a august 2017. K získaniu zeminy pri výkopových a odkopových prácach uviedol, že pri odkope zeminu nechali

16. K fakturácii dodania výkopovej zeminy správny súd uviedol, že spôsob, akým spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. mala podľa tvrdenia jej bývalej konateľky nadobudnúť túto zeminu („vyzískaním“ a preskladnením na stavbe) nezakladá vznik daňovej povinnosti, nakoľko neexistuje žiadny dodávateľ, ktorý jej mal túto zeminu dodať a u ktorého by z tohto titulu mala vzniknúť daňová povinnosť a následne právo odberateľa na uplatnenie si odpočítania

Bolo by absurdné, ak by konečný odberateľ musel zaplatiť i za „dodanie zeminy“ na stavbu, ktorú dodávateľ „vyzískal“ na jeho pozemkoch. Správny súd zastával názor, že spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. nebola oprávnená s „vyzískanou“ zeminou obchodovať takým spôsobom, ako to urobila a túto zeminu „predať“ žalobcovi, ktorý ju následne ako súčasť iných dodaných tovarov a služieb v rámci realizácie stavby dodal spoločnosti TSS GRADE, a. s. a táto následne ako zhotoviteľ Železniciam Slovenskej republiky ako konečnému odberateľovi. Nemožno spochybniť existenciu zeminy na pozemkoch, na ktorých sa stavba realizovala a potrebu manipulácie s ňou, ale jej získanie a dodanie takým spôsobom, ako to tvrdili zástupcovia, resp. bývalí zástupcovia zúčastnených spoločností sa javí ako nanajvýš pochybné a žiadnym relevantným dôkazom nepreukázané. Dodávateľ zeminy (GeoRecykling, s.r.o.) a ani žalobca ako jej odberateľ žiadnym spôsobom nepreukázali jej dodanie na predmetnú stavbu v množstve 1.530 t a so zeminou, ktorá sa nachádzala na stavebných pozemkoch podľa názoru súdu nebolo možné obchodovať tak, ako to vyplýva z deklarovanej faktúry č. 201750.

Rovnako správca dane správne postupoval i v prípade neuznania odpočítania dane na základe faktúry č. 2017050 (predaj výkopovej zeminy), nakoľko existencia dodávateľsko-odberateľského vzťahu, dodanie zeminy na stavbu v množstve 1.530 t a vznik daňovej povinnosti na strane deklarovaného dodávateľa v tomto prípade nebola žiadnym spôsobom preukázaná. Žalobca sa podľa názoru správneho súdu i v týchto prípadoch dostal do dôkaznej núdze, čo správcu dane oprávnene viedlo k tomu, že mu nepriznal odpočítanie dane z pridanej hodnoty na základe uvedených dvoch faktúr od spoločnosti GeoRecykling, s.r.o.

Tieto okolnosti musí preukazovať žalobca, ktorý si uplatnil nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty a musí teda preukázať dôvodnosť tohto uplatnenia a reálnosť dodávok tovarov a služieb zo strany deklarovaných dodávateľov a ich využitie na svoje podnikateľské účely.

19. Za danej dôkaznej situácie treba podľa názoru správneho súdu prisvedčiť zisteniu správcu dane a žalovaného, že žalobca nepreukázal ním tvrdené obchodné transakcie (dodanie tovarov a služieb od spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. a od spoločnosti GeoRecykling, s.r.o.). S poukazom na výsledky dokazovania vykonaného správcom dane bol i správny súd toho názoru, že dodávateľom žalobcu v zmysle predložených faktúr nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty z titulu deklarovaného, ale nepreukázaného dodania tovarov a služieb žalobcovi, a preto nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane. Bolo povinnosťou žalobcu v prípade, ak si uplatnil pri tovaroch a službách, ktoré mu mala dodať spoločnosť GEO INDUSTRIA, s.r.o. a GeoRecykling, s.r.o. ako dodávateľ, aby preukázal nielen existenciu zdaniteľného plnenia, ale aj jeho skutočné dodanie zo strany uvedených dodávateľov, resp. konkrétneho subdodávateľa.

rozhodovaní vychádzali i z výpovede F.. S. J. na pojednávaní a nie z jeho vyjadrenia pri miestnom zisťovaní dňa 10. apríla 2018, ktoré sa konalo v priestoroch spoločnosti TSS GRADE, a. s. Práve na základe námietky, že F.. J. sa vyjadroval k obchodovaniu so žalobcom v neprítomnosti žalobcu, správca dane pristúpil k výsluchu F.. J. ako svedka za prítomnosti konateľa žalobcu, a to dňa 31. mája 2018. Žalobca mal možnosť vyjadriť sa ku všetkým zisteniam správcu dane a zaujať k nim stanovisko, čo i využil a na svojich procesných právach nebol žiadnym spôsobom poškodený.

22. Správny súd mal tiež za to, že žalovaný mu predložil úplný administratívny spis, ktorý obsahuje všetky podklady k tomu, aby bolo možné pristúpiť k súdnemu prieskumu rozhodnutia. Skutočnosť, že niektoré listiny sa v spise nenachádzajú v origináli, ale vo fotokópii (takto boli správcovi dane predložené), napr. potvrdenie o dočasnej pracovnej neschopnosti svedka, notárske zápisnice, započítanie pohľadávok, zmenka a pod., nespôsobuje takú vadu konania, ktorá by v tomto prípade bola dôvodom na zrušenie rozhodnutia žalovaného. Všetky rozhodujúce listinné doklady, z ktorých daňové orgány vychádzali, sa v spise nachádzajú v originálnom vyhotovení. 23. K námietke žalobcu spočívajúcej v tom, že na základe daňových kontrol dane z pridanej hodnoty a dane z príjmov právnickej osoby v spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. (ktorá bola dodávateľom žalobcu v zdaňovacom období august 2017) za zdaňovacie obdobie rokov 2016 a 2017 nebolo zistené porušenie zákona o dani z pridanej hodnoty, ani zákona o dani z príjmov, správny súd uviedol, že túto námietku žalobca uplatnil po uplynutí lehoty na podanie žaloby, v ktorej lehote zároveň možno meniť rozsah a dôvody žaloby. Skutočnosť, že táto námietka nebola obsahom žaloby bola dôvodom, pre ktorý sa k nej správny súd nevyjadril. 24. Správny súd dodal, že rozhodnutia daňových orgánov boli primárne postavené na záveroch, že žalobca nesplnil kumulatívne podmienky, ktoré sú stanovené pre nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (nepreukázanie dodania tovarov a služieb deklarovanými dodávateľmi a v prípade deklarovaného prenájmu valca i nepreukázanie jeho využitia pre vlastné dodávky), čo z týchto rozhodnutí jednoznačne vyplýva a žalobcovi v prejednávanej veci nebolo preukazované zneužívajúce konanie a nebola mu preukazovaná ani účasť na daňovom podvode. 25. O trovách konania správny súd rozhodol tak, že žalovanému, ktorý mal v konaní plný úspech, nepriznal náhradu trov konania, a to s poukazom na ust. § 168 SSP, vychádzajúc z toho, že žalovaný v zásade nemá právo na náhradu trov konania a túto mu možno priznať len vo výnimočných prípadoch.

26. Proti rozsudku správneho súdu podal žalobca v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok správneho súdu podľa § 462 ods. 2 SSP zmenil, zrušil rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Alternatívne, aby kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 1 SSP napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

Rovnako opakovane namietal nepredloženie úplného a žurnalizovaného administratívneho spisu zo strany žalovaného a nerešpektovanie výsledkov daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty a dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobia rokov 2016 a 2017. 28. Ďalej poukázal na podstatné otázky, ktorými sú v tomto prípade posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom a dôvody neuznania odpočítania dane.

že žalobca sa zúčastňoval podvodného alebo právo zneužívajúceho konania. 29. Namietal, že právo na odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti GEO INDUSTRIA, s.r.o. mu bolo zamietnuté na základe zistení týkajúcich sa nie jeho priameho dodávateľa, ale subdodávateľskej spoločnosti RATITAE, s.r.o. Vo vzťahu k dodaniu priemyselnej vody na základe faktúry č. 2017033 uviedol, že predmetný tovar bol dodaný spoločnosťou RATITAE, s.r.o., ktorá mala aj materiálno-technické vybavenie k dodaniu, dodanie potvrdila a svedok L. veľmi podrobne popísal celý proces od kalkulovania ceny, cez zazmluvnenie, dodanie až po úhradu fakturácie. Žalobca mal za to, že tieto skutočnosti neboli žiadnym spôsobom vylúčené ani spochybnené.

platiteľ. 30. Vo vzťahu k dodaniu služby (mulčovanie rastlín) na základe faktúry č. 2017034 žalobca uviedol, že predmetné práce vykonal osobne p. F. L., ktorý to potvrdil vo svojej výpovedi. Daňové orgány videli rozpor v množstve vykonaných prác podľa vyjadrenia p. L., ktorý deklaroval vykonanie prác na ploche 6.920 m2, a výpoveďou zástupcu spoločnosti TSS GRADE, a. s., ktorý potvrdil vykonanie prác len na ploche 1.420 m2. Žalobca v tejto súvislosti namietal, že správca dane neviedol dokazovanie s cieľom odstrániť zistený rozpor a žalovaný sa touto námietkou žalobcu nevysporiadal. Žalobca mal za to, že daňové orgány nespochybnili vykonanie prác ako mulčovanie a odburinenie svahu, čo je vykázané aj v súpise vykonaných prác, aj v stavebnom denníku. Spochybnili ich dodanie spoločnosťou RATITAE, a. s.

Uvedený rozpor je podľa žalobcu len technickou prekážkou a je nutné ho objasniť, avšak nie je dôvodom na nepriznanie práva na odpočítanie dane. 31. Žalobca ďalej k opodstatnenosti prenájmu vibračného valca uviedol, že jeho využitie v skorších obdobiach vyplýva zo súpisu vykonaných prác, ktorý je prílohou k faktúre č. 2017020 vystavenej pre spoločnosť TSS GRADE, a. s. Podľa žalobcu skutočnosť, že v auguste 2017 nebola táto položka priamo fakturovaná spoločnosti TSS GRADE, a. s. nezakladá dôvod na nepriznanie práva na odpočítanie dane z prenájmu zariadenia. Vibračný valec bol riadne prenajatý, čo bolo preukázané, pričom prenájom prebiehal v období, v ktorom žalobca predpokladal potrebu jeho využitia na stavbe. Dokazovaním vykonaným správcom dane sa preukázalo, že stroj bol prítomný na stavbe a v období pred augustom 2017 bol tiež predmetom fakturácie na základe toho istého zmluvného vzťahu. Žalobca poukázal na to, že na dodanie predmetnej služby mala spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. materiálne vybavenie, čo bolo preukázané aj kartou majetku spoločnosti, ktorá dokazovala vlastníctvo stroja spoločnosťou GeoRecykling, s.r.o. Zastával preto názor, že mu vzniklo právo na odpočítanie dane z faktúry č. 2017049, keďže platiteľovi, ktorý dodal službu (spoločnosti GeRecykling, s.r.o.) vznikla daňová povinnosť a tiež žalobca použil, resp. mienil použiť obstaranú službu na vlastné dodania. V tejto súvislosti uviedol, že zákon o DPH priznáva právo na odpočítanie dane aj v prípade, ak platiteľ len mieni (plánuje) obstarané zdaniteľné plnenia použiť na vlastné zdaniteľné obchody. Preto nemusí byť hneď v tom istom zdaňovacom období odberateľskou faktúrou preukázané, že obstaraná služba bola ďalej použitá na zdaniteľné dodania. 32. K dodaniu výkopovej zeminy žalobca uviedol, že dokazovaním vedeným správcom dane sa preukázal pôvod dodávaného tovaru, jeho uskladnenie aj použitie. Rozporoval záver správcu dane o tom, že dodávaný tovar nebol vo vlastníctve spoločnosti GeoRecykling, s.r.o., keďže táto spoločnosť nebola vlastníkom pozemkov, z ktorých sa výkopová zemina získala. V tejto súvislosti tiež nepovažoval za relevantnú informáciu od Železníc Slovenskej republiky a namietal, že Železnice Slovenskej republiky žiadnym dôkazom nepreukázali svoje tvrdenie o uložení zeminy na skládke odpadu. Na tomto mieste tiež poukázal na judikatúru SD EÚ týkajúcu sa definície pojmu „nakladať s hmotným majetkom ako vlastník.“ Považoval za nesporné, že v prípade dodania získanej zeminy mala spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. dispozičné právo nad tovarom, ktorý sama získala výkopovými prácami, o čom okrem iného svedčí aj správcovi dane predložená fotodokumentácia. Zdôraznil, že k dodaniu tovaru prišlo, čo bolo potvrdené dodávateľom a odberateľom (TSS GRADE, a. s.) a jedná sa o záležitosť dohodnutého momentu dodania medzi obchodnými spoločnosťami. Reálne dodanie tovaru bolo ukončené v mesiaci august 2017, pričom na tomto mieste žalobca rozanalyzoval položku rozprestretia ornice, s čím sa žalovaný v napadnutom rozhodnutí nemal riadne vysporiadať. 33. Záverom kasačnej sťažnosti žalobca nesúhlasil s posúdením správneho súdu vo vzťahu k namietanému nevysporiadaniu sa s odvolacími námietkami. 34. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti žalobcu nevyjadril.

Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov). V súlade s rozvrhom práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2021 bola prejednávaná vec pridelená náhodným výberom na rozhodnutie senátu 3S a v kasačnom konaní je naďalej vedená pod pôvodnou spisovou značkou.

37. Podľa § 19 ods. 1 prvá a druhá veta zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 38. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

41. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

43. Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada.

osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencie a záznamov, ktoré je povinný viesť. 45. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.

Správny súd sa s týmto ťažiskovým záverom prezentovaným v rozhodnutiach daňových orgánov stotožnil. Preto bolo úlohou kasačného súdu s ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov posúdiť, či správny súd správne vyhodnotil otázku dôkazného bremena žalobcu na preukázanie skutočností, ktoré žalobca tvrdil a deklaroval v súvislosti s dodávkami tovaru a služieb uvedenými dodávateľmi.

49. Záver o nesplnení podmienok na odpočet dane z faktúr od dodávateľa GEO INDUSTRIA, s.r.o. bol teda postavený na nepreukázaní skutočnosti, že predmetný tovar a služby dodal žalobcovi práve dodávateľ uvedený na predložených faktúrach. Tento záver bol opretý o zistenia týkajúce sa jednak deklarovanej dodávateľskej spoločnosti a jednak o zistenia týkajúce sa subdodávateľskej spoločnosti RATITAE, s.r.o. Žalobca podľa daňových orgánov, rovnako aj podľa správneho súdu, neuniesol dôkazné bremeno plynúce mu z ustanovenia § 24 ods. 1 daňového poriadku na preukázanie svojich tvrdení o prijatí tovaru od deklarovaného dodávateľa.

Ak daňový subjekt preukáže uskutočnenie zdaniteľného obchodu tak, ako ho deklaruje, môžu mu daňové orgány neuznať právo na odpočítanie dane len z dôvodu splnenia podmienok preukazujúcich zneužitie práva alebo účasť na daňovom podvode. Iba toto v zmysle judikatúry SD EÚ prelamuje zásadu neutrality dane, podľa ktorej má byť zdaniteľná osoba (platiteľ dane) plne zbavená ťarchy DPH zaplatenej v cene tovarov a služieb, ak tieto použila na uskutočnenie ekonomických činností podliehajúcich spoločnému režimu DPH.

Skutočnosti, o ktoré žalovaný opiera pochybnosti správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených dokladov, sa vo vzťahu k dodávkam tovaru a služieb spoločnosťou GEO INDUSTRIA, s.r.o. netýkajú dodávok medzi žalobcom a touto spoločnosťou, ale predovšetkým predchádzajúceho stupňa dodávateľského reťazca, teda obchodov medzi dodávateľom GEO INDUSTRIA, s.r.o. a subdodávateľom RATITAE, s.r.o.

54. Možno predpokladať, že hlavnou motiváciou správcu dane k preverovaniu obchodov žalobcu s personálne prepojeným dodávateľom GEO INDUSTRIA, s.r.o. bola skutočnosť, že tento dodávateľ alebo subdodávateľ RATITAE, s.r.o. nepriznali alebo neodviedli daň a nasledujúci obchodný článok si túto daň uplatnil, pričom existovali podozrenia z účasti žalobcu na takomto nedovolenom daňovom úniku. Daňové orgány však žiadny nedovolený daňový únik v konaní netvrdili a ani nepreukazovali účasť žalobcu na takomto konaní.

56. Ak teda nie je sporné, že tovar a služby uvedené na faktúrach boli žalobcovi dodané, dodávky sú doložené obvyklými dokladmi a žalobca vystavené faktúry uhradil (je pritom nepodstatný spôsob úhrady, napr. započítaním pohľadávky), nie sú zistenia správcu dane ohľadom pohybu tovaru a služieb medzi dodávateľom a subdodávateľom dostatočným podkladom zakladajúcim objektívne pochybnosti o uskutočnení posudzovaných dodávok tak, ako boli deklarované. Za daných okolností by bolo možné žalobcovi odoprieť právo na odpočítanie dane z takýchto dodávok len za predpokladu preukázania, že došlo v dodávateľskom reťazci u niektorých z jeho účastníkov k nedovolenému daňovému úniku, ktorý bol dôsledkom podvodného alebo iného zneužívajúceho konania, pričom posudzované zdaniteľné obchody boli s týmto konaním spojené a žalobca o tom vedel alebo mohol a mal vedieť, bez ohľadu na to, či mal z takéhoto konania prospech.

Kft., C-610/19 zo dňa 03. septembra 2020, bod 64; obdobne vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 50). 58. Aj keď požiadavka primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu je v súlade s právom Európskej únie a daňový subjekt je povinný prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno

59. V tejto súvislosti kasačný súd zdôrazňuje, že vo všeobecnosti je potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu alebo účasti daňového subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 09. decembra 2021, bod 36).

Jedným zo znakov účasti alebo vedomosti daňového subjektu o účasti na daňovom podvode pritom môže byť aj vedomé vystavenie faktúry s uvedením fiktívneho dodávateľa (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 53).

60. Z uvedených dôvodov dospel kasačný súd k presvedčeniu, že právne závery žalovaného, potvrdené správnym súdom, o nesplnení podmienok na odpočet dane z faktúr vystavených dodávateľom GEO INDUSTRIA, s.r.o., sú predčasné a nekorešpondujú s vyššie uvedenou ustálenou judikatúrou SD EÚ. Vzhľadom na skutkové okolnosti danej veci vychádzajúce z rozsiahleho dokazovania správcu dane by v tomto prípade bolo možné zabrániť priznaniu práva na odpočítanie dane z faktúr vystavených dodávateľom GEO INDUSTRIA, s.r.o. len z dôvodu účasti žalobcu na daňovom podvode zo strany subjektov zúčastnených v dodávateľskom reťazci.

dodania. Tento záver správny súd vo vzťahu k fakturovanému prenájmu vibračného valca podporil konštatovaním, že žiadnym spôsobom nebolo preukázané jeho využitie na stavbe v kontrolovanom zdaňovacom období, a preto by uznanie odpočítania dane v súvislosti s touto dodávkou bolo v rozpore s § 49 ods. 2 zákona o DPH. Pri deklarovanom dodaní výkopovej zeminy správny súd spochybnil spôsob, akým spoločnosť GeoRecykling, s.r.o. mala podľa tvrdenia jej bývalej konateľky nadobudnúť túto zeminu. Deklarovaný spôsob nadobudnutia tovaru podľa názoru správneho súdu nezakladá vznik daňovej povinnosti, keďže neexistuje žiadny dodávateľ, ktorý jej mal túto zeminu dodať a u ktorého by z tohto titulu mala vzniknúť daňová povinnosť a následne právo odberateľa na uplatnenie si odpočítania dane z pridanej

63. Vibračný valec, ktorý bol predmetom fakturácie spoločnosťou GeoRecykling, s.r.o. (faktúra č. 2017049) sa v dotknutom zdaňovacom období august 2017 preukázateľne nachádzal na mieste, kde žalobca dodával tovary a služby svojmu odberateľovi TSS GRADE, a. s., čo potvrdil aj zástupca odberateľa. To, že použitie vibračného valca nebolo v rovnakom zdaňovacom období predmetom fakturácie žalobcom jeho odberateľovi ešte nevyhnutne neznamená, že nebola splnená materiálna podmienka odpočítania dane podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, t. j. použitie dodanej služby na vlastné dodávky tovarov a služieb. Je nepochybné, že vibračný valec bol na stavbe použitý v iných zdaňovacích obdobiach, čo vyplýva zo súpisu vykonaných prác predložených žalobcom. Kasačný súd v absencii následnej fakturácie odberateľovi v tom istom zdaňovacom období nevidí prekážku uplatnenia práva na odpočítanie dane z dodaného prenájmu vibračného valca, ktorého obstaraním si žalobca, ako dodávateľ služieb pre spoločnosť TSS GRADE, a. s., vytváral materiálne podmienky na realizáciu pravidelných dodávok tovaru a služieb. Vibračný valec bol preukázateľne riadne

Samotné konštatovanie o nepoužití prenajatého vibračného valca bez zohľadnenia uvedených okolností pre záver o neuznaní nároku žalobcu na odpočítanie dane z faktúry vystavenej dodávateľom GeoRecykling, s.r.o. za prenájom vibračného valca kasačný súd nepovažuje za dostatočné.

Skutočnosť, že deklarovaný dodávateľ GeoRecykling, s.r.o. nebol vlastníkom pozemkov, z ktorých sa mala zemina získať, automaticky neznamená, že táto spoločnosť nemohla zeminu obstarať vlastnou činnosťou, alebo prostredníctvom subdodávateľa a následne, nakladajúc s ňou ako vlastník

Tieto zistenia preukazujú obstarávanie materiálneho vybavenia spoločnosťou GeoRecykling, s.r.o., ktoré mohlo byť použité aj pri získavaní výkopovej zeminy. 65. Existencia materiálneho plnenia ani v tomto prípade daňovými orgánmi spochybnená nebola, čo potvrdil aj správny súd. Vo vzťahu k faktúre č. 201750 za dodávku výkopovej zeminy treba zohľadniť, že v zmysle ustálenej judikatúry, pokiaľ nebola spochybnená existencia materiálneho plnenia od konkrétneho dodávateľa ktorý je platiteľom dane, odoprieť právo na odpočítanie dane možno len za predpokladu preukázania daňového úniku v dôsledku podvodného alebo iného zneužívajúceho konania, o ktorom žalobca vedel alebo mohol a

V. Záver

V Bratislave dňa 24. augusta 2023