4Sžfk/16/2021

1. Daňový úrad Banská Bystrica, ako prvostupňový správny orgán, rozhodnutím č. 100296738/2019 zo dňa 25.01.2019 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) určil žalobkyni rozdiel dane v sume 1.493.665,77 € na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie - hospodársky rok od 01.04.2006 do 31.03.2007. 2. Na odvolanie žalobkyne žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 101129517/2019 zo dňa

14.05.2019 prvostupňové rozhodnutie správneho orgánu potvrdil.

II. Konanie na krajskom súde

4. V odôvodnení uviedol, že žalobkyňa v žalobe tvrdila, že napadnuté rozhodnutie žalovaného i správcu dane trpia takými vadami, ktoré majú za následok ich ničotnosť. Podľa § 64 ods. 1 Daňového poriadku na účely správy daní sa za nulitné rozhodnutie považuje rozhodnutie vydané podľa tohto zákona uvedené v ods. 2, t. j. za nulitné sa považuje rozhodnutie, ktoré vydal orgán na to vecne nepríslušný; ak ide o správcu dane, ktorým je obec, za nulitné sa považuje aj rozhodnutie, ktoré vydal správca dane na to miestne nepríslušný, ďalej rozhodnutie, ktoré bolo vydané omylom inej osobe, alebo ktoré nadväzuje na nulitné rozhodnutie.

5. Žalobkyňa v žalobe namietala, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane zo dňa 25.01.2019 nebolo žalobkyni doručené v súlade so zákonom (Daňovým poriadkom), pretože bolo doručené Ing. D., ktorá v čase vydania predmetného rozhodnutia už nebola zástupcom žalobkyne a žalobkyni bolo predmetné rozhodnutie doručené len „na vedomie“, čo považovala za závažnú procesnú vadu odôvodňujúcu zrušenie napadnutého rozhodnutia žalovaného. Správny súd predovšetkým uviedol, že žalobkyňa v žalobe neuviedla, aký má táto vada vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia, ani to, akým spôsobom bolo zasiahnuté do jej

Dňom nasledujúcim po doručení predmetného rozhodnutia správcu dane, t. j. dňom 02.02.2019 (§ 27 ods. 2 Daňového poriadku) začala žalobkyni plynúť 30 dňová lehota na podanie odvolania, pričom z administratívneho spisu vyplýva, že žalobkyňa podala odvolanie (písomné podanie z 01.03.2019) v stanovenej

Skutočnosť, že k zásahu do subjektívnych práv žalobkyne nedošlo v dôsledku doručovania prvostupňového rozhodnutia správcu dane žalobkyni potvrdil napokon aj právny zástupca žalobkyne na pojednávaní. Pokiaľ žalobkyňa namietala, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane bolo doručované Ing. D. v rozpore s Daňovým poriadkom, správny súd uviedol, že z administratívneho spisu vyplýva, že žalobkyňa bola v daňovom konaní zastúpená Ing.

Z administratívneho spisu vyplýva, že odvolanie plnomocenstva žalobkyňa oznámila správcovi dane listom L100/082/1113/Ve, ktorý bol správcovi dane doručený dňa 22.11.2013, t. j. týmto dňom sa odvolanie plnomocenstva Ing. D. stalo účinným voči správcovi dane v zmysle § 9 ods. 5 Daňového poriadku. Skutočnosť, že Ing. D., nebola už v čase vydania prvostupňového rozhodnutia správcu dane (25.01.2019) zástupkyňou žalobkyne, t. j. že žalobkyňa v čase vydania (a doručovania) predmetného rozhodnutia správcu dane nebola zastúpená, nebola medzi účastníkmi konania sporná. Z uvedeného vyplýva, že nebol zákonný dôvod na doručovanie predmetného rozhodnutia Ing. D. a pokiaľ tak správca dane postupoval, jeho postup nie je súladný s § 30 ods. 2 Daňového poriadku. Pre úplnosť správny súd poukázal

dostatočne identifikovaná obchodným menom, právnou formou, adresou sídla a DIČ-om. Vzhľadom na uvedené skutočnosti správny súd uvedené námietky žalobkyne považoval za nedôvodné. 6. Žalobkyňa ďalej v žalobe namietala nezákonnosť postupu správcu dane - Daňového úradu Banská Bystrica, ktorý v rozpore so zákonom neuskutočnil oboznámenie s výsledkami vyrubovacieho konania v zmysle § 68 ods. 3 Daňového poriadku za prítomnosti žalobkyne, neprerokoval so žalobkyňou ňou predložené pripomienky a dôkazy a nespísal Zápisnicu.

Predmetné oznámenie bolo žalobkyni doručené dňa 22.11.2013 (fotokópia doručenky sa nachádza v administratívnom spise), a bolo doručené aj Ing. D., označenej ako splnomocnená zástupkyňa žalobkyne. Žalobkyňa listom zo dňa 20.11.2013 správcovi dane oznámila, že Ing.

. . splnomocnená zástupkyňa žalobcu dňa 11.11.2013 prevzala oznámenie o termíne ústneho pojednávania, avšak na ústne pojednávanie vo veci oboznamovania sa s výsledkami dokazovania vo vyrubovacom konaní sa nedostavila a daňový subjekt (žalobca) si na tento účel neurčil ani iného zástupcu.“ Daňový úrad Bratislava následne vydal prvostupňové rozhodnutie dňa 29.11.2013, ktorým žalobkyni určil rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za kontrolované zdaňovacie obdobie.

V administratívnom spise sa nenachádza žiadna zápisnica, ktorá by bola vyhotovená príslušným správcom dane - Daňovým úradom Banská Bystrica v zmysle § 68 ods. 3 Daňového poriadku po vydaní rozsudku Krajského súdu Bratislava zo dňa 07.12.2016 (ktorým bolo prvostupňové rozhodnutie zo dňa 29.11.2013 vydané nepríslušným správcom dane, Daňovým úradom Bratislava, i rozhodnutie žalovaného zo dňa 27.05.2014 zrušené). Správca dane a žalovaný v písomných vyjadreniach k žalobe ani netvrdili, že by takáto zápisnica (alebo úradný záznam) boli vyhotovené a postup podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku nevyplýva ani z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správcu dane z 25.01.2019 a ani z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného.

Vzhľadom na uvedené správny súd zistil, že správca dane postupoval v rozpore s § 68 ods. 3 Daňového poriadku, čo predstavuje takú vadu konania, ktorá je podstatným porušením ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktorá mohla mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia, čo predstavuje zrušovací dôvod podľa § 191 ods. 1 písm. g) S.s.p. 7. Žalobkyňa namietala nezákonnosť napadnutých rozhodnutí z dôvodu, že správca dane ani žalovaný nezohľadnili v napadnutých rozhodnutia Rozsudok Okresného súdu v Banskej Bystrici č. k. 4Tk/2/2014 vydaný v trestnom konaní, ani dôkazy vykonané v rámci tohto trestného konania napriek tomu, že uvedený rozsudok mali pri rozhodovaní k dispozícii. Žalobkyňa tvrdila, že v trestnom konaní bolo preukázané, že zo strany žalobkyne sa nejednalo o fiktívne obchody a bolo konštatované, že správca dane počas daňovej kontroly nedostatočne zistil a zabezpečil dôkazy potrebné pre rozhodnutie o vyrubení dane. Správny súd poukázal na to, že žalobkyňa predovšetkým v žalobe neuviedla, v čom spočíva tvrdená nezákonnosť

A. G. (ako aj bývalí konatelia spoločnosti JESSICA s.r.o., WANDERBILD, s.r.o. a PQ TRADE, s r.o. - V., Y. a O.) oslobodení spod obžaloby pre zločin neodvedenia dane a poistného podľa § 277 ods. 1, 2 písm. a) a ods. 4 Trestného zákona (ktoré osoby uzatvorili Zmluvy o zabezpečení zákazky, predmetom ktorých bola dodávka podkladov pre žalobkyňu v súvislosti so zabezpečením výroby posuvných krytov pre vagóny KILS, k čomu reálne nemalo dôjsť a predmet zmluvy si mali zabezpečiť iným spôsobom, pričom na základe dokladov deklarujúcich fiktívne vykonanie obchodu medzi jednotlivými spoločnosťami si mal Ing. A. G. ako konateľ žalobkyne uplatniť nárok na vrátenie DPH za zdaňovacie obdobie február a marec 2007, čím by bol štátny rozpočet Slovenskej republiky ukrátený o sumu 1.140.608,87 €), pretože skutok nie je trestným činom. Správny súd v tejto súvislosti (zhodne so žalovaným) poukázal na to, že daňové konanie a trestné konanie sú samostatné konania a vychádzajú z odlišných princípov a zásad. Trestné konanie je upravené ustanoveniami Trestného poriadku a je to

V prípade, ak sa daňovou kontrolou zistí rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt (v tomto prípade žalobkyňa ako právnická osoba) zaplatiť (alebo vykázať), správca dane vypracuje protokol, v ktorom uvedie kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, tento doručí kontrolovanému daňovému subjektu s výzvou na vyjadrenie, vykoná vyrubovacie konanie a následne (v prípade zistenia skutočností, že daň nebola priznaná alebo odvedená v zákonom stanovenej výške), vydá rozhodnutie. Z ustanovenia § 22 ods. 1 a 2 Daňového poriadku vyplýva, že ak sa pri správe daní vyskytne otázka, o ktorej už právoplatne rozhodol príslušný orgán, je správca dane takýmto rozhodnutím viazaný, inak si môže správca dane o takejto otázke urobiť úsudok (alebo dať inému príslušnému orgánu podnet na začatie konania). Správca dane si nemôže ako o predbežnej otázke urobiť úsudok o tom, či a kým bol spáchaný trestný čin alebo priestupok, alebo o osobnom stave fyzickej osoby. Z uvedeného vyplýva, že správca dane je pri správe daní viazaný len rozhodnutím o tom, či a kým bol spáchaný trestný

Dôkazné bremeno preukázania splnenia podmienok na uplatnenie daňových výdavkov v daňovom priznaní spočívalo na žalobkyni, pričom rozhodnutie správcu dane i žalovaného boli založené na tom, že žalobkyňa splnenie podmienok pre uznanie ňou uplatnených výdavkov ako daňových výdavkov v zmysle citovaných ustanovení zákona č. 595/2003 Z.z. nepreukázala. Skutočnosť, že správca dane i žalovaný nezohľadnili v napadnutých rozhodnutiach rozsudok Okresného súdu v Banskej Bystrici vydaný v trestnom konaní, teda nespôsobuje nezákonnosť týchto rozhodnutí.

trestného činu uvedeného v § 277 ods. 1, ods. 2 písm. a) ods. 4 Trestného zákona“. Správny súd preto vyhodnotil námietku žalobkyne ako nedôvodnú. 8. Žalobkyňa v žalobe uviedla, že v Prílohe č. 1, ktorá mala podľa žalobkyne tvoriť neoddeliteľnú súčasť žaloby, sú uvedené ďalšie skutkové a právne dôvody, ktoré sú predpokladom na zrušenie rozhodnutia žalovaného i správcu dane.

9. Pokiaľ žalobkyňa v žalobe poukázala na to, že predchádzajúce rozhodnutie správcu dane - Daňového úradu Bratislava zo dňa 09.07.2007 bolo odôvodnené poznatkami získanými z úkonov správcu dane vykonanými počas výkonu daňovej kontroly na dani z príjmov za

vykonaný úkon smerujúci k vyrubeniu dane alebo rozdielu dane, ako to predpokladá § 69 ods. 2 Daňového poriadku, čo by spôsobilo začatie plynutia novej 5 ročnej lehoty, nakoľko žalobkyni nebol doručený Protokol z daňovej kontroly, na ktorý by bolo možné prihliadať. Žalobkyňa v tejto súvislosti namietala, že správca dane, ani žalovaný v odôvodnení rozhodnutí neuviedli, ako orgány verejnej správy posudzovali doručenie Protokolu z daňovej kontroly, ani neuviedli ustanovenia právneho prepisu, ktorým sa v tomto prípade riadili. Žalobkyňa spochybnila, či rozhodnutie bolo vydané na základe účinného právneho predpisu, čo by zakladalo dôvod na zrušenie rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. a) S.s.p.

Z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného vyplýva, že k uvedenej argumentácii žalobkyne (v odvolaní) sa nevyjadril, poukázal len na skutočnosť, že „správca dane vykonal daňovú kontrolu a 06.07.2009 prerokoval s daňovým subjektom Protokol o výsledku daňovej kontroly, čím bol v zmysle § 45 ods. 2 Zákona o správe daní (t. j. zák. č. 511/1992 Zb.) vykonaný úkon smerujúci na vyrubenie dane a od tohto dátumu plynie 5 ročná lehota znovu od konca roka, v ktorom bol daňový subjekt o tomto úkone vyrozumený“. Z uvedeného vyplýva, že v odôvodnení rozhodnutia žalovaného absentuje úvaha, z ktorej by správny súd (ako aj samotný účastník konania - žalobkyňa) mohol zistiť, či a z akého dôvodu je možné prihliadnuť na Protokol z daňovej kontroly, ktorý nadobudol povahu nezákonného dôkazného prostriedku, pre účely posúdenia otázky dodržania lehoty na vyrubenie dane. Inak povedané, pokiaľ žalovaný neuviedol úvahu, ako právne posúdil účinky doručenia Protokolu z daňovej kontroly (ktorý nadobudol povahu nezákonného dôkazného prostriedku, pričom túto skutočnosť konštatoval

tejto časti. Pokiaľ by správny súd vyjadril svoj právny názor bez poznania správnej úvahy orgánu verejnej správy nahradil by tým činnosť orgánu verejnej správy. Navyše, z rozhodnutia žalovaného ani nevyplýva, podľa ktorého ustanovenia právneho predpisu (zákon č. 511/1992 Zb. alebo Daňový poriadok) plynutie lehoty na vyrubenie dane posudzoval, keďže v odôvodnení neuviedol žiadne ustanovenie právneho predpisu, ktoré na posúdenie otázky dodržania lehoty na vyrubenie dane aplikoval. Z uvedeného dôvodu nebolo možné rozhodnutie preskúmať ani vo vzťahu k námietke žalobkyne podľa § 191 ods. 1 písm. a) S.s.p. a to či rozhodnutie bolo vydané na základe pre danú vec účinného právneho predpisu. Žalovaný v odôvodnení rozhodnutia uviedol len argumentáciu vo vzťahu k neplynutiu lehoty, resp. spočívaniu lehoty, ktorej uplynutím dochádza k zániku práva vyrubiť daň počas konania podľa ustanovení Správneho súdneho poriadku, resp.

Správny súd vyhodnotil túto námietku žalobkyne ako dôvodnú. Napadnuté rozhodnutie žalovaného nezodpovedá kritériám, ktoré sa vyžadujú v rámci zásadnej požiadavky na spravodlivé konanie, poskytujúce dostatočnú mieru ochranu práv jeho účastníkov, vrátane práva na primerané odôvodnenie rozhodnutia, teda zrozumiteľnosť rozhodnutia a dostatok ním vyjadrených dôvodov podporujúcich výrok. Odôvodnenie rozhodnutia musí byť spôsobilé na to, aby účastník konania mal možnosť účinne sa brániť proti jednoznačne a určito vyjadreným právnym záverom konajúceho orgánu verejnej správy ku všetkým jednotlivým skutkovým a právnym otázkam, na ktorých bolo rozhodnutie založené, inak rozhodnutie ako celok nie je spôsobilé na prieskum zákonnosti v rámci ústavou garantovaného základného práva na súdnu a inú právnu ochranu.

odvolaní. Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného vyplýva, že po doslovnej citácii textu odvolania, ako aj Prílohy č. 1 k odvolaniu, žalovaný zopakoval priebeh administratívneho konania, vrátane poukazu na Rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 24S2/2010, z ktorého časť odcitoval, ďalej poukázal na to, že v rámci vyrubovacieho konania správca dane v zmysle záverov vyššie uvedeného rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici (vzhľadom ku skutočnosti, že daňovú kontrolu vykonávali kontrolóri Daňového úradu Banská Bystrica II - nie miestne príslušní) použil len dôkazy získané počas výkonu daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie január 2007, počas výkonu opakovanej daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2007, získané miestne príslušnými zamestnancami správcu dane a dôkazy získané vo vyrubovacom konaní, pričom na úkony správcu dane vykonané počas výkonu daňovej kontroly na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 01.04.2006 až 31.03.2007 neprihliadal. Ďalej

Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného vyplýva, že žalovaný sa vysporiadal len s niektorými odvolacími námietkami žalobkyne, s niektorými sa vysporiadal len čiastočne (napr. s námietkou žalobkyne o prekročení zákonnej lehoty na vyrubenie dane - bod 46 tohto rozsudku) a s niektorými odvolacími námietkami sa nevysporiadal vôbec (napr. námietka zákonnosti Protokolu z daňovej kontroly, námietka nezákonnosti daňovej kontroly z dôvodu jej vykonania zamestnancami miestne nepríslušného správcu dane, námietka zákonnosti, resp. nezákonnosti začatia vyrubovacieho konania, námietka zákonnosti resp. nezákonnosti použitia dôkazov a zisťovaní z daňovej kontroly DPH za január 2007, opakovanej daňovej kontroly DPH január 2007 a vyrubovacieho konania, námietka nejasného špecifikovania dôkazov na ktorých bolo založené napadnuté rozhodnutie, nepreskúmateľnosť rozhodnutia správcu dane a pod.), pričom v odôvodnení rozhodnutia žalovaný uvádza niektoré navzájom si odporujúce tvrdenia, (napr. na str. 19 uvádza, že správca dane použil len dôkazy získané počas daňovej kontroly nadmerného odpočtu DPH za

spojení s prvostupňovým rozhodnutím (nielen v rámci povinnosti vysporiadať sa s odvolacími námietkami) chýba vyhodnotenie dôkazov, z ktorých žalovaný zistil skutkový stav veci a presvedčivá, veci priliehavá právna argumentácia osvedčujúca, ako bola vec resp. podstatné skutočnosti relevantné pre vydanie rozhodnutia právne posúdené vo vzťahu k uvedeným zásadným právnym otázkam, po vyriešení ktorých bolo možné dospieť k záveru o zákonnosti

Nedostatok dôvodov môže spôsobiť aj absencia právnych záverov vyplývajúcich z rozhodujúcich skutkových okolností alebo záverov k námietkam účastníkov konania (ako je tomu aj v tomto prípade), resp. ich nejednoznačnosť alebo vnútorná rozpornosť. Vzhľadom na to, že v danom prípade sa jedná o absenciu právnych záverov k zásadným otázkam prejednávanej veci, ich zrozumiteľné a dostatočné prejavenie navonok prostredníctvom odôvodnenia napadnutého rozhodnutia bolo nevyhnutné. Na základe uvedeného správny súd dospel k záveru, že námietka nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia pre nedostatok dôvodov bola opodstatnená.

objektívnym právom. V opačnom prípade nemožno preskúmať zákonnosť nadväzujúceho odôvodnenia a pokiaľ by tak správny súd urobil, nevyhnutne (z podstaty nepreskúmateľnosti) by bol nútený uchýliť sa k dohadom a domnienkam, čo je neprípustné. Správny súd nie je ďalšou inštanciou v administratívnom konaní oprávnenou samostatne zisťovať skutkový stav veci a modifikovať skutkové či právne závery orgánu verejnej správy, pretože nenahrádza ich činnosť. Úlohou správneho súdu je posúdiť, či si orgán verejnej správy v zmysle žalobných dôvodov zadovážil dostatok skutkových podkladov pre rozhodnutie, či zistil skutočný stav, či skutkové závery ku ktorým orgán verejnej správy dospel, vyplývajú z vykonaných dôkazov a či rozhodol v súlade hmotnoprávnymi a procesnými predpismi.

Z uvedeného dôvodu správny súd nemohol preskúmať napadnuté rozhodnutie z hľadiska niektorých vecných námietok žalobkyne týkajúcich sa skutkových záverov a právneho posúdenia niektorých rozhodných skutočností tak, ako správny súd uviedol v jednotlivých bodoch tohto rozsudku. 13. Žalobkyňa namietala zákonnosť použitia dôkazov a zisťovaní správcom dane, ktoré správca dane (podľa odôvodnenia napadnutých rozhodnutí) získal počas výkonu daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie január 2007 a opakovanej daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2007 a dôkazy získané vo vyrubovacom konaní (pričom správca dane uviedol, že na dôkazy a zisťovania správcu dane vykonané počas daňovej kontroly dane z príjmu právnických osôb za zdaňovacie obdobie je 01.04.2006 až 01.03.2007 neprihliadal) a ďalej namietala nedostatočné zistenie skutkového stavu na riadne posúdenie veci. Správny súd vyhodnotil túto námietku ako dôvodnú.

Správny súd, zhodne s argumentáciou žalobkyne v žalobe, poukazuje na závery vyplývajúce z Rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 24S/6/2009, v ktorom správny súd konštatoval, že z dôvodu, že „daňové kontroly týkajúce sa zdaňovacieho obdobia február a marec 2007 boli nezákonné v dôsledku ich vykonania zamestnancami miestne nepríslušného správcu dane a nedodržaním zákonnej lehoty na vykonanie daňových kontrol a z dôvodu, že v daňovom konaní, týkajúcom sa zdaňovacieho obdobia január 2009 (opakovaná daňová kontrola) bol použitý Protokol a zistenia získané počas nezákonne vykonávanej daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie február a marec 2007, pričom Protokoly z týchto daňových kontrol (vykonaných v rozpore so zákonom) tak nadobudli povahu nezákonne získaných dôkazných prostriedkov, ktoré v daňovom konaní nemožno použiť a celé daňové konanie vo veci daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie február a marec 2007 a opakovanej daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2007 bolo zaťažené vadou nezákonnosti“. Správny súd považoval za potrebné

Rovnako dôkazy získané počas takejto daňovej kontroly vykonanej v rozpore so zákonom nadobudnú povahu nezákonných dôkazných prostriedkov a pokiaľ sú podkladom pre vydanie rozhodnutia správcu dane i žalovaného, tieto rozhodnutia sú rovnako nezákonné. „Zákonnosť daňovej kontroly zásadným spôsobom ovplyvňuje zákonnosť dôkazov v rámci nej obstaraných a vykonaných.“ (Rozsudok Najvyššieho súdu SR č. k. 5Sžfk/69/2017 z 29.01.2018).

Správny súd k tomu uviedol, že pokiaľ správca dane založil svoje rozhodnutie na skutkových zisteniach získaných z dôkazov, ktoré boli získané počas nezákonnej daňovej kontroly (opakovaná daňová kontrola za mesiac január 2007), postupoval v rozpore s § 24 ods. 4 Daňového poriadku, keďže použil dôkazy, ktoré nadobudli povahu nezákonných dôkazných prostriedkov, čo spôsobuje nezákonnosť rozhodnutia správcu dane i žalovaného, ktorý rozhodnutie správcu dane potvrdil. V tejto súvislosti správny súd poukázal na to, že žalovaný v napadnutom rozhodnutí (str. 19) zopakoval argumentáciu správcu dane o použití „len dôkazov získaných počas daňovej kontroly za január 2007, opakovanej daňovej kontroly za január 2007 a získaných vo vyrubovacom konaní“, avšak na strane 26 odôvodnenia konštatoval, že vo vyrubovacom konaní boli „na základe rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici použité všetky zisťovania, ktoré miestne príslušným správca dane vykonal počas výkonu kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie január 2007,

. .“. Správny súd k použitiu dôkazov získaných počas vyrubovacieho konania (daňové konanie týkajúce sa dane z príjmov právnických osôb za hospodársky rok 01.04.2006 až 10.03.2007), ako aj vyrubovacích konaní na DPH za zdaňovacie obdobie január, február a marec 2007 uviedol, že pokiaľ je daňová kontrola nezákonná, pričom dôkazy získané počas nezákonnej daňovej kontroly nadobúdajú povahu nezákonných dôkazných prostriedkov a v dôsledku toho aj Protokol,

Pokiaľ daňová kontrola nebola zákonná, nemohol nastať moment, kedy by mohlo začať vyrubovacie konanie a z uvedeného dôvodu následné úkony správcu dane (vykonanie dokazovania, vydanie rozhodnutia správcu dane) i vydanie následného rozhodnutia žalovaného, nie sú v súlade so zákonom. Pokiaľ žalovaný (i správca dane) považovali doručenie Protokolu z nezákonne vykonanej daňovej kontroly za takú skutočnosť, ktorej účinkom je ukončenie daňovej kontroly a v dôsledku ktorej v zmysle § 68 ods. 1 Daňového poriadku začalo vyrubovacie konanie, resp. považovali prerokovanie protokolu z nezákonnej daňovej kontroly za takú skutočnosť, ktorej účinkom je ukončenie daňovej kontroly a v dôsledku ktorej v zmysle § 15 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. začalo vyrubovacie konanie, takýto záver je výsledkom nesprávneho právneho posúdenia veci. Pokiaľ teda žalovaný (i správca dane) mali za to, že v rámci daňového konania bolo možné pokračovať vo vyrubovacom konaní a na základe dôkazov zabezpečených v priebehu nezákonne vykonanej daňovej kontroly a nezákonného vyrubovacieho konania, ktoré nadobudli povahu nezákonne

. . keďže účelom vyrubovacieho konania nie je opakovane obstarávať a vykonávať dôkazy, ktoré už boli obstarané a vykonané v rámci daňovej kontroly“. Správny súd navyše poukázal na skutočnosť, že dôkazy, z ktorých pri rozhodovaní orgán verejnej správy vychádzal, nie sú súčasťou administratívneho spisu. 14. Žalobkyňa v žalobe namietala, zákonnosť, resp. nezákonnosť celej daňovej kontroly týkajúcej sa dane z príjmov právnických osôb za hospodársky rok 01.04.2006 až 31.03.2007 zakončenej Protokolom z 29.05.2009.

neprihliadal. Napriek tomuto tvrdeniu správca dane hneď v prvom odseku svojho rozhodnutia uvádza, že Daňový úrad Zvolen (ako vtedy príslušný správca dane) vykonal u daňového subjektu daňovú kontrolu dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 01.04.2006 do 31.03.2007, o výsledku ktorej vyhotovil Protokol zo dňa 29.05.2009 doručený 06.07.2009. Žalobkyňa poukázala aj na právny názor vyslovený v Rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 24S/2/2010, v zmysle ktorého miestne príslušným správcom dane daňového subjektu, vzhľadom na jeho sídlo vo Zvolene bol v zmysle § 3 ods. 1 Zákona o správe daní Daňový úrad Zvolen.

Krajský súd v predmetnom rozsudku skonštatoval, že v prípade zistenia, že daňová kontrola nebola vykonaná zamestnancami miestne príslušného správcu dane (čo sa potvrdilo), t. j. nebola vykonaná v súlade so zákonom, Protokol z takejto kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktoré v daňovom konaní nebolo možné použiť. V prípade ak použitý bol, bolo celé konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v Protokole o takejto kontrole by bolo rovnako nezákonné. Žalobkyňa namietala, že žalovaný (ani správca dane) sa v odôvodnení s touto otázkou opakovane nevysporiadal, a to napriek námietkam žalobkyne uvedeným v odvolaní, v dôsledku čoho považovala rozhodnutie žalovaného za

Vzhľadom na uvedené správny súd nemohol preskúmať zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného vo vzťahu k uvedenej námietke žalobkyne. V tejto súvislosti správny súd poukázal aj na skutočnosť, že v administratívnom spise sa opätovne nenachádza Poverenie na výkon daňovej kontroly (ako ani ďalšie listinné dôkazy, v dôsledku čoho administratívny spis nie je úplný), ako to už bolo konštatované aj v Rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 24S/2/2010, ktorým bolo napadnuté rozhodnutie žalovaného z 09.12.2009 zrušené pre nepreskúmateľnosť a nepredloženie úplného administratívneho spisu.

15. Pokiaľ žalobkyňa namietala postup žalovaného i správcu dane, keď podľa neho zistenia zo subdodávateľských zmluvných vzťahov použili na ťarchu žalobkyne, správny súd uviedol, že táto námietka nie je konkrétna a neumožňuje preto súdny prieskum zákonnosti napadnutého

Pokiaľ žalobkyňa namietala, že bolo potrebné vykonať opakovaný zákonný výsluch štatutárneho zástupcu spoločnosti OOS Ostrava, s.r.o., správny súd uviedol, že pokiaľ žalobkyňa vykonanie takéhoto opakovaného výsluchu nenavrhla v administratívnom konaní, jeho nevykonanie správcom dane nemôže mať za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia, pretože dôkazné bremeno je v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku na daňovom subjekte.

to, že žalobkyňa svoj návrh nezdôvodnila a neuviedla, ktorý právny názor v ktorom rozsudku (ktorým bol správca dane i žalovaný viazaný) nebol rešpektovaný. Predmetom tohto preskúmavacieho konania je rozhodnutie žalovaného (v spojení s rozhodnutím správcu dane), ktoré bolo vydané po tom, ako bolo predchádzajúce rozhodnutie správcu dane i žalovaného (ktorými bol žalobkyni vyrubený rozdiel dane z príjmu právnických osôb za kontrolované zdaňovacie obdobie - hospodársky rok od 01.04.2006 do 31.03.2007) zrušené Rozsudkom Krajského súdu Bratislava sp. zn. 6S/165/2014 (v spojení s Rozsudkom Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/26/2016).

úradom Bratislava. Z § 191 ods. 6 S.s.p. vyplýva, že správny súd môže (aj bez návrhu) v zrušujúcom rozsudkom uložiť orgánu verejnej správy pokutu, ak orgán verejnej správy nepostupoval v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov.

Z obsahu administratívneho spisu i z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného i správcu dane vyplýva, že orgány verejnej správy rešpektovali právny názor vyslovený v zrušovacom rozsudku Krajského súdu v Bratislave (v spojení s rozsudkom Najvyššieho súdu SR), administratívny spis bol po vydaní uvedených rozsudkov predložený správcovi dane, ktorý vykonal daňovú kontrolu a vyrubovacie konanie a ktorý následne vydal rozhodnutie, ktorým vyrubil žalobkyni rozdiel

17. O náhrade trov konania krajský súd rozhodol podľa § 167 S.s.p., tak že úspešnej žalobkyni priznal úplnú náhradu účelne vynaložených trov konania a zaviazal žalovaného na ich náhradu.

21. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky odo dňa 1. augusta 2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky a bola jej pridelená sp. zn. 4Sžfk/16/2021. Od 1. augusta 2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. 22. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1 S.s.p., § 443 ods. 1 S.s.p.) a že ide o rozsudok, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.), jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch) dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho správneho súdu. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 14. apríla 2022 (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.). 23. V predmetnej veci bolo potrebné predostrieť, že predmetom kasačnej sťažnosti bol

rozsudok

krajského súdu, ktorým zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu, a preto primárne v medziach kasačnej sťažnosti Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako kasačný súd preskúmal rozsudok krajského súdu, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. Po preverení splnenia podmienok vykonávania súdneho prieskumu rozhodnutí správneho orgánu (tzn. najmä splnenia podmienok konania a okruhu účastníkov) sa kasačný súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil krajský súd zo zistení uvedených žalovaným správnym orgánom (sťažovateľom), ako aj žalobkyňou, ktoré sú obsiahnuté v administratívnom spise. 24. Kasačný súd po preskúmaní spisového materiálu krajského súdu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis sťažovateľa dospel k záveru, že kasačné námietky sťažovateľa nie sú dôvodné.

26. K podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd uvádza, že sťažovateľ odôvodnil svoju sťažnosť všeobecným odkazom na zákon č. 312/2001 Z.z. a zákon č. 150/2001 Z.z., a naďalej tvrdí, že daňová kontrola bola začatá, prebehla a bola ukončená v zmysle zákona.

27. Ku kasačným námietkam sťažovateľa, ktorými vyčítal krajskému súdu nesprávne právne posúdenie veci, kasačný súd uvádza, že sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť, pretože sťažovateľ neuviedol, ktoré právne posúdenie, a v čom vlastne sťažovateľ vidí nesprávnosť právneho posúdenia veci krajským súdom. Vo vzťahu k nesprávnemu právnemu posúdeniu podľa § 440 ods. 1 písm. g) S.s.p. sťažovateľ neposkytol bližšie odôvodnenie a konkretizáciu, preto potom pre kasačný súd nebol vytvorený dostatočný priestor, aby sa s kasačnými námietkami vysporiadal. Nie je úlohou kasačného súdu v kasačnom konaní dôvody nezákonnosti napadnutého rozhodnutia krajského súdu vyhľadávať a ani ich za sťažovateľa

Nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom v zmysle ustálenej judikatúry potom konkrétne spočíva v tom, že správny súd použil nesprávnu právnu normu, alebo síce aplikoval správnu právnu normu, ale ju nesprávne interpretoval, a napokon právnu normu síce správne vyložil, ale na zistený skutkový stav ju nesprávne aplikoval.

29. Kasačný súd na väčšinu vád konania a rozhodnutia krajského súdu, ktoré sú obsiahnuté v jednotlivých dôvodoch kasačnej sťažnosti, neprihliada ex offo, ale sťažovateľ ich musí v kasačnej sťažnosti uviesť a právne odôvodniť. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na rozsudok sp. zn. 1Sžfk/9/2020 zo dňa 23.02.2021, v ktorom kasačný súd uviedol, že: „Aby tvrdenie sťažovateľa o nesprávnom právnom posúdení veci malo oporu v zákone, bol sťažovateľ zaťažený povinnosťou v zmysle § 440 ods. 2 S.s.p. uviesť aj konkrétnu právnu normu a vykonať jej rozbor na prospech svojho tvrdenia...“ K vymedzeniu dôvodov kasačnej sťažnosti kasačný súd analogicky poukazuje tiež na R 38/2008, podľa ktorého „Pokiaľ v dovolaní nie sú uvedené konkrétne okolnosti svedčiace o tom, že rozhodnutie spočíva na nesprávnom právnom posúdení, samotné uvedenie ustanovenia § 241 <https://www.beck- online.sk/bo/document-view.seam?documentId=pj5f6mjzgyzv6ojzfzygc4tbm5zgczrngi2dc> ods. 2 písm. c) O. s. p. nemožno považovať za dostatočné naplnenie dôvodov, pre ktoré sa dovolanie podáva, lebo dovolaním napadnuté rozhodnutie nemožno preskúmať z hľadiska jeho opodstatnenosti.“ 30. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že krajský súd nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil najvyšší správny súd ako bezpredmetné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 S. s. p. ako nedôvodnú zamietol. 31. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky tak, že žalobkyni, ktorá v tomto konaní mala úspech, ich náhradu priznal (§ 467 ods. 1 S. s. p. a analogicky podľa § 167 ods. 1 S. s. p.). 32. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky rozhodol pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.