4Sžfk/39/2021

1. Na základe výsledkov kontroly na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie január 2016 až december 2016, vykonanej u žalobcu, vydal Daňový úrad Trnava (ďalej aj „správca dane“) rozhodnutie č. 101418852/2019 zo dňa 10.06.2019 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov žalobcovi vyrubil rozdiel v sume 4.126,40 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2016. V odôvodnení rozhodnutia uviedol, že žalobca si v zdaňovacom období november 2016 uplatnil odpočítanie dane z faktúry č. 161100848 prijatej od spoločnosti CHEOPS production, s.r.o.. Predmetom dodania je reklamná kampaň v sieti LED obrazoviek Laser media. Správca dane poskytnutie reklamných služieb spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. spochybnil, keďže nebolo preukázané, kto reklamný spot pre sťažovateľa vyrobil. V tejto súvislosti uviedol, že majiteľ reklamného priestoru (obchodná spoločnosť LASER media, s.r.o.) vystavil v roku 2016 faktúry pre deklarovaného dodávateľa - spoločnosť CHEOPS production, s.r.o., avšak predložené faktúry nedokazujú, že predmetom plnenia bolo odvysielanie reklamného spotu pre sťažovateľa. 2. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102313452/2019 zo dňa 07.10.2019 (ďalej aj „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný mal za to, že správca dane na základe vykonaného dokazovania a vyhodnotením získaných dôkazov dospel k správnemu záveru, že daňový subjekt hodnoverným a nespochybniteľným spôsobom nepreukázal, že dodanie služieb bolo realizované tak, ako to deklaruje sporná faktúra. Žalobca nepreukázal, že služba bola dodaná dodávateľom deklarovaným na spornej faktúre, a preto si neoprávnene uplatnil odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“).

3. Žalobca podal proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu na Krajský súd v Trnave (ďalej aj „krajský súd“) dňa 10.12.2019. 4. Dňa 25.11.2020 vyhlásil krajský súd rozsudok sp. zn. 20S/203/2019 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“), ktorým zamietol žalobu podľa § 190 Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) ako nedôvodnú a žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania.

reklamy. Na tomto mieste krajský súd poukázal na to, že žalobca bol prítomný na výsluchu bývalého konateľa spoločnosti CHEOPS production, s.r.o. uskutočneného dňa 14.08.2018, pričom svedkovi nepoložil ani jednu otázku, a to napriek tomu, že sa tento vyjadril, že nevie, ako sa začala ich spolupráca, tiež nevedel, kto vyrobil spot, dokonca uviedol, že reklama bola zameraná na to, čo ponúka pre klienta žalobca, avšak sám žalobca v správnej žalobe tvrdil, že predmetom spotu bolo len zviditeľnenie značky - jeho loga, nie konkrétneho produktu, - žalobca vo svojom vyjadrení zo dňa 11.02.2019 tvrdil, že spot bol vyhotovený pred začatím spolupráce a žiadny ďalší spot vytváraný nebol a preto sám nerozumel tomu, prečo sa takýto popis položky dostal na faktúry týkajúce sa zdaňovacieho obdobia november 2016 a december

na LED obrazovkách, ktoré mali v roku 2016 v počte 22 kusov po celom Slovensku. Z obsahu dodatočne predložených dokladov týkajúcich sa kampane pre žalobcu za obdobie 01.11.2016 do 30.11.2016 však vyplýva zásadná nezrovnalosť, ktorá ešte dopĺňa a súčasne zvýrazňuje pochybnosti o ich vierohodnosti, na ktoré poukázali daňové orgány (výpoveď

F.. F. X., ktorý ale dňa 25.10.2018 tvrdil, že v roku 2016 pre spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. odvysielali niekoľko spotov, teda nielen spot v prospech žalobcu, a rovnako nevedel identifikovať, ktorá faktúra bola vystavená za odvysielanie spotu spoločnosti ISPE, s.r.o.

Krajský súd v tejto súvislosti poukázal rovnako ako daňové orgány, na čl. 3 bod 5 zmluvy zo dňa 26.05.2015, v zmysle ktorého mal žalobca pri doručení faktúry disponovať CD nosičom, na ktorom bol spot uložený (vzhľadom na tvrdenie žalobcu vo vyjadrení zo dňa 11.02.2019, pravdepodobne už existujúci spot), a obdobne čl. III. Bod 4 zmluvy zo dňa 25.10.2016 (USB kľúč), avšak týmto CD, resp. USB nosičom žalobca nedisponuje, keďže ho správcovi dane nepredložil, pričom bolo v jeho možnostiach trvať na tom, aby si deklarovaný dodávateľ splnil túto svoju povinnosť a CD, resp. USB nosič k faktúre pripojil.

splnené len formálne náležitosti, avšak predložená faktúra a ďalšie doklady, vzhľadom na výsledky vykonaného dokazovania, nepreukázali reálnosť plnenia, konkrétne nebolo bez akýchkoľvek pochybností preukázané, že k samotnému plneniu došlo v podobe vyhotovenia a uverejnenia reklamy na LED tabuliach, keď LASER media, s.r.o. mala v prospech spoločnosti CHEOPS production, s.r.o. v roku 2016 vysielať niekoľko spotov, pričom v mesiaci november 2016 tejto spoločnosti vystavila len jednu faktúru na sumu 576,- eur, bez akejkoľvek bližšej špecifikácie, konkrétne, že by malo ísť o reklamnú kampaň v prospech žalobcu, pričom deklarovaný dodávateľ - spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. mala reklamnú kampaň zabezpečiť subdodávateľsky práve prostredníctvom LASER media, s.r.o., - oprávnenosť pochybností o zdaniteľnom obchode potvrdzuje aj fakt, že za mesiac november 2016 fakturovala spoločnosť LASER media, s.r.o. (subdodávateľ) pre spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. (deklarovaný dodávateľ) odvysielanie reklamnej kampane v sieti LED obrazoviek v celkovej sume 576,- eur, pričom spoločnosť CHEOPS production, s.r.o. fakturovala žalobcovi reklamnú kampaň v sieti obrazoviek LASER media, s.r.o. v celkovej

jeho tržieb, - žalovaný dôvodil, že oprávnenosť pochybností o zdaniteľnom obchode potvrdzuje aj fakt, že deklarovaný dodávateľ vystavil žalobcovi faktúru na sumu mnohonásobne vyššiu, ako už bolo uvádzané, a to bez preukázania akejkoľvek zmeny či zhodnotenia dodávky.

odpočítanie dane. V prejednávanej veci však neboli splnené vecné podmienky, t. j. žalobca nepreukázal uskutočnenie sporných zdaniteľných obchodov, resp. nepreukázal ich uskutočnenie v rozsahu zodpovedajúcom spornej faktúre v spojení s objednávkou.

preverovaných skutočností. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom, keďže v rámci správy daní a v daňovom konaní, je na správcovi vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania

Mgr. Michala Pevného krajský súd uviedol, že tento sa v rámci miestneho zisťovania vyjadril, že nevie identifikovať, ktorá faktúra bola vystavená za reklamnú kampaň pre žalobcu, keď so spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. neuzatváral písomné zmluvy, ani iné písomné doklady, a preto by jeho výpoveď nemohla zvrátiť záver správcu dane, - pokiaľ podľa žalobcu mal správca dane prerušiť konanie za účelom medzinárodnej výmeny informácií a mal si vyžiadať doklady týkajúce sa predmetnej reklamnej kampane od konateľa spoločnosti LC Invest s.r.o., správcovi dane nič nebránilo v tom, aby vyzval nástupnícku spoločnosť o zaslanie dokladov, a to bez nutnosti prerušenia daňovej kontroly. Žalobca však v priebehu vyrubovacieho konania predložil dokumentáciu, pričom tvrdil, že mu bola predložená zo strany bývalého konateľa spoločnosti CHEOPS production, s.r.o., čo súčasne znamená, že doklady žalobca od bývalého konateľa nakoniec nadobudol.

Takýto postup nie je daňovým poriadkom vylúčený, pričom pokiaľ by bolo vydané jediné rozhodnutie týkajúce sa 12 zdaňovacích období a v rámci jednotlivých zdaňovacích období by sa nejednalo o skutkovo rovnaké prípady, bolo by také rozhodnutie ťažko preskúmateľné pre daňový subjekt. V danom prípade bola vedená daňová kontrola pre zdaňovacie obdobia január 2016 až december 2016, táto bola riadne začatá oznámením o výkone daňovej kontroly, ako aj riadne ukončená v zákonnej lehote doručením Protokolu zo dňa 28.02.2019, pričom nasledujúcim dňom bolo začaté vyrubovacie konanie, výsledkom ktorého bolo prvostupňové rozhodnutie správcu dane, - v § 183 SSP je zakotvená koncentračná zásada správneho súdneho konania, v zmysle ktorej žalobca môže rozšíriť správnu žalobu alebo doplniť správnu žalobu o ďalší žalobné body len v lehote ustanovenej na podanie žaloby. Žalobca v replike doručenej krajskému súdu dňa 03.03.2020, t. j. po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby uviedol ďalší žalobný bod, ktorým namietal skutočnosť, že nebol informovaný o dátume a čase miestneho zisťovania v

III. Konanie na kasačnom súde

7. Sťažovateľ v rámci vymedzených sťažnostných dôvodov uviedol najmä tieto sťažnostné body: - z dôvodu, že bol vyhotovený jeden protokol z daňovej kontroly, ktorý bol sťažovateľovi doručený s výzvou a v zmysle § 68 ods. 1 daňového poriadku bolo nasledujúci deň po dni jeho doručenia začaté správcom dane jedno vyrubovacie konanie, správca dane mal vydať jedno rozhodnutie vo veci v zmysle § 68 ods. 3 daňového poriadku. V tejto súvislosti namietal, že vydanie 12 samostatných rozhodnutí (bez zákonnej opory) má priamy vplyv na administratívnu a finančnú náročnosť ďalších konaní, keďže sťažovateľ bol nútený namietať a využiť dostupné odvolacie prostriedky a prostriedky nápravy v 12 samostatných konaniach voči každému rozhodnutiu osobitne, ktoré sú nehospodárne nielen pre správne orgány, ale aj konajúce súdy, - v danom prípade bolo opakovane uvádzané a preukázané, že žalobcovi bolo plnenie dodané prostredníctvom subdodávateľa, pričom možnosť subdodávky nie je vylúčená a zo žiadneho predpisu nevyplýva nemožnosť odpočtu DPH ak plnenie/službu neposkytla osoba na faktúre, ale tejto osobe boli dodané inou osobou.

aj subdodávateľom, potvrdil vystavenie aj úhradu faktúr, je preukázaná existencia spotu a jeho zaslanie sťažovateľovi. Sťažovateľ uviedol, že žiadne ustanovenie právneho predpisu neustanovuje povinnosť sťažovateľa resp. účastníkov danej transakcie, realizovať obchod v písomnej forme. Povinná písomná forma nie je nikde stanovená a ústne dohody sú právne možné a je potrebné na ne prihliadať. Sťažovateľ namietal, že nie je povinný preukazovať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane svojich dodávateľov, prípadne subdodávateľov (ani ak o existencii subdodávateľa vedel), resp. skutočnosti uvedené v daňových priznaniach dodávateľa a subdodávateľov,

Nedostatočné preukázanie zdaniteľného plnenia u týchto osôb pritom nemôže byť samo o sebe dôvodom pre vyslovenie záveru o nepreukázaní zdaniteľného plnenia u sťažovateľa. Tým sa dôkazná povinnosť neprimerane a nad rámec zákona preniesla na sťažovateľa. Sťažovateľ uviedol, že zo strany uvedených subjektov bola potvrdená spolupráca pri reklamnom plnení pre sťažovateľa (konateľ subdodávateľa potvrdil, že uskutočnil s dodávateľom sťažovateľa obchodnú spoluprácu, predmetom ktorej bol prenájom reklamného priestoru a uviedol, že

Ak daňový subjekt v rámci realizácie obchodu uhradí vysokú cenu plnenia a uplatní si následný odpočet DPH, správca dane nemá žiadne zákonné oprávnenie kontrolovať ani posudzovať, či sa daňový subjekt správal ekonomicky. V tejto súvislosti sťažovateľ uviedol, že o subdodávateľskom vzťahu sa dozvedel až v rámci daňovej kontroly a preto ani nevedel, aké boli dojednané ceny medzi spoločnosťou CHEOPS production, s.r.o. a LASER media, s.r.o.

- zo žiadneho právneho predpisu nevyplýva, že efekt reklamných aktivít musí nastať v rovnakom posudzovanom období, resp. že reálne aj musí nastať. Sťažovateľ pritom poukázal na to, že jeho tržby v rokoch 2016 - 2019 neklesli pod 1,7 milióna eur a predmetnú cenu reklamy pre sťažovateľa nemožno automaticky považovať za neekonomický výdaj.

dôkazy. Právne závery súdu sú neudržateľné a neaplikovateľné na obchodné vzťahy a transakcie. Ak by sa mal sťažovateľ riadiť závermi a princípmi, ktoré vyjadril správca dane a aj súd v rozhodnutí, realizácia akýchkoľvek obchodov podliehajúcich DPH by bola časovo, administratívne a finančne náročná s ohľadom na potrebu zabezpečiť prípravu a uchovávanie všetkých dôkazov k obchodom, obchody by v zásade nemohli byť v ústnej forme dojednané a z pohľadu odpočtu DPH by bol každý jeden obchod jednoducho spochybniteľný a odpočet neuznateľný.

IV. Právny názor kasačného súdu

Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu SR a bola jej pridelená sp. zn. 4Sžfk/39/2021. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

11. Predmetom kasačného konania je rozsudok krajského súdu, ktorým krajský súd zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa o vyrubení rozdielu v sume 4.126,40 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2016. Primárne v medziach kasačnej sťažnosti Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako kasačný súd preskúmal rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. Po preverení riadnosti podmienok vykonávania súdneho prieskumu rozhodnutí správneho orgánu (tzn. najmä splnenia podmienok konania a okruhu účastníkov) sa kasačný súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil krajský súd. 12.

13. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane potupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

15. Podľa § 24 ods. 1 písm. a), písm. b) a písm. c) daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv a správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznanú alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní a vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 prvá veta daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. 18. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

20. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 21. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

Krajský súd správnu žalobu sťažovateľa zamietol z dôvodu pochybností ohľadom sťažovateľom uplatneného odpočtu DPH za dodané reklamné služby - výroba a odvysielanie reklamného spotu, ktorý mal byť odvysielaný v sieti LED obrazoviek LASER media, s.r.o.

ku sťažnostným bodom sťažovateľa poukazuje na odôvodnenie skôr vydaného rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžfk/65/2021 zo dňa 31.03.2022, s ktorým sa konajúci kasačný súd stotožňuje a v príslušnom rozsahu uvádza.

Kasačný súd sa plne stotožňuje s právnym posúdením veci správnym súdom. Tvrdený nezákonný procesný postup správcu dane pri vydaní prvostupňového rozhodnutia 28. Podľa sťažovateľa bolo nesprávnym procesným postupom konanie správcu dane, ktorý na základe jednej daňovej kontroly a jedného vyrubovacieho konania vydal dvanásť samostatných rozhodnutí (pričom každé sa týkalo samostatného zdaňovacieho obdobia).

29. Kasačný súd sa so sťažovateľom tvrdenou nezákonnosťou postupu správcu dane nestotožňuje. Podľa kasačného súdu ide naopak v praxi o obvyklý spôsob rozhodovania správcu dane, ktorý žiadnym spôsobom negatívne nezasahuje do práv sťažovateľa (čo sťažovateľ ani netvrdil) a nie je v rozpore s § 68 ods. 3 daňového poriadku.

30. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti argumentuje, že z jeho strany došlo k splneniu hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane a tieto preukázal. 31. Rovnako ako správny súd aj kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že nárok na odpočítanie DPH vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi - osobe registrovanej pre DPH) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej aj „Smernica

Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie DPH uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté.

O daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), O zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

Sťažovateľ správcovi dane taktiež nevedel predložiť CD nosič na ktorom bol spot uložený. 34. V prípade, ak správca dane relevantne spochybní splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane, je v zmysle § 46 ods. 5 daňového poriadku povinný tieto pochybnosti sťažovateľovi oznámiť. K tomu došlo (najneskôr) počas ústneho pojednávania dňa 30. januára 2019, o čom bola správcom dane spísaná zápisnica č. 100330555/2019 (čím kasačný súd dáva sťažovateľovi odpoveď i na ním tvrdené porušenie § 46 ods. 5 daňového poriadku). Keďže splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane preukazuje osoba, ktorá si odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľ), bol sťažovateľ následne povinný pochybnosti správcu dane vyvrátiť a preukázať, že hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane splnil.

35. Následne vo vyrubovacom konaní síce sťažovateľ relevantné písomné podklady (dôkazy) k reklamnej kampani („Dokumentácia ku kampani ISPE“) predložil, avšak správca dane vo vyrubovacom konaní tieto podklady opäť spochybnil. 36.

37. Sťažovateľ namietal taktiež rozsah dôkazného bremena, ktoré mal znášať, a poukázal, že nebol povinný preukazovať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane u svojich dodávateľov. 38. Kasačný súd sa s názorom sťažovateľa stotožňuje pokiaľ ide o preukazovanie skutočností, ktoré majú vplyv na určenie dane u iných subjektov. Ako je však uvedené v bodoch 20 - 25 tohto rozhodnutia [body 32 až 37 tohto rozsudku], podstatným je, že sťažovateľ si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť pokiaľ ide o preukázanie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane za predpokladu, že tieto sú správcom dane relevantnej spochybnené.

39. K rozloženiu dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje sťažovateľa alebo správcu dane sa vyjadril Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 1Sžf/31/ 2016 zo dňa 17.10.2017: „Preto v súvislosti s posudzovaním oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH zo zdaniteľných obchodov na vstupe sa ako jeden z kľúčových problémov od počiatku javí otázka rozloženia dôkazného bremena, teda posúdenie, ktoré skutočnosti významné pre správne posúdenie práva uplatneného žalobcom ako daňovým subjektom preukazuje daňový subjekt a kedy naopak dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane.

40. K problematike presúvania dôkazného bremena sa vyjadril aj Ústavný súd Slovenskej republiky napr. v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018: „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

41. Sťažovateľ tak má, pokiaľ ide o jeho dôkazné bremeno dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť sťažovateľa spočívala v samotnom uplatnení práva na odpočítanie dane (prostredníctvom daňového priznania) a následne povinnosť sťažovateľa dokázať svoje tvrdenie vyjadruje jeho dôkazné bremeno. Úlohou správcu dane je tvrdené skutočnosti verifikovať a prípadne relevantne spochybniť. V prípade ich spochybnenia (k čomu v posudzovanom prípade došlo) bolo následne na sťažovateľovi, aby pochybnosti správcu dane vyvrátil (k čomu nedošlo). 42. Je práve na sťažovateľovi, aby si zaobstaral vhodné dôkazy preukazujúce, že predmetné plnenie - reklamné služby - reklamná kampaň v sieti LED obrazoviek Laser media bolo reálne a nešlo o fiktívne plnenie. Pokiaľ sťažovateľ neprodukoval žiaden relevantný dôkaz, ktorý by následne v daňovom konaní nebol správcom dane spochybnený, neuniesol svoje dôkazné bremeno. Vo sťažovateľov neprospech v tejto súvislosti svedčí najmä (1) nepreukazná svedecká výpoveď svedka - bývalého konateľa deklarovaného dodávateľa zo dňa 14. augusta 2018. (2) nepreukázanie existencie reklamného spotu (CD nosič), (3) nepreukázanie, kedy, kým a na ktorých miestach bol reklamný spot odvysielaný (písomné podklady k reklamnej kampani správca dane vo vyrubovacom konaní spochybnil). 43. Vzhľadom na spochybnenie reálnosti existencie predmetného plnenia - reklamných služieb - reklamnej kampane v sieti LED obrazoviek Laser media a teda nesplnenie základnej hmotnoprávnej podmienky na odpočítanie dane, nepovažoval kasačný súd za potrebné venovať sa splneniu ostatných hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane, t. j. najmä efektu reklamných aktivít a ekonomickému opodstatneniu reklamy a takáto argumentácia sťažovateľa je nedôvodná. Kasačný súd sa stotožňuje s námietkou sťažovateľa pokiaľ ide o výšku nákupnej ceny deklarovaného dodávateľa a jej porovnávaniu k cene plnenia poskytnutého deklarovaným dodávateľom sťažovateľovi. Toto porovnanie by mohlo byť prípadne relevantné vo vzťahu k pochybnostiam ohľadom ekonomickej opodstatnenosti reklamných služieb, čo však kasačný súd nepovažuje za potrebné z uvedených dôvodov skúmať. 44. Chyby v odôvodnení napadnutého rozsudku, na ktoré poukazuje sťažovateľ v závere svojej kasačnej sťažnosti, nemajú podľa názoru kasačného súdu vplyv na jeho zákonnosť. 45. Vzhľadom na uvedené kasačný súd po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil ako nedôvodné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 46. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP (a contrario) a vzhľadom na neúspech sťažovateľa v kasačnom konaní mu nepriznal právo na náhradu trov vynaložených v tomto konaní; zároveň kasačný súd nevidel dôvod na postup podľa § 168 SSP. 47. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný riadny opravný prostriedok.