4Sžfk/63/2019

1. Napadnutým rozsudkom č.k. 6S/17/2018-74 zo dňa 16.04.2019 Krajský súd v Prešove postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100021802/ 2018 zo dňa 04.01.2018, ktorým podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie č. 102182498/2017 zo dňa 16.10.2017, ktorým Daňový úrad Prešov podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku určil za zdaňovacie obdobie október 2011 rozdiel na dani z pridanej hodnoty v sume 43.387,50 € a zvýšil platiteľovi dane z pridanej hodnoty (žalobca) daň vyrubenú podaným daňovým priznaním za zdaňovacie obdobie október 2011 zo sumy

3. Pre správne určenie miesta tovaru o uplatnenie DPH k cene dodávaného tovaru je pri reťazových obchodoch potrebné podľa súdu určiť, ktorá dodávka tovaru, teda v rámci ktorého zmluvného vzťahu je spojená s prepravou tovaru, t. j. ktorá dodávka tovaru je tzv. pohyblivá, pri ktorej je možné určiť miesto dodania tovaru v tom štáte, v ktorom sa tovar nachádza v čase, keď sa začína jeho preprava (§ 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH), ďalej ktoré dodanie je nepohyblivou dodávkou, t. j. dodaním bez prepravy, to znamená, že miesto dodania majú v tom štáte, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje (§ 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH). Len jedna dodávka tovaru v rámci jedného zmluvného vzťahu môže byť pohyblivou dodávkou, ktorej miesto je možné určiť tam, kde sa tovar nachádza keď sa začína jeho preprava a všetky ostatné dodávky sú nepohyblivé, to znamená, že miesto dodania majú v tom štáte, kde sa tovar nachádza v čase keď sa jeho dodanie uskutočňuje (§ 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH). Len dodávka, ktorá je pohyblivou dodávkou môže byť oslobodená

4. Vo veci deklarovaného trojstranného obchodu v reťazci KFD s.r.o. (SK) - DK CENTRUM s.r.o. (CZ) - ZÖLDEXPORT KFT. (HU) bolo zistené, že tovar bol prepravený do Rumunska priamo pre odberateľa EUROPEAN TRANS LEADER S.R_L_ (štvrtá zúčastnená osoba). Preprava bola uskutočnená na účet uvedenej rumunskej spoločnosti, a to aj napriek čestnému prehláseniu spoločnosti DK CETNRUM s.r.o., podľa ktorého spoločnosť DK CENTRUM s.r.o. mala zabezpečiť prepravu tovaru zo skladu spoločnosti KFD s.r.o. do Maďarska.

Len dodanie tovaru ZÖLDEXPORT KFT. pre EUROPEAN TRANS LEADER S.R_L_ so sídlom v Rumunsku je pohyblivou dodávkou (dodaním tovaru s prepravou). Dodávateľ ZÖLDEXPORT KFT. uskutočnil intrakomunitárne dodanie tovaru zo SR do Rumunska, ktoré je podľa § 43 zákona o

Správca dane uviedol, že českou daňovou správou bolo zistené, že spoločnosť DK CENTRUM s.r.o. prepravu nezabezpečila. Bol však zistený pohyb motorového vozidla s EČV B., ktoré bolo uvedené na čestných prehláseniach zo Slovenska do Maďarska.

Správca dane dodanie tovaru KFD s.r.o. pre DK CENTRUM s.r.o. posúdil ako nepohyblivú dodávku, pri ktorej miestom dodania tovaru je v zmysle § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje, teda tuzemsko.

Rumunská spoločnosť SC BOGDIA S.R_L_ potvrdila vykonanie prepravy tovaru na účet druhého odberateľa. t. j. spoločnosti MISSIROM SATU MARE S.R_L_ Správca dane dodanie tovaru KFD s.r.o. pre DK CENTRUM s.r.o. posúdil ako nepohyblivú dodávku, pretože dodanie tovaru v rámci tohto zmluvného vzťahu nebolo spojené s prepravou (preprava nebola zabezpečená prvým dodávateľom - predávajúcim, ani prvým odberateľom - kupujúcim a ani inou osobou na ich účet).

7. Správca dane z uvedených zistení prijal záver, že v rámci posudzovaných obchodných vzťahov v dodaní tovaru medzi KFD s.r.o. (SK) a odberateľom DK CENTRUM s.r.o. (CZ) išlo o nepohyblivú dodávku. Miestom dodania tovaru podľa § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH bolo tuzemsko a daňový subjekt KFD s.r.o. ako prvý dodávateľ uplatnil v prípade dodania tovaru pre DK CENTRUM s.r.o. oslobodenie od dane neoprávnene, čím porušil § 43 v nadväznosti na § 45 zákona o DPH. Osobou povinnou platiť daň v tuzemsku z dodania tovaru uvedeného na faktúrach vystavených pre DK CENTRUM s.r.o. je podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, platiteľ dane spoločnosť KFD s.r.o. V zmysle § 22 ods. 1 zákona o DPH základom dane je suma 260.325 € prijatá od odberateľa DK CENTRUM s.r.o. a daň predstavuje sumu 43.387,50 €.

Maďarsku sa odoslanie alebo preprava tovaru neskončila. V danom prípade ide o tzv. reťazový obchod, nie trojstranný. Pri reťazových obchodoch len jedna dodávka tovaru môže byť pohyblivou, ktorá je oslobodená od dane podľa § 43 zákona o DPH, a preto pri reťazových obchodoch je podstatné zistiť, ktorá dodávka tovaru v rámci zmluvného vzťahu je spojená s prepravou, t. j. pohyblivá dodávka. Z oznámenia rumunskej daňovej správy v odpovedi na žiadosť o MVI prepravca ELMACRISFLOR S.R_L_ naložil tovar v ČR v spoločnosti DK CENTRUM s.r.o. prostredníctvom spoločnosti ZÔLDEXPORT KFT. a na základe jeho telefonickej objednávky ho vyložil v Rumunsku pre odberateľa EUROPEAN TRANS LEAER S.R_L_ Z dokladov predložených žalobcom ku kontrole však jednoznačne vyplýva, že tovar bol naložený v Košiciach v sklade žalobcu (1. zúčastnená osoba) a preprava bola ukončená a tovar bol vyložený v Rumunsku, konkrétne v meste Craiova vo firme EUROPEAN TRANS LEADER S.R_L_ (4. zúčastnená osoba). V uvedenom prípade sa teda nejedná o trojstranný obchod tak, ako to deklarovali zúčastnené spoločnosti.

10. Tovar teda nebol naložený v spoločnosti DK CENTRUM s.r.o. v Českej republike a správca dane považoval za preukázané, že v uvedenom prípade išlo o dodanie tovaru medzi štyrmi zúčastnenými obchodnými partnermi KFD s.r.o. SK - DK CENTRUM s.r.o.

s.r.o. CZ je „bežným“ intrakomunitárnym dodaním, je namieste otázka, kto zabezpečil túto prepravu tovaru, pretože odberateľ DK CENTRUM s.r.o. vo svojich čestných prehláseniach uvádzal, že zabezpečil prepravu tovaru zo skladu KFD s.r.o. do Maďarska s miestom vykládky ZÖLDEXPORT KFT. Budapešť. V uvedenom prípade sa jedná o tzv. reťazový obchod, pričom dodanie tovaru vo vzťahu KFD s.r.o. SK - DK CENTRUM s.r.o.

CENTRUM 11. Zákon o DPH platný v čase dodania tovaru v ustanovení § 43 ods. 5 jednoznačne ustanovuje, akými dokladmi okrem faktúry je platiteľ uplatňujúci oslobodenie od dane povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu. Písomným vyhlásením odberateľa preukazuje platiteľ dodanie tovaru do iného členského štátu, ak odberateľ sám prepraví tovar od miesta určenia, t. j. zabezpečí jeho prepravu vlastnými, resp. prenajatými motorovými vozidlami. Ak vykonanie prepravy zabezpečí odberateľ inými osobami, je dodávateľ povinný preukázať splnenie podmienok pre oslobodenie od dane prepravným dokladom.

Dodania tovaru medzi žalobcom a jeho českým odberateľom DK CENTRUM, s.r.o. preto nespĺňajú zákonom stanovené podmienky pre oslobodenie od dane uvedené v § 43 zákona o DPH, tieto dodávky predstavujú nepohyblivú dodávku, t. j. dodanie tovaru bez prepravu s miestom dodania v tuzemsku podľa § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH.

urobené pre českú daňovú správu, nemalo by to žiadny vplyv na výsledok daňovej kontroly. V prípade, ak by pred slovenským správcom dane poprel svoje vlastné vyjadrenie urobené pred českou daňovou správou a prehlásil by, že vykonal prepravu tovaru do iného členského štátu - Rumunska, Maďarska, musel by svoje tvrdenia preukázať a predložiť dôkazy, ako a kým uskutočnil dopravu tovaru, akými motorovými vozidlami, keď spoločnosť DK CENTRUM s.r.o. nevlastní žiadne motorové vozidlá; ktorí subdodávatelia uskutočnili prepravu, kedy, akými vozidlami; musel by predložiť CMR, faktúry za prepravu tovaru, potvrdenia o úhradách faktúr za prepravu tovaru a iné. Správcovi dane počas daňovej kontroly boli predložené CMR o preprave tovaru a výsledok preverovania je uvedený v Protokole. Vypočutie bývalého konateľa spoločnosti DK CENTURM s.r.o. je vzhľadom na zistené skutočnosti a dôkazy získané správcom dane počas daňovej kontroly, irelevantné.

Procesné práva žalobcu neboli v daňovom konaní zo strany správcu dane, ani žalovaného porušené. 14. Správny súd ďalej poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C -245/04 EMAG Handel Eder OHG zo dňa 06.04.2006 týkajúci sa dodania tovarov v rámci reťazových obchodov a prijal záver, že žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane, dostatočne a v potrebnom rozsahu zistil skutkový stav, tento správne právne posúdil, rozhodnutie náležite odôvodnil a uviedol, akými úvahami bol vedený pri hodnotení vykonaných dôkazov. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie a) kasačná sťažnosť

Sťažovateľ vo svojej sťažnosti namietal: - že správca dane nesprávne interpretoval ust. § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH (súbežne bol preto naplnený aj dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP), - nesprávne rozloženie dôkazného bremena, - nepreskúmateľnosť a nedostatočné odôvodnenie napadnutého rozsudku.

Kľúčovou otázkou pre celý predmet sporu bolo objasnenie pojmu „na ich účet“. Sťažovateľ poukázal na anglickú verziu čl. 138 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES, ktorý znie nasledovne. Member States shall exempt the supply of goods dispatched or transported to a destination outside their respective territory but within the Community, by or on behalf of the vendor or the person acquiring the goods, for another taxable person, or for a non-taxable legal person acting as such in a Member State other than that in which dispatch or transport of the goods began.

18. Podľa sťažovateľa sa správny súd plne stotožnil s posúdením pojmu „na ich účet“ správcom dane, ktorý reprodukuje a uvádza, že správca dane názor JUDr. Zuzikovej nespochybnil. Žalobca namieta, že ak by podľa JUDr. Zuzikovej pojem „na ich účet“ bol podmienený tým, že dodávateľ alebo odberateľ za prepravnú službu zaplatí prepravcovi potom

19. Výklad ustanovenia § 45 ods. 1 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení platnom v roku 2011, podľa ktorého tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ, alebo iná osoba na ich účet je rozdielny.

20. Sťažovateľ poukázal na bod 14 Nálezu Ústavného súdu SR č. I. ÚS 241/07-44 z 18. 09. 2008 z ktorého vyplýva, že ani záujem štátu na realizácii príjmovej stránky štátneho rozpočtu nemôže byť a nie je nadradený dodržiavaniu a rešpektovaniu práv, ktoré zákony priznávajú

Inak povedané, v prípade pochybností sú orgány verejnej moci povinné postupovať miernejšie (in dubio mitius). Podľa ústavného princípu zákonnosti ukladania daní zákony s viac než jedným možným výkladom je nutné vykladať v prospech subjektívnych práv, a nie v prospech záujmov verejnej moci (in dubio pro libertate). Súd takto nepostupoval, práve naopak, pre posúdenie zákonnosti postupu správnych orgánov zvolil nízky štandard.

Z uvedených dôvodov rozhodnutie súdu vykazuje znaky nepreskúmateľnosti pre nezrozumiteľnosť, pretože dôvody vo vzťahu k výroku nie sú jednoznačné, resp. sú vnútorne rozporné. Ďalej sťažovateľ považoval za nadbytočné podrobne reagovať na časti odôvodnenia rozsudku, ktoré sa priamo nevzťahujú k splneniu podmienok pre trojstranný obchod podľa ustanovenia § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH.

Za situácie, keď daňový subjekt žiadnym spôsobom nemá možnosť aktívne spolupôsobiť na tomto procese a skutočnosti získané z MVI nemajú oporu v iných, zákonne vykonaných dôkazoch, je sporné, či takéto informácie môžu byť zákonným podkladom rozhodnutia správcu dane.

V tomto ohľade je potrebné starostlivo rozlišovať posúdenie návrhov na vykonanie jednotlivých dôkazov a vlastné hodnotenie týchto dôkazov. Podľa sťažovateľa hodnotiť v zmysle § 3 ods. 3 Daňového poriadku možno iba také dôkazy, ktoré boli riadne vykonané.

jeho rozhodnutie. Súd v kľúčovej otázke objasnenia pojmu „na ich účet“ vyplývajúceho z ustanovenia § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH ako podmienky pre trojstranný obchod len reprodukoval záver správcu dane uvedený v protokole, teda že pojem „na ich účet“ znamená, že v danom prípade dodávateľ alebo odberateľ za prepravnú službu zaplatí prepravcovi.

ak sú na obchode zúčastnení podnikatelia (dodávateľ a odberateľ), z ktorých dodávateľ je identifikovaný pre DPH v štáte dodania tovaru a odberateľ je identifikovaný pre DPH v štáte nadobudnutia tovaru. Pri cezhraničných dodaniach tovaru platí princíp krajiny určenia, čo znamená, že tovar má byť zdanený v krajine nadobudnutia, a preto dodávateľ, ktorý dodá tovar do iného členského štátu, uplatní oslobodenie od dane. Takéto obchody sa označujú ako intrakomunitárne dodávky tovarov a v podstate sa týmto nahrádza inštitút vývozu tovaru.

26. Je zrejmé, že deklarované obchody nespĺňajú zákonom stanovené podmienky pre uplatnenie oslobodenia od dane pri trojstrannom obchode, nakoľko prepravu tovaru nezabezpečoval ani prvý dodávateľ (žalobca), ani prvý odberateľ (spoločnosť DK CENTRUM, s.r.o.), ani iný subdodávateľ na ich účet. Správca dane dodanie tovaru žalobcom spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. posúdil ako dodanie tovaru bez prepravy, pretože dodanie tovaru v rámci tohto zmluvného vzťahu nebolo spojené s prepravou (preprava nebola zabezpečená prvým dodávateľom - predávajúcim, ani prvým odberateľom - kupujúcim a ani inou osobou na ich účet).

Naopak, zákon jednoznačne definuje podmienky, za splnenia ktorých je možné obchody považovať za trojstranné, pričom musí ísť o splnenie všetkých podmienok súčasne, t.j. aj podmienky, že tovar je prepravený z ČŠ 1 do ČŠ 3 prvým dodávateľom alebo prvým odberateľom alebo na ich účet prepravcom.

28. Písomným vyhlásením odberateľa preukazuje platiteľ dodanie tovaru do iného členského štátu, ak odberateľ sám prepraví tovar do miesta určenia, t.j. zabezpečí jeho prepravu vlastnými, resp. prenajatými motorovými vozidlami. Ak vykonanie prepravy zabezpečí odberateľ inými osobami, je dodávateľ povinný preukázať splnenie podmienok pre oslobodenie od dane prepravným dokladom. V posudzovaných obchodných prípadoch však bolo zistené, že preprava tovaru nebola zabezpečená na účet prvého odberateľa DK

konateľa DK CENTRUM, s.r.o. uvedeného v dokumentoch postúpených českou daňovou správou (počas výkonu daňovej kontroly), spoločnosť, napriek zmluve so žalobcom, žiadnu prepravu neorganizovala. Na základe už uvedených odpovedí na zaslané žiadosti o MVI a informácií v nich poskytnutých správca dane dospel k záveru, že dodania tovaru medzi žalobcom- prvým dodávateľom a jeho prvým odberateľom DK CENTRUM, s.r.o. nespĺňajú zákonom stanovené podmienky pre oslobodenie od dane uvedené v § 43 zákona o DPH, tieto dodávky predstavujú nepohyblivú dodávku, t.j. dodanie tovaru bez prepravy s miestom dodania v tuzemsku podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH a osobou povinnou platiť daň v tuzemsku z dodania tovaru uvedeného na faktúrach vystavených pre DK CENTRUM, s.r.o. je podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH žalobca. Správca dane prijal záver, že žalobca si neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane, čím porušil ustanovenie § 43 v nadväznosti na § 45 zákona

Počas výkonu daňovej kontroly zistil, že prepravu tovaru (kryštálového cukru) zabezpečovali druhí odberatelia na vlastný účet vlastnými, resp. prenajatými motorovými vozidlami, resp. prostredníctvom subdodávateľov. Faktúry vystavené prepravcami boli uhradené druhými odberateľmi v deklarovaných trojstranných obchodoch, čo nemôže spochybniť ani svedecká výpoveď bývalého konateľa spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. Dôkazy, ktoré získal správca dane v priebehu daňovej kontroly sú jednoznačné (vystavené faktúry za prepravu tovaru, úhrady za prepravu tovaru, CMR) a dostatočným spôsobom spochybnili tvrdenie žalobcu, že prepravu zabezpečovala česká spoločnosť DK CENTRUM, s.r.o. Vo svetle zistených skutočností je irelevantné vypočutie bývalého konateľa spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. ako svedka, ktorý svoju svedeckú výpoveď nemá čím podložiť. Opakované vypočutie bývalého konateľa spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. správca dane považuje za nadbytočný úkon, ktorý by bol vykonávaný nad rámec nevyhnutne potrebný na správne určenie dane. Navyše, ak svedecká výpoveď nie je

V posudzovaných obchodných prípadoch však bolo zistené, že preprava tovaru nebola zabezpečená na účet odberateľa DK CENTRUM, s.r.o., že prepravcovia uvedení na prepravných dokladoch vykonali prepravu tovaru na účet druhých odberateľov, týmto spoločnostiam prepravu tovaru fakturovali a ani jeden z prepravcov nepotvrdil, že preprava tovaru bola vykonávaná podľa pokynov a za podmienok určených prvým odberateľom. Podľa vyjadrenia konateľa DK CENTRUM, s.r.o., uvedeného v dokumentoch postúpených českou daňovou správou, spoločnosť žiadnu prepravu neorganizovala.

DK CENTRUM, s.r.o. (prvý odberateľ) a ani inými osobami na ich účet (§ 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH). Žalobca ako prvý dodávateľ si uplatnil v prípade dodania tovaru pre DK CENTRUM, s.r.o. oslobodenie od dane neoprávnene, čím porušil ustanovenie § 43 v nadväznosti na § 45 zákona o DPH. Osobou povinnou platiť daň v tuzemsku z dodania tovaru uvedeného na faktúrach vystavených pre DK CENTRUM, s.r.o. je podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH žalobca. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH vznikla žalobcovi daňová povinnosť z dodania tovaru pre odberateľa DK CENTRUM, s.r.o. dňom dodania tovaru, t.j. v zdaňovacom období október 2011. 32. Podľa žalovaného bol žalobcovi v rámci vyrubovacieho konania, ako aj v priebehu daňovej kontroly, poskytnutý zodpovedajúci a dostatočný priestor na predkladanie dôkazov. Rovnako v rámci svojho vyjadrenia mal možnosť predložiť dôkazy k zisteniam uvedeným v protokole, ktorými disponuje. Vo svojom vyjadrení k zisteniam uvedeným v protokole počas vyrubovacieho konania neuviedol žiadne nové skutočnosti, nepredložil žiadne listinné a ani iné dôkazy, ktoré by mali vplyv na zmenu výsledku kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2011. Z daňového spisu ďalej vyplýva, že základným dôvodom pre záver o nepriznaní práva na odpočítanie dane je nepreukázanie splnenia podmienok uvedených v § 45 a § 43 zákona o DPH. 33. K rozloženiu dôkazného bremena tiež žalovaný uviedol, že povinnosť predkladať všetky dôkazy je povinnosťou daňového subjektu, čo vyplýva aj z dikcie § 45 ods. 2 písm. d) daňového poriadku. Poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. III. ÚS 78/ 2011-17 z 23.02.2011 z odôvodnenia ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži na verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia jednoznačne nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. Žalovaný ďalej v tejto súvislosti uvádza, že podľa nálezu Ústavného súdu SR III.ÚS 401/09-17 má platiteľ v daňovom konaní dve základné povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie preukázať. Správca dane pri preverovaní dokladov vedie dokazovanie v zmysle § 24 ods. 3 daňového poriadku, pričom platiteľ môže spochybnenie dôkazov vyvrátiť predložením alebo navrhnutím nových dôkazov. V procese dokazovania sa presúva dôkazné bremeno medzi správcom dane a daňovým subjektom (platiteľom). Daňový subjekt bol povinný preukázať svoje tvrdenia relevantnými dôkazmi, nakoľko dôkazné bremeno bolo na ňom.

36. Podľa § 6 ods. 1 SPP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 37. Podľa § 139 ods. 2 SSP v odôvodnení rozsudku uvedie správny súd stručný priebeh administratívneho konania, stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia, podstatné zhrnutie argumentov žalobcu a vyjadrenia žalovaného, prípadne ďalších účastníkov, osôb zúčastnených na konaní a zainteresovanej verejnosti, posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov, prípadne odkáže na ustálenú rozhodovaciu prax. Ak správny súd zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vráti mu vec na ďalšie konanie, je povinný v odôvodnení rozsudku uviesť aj to, ako má orgán verejnej správy vo veci ďalej postupovať. Správny súd dbá, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé. 38. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, sa pri správe daní postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 39. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 40. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 41. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. 42. Podľa § 3 ods. 8 Daňového poriadku, právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d/ pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane.

osobitných predpisov, b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 44. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

47. Podľa § 45 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový' subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo c/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia, f/ vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim.

Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z o dani z pridanej hodnoty (zákon o DPH) predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.

52. Podľa § 17 ods.4 zákona o DPH, miestom nadobudnutia tovaru z iného členského štátu pri trojstrannom obchode podľa § 45 je miesto podľa odseku 1, ak a) prvý odberateľ preukáže, že tovar nadobudol na účely následného dodania tovaru v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, a druhý odberateľ je osobou identifikovanou pre daň v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, a je osobou povinnou platiť daň, b) prvý odberateľ splní povinnosť uviesť následné dodanie tovaru v súhrnnom výkaze podľa §

Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra

54. Základom dane v zmysle § 22 ods. 1 zákona o DPH, pri dodaní tovaru alebo služby je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru alebo služby.

štáte. 56. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH (v znení účinnom v roku 2011), je platiteľ povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu, kópiu faktúry a a/ ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b/ ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c/ ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d/ inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar.

58. Podľa § 45 ods. 2 zákona o DPH ak sú splnené podmienky pre trojstranný obchod podľa odseku 1, prvý odberateľ nie je povinný platiť daň pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a nadobudnutie tovaru u tejto osoby sa považuje za zdanené.

Aj podľa vyjadrenia konateľa DK CENTRUM s.r.o. uvedeného v dokumentoch postúpených českou daňovou správou, spoločnosť DK CENTRUM s.r.o. napriek zmluve so žalobcom žiadnu prepravu neorganizovala. Dodania tovaru medzi žalobcom a jeho českým odberateľom DK CENTRUM, s.r.o. preto nespĺňajú zákonom stanovené podmienky pre oslobodenie od dane uvedené v § 43 zákona o DPH. Keďže obdobná vec rovnakých účastníkov konania, v rámci posúdenia prakticky rovnakej právnej otázky, bola predmetom konania a rozhodovania kasačného súdu v právnej veci sp. zn. 1Sžfk/18/2020 zo dňa 29.11.2022, kasačný súd v súlade s § 464 ods. 1 SSP na toto rozhodnutie poukazuje, v celom rozsahu sa s ním stotožňuje a na vybrané časti rozhodnutí odkazuje: 61. „Podstatou sťažovateľom uplatneného sťažnostného bodu je, či sťažovateľ dostal v odôvodnení napadnutého rozsudku správneho súdu odpoveď na ním tvrdené podstatné žalobné body a teda, či správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil sťažovateľovi, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ SSP).

Judikatúra Európskeho súdu pre ľudské práva nevyžaduje, aby na každý argument strany bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o argument, ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tento argument (Georiadis c. Grécko z 29. mája 1997, Higgins c. Francúzsko z 19. februára 1998).

K sťažovateľovmu sťažnostnému bodu teda kasačný súd uvádza, že správny súd nemusí dať odpoveď na všetky ním nastolené otázky, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Odôvodnenie rozhodnutia súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka na spravodlivý proces (III. ÚS 209/04)“. 62. „Kasačný súd za podstatnú námietku sťažovateľa (žalobný bod), na ktorú správny súd sťažovateľovi i odpovedal, považuje posúdenie skutočnosti, či sťažovateľ splnil alebo nesplnil podmienky trojstranného obchodu podľa § 45 zákona o DPH, a to najmä podmienky podľa písm. d), t.j. či bol tovar prepravený prvým dodávateľom alebo prvým odberateľom alebo na ich účet prepravcom. Kasačný súd uvádza, že správny súd sa s touto otázkou v odôvodnení (najmä body 86 a 91 napadnutého rozsudku) riadne vysporiadal a kasačný súd toto vysporiadanie sa považuje za dostatočné.

ich účet. V bode 79 napadnutého rozsudku správny súd poukázal na podmienku prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH, ktorou je, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet. Svoju úvahu k splneniu tejto podmienky sťažovateľom správny súd rozviedol v bode 81 napadnutého rozsudku uvedením zistení správcu dane ohľadom prepravy tovaru. Následne v bode 82 napadnutého rozsudku zo zistení (bod 81 napadnutého rozsudku) odvodil i záver, že v konaní sťažovateľ nepreukázal a nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by potvrdzovali splnenie zákonnej podmienky podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH. Rovnako v bode 86 napadnutého rozsudku správny súd odôvodnil, (1) že nemal za preukázané, že preprava tovaru bola zabezpečená na účet odberateľa DK CENTRUM, s.r.o., (2) že prepravcovia uvedení na prepravných dokladoch vykonali prepravu na účet druhých odberateľov, ktorú im fakturovali, a (3) nebolo preukázané, že preprava tovaru bola vykonaná podľa pokynov prvého odberateľa a za ním stanovených podmienok tak, ako to tvrdil sťažovateľ.

Právnemu názoru JUDr. Zuzíkovej sa správny súd venoval v bode 87 napadnutého rozsudku a uviedol, že tento mu nie je známy keďže jeho obsah sťažovateľ nepredložil žalovanému ani správnemu súdu), a teda ani nevie v akom kontexte bol tento názor prezentovaný.“ 64. „Z odôvodnenia napadnutého rozsudku je teda zrejmé, že a. správny súd za podstatný žalobný bod považuje posúdenie otázky, či boli alebo neboli splnené podmienky trojstranného obchodu podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH (body 33 a 78 napadnutého rozsudku), b. podmienkou prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH je, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet (bod 79 napadnutého rozsudku), c. preukázanie splnenia podmienok podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH tvorí dôkazné bremeno sťažovateľa (bod 90 a bod 91 napadnutého rozsudku),d. správny súd uviedol zistenia správcu dane, ktoré považoval za podstatné vo vzťahu k preukázaniu prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH (bod 81 napadnutého rozsudku), a e. nemal za preukázané, že

dopravu zaplatí, nemal správny súd za preukázané, že podmienka prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH bola zo strany sťažovateľa splnená. Táto úvaha je zrejmá napr. z bodu 86 napadnutého rozsudku, kde správny súd uzavrel, že nebolo preukázané, že preprava tovaru bola vykonaná podľa pokynov prvého odberateľa (DK CENTRUM, s.r.o.) a za ním stanovených podmienok tak, ako to tvrdí sťažovateľ. Kasačný súd má za to, že správny súd sa posudzovanou vecou dôsledne zaoberal, vysporiadal sa s podstatnými námietkami sťažovateľa a vyvodil správne skutkové aj právne závery, ktoré aj náležite odôvodnil.

Záver 66. Kasačnú súd sa na základe uvedených skutočností (s odkazom na príslušnú judikatúru) stotožnil so záverom ustáleným krajským súdom, že bolo predovšetkým v záujme sťažovateľa, aby v daňovom konaní predložil také dôkazné prostriedky, ktoré by preukázali deklarované zdaniteľné plnenia a odstránil tak pochybnosti finančných orgánov v tomto smere.

V Bratislave dňa 27. septembra 2023