5Sfk/12/2022

1. Daňový úrad Trenčín, pobočka Prievidza (ďalej len „správca dane“) začal u žalobcu dňa 26. júna 2019 daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2019. Dňa 6. apríla 2020 vydal správca dane protokol z daňovej kontroly, zo záverov ktorého vyplýva, že nebolo hodnoverným spôsobom preukázané, že dodávateľ žalobcu, spoločnosť URUMBU s.r.o. mu dodala tovar tak, ako je to deklarované predloženými faktúrami. Správca dane na základe vykonaného dokazovania uzavrel, že u žalobcu neboli splnené podmienky na uplatnenie odpočítania dane v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“). 2. Po uskutočnení vyrubovacieho konania vydal správca dane rozhodnutie č. 101049876/

3. Z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správcu dane vyplýva, že žalobca si v zdaňovacom období február 2019 uplatnil právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) na základe faktúr od dodávateľa, obchodnej spoločnosti URUMBU s.r.o., konkrétne išlo o faktúru č. 201902271, dátum dodania: 27.02.2019, základ dane : 25000 eur, DPH 20 %: 5000 eur, celkom: 30000 eur, predmet dodania: Ginaf 4241 s VIN číslom: U.,

4. Správca dane pri výkone daňovej kontroly zistil vážne a jednoznačné pochybnosti, že dodania v zmysle sporných faktúr vykonala, alebo, že ich vôbec mohla vykonať obchodná spoločnosť URUMBU s.r.o. Z odpovede na súčinnosť Kriminálneho úradu Finančnej správy, z evidencie dopravného inšpektorátu vyplynuli nasledovné údaje : Ginaf 4241, Special naťahovač kontajnerov, rok výroby 06/2002, dátum prvej evidencie :21.06.2002, dátum prvej evidencie v SR : 15.05.2019, držiteľ: LUGO Trans s.r.o., od 15.05.2019, vlastník:

žalobca, ktorý prepravu uskutočňoval. Ďalej napríklad, kto bol skutočným predchádzajúcim vlastníkom tovaru, či si daňový subjekt pred kúpou overil technický stav tovaru, kde došlo k takejto kontrole a kto konkrétne túto kontrolu vykonal (išlo o dodanie nie nových strojov, ale o dodanie už používaných strojov, rok výroby 2002 a 2005). Na základe týchto skutočností správca dane vyhodnotil, že u žalobcu neboli splnené podmienky na uplatnenie odpočítania DPH v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 zákona o DPH.

potvrdil. 7. Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia vyplýva, že vykonaným dokazovaním nebolo preukázané, že spoločnosť URUMBU s.r.o. bola reálne dodávateľom tovaru uvedeného na sporných faktúrach. V danom obchodnom prípade je kľúčová taktiež skutočnosť, že nebolo tak platiteľom (žalobcom), ako ani jeho dodávateľom (spoločnosť URUMBU s.r.o.) objasnené resp. preukázané kto, ako, kedy a akým spôsobom uskutočnil prepravu predmetných sporných zdaniteľných plnení, nebol predložený žiadny relevantný dôkaz resp. doklad o preprave tovaru žalobcovi zo strany dodávateľa. Preto preskúmavanú vec vyhodnotil s výsledkom, že žalobca pri uplatnení nároku na odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie február 2019 konal v rozpore s ustanovením § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH tým, že nesplnil podmienky ustanovené zákonom o DPH, keď vierohodne nepreukázal uskutočnenie dodania tovaru (prijatie deklarovaného zdaniteľného plnenia) práve od uvedeného dodávateľa spoločnosti URUMBU s.r.o.

8. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu, ktorou žiadal zrušiť napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane prvostupňového rozhodnutia správcu dane. Súčasne si uplatnil nárok na náhradu trov konania. 9.

Tiež mal za to, že napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné, nakoľko sa žalovaný venoval odvolacím námietkam len okrajovo. 11. Žalobca mal za to, že dodanie podľa sporných faktúr zo strany deklarovaného dodávateľa bolo preukázané v celom rozsahu prostredníctvom predložených dôkazov, ktoré predvída samotný Daňový poriadok dodajúc, že už len samotná faktúra vystavená dodávateľom je dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie tovaru.

12. Krajský súd v Trenčíne (ďalej len „správny súd“ alebo „krajský súd“) správnu žalobu ako nedôvodnú postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“) zamietol.

doklady. Uviedol, že došlé faktúry za naťahovač kontajnerov GINAF 4241 a Liebherr bude mať lízingová spoločnosť BENEFIT LEASING s.r.o., ktorá následne stroje leasovala. Doklady o preprave mal správcovi dane doručiť žalobca, ktorý prepravu zabezpečoval.

III. Argumentácia účastníkov konania v kasačnom konaní

14. Žalobca (sťažovateľ) podal voči rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť a to z dôvodu, podľa § 440 ods. 1 písm. g) Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“) teda z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci navrhujúc jeho zrušenie a vrátenie veci správnemu súdu na ďalšie konanie. 15. Sťažovateľ nesúhlasil so záverom správneho súdu a poukázal na to, že správca dane postupuje v tejto aj v ostatných daňových kontrolách tak, že prenáša dôkazné bremeno na sťažovateľa v takom rozsahu, ktorý reálne vylučuje možnosť preukázať akúkoľvek skutočnosť ním tvrdenú. Správca dane nebral v úvahu žiadne dôkazy, ktoré predložil a naopak bez odôvodnenia ich vyhodnotil ako nedostačujúce. 16. Naďalej zotrval na prezentovanom názore Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (sp. zn. 3Sžf/1/2011), že ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a náležitými prílohami vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno a dôkaznú núdzu správca dane poukazujúc na rozsudok SD EÚ vo veci PPUH Stehcemp, C-227/14. Nie je preto možné preverované faktúry daňového subjektu a jeho obchodných partnerov považovať iba za „vytlačený papier“, nakoľko obsahuje (okrem zákonných náležitostí) aj jasné identifikačné údaje vystaviteľa, čím jasne deklarujú kto bol ich vystaviteľom. Z tohto hľadiska správca dane nemôže tvrdiť, že daňový subjekt svoje tvrdenie nepreukázal a argumentovať pritom dôkazmi a informáciami, ktoré sú z daňového hľadiska irelevantné. 17. Namietal ďalej absenciu úvah vo vzťahu k hodnoteniu konkrétnych dôkazov, čo je v rozpore s § 3 ods. 3 a § 63 ods. 5 Daňového poriadku. 18. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti navrhol, aby Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnou sťažnosťou napadnutý rozsudok správneho súdu, ako vecne správny potvrdil (správne sa mal domáhať zamietnutia kasačnej sťažnosti - poznámka kasačného súdu).

Najvyššieho správneho súdu a v tomto senáte bola pridelená ako sudkyni spravodajkyni sudkyni JUDr. Anite Filovej. Na základe § 27a ods. A rozvrhu práce Najvyššieho správneho súdu v znení jeho opatrenia č. 5 bola vec prerozdelená do ôsmeho senátu Najvyššieho správneho súdu, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku pod pôvodnou spisovou značkou.

Kľúčovými právnymi otázkami v predmetnej veci bolo (i) či správny súd, žalovaný a správca dane vychádzali zo správneho právneho posúdenia veci, ak dospeli k záveru, že sťažovateľ v predmetnej veci neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov a (ii) či odôvodnenie napadnutého rozhodnutia obsahuje úvahy o hodnotení dôkazných prostriedkov. 22. Úvodom kasačný súd poukazuje na to, že v rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i) hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH (alternatívne oslobodenia od dane), (ii) formálnych podmienok priznania práva na odpočítanie, (iii) odopretím nároku na odpočítanie DPH alebo oslobodenia od dane z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na odpočítanie DPH alebo oslobodenia od dane z dôvodu zneužitia práva.

Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté (rozsudok sp. zn. 8 Sžfk 16/2020 z 25. augusta 2022, bod 25; rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Senatex z 15. septembra 2016, C-518/14, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó z 3. septembra 2020, C-610/19, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie z 9. decembra 2021, C-154/20, bod 24).

25. Vnútroštátny zákonodarca prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžf 10/2015 z 3. februára 2016, sp. zn. 6 Sžfk 7/2016 z 27. septembra 2018, sp. zn. 5 Sžfk 15/2018 z 30. apríla 2019). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke, predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktorých priebeh v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9 Sžfk 1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, č. R 26/2021, bod 40; sp. zn. 6 Sžfk 20/2018 z 11. júna 2019, č. R 6/2020, body 49 a 50).

Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať. V nadväznosti na vyššie uvedené kasačný súd poukazuje na uznesenie Ústavného súdu SR zo dňa 14. novembra 2018, sp. zn. I. ÚS 377/2018-53, v zmysle ktorého ,, Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne

Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej“.

28. Podstatou danej veci je, či krajský súd správne posúdil, s ohľadom na dôvod neuznania uplatneného práva na odpočet dane z pridanej hodnoty z realizovaných obchodov, ktorým bolo spochybnenie deklarovaného dodávateľa tovaru, pri nespochybnení existencie tovaru, mieru dôkazného bremena, ktoré zaťažovalo sťažovateľa v daňovom konaní, a v tomto kontexte či aj náležite posúdil rozsah a výpovednú hodnotu dokazovania vykonaného správcom dane.

30. Kasačný súd sa rovnako musí stotožniť s názorom správneho súdu, že správca dane a žalovaný v predmetnej veci vzniesli na základe vykonaného dokazovania (bližšie body 4 a 5 tohto rozsudku) dôvodné pochybnosti o splnení uvedenej hmotnoprávnej podmienky odpočítania dane zo sporných obchodov sťažovateľa. Zo zistení správcu dane je zrejmé, že deklarovaný dodávateľ (spoločnosť URUMBU s.r.o.) na výzvy správcu dane nereagoval a nepredložil žiadne listiny svedčiace o obchodnej spolupráci so sťažovateľom. Pochybnosti však neboli založené len na uvedených skutočnostiach. Sťažovateľ uvádzal, že pri spolupráci za uvedenú spoločnosť konal s T. K. na základe plnej moci. T. K. sa však správcovi dane a to aj napriek opakovaným predvolaniam a pokusu o predvedenie nepodarilo vypočuť.

31. Vo vzťahu k preprave tovaru poukazuje kasačný súd aj na obsah zápisnice z ústneho pojednávania z 3. decembra 2019, z ktorej vyplýva, že sťažovateľ konkrétne k preprave uviedol, že bager aj nákladné auto doviezol K. priamo do US Steel na podvale - aute, čo preváža stroje, sťažovateľ však nevedel odkiaľ bolo privezené, ani kto to priviezol.

: LUGO Trans s.r.o., od 15.05.2019, vlastník : BENEFIT LEASING s.r.o. od 15.05.2019; Liebherr, typ R934 B HD SL, rok výroby 2005, bez záznamu t.j. u uvedeného vozidla neexistujú záznamy v evidencii dopravného inšpektorátu.

34. Z vyššie uvedeného je zrejmé, že správca dane a žalovaný náležite zistili a pomenovali pochybnosti týkajúce sa splnenia materiálnych/hmotnoprávnych podmienok práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov sťažovateľa. Sťažovateľ tieto dôvodné pochybnosti nevyvrátil, neoznačil žiadne ďalšie dôkazy na ich vyvrátenie, a preto je dôvodný záver, že neuniesol v daňovom konaní svoje dôkazné bremeno.

ktorý by bol platiteľom dane, čím sťažovateľ nesplnil jednu z hmotnoprávnych podmienok na priznanie práva na odpočítanie dane. Sťažnostné body sú preto nedôvodné. 36. Rovnako kasačný súd, vychádzajúc z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, nesúhlasí s tvrdením sťažovateľa, že v ňom absentovala úvaha o hodnotení dôkazov. Žalovaný podrobne popísal priebeh a výsledky tak daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania vrátane výsledkov dokazovania.