5Sfk/15/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Juraja Vališa, LL.M. a Mgr. Petra Macha, PhD. (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): COOP Jednota Dunajská Streda, spotrebné družstvo, so sídlom Korzo Bélu Bartóka 790, Dunajská Streda, IČO: 00168831, zastúpený: Michalko Legal s.r.o., Suché miesto 47, Chorvátsky Grob, IČO: 50367943, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102406448/2018 z 29. novembra 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k. BA-1S/191/2018-240 zo 6. septembra 2023, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

3. Správca dane v kontrolovanom období september 2012 zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr v sume 596131,45 eur od tuzemského dodávateľa Porrima, s.r.o. a spoločnosti FOOD IMEX, s.r.o. za nákup tovaru (drogéria, nealkoholické nápoje a potraviny). Tovar následne dodal žalobca odberateľovi do iného členského štátu, spoločnosti Lbis Six Korlátolt Feleloségu Társaság (Maďarsko), pričom pri dodaní tovaru si uplatnil oslobodenie od DPH pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnote (ďalej „zákon o DPH“). Správca dane vykonal miestne zisťovanie u spoločnosti FOOD IMEX, spoločnosti Porrima a u daňového subjektu NEVIA, ktorá bola dodávateľom spoločnosti Porrima a spoločnosti FOOD IMEX.

Za účelom preverenia prepravy tovaru zaslal správca dane dožiadanie miestne príslušným správcom dane týkajúcim sa daňových subjektov Ondrej Károlyi a Timea Bahorecz - LOGISET. 4. Správca dane dospel k záveru, že preverované obchodné transakcie vykonané žalobcom síce na prvý pohľad navodzovali stav bežných obchodov s tovarom, v skutočnosti však išlo o dodanie toho istého tovaru (pravdepodobne opakovane) v nezmenenom stave medzi viacerými platiteľmi z tuzemska, aj z iného členského štátu. Zároveň, ako bolo počas daňovej kontroly zistené, dodanie tovaru v rámci tohto reťazca bolo na rôznych stupňoch poznačené podvodom, a to v tuzemsku aj na území iného členského štátu. Spoločnosť NEVIA deklarovala nadobudnutie tovaru od platiteľov, ktorí jej v skutočnosti tento tovar nedodali, t. j. nevznikla im daňová povinnosť z dodania tohto tovaru (WELDER, CALLISTO).

dôvodné podozrenie, že predmetom dodania medzi platiteľmi zúčastnenými na preverovaných obchodných transakciách bol stále ten istý tovar, ktorý sa točil medzi jednotlivými zúčastnenými spoločnosťami. 5. Na základe uvedených skutočností správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľov Porrima a FOOD IMEX, pretože vo svetle objektívnych skutočností sa preukázalo, že sa žalobca svojou kúpou a predajom tovaru zúčastnil na plneniach, ktoré boli súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj napriek tomu, že dotknuté plnenia spĺňali objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru a hospodárska činnosť. Žalobca nevenoval dostatočnú pozornosť preverovaniu svojich obchodných partnerov a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že sa svojím plnením nezúčastňuje na plneniach poznačených podvodom. Žalobca teda podľa žalovaného porušil § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, tým, že si neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie DPH vo výške 596131,45 eur.

za nákup kryštálového cukru. K niektorým dodávateľským faktúram žalobca predložil aj medzinárodné nákladné listy CMR preukazujúce dodanie tovaru z tuzemska do iného členského štátu. Žalobca následne dodal tovar (kryštálový cukor) odberateľom GÉP-INVEST KERESKEDELMI ÉS, (Maďarsko), MONTICELLO s.r.o. (Česká republika) a New Trend Home Kereskedelmi és Szolg, Kft., (Maďarsko). Hodnotu tovaru dodaného s oslobodením si žalobca zahrnul aj do súhrnného výkazu za zdaňovacie obdobie september 2012, správcovi dane žalobca predložil k jednotlivým odberateľským faktúram aj dodacie listiny, CMR a doklady o úhrade faktúr. 7. Správca dane v rámci výkonu daňovej kontroly vykonal rozsiahle dokazovanie zamerané na preverenie dodávok tovaru, jeho prepravy a pôvodu s cieľom zistiť, či boli splnené podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie dane z nákupu tovaru podľa § 51 zákona o DPH, a zároveň či boli splnené podmienky na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH. 8. Na základe zistení správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa RUSSEL EXPORT-IMPORT s.r.o., pretože vo svetle objektívnych skutočností sa preukázalo, že sa žalobca zúčastnil na plneniach, ktoré boli súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj napriek tomu, že dotknuté plnenia spĺňali objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru a hospodárska činnosť. Zároveň bolo zrejmé, že platiteľ nevenoval dostatočnú pozornosť preverovaniu svojich obchodných partnerov a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že sa svojím plnením nezúčastňuje na plneniach poznačených podvodom. Postupom žalobcu došlo podľa žalovaného k porušeniu § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH tým, že žalobca si neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie dane z nákupu tovaru v zmysle faktúr vo výške 122593,69 eur. 9. Vo vzťahu ku všetkým spomenutým dodávateľsko-odberateľským reťazcom správca dane podrobne popísal skutočnosti, na základe ktorých mohol žalobca vedieť, že sa zúčastňuje na plneniach poznačených podvodom (s. 15-16, s. 30-31). 10. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí reagoval na odvolacie námietky, okrem iného argumentoval, že dĺžka daňovej kontroly kvôli jej prerušeniu neprekročila zákonnú lehotu jedného roka; nedošlo k tvrdenej nečinnosti správcu dane; zamestnanci správcu dane neboli vylúčení; nedošlo k porušeniu prístupu žalobcu k spisu; správca dane použil zápisnicu o miestnom zisťovaní, pretože nebol potrebný výsluch svedka a nekorešpondovali EČV vozidiel uvedených na jednotlivých dodacích listoch s evidenciou vozidiel v sklade. Podrobnejšie vysvetlil pochybnosti týkajúce sa dosledovateľnosti potravinárskeho tovaru a uvádzania ISCC čísla a kontroly množstva a kvality tovaru. Žalovaný ďalej vysvetlil aplikáciu Axel Kittel testu v súvislosti s uvádzanými skutočnosťami, na základe ktorých žalobca mohol vedieť, že plnenia môžu byť poznačené podvodom. Poukázal na to, že celý priebeh obchodu s Lbis Six Korlátolt Feleloségu Társaság (Maďarsko) riadil člen predstavenstva a ekonomický riaditeľ žalobcu.

11. Žalobca správnou žalobou žiadal zrušiť preskúmavané rozhodnutie. Správny súd v Bratislave (ďalej „správny súd“) rozsudkom č. k. BA-1S/191/2018-240 zo 6. septembra 2023 (ďalej „napadnutý rozsudok“) správnu žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej „SSP“) zamietol.

14. Podľa § 140 SSP vo veciach toho istého žalobcu a totožného predmetu konania, ktoré už boli predmetom konania pred správnym súdom, v odôvodnení každého ďalšieho rozsudku správny súd poukáže už len na totožný rozsudok, prípadne stručne zopakuje jeho dôvody. Totožnosť predmetu tohto konania podľa § 140 SSP vo vzťahu k vyššie špecifikovaným rozsudkom Krajského súdu v Bratislave bola daná tým, že obsahovo totožné žalobné námietky rovnakého žalobcu smerovali voči obdobnému rozhodnutiu žalovaného, ktoré bolo vydané na základe zistení z daňovej kontroly, ktorej priebeh bol predmetom posudzovania v týchto skorších konaniach a na podklade totožného protokolu z vykonanej daňovej kontroly.

Tieto závery boli podľa súdu daňovými orgánmi zdôvodnené skutočnosťami opísanými vo vydaných rozhodnutiach. Dôkazy a indície vyhodnotili daňové orgány jednotlivo i vo vzájomných súvislostiach a z tohto vyhodnotenia je možné, i podľa názoru správneho súdu, súhlasiť so záverom, že žalobca konal neobozretne, keď za zistených okolností vstúpil do predmetných obchodných transakcií. 16.

III. Kasačná sťažnosť, stanovisko účastníkov

18. Správny súd v napadnutom rozsudku podľa sťažovateľa prebral závery z rozsudku sp. zn. 2S/222/2018 vzťahujúce sa najmä na rozhodnutie žalovaného za zdaňovacie obdobie december 2012, pričom správny súd vypustil niektoré časti odkazovaného rozsudku, no nenahradil ich vlastnými závermi. Navyše selektívne vypustil aj časti odkazovaného rozsudku, ktoré boli v

19. Správny súd v napadnutom rozsudku podľa sťažovateľa nesprávne posúdil rozloženie dôkazného bremena a dospel k nesprávnym záverom, že sťažovateľ hodnoverným spôsobom nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia a neuniesol svoje dôkazné bremeno.

20. Sťažovateľ ďalej tvrdil, že zistenia spochybňujúce dodanie tovaru spoločnosti Lbis Six Korlátolt Feleloségu Társaság (Maďarsko) uvedené v bode 64 rozsudku sp. zn. 2S/222/2018 boli vytrhnuté z kontextu ostatných zistení uvedených na str. 10 preskúmavaného rozhodnutia, totožne aj zistenia spochybňujúce dodanie kryštálového cukru uvedené v bode 64 sa netýkali zdaňovacieho obdobia september 2012.

22. Správny súd podľa sťažovateľa nezohľadnil jeho argumentáciu vyvracajúcu nepodložené obvinenia žalovaného. Podľa sťažovateľa žalovaný nezistil objektívne skutočnosti preukazujúce, že sťažovateľ vedel alebo musel vedieť o podvode.

IV. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

25. Sťažnostné body sa týkali viacerých otázok, iba niektoré z nich však boli prípustné, pretože SSP v zásade neumožňuje uplatniť novoty v kasačnom konaní, a správna žaloba (ako bola podaná v príslušnej lehote) obsahovala podstatne užší rozsah žalobných bodov oproti kasačnej sťažnosti.

nekonkretizoval, ktorý žalobný bod (okrem vyššie uvedeného o prekročení lehoty na vykonanie daňovej kontroly) zostal správnym súdom nezodpovedaný. Podľa kasačného súdu skrátenú formu odôvodnenia podľa § 140 SSP v zásade možno použiť vtedy, ak v prípade totožného žalobcu ide o obdobné veci vo vzťahu k predmetu konania a žalobným námietkam, nemusí ísť však o nevyhnutne identické súdne konania.

Opätovné rozhodovanie o tej istej/identickej veci totožných účastníkov konania je totiž vylúčené, a identita predmetu konania je dôvodom na odmietnutie žaloby [§ 98 ods. 1 písm. a) a b) SSP], nie na vydanie skráteného rozsudku. Podmienku totožnosti predmetu konania v § 140 SSP treba vykladať ako totožnosť/obdobnosť právnych problémov riešených v daných veciach (obdobne aj rozsudok kasačného súdu sp. zn. 1Sfk/133/2022 z 30. septembra 2024, body

30. Správny súd sa (hoci stručne) venoval aj otázke účasti sťažovateľa na daňovom podvode, a konštatoval udržateľnosť záverov žalovaného. Na túto časť rozsudku reagoval sťažovateľ tým, že v kasačnej sťažnosti argumentáciou skutkového charakteru rozporoval závery žalovaného a správcu dane o tom, že vedel alebo musel vedieť, že jeho činnosť je súčasťou podvodu (s. 10-12 kasačnej sťažnosti). Kasačný súd však opäť konštatuje, že ide o neprípustné novoty v kasačnej sťažnosti (§ 439 ods. 3 písm. b/, § 441 SSP), pretože tieto jeho sťažnostné body nemajú oporu v jeho správnej žalobe, ktorá sa koncentrovala na tvrdenia o reálnosti obchodov a správnosti dokladov, teda na splnenie hmotnoprávnych podmienok vzniku práva na odpočítanie dane.

Súdny dvor Európskej únie rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie (pozri najmä rozsudok z 3. marca 2005, Fini H, C-32/03, Zb.s.I-1599, bod 32; Halifax a i., ako aj Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne okolnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod 32). Taktiež Súdny dvor Európskej únie vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky vo veciach napr. Teleos plc. a spol. C-409/04, Vlaamse Oliemaatschappij NV C-499/10).

32. Sťažovateľ však nečinil v správnej žalobe spornými závery o existencii podvodného reťazca, ani o konkrétnych zistených skutočnostiach, na základe ktorých daňové orgány dospeli k záveru o možnej vedomosti sťažovateľa o podvode, napríklad vo vzťahu k personálnej prepojenosti subjektov, novosti obchodných partnerov, či k neštandardnosti obchodu oproti bežnému podnikaniu sťažovateľa, ktorý sa ako maloobchodník zrazu pustil do veľkoobchodu s potravinami a drogistickým tovarom. Preto nebolo možné, pri viazanosti súdu správnou žalobou, očakávať od správneho súdu, že sa práve týmito otázkami bude podrobne zaoberať.

plnenia. 34. K sťažnostnému bodu, tvrdiacemu pochybenia správneho súdu pri vypustení niektorých častí rozsudku sp. zn. 2S/222/2018, ktoré mali byť v prospech sťažovateľa, kasačný súd konštatuje, že namietané pochybenie je formulované len vo forme všeobecného tvrdenia, ktoré nespĺňa požiadavku na konkrétne a určité vymedzenie sťažnostného bodu v zmysle § 440 SSP. Sťažovateľ nijako neobjasňuje, v čom konkrétne mala spočívať priaznivosť vypustených častí pre neho, aký bol ich vecný obsah, aké právne závery z nich vyplývali a akým spôsobom by ich prevzatie do odôvodnenia napadnutého rozsudku mohlo viesť k inému rozhodnutiu vo

35. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že v medziach sťažnostných bodov nezistil nedostatočné odôvodnenie alebo nesprávnosť napadnutého rozsudku. 36. Kasačný súd rozhodol rozsudkom podľa § 461 SSP o zamietnutí kasačnej sťažnosti po zistení jej nedôvodnosti.

38. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3 : 0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.