5Sfk/20/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný v senáte zloženom z predsedníčky senátu (spravodajca) JUDr. Petry Príbelskej PhD. a členov senátu JUDr. Juraja Vališa, LL.M. a Mgr. Petra Macha, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): JUDr. Peter Kubík, správca konkurznej podstaty úpadcu ESIN construction, a.s. v konkurze, sídlo správcu konkurznej podstaty Hlavná 48, 929 01 Dunajská Streda, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100182347/2020 zo dňa 16. januára 2020 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Trenčín č. 101805781/2019 zo dňa 24. júla 2019, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/42/2020-108 zo dňa 2. júna 2021, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/ 42/2020 zo dňa 2. júna 2021 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 100182347/2020 zo dňa 16. januára 2020 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému plnú náhradu trov konania pred správnym súdom, ako aj trov kasačného konania.

Odôvodnenie

Krajský súd odôvodnil svoje rozhodnutie, že v prejednávanej veci bolo zistené, že správca dane neuznal žalobcovi odpočet DPH vo výške 23000,- € z dodávateľských faktúr č. 2016020810 až 2016020812 od spoločnosti K & L s.r.o. za prenájom reklamných plôch na pretekoch Dobšinská zima 2016 v dňoch 06.02.2016 na produkčných vozidlách Subaru imprezia GT a MITSHUBISHI LANCER ECO IX na základe zmluvy o reklame z 15.01.2016. 3. Dňa 14.03.2017 boli vypočutí svedkovia Z.. J. X. G. Z.. J. S., bývalí konatelia spoločnosti K & L s.r.o.

. Vlastníka závodných vozidiel nevedeli uviesť, pričom piloti vozidiel boli zamestnancami spoločnosti. Účtovné a daňové doklady odovzdali novému konateľovi spoločnosti R. Y.. 4. Splnomocnená zástupkyňa spoločnosti FZM, s.r.o. Z.. E. Š. oznámila správcovi dane, že spoločnosť v období január až máj 2016 už nevykonávala žiadnu činnosť. Uvedenú skutočnosť potvrdil aj svedok A. M., bývalý spoločník FZM s.r.o.

5. Cestou medzinárodnej výmeny informácií správca dane u maďarského správcu dane zistil, že E.U_ Y., označený bývalým konateľom Z. U. za nového konateľa spoločnosti RALLY Kraft s.r.o., o uvedenej spoločnosti nikdy nepočul. V preverovanom období nebol na území Slovenska.

7. Správca dane vydal prvostupňové rozhodnutie, ktoré bolo na odvolanie žalobcu zrušené a bolo nariadené správcovi dane oboznámiť žalobcu so všetkými skutočnosťami, ktoré budú podkladom nového rozhodnutia. Následne vydal správca dane nové rozhodnutie, ktorým nepriznal žalobcovi odpočet DPH v sume 23000,- €. Žalovaný rozhodol napadnutým rozhodnutím, že služby poskytnuté žalobcovi formou loga obchodného mena žalobcu nepredstavuje reklamu, ale sponzoring, ktorý nie je predmetom zákona o DPH.

. 8. Správny súd sa plne stotožnil s argumentáciou žalovaného ohľadom skutočnosti, že zverejnenie loga nespĺňa kritériá reklamy. 9. K vymedzeniu reklamy podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o reklame“) uviedol, že sa jedná len o všeobecné vymedzenie formy reklamy. Zároveň je totiž podstatné, že akákoľvek prípustná forma reklamy musí súvisieť s obchodnou, podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou daného subjektu s cieľom uplatniť jeho produkty na trhu. Spochybnená bola práve schopnosť sporného plnenia dosiahnuť stanovený cieľ. Uverejnenie samotného loga je vágne, neobsahuje ani len všeobecnú informáciu o produktoch alebo službách žalobcu, žiadnym spôsobom nepropaguje ich vlastnosti, kvality alebo komparáciu s inými.

10. S odkazom na uvedené krajský súd konštatoval, že umiestnenie loga na pretekárskom vozidle objektívne nenesie žiadne relevantné informácie o jeho podnikateľskej činnosti, produktoch alebo službách. 11. Za nedôvodnú považoval krajský súd námietku o vyhodnotení výpovedí bývalých konateľov dodávateľskej spoločnosti K & L s.r.o., pretože za podstatné považuje právne posúdenie fakturovaného obchodu ako sponzoringu, ktorý nezakladá právo na odpočet DPH.

12. Sťažovateľ zásadne nesúhlasil so záverom krajského súdu na ktorom založil celý svoj zamietavý rozsudok, podľa ktorého nešlo o dodanie reklamných služieb ale o sponzorský odkaz, ktorý vo všeobecnosti nezakladá právo na odpočítanie DPH. Poukázal na ustanovenie § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o reklame vymedzujúce reklamu ako prevedenie, prezentáciu alebo iné oznámenie v každej podobe, súvisiace s obchodnou, podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou s cieľom uplatniť produkty na trhu. Produktom sa myslí tovar, služby, nehnuteľnosti, obchodné meno, ochranná známka, označenie pôvodu výrobkov a iné práva a záväzky súvisiace s podnikaním. Ani z negatívneho vymedzenia reklamy podľa § 2 ods. 2 zákona o reklame nemožno dospieť k záveru, že by sa v danom prípade nejednalo o reklamné

Do pohybu sa dostáva celý rad ekonomických a hospodárskych činností iných subjektov ako subdodávateľov, ktoré sú odplatné. Za poskytnutie reklamných služieb dostáva dodávateľ odplatu a ten je ďalej povinný uhradiť odplatu subdodávateľom, pričom zároveň každému vzniká vlastná povinnosť splniť si povinnosti vyplývajúce im z daňových predpisov.

Sťažovateľ poukázal aj na ním predložený dôkaz - Licenčná zmluvy a dohoda o používaní ochrannej známky „ESIN construction“, čo samo o sebe osvedčuje prezentáciu tejto ochrannej známky ako reklamy. 17. Sťažovateľ pritom svoje tvrdenia preukázal aj - internetovou schránkou, reklamnými predmetmi rozdávanými na podujatiach, odvysielaním reportáží v TV, reklamou na depe (stánku) na každom súťažnom podujatí, prezentáciou loga v printových médiách.

19. Ku kasačnej sťažnosti sa vyjadril žalovaný, ktorý zotrval na skutočnostiach a záveroch uvedených v napadnutom rozhodnutí ako aj v nadväzujúcich vyjadreniach v konaní pred súdom a navrhol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietnuť.

Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky a bola jej pridelená sp.zn. 5Sfk/20/2021. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 5S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

22. V prvom rade považuje kasačný súd za dôležité upozorniť, že krajský súd sa v odôvodnení napadnutého rozsudku sústredil výlučne na posúdenie správnosti vyriešenia otázky, či bolo deklarované plnenie dodávateľa poskytnuté sťažovateľovi reklamou alebo sponzoringom, pričom ostatné námietky sťažovateľa uplatnené v žalobe týkajúce sa reálneho dodania deklarovanej služby v napadnutom rozsudku posudzoval okrajovo. Sťažovateľ preto (okrem iného) namietal nedostatky rozsudku, týkajúce sa absencie jednoznačného vymedzenia dôvodu nepriznania práva na odpočet DPH, keď mal za to, že orgány verejnej správy zmätočne v odôvodnení kumulovali ako dôvody porušenie ustanovení § 49 a 51 zákona č. 222/2004 Z. z., kládli dôraz na otázku, či bolo plnenie reklamou alebo sponzoringom a popritom uviedli aj argument, že služba nebola dodaná deklarovaným dodávateľom na faktúre, spoločnosťou - K & L s.r.o.

Zákon č. 222/2004 Z. z. na účely odpočítania dane z prijatých služieb nerobí rozdiel medzi reklamou a sponzoringom v tom zmysle, že by boli služby spojené zo zabezpečením sponzorského odkazu zákonom explicitne vylúčené zo všeobecného režimu DPH.

Do úvahy prichádza aj zákon č. 440/2015 Z. z. o športe, ktorý v § 50 upravuje zmluvu o sponzorstve, z ktorej možno nepriamo extrahovať niektoré pojmové znaky špecifické pre sponzoring. Aj keď tieto definície nie sú celkom príznačné v súvislosti s prejednávanou vecou, majú pre daňové účely aspoň orientačnú funkciu, keď je z nich zrejmé, že sponzoring je rovnako ako reklama z pohľadu daňového subjektu investíciou, ktorej protihodnotou je aj poskytnutie služby vo forme verejnej prezentácie daňového subjektu alebo jeho produktu. Táto služba teda napĺňa aj znaky reklamy a do určitej miery sa s ňou prelína, hoci možno konštatovať, že popri reklamnej zložke je primárnym cieľom sponzorovania podpora sponzorovanej aktivity. Naproti tomu jasným ekonomickým cieľom reklamy je umiestňovanie produktov na trhu.

činnosti. Hranica medzi reklamou a sponzoringom môže byť takmer nepatrná a ich obsah môže byť v podstate podobný, no daňový dopad môže byť naopak veľmi rozdielny. 26. So zreteľom na okolnosti prejednávanej veci možno dať sťažovateľovi za pravdu, že prezentáciou jeho loga (ktoré tvorí jeho obchodné meno) na automobilových pretekoch bezpochyby mohol byť vo verejnosti vytvorený určitý (zrejme pozitívny) vnem o existencii sťažovateľa, čo mohol byť jeden z dôvodov stojacich za vznikom transakcie.

Inými slovami je potrebné objektívne zhodnotiť, či služba dodávateľa priamo a bezprostredne súvisí s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa a či sa investícia do takejto prezentácie mohla premietnuť do všeobecných ekonomických nákladov sťažovateľa. Kasačný súd teda zdôrazňuje, že pre záver o zákonnosti odpočítania dane z prijatej služby dodávateľa nie je rozhodujúce, či išlo o reklamu alebo sponzoring, pretože aj sponzorský odkaz je formou reklamy, hoci protihodnota zaň plní aj iné funkcie.

veci. V prvom z označených rozsudkov kasačný súd konštatoval, že „vo veci nebol osvedčený ekonomický cieľ reklamnej činnosti uplatniť produkty na trhu a ide teda o absenciu pridanej hodnoty z takto vyvíjanej činnosti na jeho dodávkach tovarov a služieb. Reklama musí vo svojej forme a obsahu predstavovať ekonomickú protihodnotu, ktorú daňový subjekt využije na svoje dodávky tovarov a služieb. Jej existencia sa preto musí prejaviť ako ekonomický prínos, na preukázanie čoho má dôkazné bremeno žalobca (sťažovateľ). Na rozdiel od toho sa u sponzoringu neprejavuje ekonomický prínos na strane poskytovateľa sponzorského príspevku, pretože cieľ je odlišný, a to podpora sponzorovanej aktivity. Sponzoring spojený s prezentáciou obchodného mena podnikateľa možno uskutočňovať iba za splnenia podmienok podľa § 50 ods. 2 zákona č. 440/2015 Z. z. o športe. Reklama je činnosť orientovaná v zásade na spotrebiteľa, prípadne odberateľa daného produktu. Účinok reklamy je v zásade prezumovaný, ak v prostredí, v ktorom sa reklama uskutočňuje, je spôsobilá vyvolať asociáciu s určitými službami alebo tovarom.

Pokiaľ takáto súvislosť absentuje, naznačuje to skôr existencii sponzoringu, u ktorého prevláda hospodársky cieľ podpory sponzorovanej aktivity. 28. Prvé tri označené veci boli navyše na základe ústavných sťažností sťažovateľa podrobené i testu ústavnosti (rozhodnutia sp. zn. II. ÚS 365/2019 zo dňa 28.11.2019, sp. zn. II. ÚS 14/2020 zo dňa 16.01.2020), pričom Ústavný súd Slovenskej republiky v prvom z rozhodnutí označil za „ústavne udržateľný právny záver, že v skutočnosti išlo o sponzorské príspevky, ktorým bol sledovaný iný účel (informovanie, pozn.), ako by to bolo v prípade reklamy (podpora predaja tovaru, služieb).“

30. Kasačný súd konštatuje, že pozornosť mala byť sústredená na vyriešenie otázky, či ekonomická súvislosť medzi posudzovaným typom prezentácie loga spoločnosti a jej prínosom pre dodávky tovarov a služieb sťažovateľa bola dostatočne objasnená a či bol preukázaný priamy a bezprostredný súvis prijatej služby s jednou alebo viacerými zdaniteľnými transakciami sťažovateľa na vstupe alebo s jeho celkovou hospodárskou činnosťou.

Tieto skutočnosti bude musieť žalovaný posúdiť aj vo svetle novej judikatúry Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie. 31. Vychádzajúc z vyššie uvedeného kasačný súd dospel k záveru, že kasačná sťažnosť žalobcu je dôvodná. Keďže správny súd žalobu zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP v spojení s § 191 ods. 1 písm. c/ SSP napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalovaný bude vo svojom ďalšom konaní a rozhodovaní viazaný právnym názorom kasačného súdu v zmysle § 469 SSP. 32.

33. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP v spojení s § 147 ods. 2 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.