5Sfk/34/2024

1. Daňový úrad Žilina (ďalej aj ,,správca dane") vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január roku 2017, o výsledkoch ktorej vyhotovil protokol č. 100956700/2018 zo dňa 15. mája 2018 (ďalej aj „protokol"). Správca dane následne v poradí tretím (po zrušení skorších rozhodnutí žalovaným) rozhodnutím č. 101803173/2021 zo dňa 24. septembra 2021 určil žalobcovi rozdiel v sume 23453,83 eura na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie"). Správca dane vyhodnotil, že žalobca si neoprávnene uplatnil odpočítanie dane z prijatej faktúry od dodávateľa Energy Print s.r.o. (ďalej ,,Energy Print") za nákup tovaru (tonery do tlačiarní).

4. Správca dane zistil, že žalobcu si dodávateľ aj odberateľ vyhľadali sami a kontaktovali ho elektronicky - mailom. Tovar si žalobca v zdaňovacom období január 2017 objednal od spoločnosti Energy Print dňa 9. januára 2017 a dodaný mu bol 11. januára 2017. Úhradu za tovar žalobca realizoval až následne potom, ako dostal platbu od odberateľa MAXIMUS- TM-DN-Kft. (Maďarsko). Správca dane zistil, že úhrada faktúry dodávateľovi Energy Print žalobcom bola uskutočnená 17. januára 2017. Už 6. januára 2017 si rovnaký tovar od žalobcu objednala spoločnosť MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko), tovar uhradila na základe zálohovej faktúry dňa 16. januára 2017 a bol jej doručený 17. januára 2017.

5. Spoločnosť Energy Print od apríla 2017 nepodávala daňové priznania. Vypočutie jej bývalého konateľa pána Tamása Zolt Prokszu sa podarilo len v súvislosti zo zdaňovacím obdobím apríl 2017. Pri následnom ústnom vypočutí dožiadaním adresovaným maďarskej finančnej správe bývalý konateľ uviedol, že svoje vyjadrenie v súvislosti so spoločnosťou Energy Print už poskytol a na jeho vyjadrení sa nič nemení. V súvislosti s dodaním tovaru v mesiaci apríl 2017 potvrdil, že kontakt s odberateľmi bol realizovaný e-mailom. Na žalobcu si nespomínal, hoci najväčšie dodávky tovaru v tomto období dodal práve jemu. Svedok podal len

Správca dane preveril i bankové účty spoločnosti Energy Print. Zistil, že využíva len jeden účet vedený v Sberbank Slovensko, a.s. a úhrady v celom obchodnom reťazci boli vykonávané z jednej IP adresy - rovnakú IP adresu počítača ako Energy Print využívali i ďalšie subjekty v reťazci - MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko) a ZUKRA, s.r.o. (Slovenská republika).

9. Správca dane tak mal za to, že v konaní odpovedal kladne na štyri otázky tzv. Axel Kittel testu a vyvodil záver o nutnosti odoprieť žalobcovi nárok na odpočet dane z titulu jeho účasti na daňovom podvode. 10. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný napadnutým rozhodnutím č.100247047/2022 zo dňa 7. februára 2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie") tak, že prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Konštatoval, že žalobca bol súčasťou správcom dane identifikovaného fakturačného reťazca spojeného s daňovým únikom s tým, že žalobca o tomto vedel alebo mohol vedieť. Konštatoval, že odberateľ žalobcu - spoločnosť MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko) - v čase dodania tovaru žalobcom nemala dôvod k jeho nákupu, pretože s ním ešte predtým sama disponovala. V preverovanom prípade podľa žalovaného žalobca nepreukázal, že by sa zaujímal o pôvod tovaru a jeho kvalitu z dôvodu potenciálnych reklamácií, s tovarom následne obchodoval, a je potrebné ho považovať za účastníka na podvode bez ohľadu na otázku, či má z opätovného predaja prospech.

11. Podanou správnou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia správcu dane z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), d) a e) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP"). O podanej správnej žalobe rozhodol správny súd podľa § 190 SSP rozsudkom č. k. ZA- 30S/192/2022-129 zo dňa 30. apríla 2024 (ďalej aj „napadnutý rozsudok") tak, že ju ako nedôvodnú zamietol a účastníkom konania náhradu trov konania nepriznal.

úniku. Správny súd sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a jeho právnym posúdením, ktorý vychádzal z judikatúry Súdneho dvora EÚ v spojených veciach Axel Kittel a Recolta Recycling C-439/04 a C-440/04. 13. Správny súd zdôraznil, že právo na odpočítanie dane je vo všeobecnosti neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Toto právo však možno odoprieť, ak sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcii predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa dane z pridanej hodnoty zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb.

dani. Kladná bola odpoveď správcu dane aj na druhú a tretiu otázku, konkrétne, či bol tento daňový únik dôsledkom podvodu na dani a či boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodom na dani. I podľa správneho súdu išlo o fakturačný reťazec, kedy jeden a ten istý tovar z Maďarska sa cez tri tuzemské spoločnosti vracia opäť do Maďarska tomu istému subjektu (prvému dodávateľovi), pričom absentuje konečná spotreba.

testu. 16. V prípade nákupu sporného tovaru a jeho bezprostredného predaja nešlo podľa správneho súdu o štandardnú doposiaľ vykonávanú obchodnú činnosť žalobcu, predávajúceho svoj tovar zväčša nepodnikateľom.

Tovar, ktorý žalobca kúpil od spoločnosti Energy Print, hneď odoslal odberateľovi MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko), ktorý si ho objednal ešte pred samotným dodaním tovaru a uhradil aj zálohovú faktúru. 18. Žalobca podľa správneho súdu odberateľa a ani dodávateľa nepoznal z predchádzajúcej spolupráce, obchody boli realizované v krátkom časovom období a po začatí daňových kontrol boli ukončené.

19. Zistené okolnosti tak, i podľa názoru správneho súdu, dostatočne odôvodňujú splnenie tzv. vedomostného testu Axel Kittel testu u žalobcu. 20. Pokiaľ ide o poslednú otázku tzv. Axel Kittel testu, podľa správneho súdu žalobca okrem tvrdenia, že si obchodných partnerov preveril v príslušných registroch (obchodný register, register platiteľov DPH, register daňových dlžníkov), neuviedol žiadne ďalšie skutočnosti, ktorými by spochybnil realizovaný vedomostný test a preukázal, že prijal relevantné opatrenia na zabránenie svojej účasti na daňovom podvode. Nesnažil sa napr. získať referencie od iných účastníkov na trhu, viac informácií o spoločnostiach, ich obchodných priestoroch a činnosti, o možnostiach reklamácie tovaru (obchodných podmienkach), ani netvrdil, že by sa pokúšal prehliadnuť si internetovú stránku obchodných partnerov, resp. že by skúmal, či bola ponúknutá cena za tovar primeraná.

22. Správny súd zhrňujúco uviedol (resp. upozornil), že (i) v prípade obchodu, z ktorého si žalobca uplatňuje odpočítanie dane, išlo o vybočenie (exces) z jeho doterajšej podnikateľskej činnosti, (ii) podozrivý spôsob dojednávania obchodov (výlučne emailom) bez iného kontaktu, bez zmluvy, keď žalobca s obchodnými partnermi nemal predchádzajúcu obchodnú skúsenosť, teda o to vyššie boli nároky kladené na žalobcu na preverenie si nového obchodného partnera, pričom žalobca v podstate len akceptoval ponuku dodávateľa, ktorú obdržal mailom bez toho, aby napr. inicioval osobné stretnutie alebo iný ako emailový kontakt (iii) krátkosť obdobia, v ktorom sa realizovali obchody (prvý štvrťrok 2017), pričom obchody skončili hneď po začatí daňových kontrol, (iv) objem a druh obchodovaného tovaru, keď žalobcovi bol ponúknutý identický tovar, ako si u neho objednal iný subjekt (a to ešte pred dodaním objednaného tovaru), (v) skutočnosť, že konateľ dodávateľa Energy Print pán Tamás Zsolt Proksa si na obchodovanie so žalobcom nespomínal, hoci podľa zistení správcu dane začiatkom roka 2017 vykonával objemovo najväčšie obchody okrem iného so žalobcom.

23. Správny súd následne uzatvoril, že správca dane i žalovaný svoje rozhodnutia založili na podvodnom konaní smerujúcom k daňovému úniku, presne identifikovali, na ktorom stupni obchodného reťazca došlo k daňovému úniku, a opísali dostatok dôvodov, z ktorých možno usudzovať, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť o tom, že ide o podvodný obchodný reťazec. K argumentácii žalobcu týkajúcej sa splnenia hmotnoprávnych podmienok a zneužitia práva správny súd uviedol, že táto nemá oporu v obsahu prvostupňového a napadnutého rozhodnutia. Ako nedôvodné vyhodnotil správny súd i všeobecné námietky žalobcu o podstatnom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mohli mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia.

Skutkový stav veci bol orgánmi finančnej správy dostatočne zistený a vec bola správne právne posúdená. Reálnosť hospodárskej činnosti žalobcu a jeho obchodných partnerov (nákup, predaj a preprava tonerov) nevylučuje daňový podvod, ako to namieta žalobca. Záver o účasti žalobcu na daňovom podvode orgány verejnej správy dôsledne odôvodnili zistenými skutkovými okolnosťami, pričom v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ vykonali vo veci tzv. Axel Kittel test a zodpovedali kladne všetky štyri položené otázky. Nemožno preto prisvedčiť žalobcovi, že v napadnutom rozhodnutí ako aj v prvostupňovom rozhodnutí absentuje zhrnutie zistených skutočností, spôsob, akým sa zhodnotili vykonané dôkazy a úvahy, ktoré viedli k právnemu posúdeniu veci.

25. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ") v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie. Alternatívne navrhol, aby kasačný súd rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zároveň navrhol, aby mu kasačný súd priznal náhradu trov

Z protokolu je pritom podľa sťažovateľa zrejmé, že podľa zistení správcu dane sťažovateľ porušil ustanovenia § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty.

daná. V uvedenej veci je podľa sťažovateľa nesporné, že v rámci daňovej kontroly správca dane neumožnil sťažovateľovi uskutočniť jemu patriace práva v zmysle § 45 Daňového poriadku, správca dane v rámci daňovej kontroly nezaslal sťažovateľovi výzvu v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku, v ktorej by uviedol a oznámil zistené pochybnosti vo vzťahu k obozretnosti daňového subjektu, zásadám poctivého obchodného styku, alebo či daňový subjekt prijal potrebné opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že nebude súčasťou daňového podvodu.

sťažovateľa. 28. Sťažovateľ v ďalšej časti kasačnej sťažnosti (tretí sťažnostný bod) namietol v bode 31 napadnutého rozsudku správneho súdu uvádzané okolnosti nasvedčujúce záveru, že zdaniteľný obchod sa javil ako podozrivý a že žalobca nebol dostatočne obozretný.

29. V nasledujúcich statiach kasačnej sťažnosti (štvrtý sťažnostný bod) sťažovateľ opätovne poukázal na nevykonanie navrhovaného dôkazu - výsluchu svedka, ktorého dôkazná hodnota sa javí ako rozhodná na preukázanie relevantných skutočností a objektívne zistenie skutkového stavu. Opakovane namietal, že nevykonanie výsluchu bývalého konateľa dodávateľskej

V tejto súvislosti sťažovateľ uviedol, že si overil svojho dodávateľa z bežne dostupných zdrojov (v obchodnom registri a registri platiteľov DPH), a okrem uvedeného je nepochybné, že dodávateľ aj v zmysle záverov správcu dane dohodnutý tovar sťažovateľovi dodal, vystavil faktúru pre sťažovateľa, ktorý ju následne uhradil. Na základe uvedeného sťažovateľ nemal potrebu hĺbkového skúmania a preverovania dodávateľa, pokiaľ vyššie uvedené okolnosti nevytvorili pre sťažovateľa ucelený rád indícií nasvedčujúcich, že by mohol by súčasťou reťazca, ktorý je poznačený podvodom na DPH, a na jednotlivé okolnosti, ktoré nastali ex post, sťažovateľ nemal a nemohol mať vplyv. Ucelený rad indícií tak v čase zdaniteľných plnení, pre ktoré vytýka správca dane sťažovateľovi neobozretnosť, nie sú podľa názoru sťažovateľa takej intenzity, odôvodňujúcej záver, že sťažovateľ svojou neobozretnosťou zapríčinil, že sa zúčastnil na plnení, ktoré bolo poznačené podvodom na dani. Žalovaný podľa sťažovateľa

§ 46 ods. 5 Daňového poriadku uviedol, že sťažovateľ bol so všetkými zisteniami správcu dane riadne oboznámený, avšak nepreukázal prijatie takých kontrolných a preventívnych opatrení, ktoré by zabránili jeho účasti na daňovom podvode. Žalovaný má za to, že správny súd v predmetnej veci rozhodol v súlade s platnými právnymi predpismi, a to na základe preukázaného a zisteného skutkového stavu.

33. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti (§ 440 SSP), kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na webovom sídle podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou a včas. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku správneho súdu po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu, a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. 34.

35. Daňový podvod možno definovať ako situáciu, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú daň z pridanej hodnoty a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia. Nepriznanie práva na odpočítanie dane z dôvodu daňového podvodu bolo predmetom opakovaného posudzovania zo strany Súdneho dvora EÚ a kasačný súd v tejto súvislosti odkazuje na jeho súvisiacu judikatúru, napríklad rozsudky vo veci C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd, vo veci C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling, alebo vo veci C-80/11 a C-142/11, Mahagében Kft a Péter Dávid. Účasť na daňovom podvode ako dôvod pre zamietnutie práva na odpočítanie dane považuje vo svojej rozhodovacej činnosti za súladnú s právom Európskej únie i Ústavný súd Slovenskej republiky (napr. nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS/627/2022, bod 29 posledná veta). 36.

Pri daňových podvodoch je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami (obdobne napr. rozsudok kasačného súdu sp. zn. 5Sfk/93/2022 z 25. septembra 2024). Porušenie koncentračnej zásady

konaní. 38. Kasačný súd konštatuje, že sťažovateľ porušenie koncentračnej zásady nenamietal v rámci žalobných bodov v podanej správnej žalobe a preto toto posúdenie nebolo ani predmetom prieskumu správneho súdu v napadnutom rozsudku. Kasačný súd pripomína, že v konaní o kasačnej sťažnosti vystupuje ako inštancia kasačná. Jeho úlohou teda nie je primárne preskúmať skutkové zistenia správnych orgánov, ale podrobiť hodnoteniu ich právne posúdenie veci, a to až v spojení s právnymi názormi správneho súdu.

Zároveň v zmysle § 441 SSP v kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať novoty, t. j. nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti. Kasačný súd preto sťažovateľom namietané porušenie koncentračnej zásady posúdil ako neprípustný dôvod neuplatnený pred správnym súdom.

41. Obdobne i druhý sťažnostný bod, ktorým sťažovateľ namieta, že v rámci daňovej kontroly správca dane nezaslal sťažovateľovi výzvu v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku, v ktorej by uviedol a oznámil zistené pochybnosti vo vzťahu k obozretnosti daňového subjektu, zásadám poctivého obchodného styku alebo k tomu, či daňový subjekt prijal potrebné opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že nebude súčasťou daňového podvodu, kasačný súd v zmysle § 439 ods. 3 písm. b) SSP posúdil ako neprípustný dôvod neuplatnený pred správnym súdom.

43. Pre úplnosť však kasačný súd dopĺňa, že z obsahu administratívneho spisu správcu dane (zápisnica č. 100664557/2018 z 5. apríla 2018, č. l. 29 administratívneho spisu správcu dane) vyplýva, že sťažovateľ bol so zisteniami týkajúcimi sa identifikácie podvodného reťazca a možným daňovým podvodom oboznámený už v rámci prebiehajúcej daňovej kontroly. Zástupca sťažovateľa v rámci vyjadrenia k tejto zápisnici uviedol, že: „Na základe zistených skutočností, ktoré sme sa dozvedeli v rámci tejto zápisnice, o ktorých sme doteraz nevedeli, pokúsime sa ešte zabezpečiť ďalšie dôkazy v lehote 20 dní." Vedomostná zložka Axel Kittel testu, primeraná obozretnosť a štandardnosť konania

45. Pokiaľ ide o základný test v rámci celého reťazca vyžadujúci preukázanie existencie podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň), a to v ktoromkoľvek článku reťazca, kasačný súd poukazuje na popis obchodných vzťahov medzi zúčastnenými subjektami zistený správcom dane a zistenia správcu dane o úniku dane v tomto reťazci. Tieto skutočnosti v

47. V nadväznosti na skúmanie a dokazovanie primeranej obozretnosti priemerne zodpovedného podnikateľa, teda toho, či sťažovateľ mohol alebo mal vedieť, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom (nedbanlivostná účasť na daňovom podvode z hľadiska daňového práva), dáva kasačný súd do pozornosti, že relevantné sú najmä dva aspekty. Prvým aspektom je skúmanie vykonania úkonov, ktoré možno od priemerne zodpovedného podnikateľa očakávať pred uskutočnením zdaniteľného obchodu a zohľadňovanie informácií, ktoré by z týchto úkonov v relevantnom čase vyplývali.

48. Skutkové okolnosti svedčiace tomu, že daňový subjekt o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, je potrebné individuálne posudzovať s ohľadom na špecifickosť posudzovaných zdaniteľných obchodov, ich predmet, objem a iné významné okolnosti, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami. Podstatná je pritom i identifikácia, prečo tieto zistené skutkové okolnosti s ohľadom na povahu zdaniteľných obchodov nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam (rozhodnutie kasačného súdu sp. zn. 5Sfk/93/2022 z 25. septembra 2024).

50. Z hľadiska požiadavky preukázania vynaloženia primeranej obozretnosti je daňový subjekt povinný prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/ 16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jeho dodávateľa a tým fakticky preniesť na neho kontrolné činnosti, ktoré patria

51. Test spočívajúci v posúdení, či daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré po ňom je možné rozumne vyžadovať, aby zistil, či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode, umožňuje i za predpokladu splnenia ostatných zložiek Axel Kittel testu existencie daňového podvodu osobe uplatňujúcej si právo na odpočítanie dane (sťažovateľovi) preukázať, že prijala dostatočné opatrenia, aby zistila, či prijaté plnenie nebude viesť k jej účasti na daňovom podvode. Tieto prijaté opatrenia vyhodnocuje správca dane. Rozsah prijatých opatrení spravidla závisí od rozsahu sporných okolností (indikátorov rizikovosti).

52. Z hľadiska súdneho prieskumu je v zásade irelevantné, či je vykonaný 3 alebo 4-krokový tzv. Axel Kittel test. Axel Kittel test predstavuje formálnu metodickú pomôcku, ktorá rámcuje podstatné skutočnosti, ktoré je potrebné skúmať. Z pohľadu súdneho prieskumu tak nie je podstatné či a aký test správca dane a žalovaný vykonali, ale či ich argumentácia poskytuje zrozumiteľné odpovede na to, (i) či došlo k daňovému úniku, (ii) ktorý je podvodného charakteru, (iii) je prepojiteľný/spojiteľný aj s obchodmi daňového subjektu a (iv) či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť o tom, že posudzované plnenia sú spojené s podvodným konaním (rozhodnutie kasačného súdu sp. zn. 8Sfk/21/2023 z 30. júla 2024).

· spoločnosť MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko) mala obchodovať s rizikovými subjektmi zrušených slovenských spoločností, ktoré sú zapojené do tzv. karuselového reťazca, · sťažovateľ odberateľa (ani dodávateľa) nepoznal z predchádzajúcej spolupráce, obchody boli realizované v krátkom časovom období, pričom po začatí daňových kontrol boli ukončené, a · subjekty začlenené do reťazca boli spoločnosťami bez zamestnancov, nemali vlastné skladové priestory, obchody dojednávali výlučne emailom.

Nie je dôležité, či daňový subjekt zúčastňujúci sa podvodného reťazca mal z tejto účasti prospech. 55. Kasačný súd má za to, že pokiaľ sťažovateľ začal vykonávať pre neho neštandardnú (novú) obchodnú činnosť (inú ako dovtedajší maloobchod) s tým, že je oslovený zároveň dodávateľom i odberateľom (čo je samé o sebe znakom neštandardnosti), a to iba jednoduchou e-mailovou ponukou bez uzavretia riadnej zmluvnej dokumentácie, uvedené by u neho malo vzbudiť relevantné pochybnosti. Toto posúdenie je umocnené i tým, že sťažovateľ dodávateľa a odberateľa z predchádzajúcej obchodnej činnosti nemal poznať. Uvedené vzhľadom na rozsah obchodu kasačný súd za štandardné podnikateľské správanie sa nepovažuje a sťažovateľ kasačný súd o opaku nepresvedčil.

57. Kasačný súd (súhlasiac v tejto časti so sťažovateľom, že ide o okolnosti mimo jeho sféry vedomosti, resp. že nebola preukázaná vedomosť sťažovateľa o nich) na rozdiel od správneho súdu za relevantnú okolnosť vedomostného testu nepovažuje to, že subjekty začlenené do reťazca boli spoločnosťami bez zamestnancov a nemali vlastné skladové priestory.

59. Napriek tomu, že kasačný súd sa stotožnil s časťou argumentácie sťažovateľa uvedenou v kasačnej sťažnosti a niektoré z indikátorov splnenia vedomostnej zložky Axel Kittel testu na rozdiel od správneho súdu za relevantné neuznal, má za to, že splnenie vedomostnej zložky Axel Kittel testu vychádza z ostatných skutkových zistení, s ktorými sa kasačný súd stotožnil. Kasačný súd nesúhlasí so sťažovateľom, že by malo ísť iba o domnienky správcu dane vychádzajúce z nedostatočne a nesprávne zisteného a vyhodnoteného skutkového stavu.

60. Ako už kasačný súd uviedol, je v zásade irelevantné, či správca dane a žalovaný vykonajú 3 alebo 4-krokový Axel Kittel a teda v akom kroku vyhodnotia otázku obozretnosti sťažovateľa. Poukazujúc na zistené rizikové indikátory sa ani kasačnému súdu nejaví ako dostatočné opatrenie to, že sťažovateľ si len overil svojich obchodným partnerov v základných

Sťažovateľom uvádzané rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sa nevzťahovali k daňovému podvodu. Namietané nevypočutie svedka 62. K námietke sťažovateľa smerujúcej k nevykonaniu navrhovaného dôkazu (výsluchu)

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

65. Kasačný súd s ohľadom na všetky uvedené skutočnosti nezistil dôvodnosť kasačnej sťažnosti, a preto podľa § 461 SSP rozhodol spôsobom, ktorý je uvedený vo výrokovej časti tohto rozsudku. 66. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP a § 168 SSP. Kasačný súd sťažovateľovi (žalobcovi) náhradu trov konania nepriznal, nakoľko v kasačnom konaní nebol úspešný. Kasačný súd nepriznal trovy konania ani žalovanému, ktorý bol síce v konaní úspešný, avšak má postavenie orgánu štátnej správy a kasačný súd nevzhliadol žiadne výnimočné dôvody, pre ktoré by mu mali byť trovy konania v zmysle § 168 druhej vety SSP priznané. 67. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 18. novembra 2025