5Sfk/35/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej PhD. (spravodajca) a sudcov JUDr. Anity Filovej a JUDr. Juraja Vališa, LL.M, v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): PROVYM spol. s r.o. so sídlom Priemyselná 5 Michalovce, IČO: 36179574, zastúpeného advokátom JUDr. Miroslavom Katunským, so sídlom advokátskej kancelárie Floriánska 16, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia č. 101263200/2020 zo dňa 05.08.2020, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline č.k. 30S/141/ 2020-89 zo dňa 28. júla 2021, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

júl 2014. 2. Krajský súd svoje rozhodnutie založil na zisteniach, podľa ktorých mal správca dane vydať napadnuté rozhodnutie na základe daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia júl 2014 až december 2014 vykonanej v dňoch od 25.05.2018 do 14.03.2019, o čom vyhotovil protokol o určení dane podľa pomôcok č. 102796496/2019 zo dňa 04.12.2019.

týkajúca sa aj kontrolovaného zdaňovacieho obdobia júl 2014, bola dňa 30.01.2018 zaistená Kriminálnym úradom finančnej správy (KÚFS) v dôsledku čoho ju nemôže predložiť a preto požiadal o predĺženie lehoty.

4. Keďže sa v predložených dokumentoch nenachádzali dokumenty požadované správcom dane, opätovne vyzval žalobcu 13.08.2018 na predloženie dodávateľských faktúr a odberateľských faktúr za rok 2014, knihy dodávateľských a odberateľských faktúr, pokladničné doklady príjmové a výdavkové za rok 2014, bankové výpisy za rok 2014, interné doklady, obratovú predvahu, záznamy DPH za zdaňovacie obdobie, zmluvy, doklady a iné písomnosti, ktoré majú vplyv na vzťah daňového subjektu k štátnemu rozpočtu za kontrolované zdaňovacie obdobie.

Po doručení vyjadrenia žalobcu k protokolu bol stanovený termín prerokovania pripomienok, na ktorý sa však žalobca nedostavil. 6. S odkazom na zistený skutkový stav krajský súd poskytol výklad k ustanoveniu § 48 ods. 1 písm. c/ Daňového poriadku upravujúceho postup správcu dane pri určení dane podľa pomôcok a skonštatoval, že tento postup bol zo strany správcu dane dodržaný. Z listinných dôkazov nachádzajúcich sa v administratívnom spise vyplýva, že správca dane vytvoril pre žalobcu dostatočný priestor pre jeho súčinnosť za účelom zisťovania skutočností dôležitých pre správne určenie dane, preukázanie ktorých tvorí obsah jeho dôkaznej povinnosti. Žalobca sa pritom obmedzil iba na všeobecné tvrdenia, že doklady požadované správcom dane sú v dispozícii

Správca dane dôkazy vykonáva, vedie dokazovanie a predložené dôkazy hodnotí v súlade s § 24 ods. 2, §3 ods. 3 a 5 Daňového poriadku. V prvom rade to bol žalobca, ktorý nesplnil svoju zákonnú povinnosť na ktorú bol zo strany správcu dane vyzvaný.

8. Za nedôvodnú označil aj námietku, v zmysle ktorej sa žalobca nestotožnil so závermi orgánov verjenje správy, že by neumožnil správcovi dane daňovú kontrolu vykonať. Postup určenia dane podľa pomôcok z dôvodu podľa § 48 ods. 1 písm. c/ Daňového poriadku predpokladá nesplnenie zákonnej povinnosti daňového subjektu, teda jeho povinnosti vyplývajúcej mu zo zákona, konkrétne v danom prípade z úpravy § 24 ods. 1 Daňového poriadku, ktorá vymedzuje predmet tejto zákonnej povinnosti žalobcu, teda vymedzuje skutočnosti, ktoré je povinný preukázať daňový subjekt a dôsledkom ktorej nesplnenia je nemožnosť správneho určenia dane Žalobca svojou pasivitou tieto predpoklady naplnil.

Z obsahu potvrdenia o odovzdaní písomností zo dňa 07.06.2018 a zápisnice o vykonaní úkonu zo dňa 07.06.2018 nepochybne vyplýva, že KÚFS odovzdal doklady žalobcu správcovi dane v takom rozsahu, ako ich prevzal od žalobcu. Dopytované doklady sa navyše mali podľa vyjadrenia konateľa žalobcu nachádzať v sklade, kam ich odniesol, no napriek uvedenému ich nepredložil.

11. Krajský súd uzavrel, že žalobca mal počas výkonu daňovej kontroly aj počas procesu určovania dane podľa pomôcok možnosť predložiť doklady, resp. iné dôkazy, ktoré by preukazovali plnenia žalobcu súvisiace s hlavnou hospodárskou činnosťou, a to výrobou polystyrénu. Žalobca ako pomôcku nepredložil žiaden dôkaz preukazujúci jeho tvrdenie.

12. Záverom konštatoval, že za nedôvodnú mal aj námietku nepreskúmateľnosti a nezrozumiteľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného v dôsledku nedostatku dôvodov a to z dôvodu, že žalobca voči nemu vznášal vecné námietky, čo je potom v logickom rozpore s jeho

14. Sťažovateľ sa nestotožnil so závermi krajského súdu, že by mu správca dane vytvoril priestor na súčinnosť a zároveň, že si mal svoje účtovné doklady zaobstarať sám od tretích subjektov a to po tom, ako mu tieto doklady boli KÚFS odňaté. Namietal, že nie je štátnym orgánom, aby si mohol od subjektov s ktorými má obchodnoprávne vzťahy vyžadovať akékoľvek listiny.

07.06.2018. Z potvrdenia zo dňa zaistenia účtovných dokladov je zrejmé iba to, že KÚFS žalobcovi odňal 1. zväzok č. 1 bez označenia, 1 kus (1 - 480 str.), 2. Zakladač zelenej farby s označením Došlé faktúry od 371 1kus (1 - 252 str.), 3. Zakladač zelenej farby bez označenia 1 kus (1 - 428 str.), 4. Zakladač zelenej farby bez označenia 1 kus (1 - 403 str.), 5.

Na podporu svojich tvrdení poukázal na rozsudky krajského súdu sp.zn. 24S/178/2019 zo dňa 28.05.2020, v ktorom bolo na základe žaloby podanej sťažovateľom preskúmavané rozhodnutie žalobcu týkajúce sa zdaňovacieho obdobia marec 2017 a sp.zn. 24S/260/2019 zo dňa 18.02.2021 týkajúce sa zdaňovacích období február, apríl a jún 2017 (z doložených rozhodnutí ako príloh vyplýva, že v oboch prípadoch boli rozhodnutia žalovaného zrušené a vec mu vrátená na ďalšie konanie).

doplnení niektorých zákonov, v znení platnom a účinnom v čase právoplatnosti napadnutého rozhodnutia - ďalej len daňový poriadok: Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa

Správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt po c) neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 2. Správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň po doručení oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety. Správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených u poskytovateľov platobných služieb a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania

zapožičaných dokladov sa primerane vzťahuje § 46 ods. 6 a 7. Pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. Podľa § 49 ods. 1, ods. 2 daňového poriadku: O určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotoví protokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručí daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie. Na obsah tohto protokolu sa primerane vzťahuje § 47.

dane podľa pomôcok. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Podľa § 22 ods. 1 zákona č. 652/2004 Z.z. o orgánoch štátnej správy v colníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov, ak je dôvodné podozrenie, že vec, tovar alebo písomnosti súvisia s trestným činom alebo priestupkom spáchaným v súvislosti s porušením colných predpisov alebo s colným deliktom podľa osobitného predpisu,https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/ SK/ZZ/2004/652/20180525 - poznamky.poznamka-23 priestupkom alebo iným správnym deliktom podľa osobitného predpisu, alebo s porušením daňových predpisov alebo súvisia s trestným činom, priestupkom alebo iným správnym deliktom spáchaným v súvislosti s porušením predpisov o ochrane predmetov kultúrnej hodnoty a ak je to potrebné na zistenie skutkového stavu, colník je oprávnený ich zaistiť na vykonanie potrebných úkonov; zaistenie môže trvať len do rozhodnutia orgánov činných v trestnom konaní vo veci, pri priestupku alebo colnom delikte najviac 60 dní odo dňa zaistenia. Podľa § 22 ods. 9 zákona č. 652/2004 Z.z. o orgánoch štátnej správy v colníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov, o zaistení, vrátení, odovzdaní na vykonanie procesných úkonov

21. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti žalobcu vo vzťahu k napadnutému rozsudku krajského súdu potom, ako sa oboznámil s obsahom súdneho a administratívneho spisu, pričom vychádzal z rovnakého skutkového stavu, ktorý v odôvodnení napadnutého rozsudku podrobne popísal krajský súd v bodoch 1 až 2.

22. Kasačný súd z administratívneho ako aj súdneho spisu zistil, že dňa 30.01.2018 bolo colníkom KÚFS postupom podľa § 22 ods. 1 zákona č. 652/2004 Z.z. o orgánoch štátnej správy v colníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov vyhotovené a žalobcovi vydané potvrdenie o zaistení vecí a písomností patriacich sťažovateľovi, špecifikovaných ako: Zväzok č. 1 bez označenia v množstve 1 ks (1 - 480 str.), Zakladač zelenej farby s označením Došlé faktúry od 371 v množstve 1sk (1 - 252 str.), Zakladač zelenej farby bez označenia v množstve 1ks (1 - 428 str.), Zakladač zelenej farby bez označenia v množstve 1ks (1 - 403 str.), Zakladač fialovej farby bez označenia v množstve 1ks (1 - 496 str.). Zo spisu ďalej vyplýva, že dňa 07.06.2018 vydalo KÚFS potvrdenie o odovzdaní písomností pracovníkom správcu dane, a to v rozsahu zhodnom s rozsahom vecí a listín uvedených vo vyššie uvedenom potvrdení o zaistení vecí a písomností. Na tomto potvrdení bolo následne rukou dopísané, že v zväzku s označením č. 1 sa nachádzajú 2 listy označené tým istým číslom 384, medzi listami s č. 440

nahliadnutím do dokladov zaistených dňa 30.01.2018 bolo zistené, že zväzky s poradovým číslom 1, 2, 3 a 4 obsahovali doklady za zdaňovacie obdobia roku 2016 a zväzok č. 5 obsahoval doklady zdaňovacieho obdobia roku 2014. Dodávateľské faktúry, ktoré sa nachádzajú v uvedenom zväzku č. 5, sú podčiarknuté v zozname, ktorý tvorí prílohu tohto úradného záznamu. Nahliadnutím do súborov v elektronickej forme zistil, že tieto obsahujú hlavnú knihu zúženú 2014 - číslo r. 1-357; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - prehľad účtov, číslo r. 1-13088; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - DPH zdaniteľné obchody, číslo r. 1-1291; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - DPH, číslo r. 1-531; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - 1 - DPH, číslo r. 1-56; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - 2 - DPH, číslo r. 1-1291, knihu analytickej evidencie zúženú 2014 - 3 - DPH, číslo r. 1-39; knihu analytickej evidencie zúženú 2014 sumárne - DPH, číslo r. 1-38, knihu analytickej evidencie zúženú -

23. Vychádzajúc z uvedeného potom správca dane zistil, že v zaistených dokladoch sa nenachádzajú také doklady, ktoré by boli relevantné pre správne určenie dane daňového subjektu za zdaňovacie obdobie júl až december 2014. V dôsledku tohto zistenia následne dňa 13.08.2018 vyzval žalobcu, aby predložil doklady, ktorých presný výpočet vymedzil v uvedenej výzve (predovšetkým dodávateľské a odberateľské faktúry za rok 2014, knihu dodávateľských a odoberateľských faktúr za rok 2014, pokladničné doklady, bankové výpisy a interné doklady za rok 2014 atď.), pričom žalobcu zároveň upovedomil, že tieto doklady sa nenachádzajú medzi dokladmi zaistenými KÚFS dňa 30.01.2018.

25. Kasačný súd po oboznámení sa s obsahom administratívneho ako aj súdneho spisu vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku a s prihliadnutím na ustanovenie § 461 SSP dospel k názoru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov krajského súdu, ktorého odôvodnenie obsiahnuté v napadnutom rozsudku vytvára vyčerpávajúci podklad pre vyslovenie zamietavého výroku o podanej správnej žalobe.

27. Za nedôvodný následne vyhodnotil aj sťažnostný bod týkajúci sa nesprávneho právneho posúdenia veci zo strany krajského súdu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. Sťažovateľ svoju argumentáciu sústredil iba na vyjadrenie nesúhlasu s vyhodnotením (ne)naplnenia podmienok pre postup určenia dane pomocou pomôcok. Podstatnou námietkou sa v tomto ohľade stalo jeho tvrdenie, že doklady potrebné pre správne určenie dane, ktorých predloženie správca dane vyžadoval, sťažovateľ nemohol predložiť, pretože mu boli dňa 30.01.2018 zabavené KÚFS.

29. Citované ustanovenie stanovuje kvalitatívne kritéria pre obsah potvrdenia, ktoré sa subjektu, ktorému sú veci alebo listiny zaisťované, musí vydať. V tejto spojitosti kasačný súd len dodáva, že citované ustanovenie nerobí rozdiel medzi zaistením veci a listiny a teda spôsob ich zaistenia nerozlišuje. Formulácia ustanovenia zároveň ponecháva colníkovi, ako osobe oprávnenej zaistenie vecí a listín vykonať, dostatočný priestor na zváženie, akým spôsobom zaisťovanú vec alebo listinu opíše. Ustanovenie reflektuje na skutočnosť, že druh, podoba a forma vecí a listín sa môže líšiť a preto opis bude vždy závisieť od ich charakteru.

Postačuje, ak sa dokumenty nachádzajú ako súčasť väčšieho, no uzavretého celku, tento celok sa zapečatí a dostatočne a odlíšiteľne označí, napríklad tak, ako je tomu aj v prejednávanej veci. Z opisu, ktorý zvolil colník v predmetnom prípade vyplýva, že jednotlivé zaistené veci (súbory listín) riadne odlíšil a nie sú medzi sebou zameniteľné. Každá vec je označená poradovým číslom, odlíšená farbou a množstvom listinných dokumentov, ktoré sa v nej nachádzajú.

30. Z takto zaistených vecí a listín môže následne správca dane vykonávať dôkazy a zisťovať skutočnosti dôležité pre daňové konanie. Je logické, že až pri dôslednejšom prehliadaní takto zaistených vecí resp. listín zistí, aké konkrétne listiny boli súčasťou celku, ktoré z nich boli relevantné pre prebiehajúce konanie a o týchto zisteniach spravidla spíše úradný záznam alebo zápisnicu.

32. Kasačný súd sa preto stotožňuje s opodstatnenými závermi orgánov verejnej správy ako aj krajského súdu, že sťažovateľ iba využívajúc vzniknuté skutkové okolnosti a teda účelovo, avšak nepodložene, argumentuje, že požadované doklady boli zaistené KÚFS. Z administratívneho spisu nepochybne vyplýva, že dokumenty za zdaňovacie obdobie júl až december 2014, ktoré správca dane vyžadoval v záujme zistenia DPH, sa medzi zaistenými listinami nenachádzali. V tomto smere, keď KÚFS ako aj správca dane majú svoje zistenia riadne podložené korešpondujúcimi listinnými dokladmi (potvrdeniami a úradnými záznamami) sa všeobecná argumentácia sťažovateľa, že doklady sa majú nachádzať v zaistených dokladoch javí ako nepreukazná a nespôsobilá zvrátiť zistenia správcu dane ktoré boli podkladom pre jeho ďalší procesný postup.

Svojou podstatou ide o núdzový právny režim zisťovania základu dane. O jeho použití rozhodne správca dane. Správca dane pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok až po zistení objektívnej nemožnosti určiť daň v dôsledku nepredloženia daňových dokladov.

35. Rovnaké závery zaujal najvyšší súd aj v rozsudku zo dňa 27.04.2017 v konaní vedenom pod sp.zn. 8Sžf/32/2015 v ktorom konštatoval, že „. . . daňové úrady a Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky chránia fiškálne záujmy štátu. Ich úlohou je vykonávať dozor, aby si daňové subjekty splnili v súlade s hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Je povinnosťou daňového subjektu preukázať, že skutočnosti, t.j. rozhodné údaje, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, to platí aj pre údaje uvedené v daňovom priznaní, sú úplné a správne. Ak daňový subjekt nesplní svoju dôkaznú povinnosť pri určení výšky dane, daň určí správca dane podľa pomôcok. Správca dane pritom vychádza z dostupných podkladov. Ak daňový subjekt nesplní niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho v súčinnosti s ním nemožno daň určiť (napr. nepodá daňové priznanie, urobí úkon dôsledkom, ktorého je zníženie dane alebo neumožní vykonať daňovú kontrolu a pod.), správca dane je oprávnený určiť daň sám, pričom vychádza z dokladov, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si

37. Nepochopiteľné sú v očiach kasačného súdu aj argumenty sťažovateľa, že nemôže vyžadovať od svojich obchodných partnerov akékoľvek listiny, pretože nedisponuje touto kompetenciou. Správca dane nezmieňoval akékoľvek listiny, ale listiny, ktoré sa týkali výlučne deklarovaných obchodov, v ktorých žalobca vystupoval ako účastník zmluvného vzťahu.

Po vyhodnotení dôvodov kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutého rozsudku krajského súdu, dospel kasačný súd k názoru, že námietky sťažovateľa neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu, ani rozhodnutí orgánov verejnej správy a preto tieto vyhodnotil ako nedôvodné. Vzhľadom na vyššie uvedené tak kasačnú sťažnosť zamieta ako nedôvodnú podľa § 461 SSP.

40. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011).

V Bratislave dňa 29. septembra 2022