5Sfk/35/2022

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Námestovo (ďalej aj ako „správca dane“) na základe výsledkov daňovej kontroly a vyrubovacieho konania rozhodnutím č. 101344612/2019 zo dňa 4. júna 2019 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 2485,08 € na DPH za zdaňovacie obdobie november 2014. Správca dane rozhodol s poukazom na § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Uviedol, že sa nepreukázalo, že tovar bol žalobcovi reálne dodaný, teda vecné plnenie z predložených faktúr sa ukázalo ako formálne, čo bez ďalšieho neoprávňuje na odpočítanie DPH z predmetných faktúr. 2. V zdaňovacom období november 2014 žalobca uplatnil odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr vystavených spoločnosťou MMBC Alfa, s.r.o (ďalej aj ako „deklarovaný dodávateľ“), a to za dodanie tovaru (spotrebné a náhradné diely na stroje na spracovanie koží): faktúra č. 2014048, s dátumom vystavenia a dodania 3. novembra 2014: Tovar 28-NT-Durkop, základ dane 4149,- €, z toho DPH 829,80 €, celkom spolu 4978,80 €, faktúra č. 2014050, s dátumom vystavenia a dodania 4. novembra 2014: Tovar 28-NT-Durkop, základ dane 4159,40 €, z toho DPH 831,88 €, spolu 4991,28 €, faktúra č. 2014053, s dátumom vystavenia a dodania 4. novembra 2014: Tovar 28-NT-Durkop, základ dane 4117,- €, DPH 823,40 €, spolu 4940,40 €, teda celkom v sume 14910,48 €. 3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 102449767/2019 zo dňa 28. októbra 2019, ktorým potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. Podľa žalovaného predloženie dokladov, faktúr objednávok je len jednou z podmienok na odpočítanie dane, ktorá sama o sebe nepreukazuje reálnosť obchodnej transakcie, teda žalobca musí byť spôsobilý preukázať, že deklarované transakcie boli reálne uskutočnené. Nespochybnil, že žalobca dodal tovar svojim odberateľom, tak ako je deklarované na odberateľských faktúrach, ale to samotné nepreukazuje, že na dodaní predmetného tovaru participoval deklarovaný dodávateľ.

8. K námietke, že protokol z kontroly neobsahuje podstatnú náležitosť podľa § 47 písm. h/ Daňového poriadku, teda uvedenie kontrolných zistení a vyhodnotenie dôkazov, aj túto námietku správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Poukázal pritom na obsah protokolu č. 100355487/2019 zo dňa 4. februára 2019, konkrétne na strany 5, 97 až 114, a to so záverom, že samotný obsah protokolu z daňovej kontroly v tejto časti vyvracia danú námietku. Ďalej správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú aj námietku, že správca dane odmietol vykonať dôkaz kontrolnými výkazmi dodávateľa a to s odkazom na § 24 ods.2 Daňového poriadku, podľa ktorého nie je správca dane povinný vykonať všetky dôkazy navrhnuté daňovým subjektom a je vecou jeho úsudku a vyhodnotenia relevantnosti daného dôkazu vo vzťahu k preukázaniu dodania tovaru žalobcovi deklarovaným dodávateľom.

Iba splnenie formálnych podmienok prostredníctvom predloženia listinných dôkazov (najmä faktúry a dodacieho listu) na záver vzniku práva na odpočítanie DPH vo veci samej nepostačovali, keďže podľa správneho súdu podnikateľ znáša povinnosť preukázať hodnovernosť údajov faktúry dodávateľa.

Vo vzťahu k žalobcovým argumentom s poukazom na judikatúru Súdneho dvora C-277/14 správny súd reagoval obsahom rozsudku sp. zn. 1Sžfk/81/2018 z 28. apríla 2020 podľa ktorého daňová povinnosť vzniká dodávateľovi prevodom držby, ktorá oprávňuje odberateľa k faktickému nakladaniu s tovarom ako by bol jeho vlastníkom, avšak to za predpokladu nespochybnenia identity dodávateľa. Tá však bola v prejednávanom prípade spochybnená.

Za regulárny považoval správny súd postup žalovaného, keď po tom ako dôvodne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť listinných dôkazov predložených k odpočítaniu dane, ktoré neboli následne žiadnymi ďalšími dôkazmi preukázané, odmietol odpočítať daň s poukazom na porušenie § 49 ods. 1 zákona o DPH. Nebolo pritom nutné sa zaoberať preukazovaním daňového podvodu, či zneužitia práva, keďže už samotné nepreukázanie splnenia podmienok na odpočet je dostatočným dôvodom na neuznanie odpočítania dane.

Takéto právne posúdenie veci je v rozpore s § 207 ods. 2 CSP v spojení s § 25 SSP. Správny súd ho preto vyhodnotil ako irelevantný. 14. K návrhu žalobcu, aby súd prerušil súdne konanie až do vydania rozhodnutia Súdneho dvora o prejudiciálnych otázkach vo veci C-154/20, alternatívne aby sám položil Súdnemu dvoru žalobcom navrhované otázky správny súd uviedol, že závery rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 sa týkajú prípadu, keď je spochybnené, že skutočný dodávateľ mal postavenie zdaniteľnej osoby. Teda išlo o skutkovo odlišný prípad, ktorého závery nie sú aplikovateľné na danú vec. Súdny dvor navyše rozhodol o predmetnom prípade dňa 9.decembra 2021 Správny súd návrh na prerušenie konania zamietol a nevzhliadol ani dôvod na iniciovanie konania o prejudiciálnej otázke Súdnemu dvoru EÚ.

2012, ako aj Ústavného súdu SR vo veci sp. zn. I. ÚS 30/2018 zo dňa 30. januára 2019 a ďalej popísal, že v predmetnom období obchodoval so subjektom ktorý mal platné podnikateľské oprávnenie, bol zaregistrovaný ako platiteľ DPH, účtovné závierky podával a zverejňoval a zaúčtované faktúry mali všetky potrebné náležitosti. Išlo o tzv. čisté obchody, pri ktorých nebol tovar rozbalovaný, ale zväčša bez ďalšej úpravy predaný sťažovateľom jeho odberateľom. Z povahy nastavenia tohto obchodu má sťažovateľ za to, že predložil všetky dôkazy, ktoré mu boli dostupné v rámci bežnej obchodnej praxe, pričom z faktúr je zrejmá informácia, že došlo k potvrdeniu dodania predmetného tovaru. Rovnako vo vzťahu k danému sťažnostnému bodu namietol aj skutočnosť, že správne orgány odmietli vykonať navrhnutý dôkaz - výsluch odberateľov sťažovateľa. Sťažovateľ pritom zdôraznil, že nie je možné aby bolo na jeho ťarchu pričítaná nekontaktnosť jeho dodávateľom alebo subdodávateľov.

Z. P.. Súd sa mal podľa názoru sťažovateľa oboznámiť s metodikou znaleckého skúmania a zdôvodnenia metodológie znalca pri znaleckom skúmaní a až potom z posudku vyvodzovať závery. · správny súd nesprávne vyhodnotil otázku splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočet

· bolo potrebné pre odopretie práva na odpočítanie dane dokázať podvodné konanie sťažovateľa. 18. V závere kasačnej sťažnosti sťažovateľ navrhol aby sa kasačný súd za obrátil na Súdny dvor EÚ a položil v rámci prejudiciálneho konania nasledovné otázky: 1) Je s právom Únie zlučiteľná vnútroštátna prax, ktorá podriaďuje uplatnenie práva na odpočítanie, pokiaľ ide o DPH a daň z príjmov právnických osôb, tým, že dotknuté subjekty majú okrem daňovej faktúry disponovať inými podpornými dokladmi, pričom disponujú aj niektorými inými dokladmi (ako napríklad fotodokumentácia a svedecké výpovede), t.j. ďalšími dodatočnými podpornými dokladmi, ktoré vnútroštátne daňové predpisy jasne a presne nevymedzujú, a to aj v prípade, ak dotknuté subjekty nie sú schopné poskytnúť iné dôkazy o tom, že vykonané hospodárske transakcie sú skutočné? 2) Bránia zásady neutrality, proporcionality a ekvivalencie uplatňovaniu práva na odpočítanie, pokiaľ ide o DPH a daň z príjmov právnických osôb, v prípade dobromyseľnej obchodnej spoločnosti, ktorá z daňového hľadiska nedopustila pochybenia a ktorej sa odopiera právo

dodávateľov? 3) Ak by bolo potrebné na základe odpovedí na vyššie uvedené otázky nevyhnutné prísť k záveru, že existencia plnenia z faktúr nebola relevantne spochybnená a daňové bremeno sa neprenieslo na daňový subjekt, resp. že daňový subjekt podľa svojich najlepších možností dostatočne preukázal spoločnú existenciu plnenia z faktúr, má sa Smernica č. 2006/112/ES vykladať tak, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave a vnútroštátnej rozhodovacej praxi súdov alebo iných kompetentných orgánov, podľa ktorej je možné právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty uplatniť len v prípade, že daňový subjekt preukáže, že jej tovar alebo službu (zdaniteľné plnenie) dodala zdaniteľná osoba uvedená vo faktúre? 3) Ak by bola odpoveď na predchádzajúcu otázku kladná a daňový subjekt uvedenú dôkaznú povinnosť nesplní, pretože nebude dostatočne preukázané, že zdaniteľné plnenie dodala zdaniteľná osoba uvedená vo faktúre, možno tomuto daňovému subjektu odoprieť právo na odpočet dane na vstupe bez toho, aby bolo preukázané, že táto zdaniteľná osoba vedela alebo mohla vedieť, že nadobudnutím tovaru alebo služieb zúčastňuje daňového podvodu?

IV. Konanie na kasačnom súde

21. Kľúčovou právnou otázkou v predmetnej veci bolo či správny súd, žalovaný a správca dane vychádzali zo správneho posúdenia veci, ak dospeli k záveru, že sťažovateľ v predmetnej veci neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k preukázaniu podmienok uplatneného práva na odpočítanie dane zo sporného dodania tovaru.

23. Kasačný súd zistil, že v predmetnom konaní ide o vec, ktorá je obdobná s iným prípadom totožného sťažovateľa a žalovaného, o ktorých kasačný súd už opakovane rozhodoval. Išlo o rozhodnutia v rozličných zdaňovacích obdobiach za jednotlivé kalendárne mesiace roka 2014, 2015 a 2016 pričom všetky zdaňovacie obdobia sa venujú obdobným obchodom sťažovateľa so spoločnosťou MMBC Alfa, s.r.o. Vo všetkých doteraz rozhodnutých veciach kasačný súd na základe sťažnosti sťažovateľa zmenil zamietajúce rozsudky správneho súdu tak, že rozhodnutie žalovaného zrušil. Ide najmä o rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 10Sžfk/1/2021 zo dňa 27. apríla 2022 (zdaňovacie obdobie júl 2015), sp. zn. 6Sžfk/2/2021 zo dňa 27. apríla 2022 (zdaňovacie obdobie marec 2014), sp. zn. 1Sžfk/3/2021 zo dňa 3. augusta 2022 (zdaňovacie obdobie október 2015), sp. zn. 8Sžfk/2/ 2021 zo dňa 29. septembra 2022 (zdaňovacie obdobie apríl 2015), sp. zn. 4Sžfk/2/2021 zo

24. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v rozhodnutí sp. zn. 10Sžfk/1/2021 zo dňa 27. apríla 2022 v kontexte so sťažnostnými bodmi sťažovateľa uviedol: „22. Aby mohol kasačný súd dospieť k záveru v otázke, či bol odpočet DPH zo strany kasačného sťažovateľa zákonne odmietnutý pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok je nutné zistiť, či správca dane uniesol svoje dôkazné bremeno vierohodného a presvedčivého spochybnenia tvrdení a dôkazov predložených sťažovateľom.

24. Na základe uvedených dôkazov správca dane dospel k záveru, že vecné plnenie z faktúr nenastalo a predložené dôkazy sa ukázali ako nedôveryhodné a vystavené bez reálneho podkladu. Nepodarilo sa preveriť účtovníctvo daňového subjektu (dodávateľa MMBC Alfa, s.r.o.), a preto nie je možné faktúry považovať za vierohodné a preukazujúce skutočnosť, pretože nie je možné zistiť, či má daňový subjekt (dodávateľ MMBC Alfa, s.r.o.) vôbec takýto doklad vo svojom účtovníctve zaúčtovaný a daň odvedenú. Sťažovateľ teda neuniesol dôkazné bremeno. 25.

26. Z uvedeného je možné zhrnúť, že správca dane odmietol dôkazy sťažovateľa s veľmi povrchným a všeobecným odôvodnením. Dôvody správcu dane, na základe ktorých spochybnil dôveryhodnosť tvrdení a dôkazov predkladaných sťažovateľom nedosahuje takú kvalitu, ktorú by bolo možné považovať za vzbudzujúcu vážny a dôvodný nesúlad skutočnosti s účtovníctvom daňového subjektu. Kasačný súd najmä nepovažuje za dostatočne konkretizované výhrady správcu dane, pretože vo svojom rozhodnutí (ako aj odvolací orgán v preskúmavanom rozhodnutí) len všeobecne prehlásil, že všetky získané informácie a podklady popierajú uskutočnenie zdaniteľného plnenia dodávateľom MMBC Alfa s.r.o. pre sťažovateľa. Preto nie je možné usudzovať, že správca dane v predmetnej veci uniesol svoje dôkazné bremeno, teda že by dôvodne spochybnil tvrdenia sťažovateľa.

dane. Totiž, ak by mal dodávateľ MMBC Alfa, s.r.o. v kontrolných výkazoch vedené faktúry, na základe ktorých si sťažovateľ uplatnil odpočet DPH, tak by tento dôkaz mohol, i keď len čiastkovo, preukazovať riadne vedenie týchto faktúr v účtovníctve dodávateľa MMBC Alfa, s.r.o. a tým vyvracať tvrdenie správcu dane, že pokiaľ nie je možné skontrolovať účtovníctvo dodávateľa uvedeného na faktúre, tak nie je možné považovať faktúry za vierohodné, pretože nie je možné zistiť, či má takýto subjekt vôbec tento doklad vo svojom účtovníctve zaúčtovaný a daň odvedenú. Tento záver podporuje aj účel kontrolných výkazov, ktorý zákonodarca vyjadril v dôvodovej správe k novele uskutočnenej zákonom č. 360/2013 Z. z. nasledovne: „Kontrolný výkaz, ako dokument obsahujúci informácie o vymedzených dodávkach tovaru a služieb platiteľov dane na vstupe aj výstupe, predstavuje jedinečný zdroj informácií pre finančnú správu. Prostredníctvom automatizovaného systému krížovej kontroly v ňom uvedených údajov bude finančná správa vedieť efektívne plánovať daňové kontroly.

Krížovou kontrolou údajov, uvedených v kontrolných výkazoch vzájomne obchodujúcich platiteľov dane, bude možné napríklad: - odhaliť tuzemské a cezhraničné karuselové podvody - odhaliť machinácie s faktúrami, ako sú napr. nezaradenie faktúr do účtovníctva dodávateľa, pričom odberateľ z nich uplatňuje odpočítanie dane, výmena faktúr, vystavenie fiktívnych faktúr, nevystavenie faktúr, vystavenie faktúr neplatiteľmi dane, uplatnenie si odpočtu dvakrát z tej istej faktúry - monitorovať rizikových platiteľov dane - preventívne pôsobiť proti uvádzaniu nepravdivých údajov“

V tomto kontexte vidí kasačný súd jednu zásadnú nezrovnalosť v odôvodnení správcu dane a to v tom, že správca dane síce vyslovil, že sťažovateľ síce tovar mal a ďalej dodával, avšak nenadobudol ho od deklarovaného dodávateľa MMBC Alfa, s.r.o.

. . . . . . 33. Kasačný súd vzhľadom na vyššie zdôvodnené právne posúdenie veci považuje právne posúdenie krajského súdu za nesprávne najmä v tom, že považoval zo strany správcu dane a žalovaného za náležite spochybnenú vierohodnosť tvrdení a dôkazov predložených sťažovateľom. Nie je možné považovať spochybnenia správcu dane, ktoré nie sú dostatočne konkrétne, za spôsobilé relevantne spochybniť vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť listinných dôkazov predložených k odpočítaniu dane. Ako je zrejmé správca dane sa navyše ani bez riadneho logického zdôvodnenia nevysporiadal s dôkazmi, ktoré mohli preukazovať splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočet DPH uplatnený sťažovateľom. Obdobnú situáciu už

34. Vzhľadom na to, že kasačný súd vyhovel kasačnej sťažnosti tak nepovažoval za účelné a hospodárne venovať ďalšiu pozornosť vedľajším sťažnostným bodom, keďže vec bude opätovne vrátená žalovanému, resp. správcovi dane na opätovné konanie a rozhodnutie a teda aj na opätovné riadne zistenie skutkového stavu.“.

poukazuje. Neidentifikoval pritom žiadne podstatné argumenty, s ktorými by sa kasačný súd v označených obdobných rozhodnutiach nevysporiadal a ani nezistil iné dôvody, pre ktoré by sa kasačný súd mal od citovaného rozhodnutia a záverov ďalších označených rozhodnutí kasačného súdu v obdobných veciach odchýliť.

27. Vo vzťahu k návrhu sťažovateľa na prerušenie kasačného konania do rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 - Kemwater ProChemie kasačný súd dáva do pozornosti, že v predmetnej veci bolo rozhodnuté rozsudkom C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021.

Aplikovateľnosť záverov Súdneho dvora EÚ v dotknutej veci C-154/20 - Kemwater ProChemie bude potrebné posúdiť žalovaným (resp. správcom dane) v ďalšom konaní, pokiaľ by vyvstali také skutočnosti, ktoré by mohli naznačovať dodanie tovaru sťažovateľovi inou zdaniteľnou osobou, než je osoba dodávateľa MMBC Alfa, s.r.o, v dôsledku čoho by bola naplnená hmotnoprávna podmienka dodania tovaru zdaniteľnou osobou pre odpočet DPH.

V. Záver

28. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k tomu záveru, že napadnutý rozsudok správneho súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP), rovnakou vadou (nezákonnosťou) podľa zistení kasačného súdu trpí aj rozhodnutie žalovaného a prvostupňové rozhodnutie (§ 191 ods. 1 písm. c/ SSP). Keďže správny súd žalobu sťažovateľa zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP a § 191 ods. 1 písm. c/ a ods. 3 písm. a/ a ods. 4 SSP zmenil napadnutý rozsudok správneho súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec vrátil Daňovému úradu Žilina, pobočka Námestovo na ďalšie konanie. 29. V ďalšom konaní bude žalovaný postupovať spôsobom načrtnutým kasačným súdom vyššie. Žalovaný je pritom viazaný vyjadreným právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP). 30. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému sťažovateľovi priznal nárok na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 31. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 26. októbra 2023