5Sfk/39/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Juraja Vališa, LL.M. a Mgr. Petra Macha, PhD. (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): G. M., trvale bytom: L. E. XXXX/XX, D., narodený XX. K. XXXX, zastúpený: Beňo & partners advokátska kancelária, s. r. o., so sídlom Námestie svätého Egídia 40/93, Poprad, IČO: 44250029, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100441014/2022 z 8. marca 2022, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Košiciach č. k. PO-1S/28/2022 z 20. marca 2024, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Správneho súdu v Košiciach sp. zn. PO-1S/28/2022 z 20. marca 2024 mení tak, že sa zrušuje rozhodnutie žalovaného č. 100441014/2022 z 8. marca 2022 a vec sa žalovanému vracia na ďalšie konanie. II. Žalobcovi sa voči žalovanému priznáva nárok na úplnú náhradu trov konania pred kasačným súdom i pred správnym súdom.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

30,- eur za nepodanie daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2018 (ďalej „daňové priznanie") v lehote do 1. apríla 2019. 2. V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane poukázal na povinnosť podania daňového priznania v lehote troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia podľa § 49 ods. 2 daňového poriadku a na lehotu podania daňového priznania, ktorá uplynula dňa 1. apríla 2019 s tým, že daňové priznanie bolo podané až 4. marca 2021. Správca dane uložil žalobcovi pokutu na dolnej hranici zákonom stanoveného rozpätia z dôvodu podania daňového priznania bez predchádzajúcej výzvy. 3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, ktorým poukázal na svoju dlhodobú pracovnú neschopnosť od 5. septembra 2018 do 1. októbra 2020 (preukázanú dokladom o práceneschopnosti). Tvrdil, že o vykonanie daňového priznania požiadal v stanovenej lehote svojho zamestnávateľa, ktorý mal povinnosť podať v jeho mene daňové priznanie. Dôkaz sa mal nachádzať u zamestnávateľa na predpísanom tlačive. Tvrdil, že daňové priznanie následne podal, keď sa dozvedel, že zamestnávateľ túto povinnosť nesplnil. 4. Správca dane zaslal žalobcovi výzvu na odstránenie nedostatkov podania, ktorou žalobcu vyzval, aby podanie (odvolanie) doplnil o presné uvedenie rozporu prvostupňového rozhodnutia s právnymi predpismi a o dôkazy preukazujúce odôvodnenosť odvolania. 5. Žalobca sa k vyššie uvedenej výzve správcu dane vyjadril tak, že požiadal správcu dane o nariadenie ústneho pojednávania, aby mohol účinne uplatniť svoje základné práva na spravodlivý proces v predmetnom daňovom konaní, pričom mu toto právo vyplývalo priamo z článku 46 ods. 1, článku 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s článkami 13 a 14 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd. Súčasne požiadal o pokračovanie v konaní a o dostatočné zistenie skutkového stavu. Tiež uviedol, že v konaní sa bude potrebné zaoberať hlavne otázkou, či mal povinnosť daňové priznanie podať on, alebo to mal vykonať zamestnávateľ. 6. Žalovaný rozhodnutím č. 100441014/2022 z 8. marca 2022 (ďalej „preskúmavané rozhodnutie") potvrdil prvostupňové rozhodnutie. V odôvodnení uviedol, že žalobca podal daňové priznanie šesť mesiacov po skončení práceneschopnosti. Skutočnosť, že požiadal zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania, nepodložil žiadnym dôkazom aj napriek tomu, že ho správca dane vyzval na odstránenie nedostatkov podania. Ak daňový subjekt požiada zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania na predpísanom tlačive a v stanovenej lehote, zamestnávateľ mu po vykonaní ročného zúčtovania zašle potvrdenie o vykonaní ročného zúčtovania za konkrétne zdaňovacie obdobie. Ak daňový subjekt nepožiada zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania, tak zamestnávateľ mu vystaví potvrdenie o zdaniteľných príjmoch za zdaňovacie obdobie. Žalovaný nepovažoval námietky daňového subjektu za opodstatnené, keďže daňové priznanie bolo podané po zákonom stanovenej lehote a správca dane bol povinný uložiť žalobcovi pokutu podľa § 155 ods. 1 písm. a) daňového poriadku.

7. Žalobca správnou žalobou žiadal zrušiť preskúmavané rozhodnutie a priznať žalobcovi plnú náhradu trov konania. Správny súd v Košiciach (ďalej „správny súd") rozsudkom sp. zn. PO-1S/28/2022 z 20. marca 2024 (ďalej „napadnutý rozsudok") správnu žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej „SSP") zamietol.

priznanie. Následne poukázal na liberačné dôvody uvedené v § 154 ods. 2 daňového poriadku, teda možnosť zbavenia sa zodpovednosti pri preukázaní, že fyzická osoba - podnikateľ zo závažných dôvodov (zdravotných alebo iných hodných osobitného zreteľa) nemohla svojím konaním splniť zákonnú povinnosť.

10. Z administratívneho spisu bolo podľa správneho súdu nesporné, že žalobca daňové priznanie skutočne podal na daňovom úrade 4. marca 2021, a že mal povinnosť podať daňové priznanie. Taktiež poukázal na potvrdenie o príjmoch fyzickej osoby zo závislej činnosti za zdaňovacie obdobie 2018, ktoré bolo datované dňom 30. januára 2019.

vyplývala priamo jemu. Výsluchom svedkov (a zamestnávateľa pred správnym súdom) by neboli preukázané skutočnosti, ktoré by žalobcu zbavili zodpovednosti za spáchanie správneho deliktu, ktorého sa preukázateľne dopustil. 12.

13. Skutkový stav bol podľa správneho súdu z listinných dôkazov riadne zistený a bolo z neho nesporné, že správneho deliktu sa žalobca dopustil, a že povinnosť podať daňové priznanie nebola prenesená na iný subjekt. V prípade, že by zamestnávateľ nepodal daňové priznanie tak, ako tvrdil žalobca, mal by nárok v zmysle pracovnoprávnych predpisov na náhradu za uloženú sankciu ako regresný nárok na náhradu škody za nesplnenie povinnosti, ktorú by si mohol uplatňovať v civilnom konaní.

Následne poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 1Sžf/71/2015 z 1. decembra 2015, ktorý sa zaoberal zodpovednosťou za správne delikty v daňovom konaní, a z ktorého vyplýva, že celý systém daňového trestania za správne delikty je postavený na princípe objektívnej zodpovednosti, teda zdôrazňuje zodpovednosť za výsledok.

15. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalobca (ďalej „sťažovateľ") kasačnú sťažnosť, ktorú odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. f), písm. g) SSP tým, že správny súd mu nesprávnym procesným postupom znemožnil, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces; a rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci. 16. Sťažovateľ na úvod konštatoval, že sa správny súd obmedzil len na zodpovedanie otázky, či preskúmavané rozhodnutie mohlo byť dostačujúcim podkladom pre vydanie konečného rozhodnutia. Záver správneho súdu, sa opiera o nepravdivé a nepreukázané dôvody, neobsahoval žiadne odpovede na ostatné právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany. 17. Sťažovateľ nesúhlasil s princípom objektívnej zodpovednosti v celom daňovom systéme (trestaní) za správne delikty. Žalovaný a ani správca dane mu podľa jeho tvrdení neumožnili sa vyjadriť k podkladom pre rozhodnutie, ktoré v rámci správneho konania zhromaždil a ani neuviedol žiadne skutočnosti, prečo nevykonal navrhované dôkazy. Poukázal tiež na zásadu materiálnej pravdy, ktorú ju treba aplikovať spolu so zásadou zákonnosti a zásadou voľného hodnotenia dôkazov, ktoré sú jej základom. 18. Ďalej sťažovateľ poukázal na povinnosť zamestnávateľa mať vystavené potvrdenie o zdaniteľných príjmoch pre každého zamestnanca bez ohľadu na to, či si bude daňové priznanie podávať sám alebo požiada o vykonanie daňového priznania zamestnávateľa. Dátum, kedy zamestnávateľ vystaví takéto potvrdenie nie je taxatívne stanovený. Správny súd nepostupoval správne, keď uzavrel, že nebolo potrebné vykonať akékoľvek dokazovanie vo veci, hoci to sťažovateľ od začiatku konania namietal a žiadal. Sťažovateľ namietal nedostatočné zistenie skutočného stavu veci. 19. Namietal, že ak zákon pripúšťa možnosť požiadať zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania dane, tak nemôže byť za takéto nesplnenie zo strany zamestnávateľa zodpovedný daňovník. Ústava SR ako ani samotný daňový poriadok nepozná pojem objektívna zodpovednosť a takúto úvahu by bolo možné pripustiť len vtedy, ak by to bolo v rámci konania preukázané výsluchom konateľa spoločnosti, prípadne vyžiadania si podkladov zo strany zamestnávateľa v prebiehajúcom daňovom konaní, príslušné návrhy sťažovateľa však správne orgány ignorovali. 20. Na záver sťažovateľ uviedol, že sa nemohol stotožniť s názorom správneho súdu, že mal podať daňové priznanie po tom, ako mu skončila dočasná práceneschopnosť, keďže správny súd nemal nijako preukázané, prečo sťažovateľ tak nespravil. Ďalej uviedol, že nemal možnosť byť vypočutý, hoci sám od začiatku konania trval na svojom výsluchu. Sťažovateľ disponoval lekárskymi správami, ktoré neboli v konaní doposiaľ posudzované. V roku 2020 bola na území SR pandémia ochorenia COVID-19, čo správny súd vôbec nezohľadnil napriek tomu, že mu to vyplývalo z úradnej povinnosti. 21. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

22. Vec bola predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej „kasačný súd") ako súdu vecne príslušnému na konanie a rozhodnutie [§ 11 písm. h) SSP]. Kasačný súd preskúmal napadnutý rozsudok primárne v medziach sťažnostných bodov (§ 453 SSP), zároveň neviazaný sťažnostnými bodmi v rozsahu ustanovenom v § 195 SSP v spojení s § 453 ods. 2 prvá veta SSP. Po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) v zákonnej lehote [§ 443 ods. 2 písm. a) SSP v rozhodujúcom znení] a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), vo veci nenariadil pojednávanie (§ 455 SSP) a po neverejnej porade senátu dospel k záveru, že kasačná sťažnosť

Podľa § 154 ods. 1 písm. a) prvý bod daňového poriadku (v relevantnom znení) správneho deliktu sa dopustí ten, kto nepodá daňové priznanie v ustanovenej lehote. Podľa § 155 ods. 1 písm. a) daňového poriadku (v relevantnom znení) správca dane uloží pokutu od 30 eur do 16000 eur za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. a) prvého a druhého bodu; ak je správcom dane obec, uloží pokutu najviac do výšky vyrubenej dane, nie menej ako 5 eur, najviac však do 3000 eur.

podľa § 48, b) plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v odseku 4, c) nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň [§ 35 ods. 3 písm. a)], d) daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti (ďalej len „ročné zúčtovanie") alebo požiadal o vykonanie ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady (§ 38 ods. 5) na vykonanie ročného zúčtovania alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13. Podľa § 32 ods. 4 zákona o dani z príjmov (v relevantnom znení) daňové priznanie nie je povinný podať daňovník, ak má len príjmy a) podľa § 5 a nie je povinný podať daňové priznanie podľa odseku 2 alebo b) z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a neuplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo c) ktoré poberá od zahraničného zastupiteľského úradu na území Slovenskej republiky, a je daňovníkom, ktorý požíva výsady a imunity podľa medzinárodného práva alebo,

23. Sťažovateľ namietal predovšetkým proti záverom správneho súdu o objektívnej zodpovednosti za správny delikt, a proti nevykonaniu potrebného (a ním navrhnutého) dokazovania orgánmi verejnej správy, čo podľa neho viedlo k nedostatočne zistenému

24. Kasačný súd vo všeobecnosti súhlasí s vysvetlením správneho súdu, že pri správnom delikte podľa § 154 ods. 1 písm. a) prvý bod daňového poriadku sa uplatňuje objektívna zodpovednosť, hoci s možnosťou liberácie fyzickej osoby podľa § 154 ods. 2 daňového poriadku. Pri tejto konštatácii tak správny súd nepochybil. Pritom sa však ani sťažovateľ nedomáhal toho, že by sa mala uplatňovať iba zodpovednosť za zavinenie.

25. Sťažovateľ konkrétne namietal, že sa v administratívnom konaní domáhal vykonania dokazovania, pričom navrhoval vo veci pojednávanie, svoje vypočutie, a tvrdil, že doklady (dôkazy) o jeho žiadosti o vykonanie ročného zúčtovania sa musia nachádzať u zamestnávateľa. Daňové orgány i správny súd však na tieto jeho návrhy a argumenty nereagovali, resp. konštatovali, že sťažovateľ nedoložil dôkazy svojich tvrdení.

27. Pritom vykonanie dokazovania výsluchom sťažovateľa, konateľa (prípadne zodpovedného zamestnanca - personalistu) jeho zamestnávateľa, alebo prinajmenšom vyžiadania si sťažovateľom označenej listiny od zamestnávateľa, teda ním podpísanej žiadosti o vykonanie ročného zúčtovania, malo reálny potenciál preukázať sťažovateľovu obranu, že o vykonanie ročného zúčtovania riadne a včas požiadal.

Ak podľa zákona o dani z príjmov ako osobitného predpisu v zmysle § 15 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt (tu sťažovateľ) nemá povinnosť podať daňové priznanie na dani z príjmov, nemôže sa jeho nepodaním dopustiť ani správneho deliktu podľa §154 ods. 1 písm. a) prvý bod daňového poriadku. Tento systematický výklad ustanovení zákona o dani z príjmov v spojení s relevantnými ustanoveniami daňového poriadku však celkom absentuje tak v rozhodnutiach orgánov verejnej správy, ako i v napadnutom rozsudku. Pritom ide o ustanovenia, ktoré sú kľúčové pre relevantnosť tvrdení sťažovateľa o požiadaní zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania. Takéto nezohľadnenie právnej úpravy (a teda nesprávne právne posúdenie veci) je jedno z možných vysvetlení, prečo žiaden z finančných orgánov ani správny súd nepovažovali za potrebné preveriť pravdivosť sťažovateľových tvrdení, ktoré uvádzal ako základ svojej obhajoby. Pritom finančné orgány ani správny súd neuvádzali ani také zistenia, ktoré by napriek (tvrdenému) podaniu žiadosti o ročné zúčtovanie dane viedli k záveru o povinnosti

30. Nesprávne tak boli aj závery správneho súdu, ktorý (v rozpore s § 32 ods. 4 zákona o dani z príjmov) v podstate konštatoval, že ani podanie žiadosti o vykonanie ročného zúčtovania nemohlo zbaviť sťažovateľa povinnosti podať daňové priznanie. Prípadné porušenie povinnosti jeho zamestnávateľa považoval správny súd len za dôvod na vymáhanie si náhrady škody v civilnom konaní.

32. Pre úplnosť kasačný súd konštatuje, že sa na základe známeho skutkového stavu nateraz nejaví byť nesprávnym v bode 31 napadnutého rozsudku vysvetlené neuznanie obrany sťažovateľa v tej časti, kde sa odvolával na svoje zdravotné problémy.

34. Nárok na náhradu trov konania priznal kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 SSP úspešnému sťažovateľovi proti neúspešnému žalovanému. 35. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3 : 0.

V Bratislave dňa 29. januára 2026