5Sfk/4/2022
ECLI:SK:NSSSR:2023:7019200939.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Košiciach
- Sp. zn. 1. inštancie
- 8S/134/2019
- IČS
- 7019200939
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej, zo sudkyne Mgr. Kristíny Babiakovej a zo sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša, PhD. (sudca spravodajca), vo veci žalobkyne (sťažovateľky): DRYÁDA CORPORATION, s.r.o., IČO: 44186266, so sídlom M. R. Štefánika 3504/14, 075 01 Trebišov, právne zastúpená: Brázdil & Brázdilová advokátska kancelária s.r.o., IČO: 50492934, so sídlom Trhová 992/1, 960 01 Zvolen, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100149151/2019 zo 14. januára 2019, o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 8 S 134/2019-145 z 28. októbra 2021, takto
rozhodol:
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky zrušuje rozsudok Krajského súdu v Košiciach č. k. 8 S 134/2019-145 z 28. októbra 2021 a vec vracia Správnemu súdu v Košiciach na ďalšie konanie.
Odôvodnenie
I. Priebeh administratívneho konania a správneho súdneho konania
1. Daňový úrad Košice, pobočka Trebišov (ďalej aj ako „správca dane“) prvostupňovým rozhodnutím č. 101813897/2018 zo 14. septembra 2018, podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobkyni rozdiel dane v sume 7657,58 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010. 2. Žalovaný rozhodnutím č. 100149151/2019 zo 14. januára 2019 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného“) rozhodnutie správcu dane potvrdil. Správca dane a následne žalovaný neuznali žalobkyni nárok na odpočítanie dane z deklarovaného nákupu od dodávateľov Tatra Trade Corporation, s.r.o., IČO: 36479705, REJA CORPORATION, s.r.o., IČO: 44322909, Solid Press Slovakia s.r.o., IČO: 36482790.
Podľa názoru žalovaného, žalobkyňa preukázala nadobudnutie tovaru od predmetných spoločností len listinne, ale reálne dodanie tovaru nepreukázala. Žalovaný, rovnako ako správca dane vychádzal z výpovede svedka N.. I. X., bývalého konateľa spoločnosti Tatra Trade Corporation, s.r.o., ktorý popisoval fungovanie fakturačného toku. Správca dane a žalovaný posúdili plnenia v zistenom fakturačnom reťazci ako umelé plnenia s cieľom získania daňových výhod, aj napriek tomu, že pri prevode vlastníckych práv boli podmienky formálne splnené a nebol v rozpore s platnými právnymi predpismi. Žalovaný dospel k názoru, že v predmetnom prípade bola vytvorená sieť spoločností, prostredníctvom ktorých sa fakturačné toky tovaru zneprehľadnili a medzi ktorými boli zistené vzájomné ekonomické väzby v rámci ich financovania, pričom v predmetnej veci išlo len o formálne vyhotovovanie faktúr, ktoré nezodpovedali skutočnej podnikateľskej činnosti. Žalobkyňa bola súčasťou tejto siete ako nárazníková spoločnosť, ktorá si uplatňovala odpočítanie dane z nákupu potravinárskych komodít od tuzemských dodávateľov a zároveň priznávala daňovú povinnosť z titulu predaja potravinárskych tovarov odberateľom v iných
členských štátoch. Z vykonaného dokazovania mal žalovaný za preukázané, že podnikateľské aktivity žalobkyne neboli štandardnými obchodmi, keďže bolo preukázané, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie Slovenskej republiky. Žalovaný uzavrel, že v predmetnej veci došlo k zneužitiu práva za účelom získania neoprávnenej daňovej výhody, čo odôvodňuje nepriznanie odpočtu dani z pridanej hodnoty žalobkyni. 3. Žalobkyňa podala proti rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu, ktorou žiadala zrušiť rozhodnutie žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane a vec vrátiť na ďalšie konanie. Primárne namietala nesprávne právne posúdenie procesných lehôt plynúcich počas daňovej kontroly, výlučne jednostranné hodnotenie dôkazov založené predovšetkým na výpovedi N.. X. a nevykonanie ňou navrhovaných dôkazov daňovými orgánmi, v dôsledku čoho napadnuté rozhodnutie žalovaného trpí nedostatkami v zmysle § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“).
4. Správny súd tu napadnutým rozsudkom žalobu zamietol. Svoj rozsudok odôvodnil, aplikujúc § 140 SSP tak, že odkázal na svoj rozsudok týkajúci sa tej istej žalobkyne s totožným predmetom konania, ktorým bolo preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty, iba za iné zdaňovacie obdobie.
Konkrétne sa jednalo o rozsudok správneho súdu sp. zn. 8 S 38/2019 z 2. júla 2020, ktorý sa týkal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného a príslušného správcu dane o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2010 z dôvodu porušenia povinnosti vyplývajúcej z ustanovení § 49 ods. 1 a 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), na rovnakom skutkovom základe, t. j. že žalobkyňa v daňovom priznaní za uvedené zdaňovacie obdobie uviedla výšku zdaniteľných plnení, ktorá nezodpovedala zisteniam správcu dane, kedy správca dane preukázal, že dodanie fakturovaného tovaru (kryštálového cukru, oleja, energetických drinkov a iných komodít) od dodávateľov žalobkyne: REJA CORPORATION s.r.o., „v konkurze“, Tatra Trade Corporation, s.r.o. a Solid Press Slovakia, s.r.o., nebolo uskutočnené na reálnom komerčnom základe. Žalobkyňa v danom prípade neuniesla dôkazné bremeno a v priebehu celého konania, t. j. počas daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania, relevantnými dokladmi nepreukázala svoje tvrdenia o tom, že
došlo k reálnemu uskutočneniu dodania tovaru od jej dodávateľov, a preto jej nevzniklo právo na odpočítanie dane z nákupu deklarovaného tovaru. 5. Dôvody obsiahnuté v odôvodnení tu napadnutého rozhodnutia žalovaného korešpondujú s dôvodmi rozhodnutia žalovaného, ktoré bolo predmetom správneho súdneho prieskumu vo veci vedenej na správnom súde pod sp. zn. 8 S 38/2019, a to vzhľadom na zhodnosť odvolacích námietok žalobkyne uvedených v daňovom konaní. Jednotlivé rozhodnutia správcu dane a v nadväznosti na ne aj rozhodnutia žalovaného sa týkajú vždy konkrétneho mesiaca počnúc septembrom 2008 končiac decembrom 2010.
Zákonnosť týchto rozhodnutí napadla žalobkyňa jednou správnou žalobou, pričom preskúmanie zákonnosti jednotlivých rozhodnutí žalovaného týkajúcich sa vždy jedného mesiaca kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, správny súd vylúčil na samostatné konania. Z uvedeného je preto zrejmé, že žalobné dôvody obsiahnuté v správnej žalobe sú totožné pre všetky správne súdne konania, ktoré z nej vzišli.
6. Na všetky žalobné námietky žalobkyne dal v plnej miere odpoveď správny súd vo vyššie spomínanom rozsudku, kde k žalobkyňou spochybňovanému dodržaniu procesných lehôt pre výkon daňovej kontroly správny súd konštatoval, že pri výkone daňovej kontroly u žalobkyne nedošlo k porušeniu procesných lehôt upravujúcich dobu možnosti vyrubiť daň ani dobu trvania daňovej kontroly. Správny súd uzavrel, že výhrady a námietky žalobkyne nie sú takej intenzity, aby mali potenciál zmeniť skutkové závery správcu dane, ktoré boli východiskom pre právne posúdenie a záver premietnutý nielen do protokolu o výkone daňovej kontroly, ale aj do samotného rozhodnutia správcu dane a žalovaného.
7. S námietkou žalobkyne, podľa ktorej správca dane, ako aj žalovaný, vychádzali z nedostatočne zisteného skutkového stavu z dôvodu jednostranného hodnotenia dôkazov, sa správny súd vysporiadal konštatovaním, že „z rozhodnutia žalovaného, ako aj správcu dane nesporne vyplýva, že ako jeden z rozhodujúcich dôkazov využil výpoveď svedka N.. I. X.,
ktorý bol konateľom spoločnosti Tatra Trade Corporation, s.r.o. od 9. mája 2002 do 31. októbra 2010. Tento svedok bol vypočutý aj k ekonomickej činnosti spoločnosti Tatra Trade Corporation, s.r.o. za zdaňovacie obdobie august 2009 v súvislosti so zdaniteľnými obchodmi
pre žalobcu. Svedok uviedol, že predmetné obchody nikdy nemali reálny komerčný základ a jediným pravým zmyslom bolo získať financie od štátu prostredníctvom DPH. Potvrdil, že spoločnosť, v ktorej bol v tom čase konateľom (Tatra Trade Corporation, s.r.o.) iba vyhotovovala faktúry na pokyn zamestnancov žalobcu (N. H., I. K., U. I.) za odplatu s cieľom znížiť daňovú povinnosť žalobcu na DPH. Aj podľa názoru správneho súdu výsluch zamestnancov žalobcu, ktorých žalobca navrhoval, t.j. N. H., I. K. a U. I., vzhľadom na podrobný popis fungovania obchodných vzťahov medzi žalobcom a obchodnou spoločnosťou Tatra Trade Corporation, s.r.o., ktorý podrobne uviedol a popísal svedok N.. I. X., už nebol
potrebný. Aj v prípade, že by tieto osoby tvrdili, že sporné obchody sa reálne uskutočnili, ich reálnosť by nebolo možné preukázať výpoveďami týchto osôb, pretože konateľ spoločnosti dodávateľa ich reálnosť vylúčil a potvrdil, že obchodná spoločnosť, v ktorej bol konateľom Tatra Trade Corporation, s.r.o., iba vyhotovovala faktúry za odplatu za účelom zníženia daňovej povinnosti žalobcu na DPH. Samotný žalobca v priebehu daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania preukazoval nadobudnutie potravinárskeho tovaru od spoločnosti Tatra Trade Corporation, s.r.o. a Solid Press Slovakia, s.r.o. iba listinnými dôkazmi, ale reálny nákup od tejto spoločnosti a následný predaj tovaru už nepreukázal, preto závery žalovaného viedli k vyhodnoteniu, že výhrady a námietky žalobcu nie sú takej intenzity, aby mali potenciál zmeniť skutkové závery správcu dane, ktoré boli východiskom pre právne posúdenie opodstatnenosti práva na odpočet DPH a oslobodenie od povinnosti platiť DPH.“ Ďalej tiež uviedol, „že pri plnení svojich úloh daňové orgány sú povinné postupovať v súlade
s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, na základe Ústavy Slovenskej republiky, v jej medziach, v rozsahu a spôsobom, ktorý stanoví zákon. Preto daňový poriadok v súlade s týmto zmocnením osobitne upravuje inštitút zisťovania a preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňovému
subjektu. Cieľom daňovej kontroly je zabezpečenie podkladov v súčinnosti s daňovým subjektom na zistenie, či si daňový subjekt svoje zákonom stanovené povinnosti splnil.“ 8. Na podporu svojich skutkových a právnych záverov správny súd poukázal aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2 Sžf 44/2013 z 2. júla 2014, týkajúce sa uplatnenia dane z pridanej hodnoty a ekonomického zmyslu konania daňového
subjektu. Z tohto rozhodnutia citoval, že „ak konaniu daňového subjektu vzhľadom na skutkové okolnosti posudzovanej veci chýba akýkoľvek ekonomický zmysel, je potom potrebné, vzhľadom na všetky okolnosti posudzovanej daňovej veci vyvodiť logicky záver, že i napriek formálnemu deklarovaniu podmienok vyplývajúcich zo zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, bolo v danom prípade zo strany daňového subjektu sledovanie jediného účelu, a to iba získanie nadmerného odpočtu.
Takémuto konaniu daňového subjektu nemožno prostredníctvom daňového práva poskytnúť pre daňové účely príslušnú ochranu v rámci súdneho prieskumu.“ 9. Na doplnenie argumentácie uvedenej v rozsudku sp. zn. 8 S 38/2019 správny súd uviedol, že všetky rozhodnutia žalovaného napadnuté spoločnou žalobou sa týkali rovnakého predmetu obchodu, rovnakých obchodných partnerov a tiež rovnakého obdobia, kedy tieto obchody
prebiehali. Obchodovanie s predmetnými komoditami prebiehalo medzi vyššie spomínanými spoločnosťami bez ekonomického opodstatnenia, výlučne za účelom uplatňovania odpočtov dane z pridanej hodnoty. Z obsahu rozsiahleho administratívneho spisu vyplýva, že správca dane dôsledne preveroval skutočnosti vyplývajúce z predložených faktúr, ktoré žalobkyni vystavili jej dodávatelia tovarov a služieb, ako aj informácie o obchodných vzťahoch medzi žalobkyňou a jej obchodnými partnermi (dožiadania, výsluchy svedkov, poznatky získané v rámci medzinárodnej výmeny informácii). Žalobkyňa na zistenia správcu dane reagovala však výlučne len predložením faktúr a dodacích listov na začiatku daňovej kontroly, čím ale nesplnila hmotnoprávne podmienky vyplývajúce z § 49 ods. 2 zákona o dani z pridanej hodnoty na priznanie uplatneného odpočtu dane.
II. Argumentácia účastníkov konania
10. Proti rozsudku správneho súdu podala žalobkyňa kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP a z dôvodu nepreskúmateľnosti a nedostatku odôvodnenia rozsudku správneho súdu (čo kasačný súd subsumoval pod dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP). Žiadala zrušiť napádaný rozsudok správneho súdu a vec mu vrátiť na ďalšie konanie, alternatívne ho zmeniť tak, že kasačný súd zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie. 11. Žalobkyňa považovala procesný postup správneho súdu za nehospodárny a neúčelný. Taký postup podľa nej zneprehľadnil počet a stav jednotlivých vecí, keď pôvodne jednu žalobu podanú voči viacerým rozhodnutiam rozčlenil na viacero samostatných konaní.
12. Nesprávne právne posúdenie videla žalobkyňa v tom, že správny súd mal rozhodnúť vo viacerých skutočnostiach nesprávne. Žalobkyňa namietala záver správneho súdu, že deklarovaný obchod bol umelo vytvorenou transakciou za účelom zneužitia práva a získania daňovej výhody. Zastávala názor, že rozhodnutie žalovaného o vyrubení rozdielu dane bolo nezákonné, pretože nevychádzalo z dôkazov obsiahnutých v spisoch. Taktiež podľa nej nebolo
dostatočne odôvodnené, čím sa stalo nepreskúmateľným. Nesúhlasila ani so záverom správneho súdu, že zákonné lehoty na výkon daňovej kontroly boli dodržané a že správny súd nebol oprávnený skúmať účelnosť prerušenia výkonu daňovej kontroly. Hoci správny súd
konštatoval, že trvanie prerušenia konania bolo odôvodnené čakaním na obdržanie odpovede z MVI, ale aké konkrétne otázky správca dane vlastne položil, čo nimi sledoval a zisťoval, z rozsudku nevyplýva. Nie je zrejmý ani dôvod trvania výmeny informácií.
13. Správny súd podľa žalobkyne nevenoval pozornosť ani tomu, či žalovaný v rozhodnutí skutočne vyhodnotil všetky zistené skutočnosti vo vzťahu k žalobkyni. Namietala, že daňové orgány vykonali široké dokazovanie, ale ako podklad pre rozhodnutie vzali do úvahy prevažne len výpoveď svedka N. X.. Správny súd v rozsudku nevyhodnotil detailné príklady nesprávnych a nepodložených skutkových záverov žalovaného uvádzané žalobkyňou. Rovnako žalobkyňa poukázala na fakt, že preprava tovaru nebola realizovaná len spoločnosťou prepojenou na I.. X., ale aj mnohými drobnými prepravcami, ktorí realizáciu zadaní potvrdili. Zisťované neboli ani konštatovania o ekonomických väzbách zúčastnených spoločností v rámci financovania, personálne väzby na osobu I.. X., umelý charakter ekonomickej činnosti zisťovaných spoločností a rizikové osoby, či zmeny konateľov. Správny súd opomenul všeobecnú právnu zásadu nemožnosti preukazovania negatívnej skutočnosti, ako aj skutočnosť, že tu malo prejsť dôkazné bremeno na žalovaného.
14. Podľa žalobkyne správny súd nesprávne vyhodnotil i nedôvodnosť vypočutia ňou navrhovaných svedkov. Má za to, že z rozsudku správneho súdu nemožno zistiť, akým spôsobom správny súd dospel k nevyvrátiteľnosti tvrdení svedka N.. X., a prečo sa inými svedeckými výpoveďami pri vyhodnotení dôkazov vôbec nezaoberal.
Správny orgán mal podľa názoru žalobkyne navrhované dôkazy vykonať a až potom riešiť ich dôkaznú silu. 15. Žalobkyňa argumentovala, že správny súd nevyhodnotil jej podstatné námietky o existencii ďalších dôkazov preukazujúcich realizáciu jednotlivých obchodov.
Svedkovia bližšie popísali existenciu reálneho dodania tovaru, prepravu tovaru, dopravcov, sklady, avšak tieto výpovede ostali bez povšimnutia (osobitne v prípade dodávateľa Solid Press Slovakia, s.r.o.). Záverom poukázal aj na nesprávne právne posúdenie v súvislosti so spochybnením intrakomunitárneho dodania tovaru. 16. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti poukázal na zákonnosť svojho postupu ako aj postupu správcu dane a navrhol kasačnú sťažnosť žalobkyne zamietnuť.
III. Argumentácia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky
17. Vec bola predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky 19. januára 2022. Vec bola náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu Najvyššieho správneho súdu a v tomto senáte bola pridelená sudkyni spravodajkyni N. Anite Filovej. Na základe § 27a ods. A rozvrhu práce Najvyššieho správneho súdu v znení jeho opatrenia č. 5 bola vec prerozdelená do ôsmeho senátu Najvyššieho správneho súdu, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku pod pôvodnou spisovou značkou.
18. Najvyšší správny súd, po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je prípustná (§ 439 SSP), a má predpísané náležitosti (§ 57 SSP a § 445 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.
19. Podľa § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.
20. Kasačný súd zistil, že predmetom jeho právneho posúdenia už boli skutkovo a právne obdobné veci žalobkyne, o ktorých opakovane rozhodoval. Išlo o rozhodnutia v ďalších zdaňovacích obdobiach za jednotlivé kalendárne mesiace roka 2008 až 2010, týkajúce sa obdobného okruhu dodávateľov a odberateľov, pričom všetky tieto zdaňovacie obdobia boli predmetom tej istej daňovej kontroly, sú zhrnuté v tom istom protokole, bola voči nim podaná spoločná správna žaloba s identickou argumentáciou (pričom jednotlivé veci boli vylúčené na samostatné konania) a v predmetnej veci boli vydané obdobné (vzájomne odkazujúce) rozsudky správneho súdu, voči ktorým boli podané obdobné (takmer identické) kasačné sťažnosti žalobkyne. Vo všetkých doteraz rozhodnutých veciach kasačný súd na základe sťažnosti žalobkyne zrušil rozsudky správneho súdu, vrátane jeho odkazujúcich rozsudkov.
Za všetky kasačný súd uvádza nasledovné - rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2 Sžfk 35/2017 z 26. septembra 2019 (zdaňovacie obdobie jún 2009), rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5 Sžfk 38/2020 z 14. decembra 2021 (zdaňovacie obdobie september 2008), sp. zn. 10 Sžfk 48/2021 z 3. augusta 2022 (zdaňovacie obdobie november 2010), sp. zn. 8 Sžfk 50/2021 z 3. augusta 2022 (zdaňovacie obdobie máj 2010), sp. zn. 1 Sžfk 72/2021 z 24. mája 2022 (zdaňovacie obdobie december 2009), sp. zn. 6 Sžfk 49/2021 z 30. novembra 2022 (zdaňovacie obdobie jún 2009), sp. zn. 3 Sfk 12/2021 z 30. januára 2023 (zdaňovacie obdobie júl 2010) a sp. zn. 3 Sfk 4/2022 z 28. februára 2023 (zdaňovacie obdobie marec 2010).
21. V súlade s postupom podľa § 464 ods. 1 SSP, kasačný súd v ďalšom poukazuje na odôvodnenie rozsudku sp. zn. 2 Sžfk 35/2017 z 26. septembra 2019, s ktorým sa v celom rozsahu stotožnil a neidentifikoval žiadne dôvody, pre ktoré by sa mal od tejto argumentácie odchýliť preto uvádza vybrané časti: „31.
Právo na spravodlivý proces zahŕňa právo na prístup k súdu, právo na nezávislý a nestranný súd, právo na verejnosť konania a rozhodnutia, právo na rozhodnutie v primeranej lehote a právo na spravodlivé prejednanie veci, do ktorého okrem iného patrí aj právo na riadne odôvodnenie súdneho rozhodnutia. Rozhodnutie súdu musí byť odôvodnené a musí byť z neho dostatočne zrejmé, na základe čoho súd dospel k svojmu rozhodnutiu. Aj keď nie je nevyhnutné, aby sa súd vysporiadal s úplne všetkými argumentmi účastníkov, vyjadrenie, ktoré bolo akceptované a malo rozhodujúci vplyv na výsledok sporu, musí byť zdôvodnené jasne a
nepochybne. 32. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal, že krajský súd sa nevysporiadal s námietkou uplatnenou v žalobe - konkrétne s tvrdením, že nebolo preukázané prevzatie tovaru od dodávateľa Solid Press Slovakia, s.r.o. Aj podľa názoru kasačného súdu, krajský súd ani jednou vetou nezdôvodnil v čom spočívalo popretie dodania tovaru u spoločnosti Solid Press Slovakia s.r.o.
33. Kasačný súd poukazuje na to, že odôvodnenie je časťou rozsudku, v ktorej správny súd vysvetľuje, akým spôsobom a z akých dôvodov dospel ku konkrétnemu rozhodnutiu. Preto zákon ustanovuje konkrétne zákonné požiadavky na obsah odôvodnenia rozsudku tak, aby z neho bola zrejmá jeho opodstatnenosť, zákonnosť a spravodlivosť. Zatiaľ čo vo výroku správny súd vyslovuje, ako rozhodol, z odôvodnenia musí vyplynúť, prečo tak rozhodol. Správny súd dbá, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé a taktiež preskúmateľné z pohľadu kasačného súdu (Baricová J. a kol. Správny súdny poriadok. Komentár. Bratislava. C.H_BECK, 2018.s. 720)12.
34. Súd považuje za nevyhnutné uviesť, že arbitrárnosť a zjavná neodôvodnenosť rozhodnutí súdov je najčastejšie daná rozporom súvislosti ich právnych argumentov a skutkových okolností prejednávaných prípadov s pravidlami formálnej logiky alebo absenciou jasných a zrozumiteľných odpovedí na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t. j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu (napr. IV. ÚS 115/03).
35. Náležitosti odôvodnenia rozsudku sa odlišujú od spôsobu, akým správny súd o podanej správnej žalobe meritórne rozhodne. V prípade, ak správny súd žalobu zamietne tak, ako tomu bolo v prejednávanej veci, nepostačuje, aby sa obmedzil na konštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia správneho orgánu, ale je povinný sa náležite venovať všetkým podstatným tvrdeniam účastníkov konania a následne sa nimi aj vysporiadať v odôvodnení svojho rozhodnutia.
36. Podľa ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky predstavuje požiadavka riadneho odôvodnenia rozhodnutia jeden zo základných atribútov spravodlivého procesu. Dodržanie povinnosti odôvodniť rozhodnutie má zaručiť transparentnosť a kontrolovateľnosť rozhodovania súdov a vylúčiť ľubovôľu, nakoľko iba vecne správne a náležite, t. j. zákonom predpísaným spôsobom odôvodnené rozhodnutie, je spôsobilé napĺňať ústavné kritériá vyplývajúce pre neho jednak z Ústavy Slovenskej republiky, ako aj z Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd.
37. V zmysle ustanovení čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky a čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd, má účastník súdneho konania právo na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, v ktorom sa súd jasným, právne korektným a zrozumiteľným spôsobom vysporiada so všetkými skutkovými a právnymi skutočnosťami a dôkazmi, ktoré sú na rozhodnutie vo veci podstatné a právne významné, a teda na také rozhodnutie, ktoré nie je zjavne neodôvodnené ani arbitrárne.
. . 40. Z ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky taktiež vyplýva, že „Súd by mal vo svojej argumentácii, obsiahnutej v odôvodnení svojho rozhodnutia, dbať aj na jeho celkovú presvedčivosť, teda na to, aby premisy zvolené v rozhodnutí, ako aj závery, ku ktorým na základe týchto premís dospel, boli pre širšiu právnickú (ale aj laickú) verejnosť prijateľné, racionálne, ale v neposlednom rade aj spravodlivé a presvedčivé. Odôvodnenie má obsahovať dostatok dôvodov a ich uvedenie má byť zrozumiteľné. Súd je povinný formulovať odôvodnenie spôsobom, ktorý zodpovedá základným pravidlám logického, jasného vyjadrovania a musí spĺňať základné gramatické, lexikálne a štylistické hľadiská.
Nedostatky odôvodnenia zakladajú vadu nepreskúmateľnosti rozhodnutia.“ (Nález Ústavného súdu Slovenskej republiky, sp. zn. I. ÚS 114/08 zo dňa 12.06.2008). 41. Krajský súd pri odôvodňovaní napadnutého rozsudku nepostupoval v zmysle vyššie uvedených zákonných pravidiel. V odôvodnení rozsudku absentuje zo strany správneho súdu vysporiadanie sa s námietkou žalobcu uvedenou v žalobe, že nebolo preukázané prevzatie tovaru od dodávateľa Solid Press Slovakia, s.r.o., keď krajský súd sa s touto námietkou vôbec nezaoberal.
42. Ako vyplýva z uvedeného, odôvodnenie napadnutého rozsudku nemožno považovať za presvedčivé a zákonné. Svojím postupom krajský súd porušil právo žalobcu na spravodlivý proces, ktoré vychádza z čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy SR.“
22. Kasačný súd sa oboznámil s podaniami žalobkyne, administratívnym a súdnym spisom ako aj označenými rozhodnutiami Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky. S vyššie uvedenými právnymi názormi sa v plnom rozsahu stotožňuje a na tieto v súlade s § 464 ods. 1 SSP poukazuje.
Neidentifikoval pritom žiadne podstatné argumenty, s ktorými by sa Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v označených obdobných rozhodnutiach nevysporiadal a ani nezistil iné dôvody (tieto netvrdil ani žalovaný), pre ktoré by sa kasačný súd mal od citovaného rozhodnutia a ďalších označených rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v obdobných veciach (bod 20) odchýliť. Aj napádaný rozsudok správneho súdu v predmetnej veci trpí rovnakou vadou, a teda že správny súd sa nevysporiadal s otázkou prečo, resp. na základe akých skutočností nebolo preukázané dodanie tovaru od spoločnosti Solid Press Slovakia, s.r.o. Odpoveď na túto otázku sa nenachádza ani v odkazovanom rozsudku správneho súdu sp. zn. 8 S 38/2019 z 2. júla 2020.
23. V ďalšom konaní bude preto úlohou správneho súdu opätovne prejednať vec žalobkyne a poskytnúť relevantné odpovede na všetky jej podstatné žalobné námietky. V súvislosti s vecami žalobkyne dáva kasačný súd do pozornosti správneho súdu, že je pri posudzovaní obchodných prípadov žalobkyne a nadväzujúceho neuznania odpočtu DPH alebo oslobodenia od dane potrebné rozlišovať medzi (i) nepreukázaním hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH alebo oslobodenia od dane, (ii) spáchaním daňového podvodu, (iii) účasťou na daňovom podvode alebo (iv) zneužitím práva. Zatiaľ čo v prípade nepreukázania hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH alebo oslobodenia od dane dôkazné bremeno zaťažuje žalobkyňu, v prípade zvyšných okolností zaťažuje správcu dane. Súčasne tiež platí, že k zneužitiu práva môže dôjsť len v prípade, ak sú formálne splnené hmotnoprávne podmienky pre uplatnenie
daňového oprávnenia. Závery, v zmysle ktorých by v danej veci došlo aj k nepreukázaniu hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH a aj k zneužitiu práva/účasti na daňovom podvode, sú vnútorne rozporné.
IV. Záver
24. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k záveru, že napadnutý
rozsudok
správneho súdu je nedostatočne odôvodnený v rozsahu zasahujúcom do práva žalobkyne na spravodlivý proces, a preto trpí vadou podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP. Kasačný súd preto postupom podľa § 462 ods. 1 SSP rozsudok správneho súdu zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie Správnemu súdu v Košiciach, na ktorý v zmysle § 3 ods. 1 a 3 písm. c) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov prešiel od 1. júna 2023 výkon súdnictva z doterajšieho krajského súdu. 25. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodne v ďalšom konaní správny súd (§ 467 ods. 3 SSP). 26. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu v pomere hlasov 3:0.
Poučenie:
Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave dňa 28. augusta 2023