5Sfk/46/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej (sudkyňa spravodajkyňa), sudkyne Mgr. Kristíny Babiakovej a sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša, PhD., vo veci žalobcu: CHRIEN, spol. s r.o., so sídlom Lieskovská cesta 13, 960 01 Zvolen, IČO: 36008338, právne zastúpený: URBÁNI & Partners s.r.o., so sídlom Skuteckého 17, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 36646181, proti žalovanému (sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101497725/2021 zo 16. augusta 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 75S/67/2021-148 z 26. októbra 2022, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Žalobcovi priznáva právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

3. Správca dane na základe vykonaného dokazovania, v rámci ktorého zisťoval pôvod tovaru, preveroval celý obchodný reťazec, pričom zistil, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo v nasledovnom reťazci: Zewill s.r.o. - EKOLIFE Company, s.r.o. - CHRIEN, spol. s r.o.

Podľa správcu dane sa žalobca zapojil do konania, ktoré vykazuje znaky daňového podvodu, t. j. podvodu sa dopustili iné osoby v reťazci spoločností, ktorého súčasťou je aj žalobca. Správca dane uzavrel, že žalobca nepreukázal a nepredložil žiadne fakty, že si overoval (a akým spôsobom) svojho deklarovaného dodávateľa po obchodnej stránke, ako si zisťoval jeho možnosti a skúsenosti obchodovať s potravinami, ako zistil, s akým druhom mäsa obchoduje, akých má dodávateľov a či ide o seriózne daňové subjekty, ktoré majú skúsenosti a vedomosti o obchodovaní s potravinami.

5. S poukazom na vyššie uvedené skutočnosti správca dane vydal rozhodnutie číslo: 100528369/2021 zo 6. apríla 2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým žalobcovi postupom podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil rozdiel dane v sume 36072,22 eur za zdaňovacie obdobie máj 2018.

Preverenie daňového subjektu prostredníctvom portálu finstat nepovažoval žalovaný za dostatočné, nakoľko ho spravuje súkromná spoločnosť a tieto údaje nemusia byť vždy aktuálne. Žalobca si mohol dodávateľa preveriť napríklad na internetovej stránke finančnej správy. Z informácií zistených z internetovej stránky finstat.sk, konkrétne údaje o počte zamestnancov a o zápornej ziskovosti, žalobca podľa žalovaného mohol a mal vedieť, že sa svojím konaním môže zapojiť do podvodu na DPH, a napriek tomu neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Podľa žalovaného sa mala žalobcovi ako podozrivá javiť skutočnosť, že prostredníctvom e-mailu komunikoval s osobou Z.. S. Z., ktorý nebol konateľom deklarovaného dodávateľa a žalobca nevedel uviesť žiadne bližšie údaje k tejto osobe, napríklad jej pobyt a pod. Podľa žalovaného o nedostatočnej opatrnosti žalobcu svedčí aj to, že žalobca nemal písomné zmluvy, teda uzatváral obchody s novým dodávateľom bez toho, aby dostatočne podrobne definoval podmienky spolupráce bez zaistenia kontrolných mechanizmov.

Odporúča sa presvedčiť, či vôbec má budúci obchodný partner potrebné personálne a materiálne vybavenie na dodanie objednávky. 8. Žalovaný poukázal tiež na to, že spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. bola zrušená a vymazaná z obchodného registra, pričom z uznesenia Okresného súdu Nitra sp. zn. 23Cbr/ 50/2018 zo 7. novembra 2019 vyplýva, že konanie začalo na podnet advokátskej kancelárie z dôvodu, že spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. nemala k nehnuteľnosti, kde bolo zapísané sídlo, vlastnícke ani užívacie právo, súd zistil, že spoločnosť nemá obchodný majetok.

II. Konanie na správnom súdu a jeho rozhodnutie

Namietal, že napadnuté rozhodnutia daňových orgánov vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci, sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok relevantných dôvodov, ďalej, že zistenie skutkového stavu bolo nedostačujúce na riadne posúdenie vecí, skutkový stav, ktorý vzali za základ napadnutých rozhodnutí daňové orgány, je v rozpore s obsahom spisu a tiež, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí.

Daňový subjekt buď zákon porušil alebo neporušil, pričom v danom prípade je jasné a nepochybné, že žalobca postupoval podľa zákona o DPH, ako aj v súlade s ostatnými súvisiacimi právnymi predpismi a žiadnu svoju povinnosť ustanovenú zákonom neporušil. V protokole, v zápisnici o ústnom pojednávaní a ani v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane neuviedol žiadne dôkazy a skutočnosti, ktoré by preukazovali závery o neuskutočnení zdaniteľného obchodu a o neoprávnenom odpočítaní DPH. Správca dane tvrdí existenciu dôkazov, ktoré doposiaľ ani žalovaný nekonkretizoval, a tak je jeho tvrdenie len vo všeobecnej rovine, na základe ktorej nie je rozhodnutie správcu dane a žalovaného možné preskúmať. Ak mal správca dane

13. Vyjadril nesúhlas so záverom žalovaného, že spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. bola pre žalobcu novým dodávateľom a žalobca sa nezaujímal, či mu dodávateľ bude schopný preverovaný tovar dodať. Podľa žalobcu si žalovaný protirečí, keď na jednej strane tvrdí, že žalobca sa nezaujímal o schopnosť dodávateľa tovar dodať a na druhej strane pripustil, že si spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. preveroval na finstat.sk, avšak tento spôsob nepovažoval za dostačujúci. Tvrdil, že pri preverovaní dodávateľa EKOLIFE Company, s.r.o. zistil, že spoločnosť vznikla už 21.01.2002, plnila si svoje daňové povinnosti a bola plne funkčná 17 rokov, pričom k zrušeniu a výmazu došlo až 2 roky po uskutočnení obchodu. Žalobca predložil ako dôkaz výpisy z finstat.sk, ktoré preukazujú, že táto spoločnosť bola v roku 2017 plne funkčná, nemala žiadne dlhy, žiadne nedoplatky.

14. Namietal tiež závery žalovaného o tom, že ako podozrivá sa mala javiť skutočnosť, že prostredníctvom e-mailu komunikoval s osobou Z.. S. Z., ktorý nebol konateľom dodávateľa a žalobca neuviedol žiadne bližšie informácie k tejto osobe. Tento argument žalobca označil za bezpredmetný. Podľa žalobcu daňové orgány opomínajú všetky obchodno-právne súvislosti a nemajú vedomosť o reálnom fungovaní obchodov v praxi. V obchodných vzťahoch môžu za konateľov vystupovať osoby odlišné od konateľov. Poukázal na § 3 ods. 2 a § 13 a nasl. a § 15 ods. 1 Obchodného zákonníka s tým, že s Z.. Z. mal bezproblémovú komunikáciu, objednaný tovar bol žalobcovi reálne dodaný, a teda nemal dôvod pochybnosť o oprávnení Z.. S. Z. konať a vystupovať za dodávateľa.

V tejto súvislosti žalobca naďalej zotrval na svojom tvrdení, že daňový subjekt z pozície svojho postavenia nie je schopný poskytnúť správcovi dane bližšiu identifikáciu osoby, avšak možno predpokladať, že práve správca dane ako štátny orgán disponuje prostriedkami, prostredníctvom ktorých dokáže identifikovať takúto osobu, napr. jednoducho dopytom Sociálnej poisťovne. Navyše žalobca predložil e-mailovú komunikáciu, z ktorej možno zistiť e-mailovú adresu, z ktorej Z.. Z. komunikoval a táto komunikácia obsahuje aj telefónne číslo.

užívacie právo. Tieto skutočnosti podľa žalobcu nepreukazujú podvodné konanie dodávateľa v obchodnom reťazci. To, či spoločnosť mala alebo nemala užívacie právo k nehnuteľnosti žiadnym spôsobom nesúvisí s obchodom, ktorý bol zrealizovaný v máji 2018.

a rozhodujúce. Spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. si z faktúr od spoločnosti Zewill s.r.o. uplatnila sumu 133427,20 Eur, teda získala 97355 Eur. Ostatné skutočnosti ohľadom toho, čo a koľko si spoločnosti odpočítali na DPH, je pre žalobcu bezpredmetné.

18. Podľa žalobcu správca dane ani v protokole, ani v zápisnici, ani v prvostupňovom rozhodnutí neuviedol a žalovaný vo svojom rozhodnutí taktiež neuviedol žiadne konkrétne dôkazy a konkrétne zistenia, z ktorých by vyplýval akýkoľvek záver o daňovom podvode. Dokonca sám správca dane uviedol a žalovaný túto skutočnosť potvrdil, že žalobca neporušil konkrétne ustanovenia zákona o DPH a napriek tomu pripisuje žalobcovi účasť na daňovom

19. Na podporu svojej argumentácie poukázal na závery rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-277/14, v zmysle ktorého je úlohou daňového orgánu, ktorý konštatoval podvod alebo nezrovnalostí, ktorých sa dopustil vystaviteľ faktúry, aby vzhľadom na objektívne skutočnosti a bez toho, aby od adresáta faktúry vyžadoval overenia, ktoré mu neprináležia, preukázal, že tento adresát vedel alebo mal vedieť, že plnenie uvádzané ako základ daňového oprávnenia bolo súčasťou podvodu. Daňové orgány postupujú v rozpore s týmto záverom, pretože obviňujú žalobcu z účasti na umelo vytvorenom obchodnom reťazci bez preukázania, že k tomuto skutočne došlo, bez preukázania úmyslu žalobcu, ako aj bez preukázania vedomosti o účasti žalobcu na daňovom podvode, resp. umelom reťazci. Podľa žalobcu daňové orgány podvod, resp. účasť na umelo vytvorenom reťazci len všeobecne tvrdia, a to bez akejkoľvek skutkovej a právnej kvalifikácie. Daňové orgány sa vôbec nezaoberali právnymi, obchodnými a osobnými väzbami medzi zúčastnenými subjektami, pričom dôkazné bremeno v tomto prípade spočíva na správcovi dane, ktorý ho neuniesol. Daňové orgány neriešili a netestovali

20. Namietal tiež (i) nedostatočne vykonané dokazovanie, a to nedostatočné vyhodnotenie e- mailovej komunikácie zo dňa 15.05.2018, fotodokumentácie skladovaného tovaru, návrhov na výsluch Z.. S. Z., pani D., P.. S. O., Z. O., zoznamu odberateľov tovaru dodaného EKOLIFE Company, s.r.o., preverenie úhrad žalobcu na účet spoločnosti EKOLIFE Company, s.r.o., zaplatenie tovaru, preverenie pohybu kamiónov a (ii) že prerokovanie pripomienok bolo len formálnym úkonom správcu dane, keď zamestnanci správcu dane v rámci ústneho pojednávania konaného dňa 23.03.2021 sa žiadnym spôsobom nevyjadrili k svojmu stanovisku a žalobcovi len predložili písomné vyhotovenie zápisnice s tým, aby si ju prečítal a k stanovisku sa vyjadril, pričom žalobca požiadal o lehotu na písomné vyjadrenie.

22. Správny súd poukázal na to, že správca dane dospel k záveru, že žalobca v dobe uzatvárania obchodu so spoločnosťou EKOLIFE Company, s.r.o. mohol a mal z dostupných zdrojov vedieť, že sa svojím konaním môže zúčastniť na konaní, ktoré vykazuje znaky daňového podvodu, pričom žalovaný tento záver správcu dane považoval za správny.

23. Uviedol, že pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode vo vzťahu k DPH alebo o ňom mohol a mal vedieť, bol na základe judikatúry Súdneho dvora EÚ vytvorený tzv. „Axel Kittel test“, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04).

24. Správny súd uznal za dôvodné aj nadväzujúce žalobné námietky žalobcu, v ktorých namietal, že správca dane tvrdil, že vykonal miestne zisťovania, pričom v protokole a ani v zápisnici o ústnom pojednávaní a ani v rozhodnutí správcu dane nie je nikde uvedené kde, kedy a u akého subjektu malo byť miestne zisťovanie vykonané, čo bolo predmetom miestneho zisťovania a čo miestnym zisťovaním správca dane zistil. Taktiež uznal za dôvodné žalobné námietky, v ktorých žalobca namietal, že správca dane poukazoval na informácie z dátového skladu finančnej správy, avšak tieto informácie neboli v rozhodnutiach dostatočne identifikované, z rozhodnutí vôbec nie je zrejmé, aké informácie to boli a ako boli vo vzťahu k nosným záverom rozhodnutí vyhodnotené.

plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode, teda žalobca nebol dostatočne obozretný, nedávajú vyčerpávajúcu odpoveď na vyššie uvedené kritéria „testu na podvod“, pretože nie je zrejmé, kde a v čom bolo identifikované podvodné konanie, v čom spočíval daňový únik, či ním bolo postihnuté aj dodanie tovaru žalobcovi a či žalobca o tom vedel alebo mohol a mal vedieť.

27. Správny súd ďalej konštatoval, že nie je možné zodpovedať otázky o tom, či závery daňových orgánov, týkajúce sa primeranej obozretnosti žalobcu a jeho vedomosti o jeho účasti na podvodnom konaní, obstoja, a to z dôvodu, že daňové orgány nepostupovali podľa vyššie uvedených kritérií Axel Kittel testu, keď nebol definovaný daňový únik - nebol dostatočne konkrétne vymedzený skutkovými okolnosťami. Preto zodpovedanie otázok, či boli dostatočné preverenia, ktoré žalobca vo vzťahu k deklarovanému dodávateľovi realizoval, bude správca dane opätovne vyhodnocovať v závislosti od odpovedí na prvé tri otázky v rámci vymedzených kritérií Axel Kittel testu a vo vzťahu k záveru, či žalobca vedel alebo mal vedieť o účasti na daňovom podvode, bude úlohou daňových orgánov opätovne sa vysporiadať aj s takými skutočnosťami ako napr. komunikácia žalobcu s deklarovaným dodávateľom prostredníctvom osoby Z.. S. Z.. K nevyhoveniu návrhu na výsluch Z.. S. Z. správny súd uviedol, že správca dane nie je povinný zabezpečovať identifikáciu osoby, ktorú žalobca navrhuje vypočuť.

29. Správny súd tiež uzavrel, že skutočnosti ako, že (i) nebolo možné získať doklady od dodávateľa a (ii) nebolo možné preveriť pôvod nadobudnutého tovaru, nie sú samé o sebe dôkazom o podvode a ani o nedostatočnej obozretnosti zo strany daňového subjektu. 30. K námietke týkajúcej sa nedostatočne vykonaného dokazovania správy súd uviedol, že s návrhmi žalobcu na vykonanie dôkazov sa bude musieť správca dane opätovne vysporiadať, keďže aj záver správcu dane o podvode a v tomto prípade dôkaznom bremene správcu dane nemá za následok, že žalobca by na svoju obranu voči záverom správcu dane nemohol prednášať návrhy na vykonanie dôkazov. 31. K námietke ohľadne spôsobu prerokovania pripomienok v rámci ústneho pojednávania konaného dňa 23.03.2021 správny súd uviedol, že samotná skutočnosť, že stanovisko zamestnancov správcu dane nebolo poskytnuté žalobcovi ústne, ale v písomnej podobe a žalobca mal možnosť sa k nemu vyjadriť v lehote do 31.03.2021 po oboznámení sa so závermi ústneho pojednávania, nie je závažným nedostatkom v procesnom postupe, ktorý by mal za následok nezákonnosť preskúmavaných rozhodnutí, pretože správca dane zaujal k vyjadreniu žalobcu k protokolu stanovisko a žalobca s ním bol oboznámený.

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

Navrhol kasačnému súdu zrušenie napadnutého rozsudku a vrátenie veci správnemu súdu na ďalšie konanie. 33. Sťažovateľ tvrdil, že bolo povinnosťou daňových orgánov zistiť a popísať okolnosti, ktoré v súhrne naznačujú existenciu daňového podvodu, teda, že v reťazci chýba daň, iná osoba sa snaží vylákať daňovú výhodu (odpočet DPH) a chýbajúca daň je následkom cielenej snahy získať neoprávnené daňové zvýhodnenie. Nebolo nutné, aby daňové orgány preukázali priame prepojenie kontrolovaného daňového subjektu (žalobcu) so všetkými spoločnosťami v reťazci. Stačilo, že vysvetlili fungovanie reťazca ako celku, ktorého bol žalobca súčasťou, a jeho rolu v ňom. Nie je potrebné, aby poznali všetky články reťazca. To často ani nebude objektívne možné, ak sú v reťazci spoločnosti typu missing trade, ktoré umožnia zastrieť skutočný pôvod tovaru.

34. Sťažovateľ ďalej uviedol, že spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. bola vymazaná z Obchodného registra dňa 28.01.2020, čím sa nepodarilo získať účtovné doklady, ktoré by potvrdzovali údaje uvedené vo faktúrach, a na základe ktorých by mal správca dane možnosť preveriť reálnosť zdaniteľných plnení uskutočnených touto spoločnosťou.

35. V súvislosti so spoločnosťou Zewill s.r.o. sťažovateľ uviedol, že táto si uplatnila odpočítanie na základe zjednodušených faktúr v sume 119362,82 eur od dodávateľov, ktorí sa nezaoberajú obchodovaním s mäsom, teda nebol preukázaný pôvod tovaru.

36. Ohľadom vedomosti žalobcu o zapojení do podvodného konania sťažovateľ uviedol, že v rozhodnutí správcu dane ako aj žalovaného, bolo dostatočne preukázané, že žalobca si svojho dodávateľa nepreveril. Žalobca nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali, že postupoval a konal v dobrej viere a s náležitou opatrnosťou a starostlivosťou pri výbere svojich obchodných partnerov. Žalobca konal len s minimálnou starostlivosťou, jeho konanie vo veci preverenia obchodných partnerov bolo len formálne.

38. K identifikácii daňového podvodu sťažovateľ uviedol, že tohto sa dopustili iné osoby v reťazci spoločností, ktorého súčasťou bol žalobca. Spoločnosť EKOLIFE Company, s.r.o. nepredložila správcovi dane účtovníctvo a tým neumožnila správcovi dane skontrolovať správnosť odvodu dane. V priebehu daňovej kontroly nebolo zo strany správcu dane možné získať doklady od dodávateľa, preveriť pôvod nadobudnutého tovaru, t. j. nebolo možné overiť stav formálny so skutočnou existenciou tovaru.

41. Vec bola predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej aj ako „Najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“) 19. mája 2023 a bola pridelená do senátu 5 S v zložení JUDr. Petra Príbelská, PhD., JUDr. Anita Filová (sudkyňa spravodajkyňa) a JUDr. Juraj Vališ, LL. M. Počas kasačného konania nadobudol účinnosť rozvrh práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2023 v znení opatrenia č. 5 (ďalej len „rozvrh práce“). Podľa § 27a písm. A štvrtej časti rozvrhu práce v znení účinnom od 1. júna 2023 bola predmetná vec prerozdelená do senátu 8 S, ktorý koná v zložení JUDr. Anita Filová, Mgr. Kristína Babiaková a JUDr. Rastislav Dlugoš, PhD.

42. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.

44. Daňové orgány ako dôvod nepriznania nároku na odpočítanie DPH zo sporných faktúr vystavených deklarovaným dodávateľom spoločnosťou EKOLIFE Company, s.r.o. v zdaňovacom období máj 2018 identifikovali podvodné konanie na DPH s tým, že žalobca vedel alebo mohol vedieť z verejne dostupných zdrojov, že zdaniteľné obchody sú spojené s podvodným konaním. Takto vymedzeným dôvodom nepriznania nároku na odpočítanie DPH bol správny súd a rovnako aj kasačný súd viazaný.

júla 2006. Odborná literatúra (napr. RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky. Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne kladne zodpovedané v nasledovnom poradí: · Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? · Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? · Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené? · Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?

dodávateľom (§ 49 a nasl. zákona o DPH), nie je možné hovoriť o tom, že daň mala byť zaplatená, ale nebola. Na uvedené rozlišovanie správca dane a žalovaný nateraz rezignovali (bližšie pozri rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sfk 6/2022 z 27. júna 2024, bod 37).

48. Kasačný súd zdôrazňuje, že je potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane a dokazovaním daňového podvodu/zneužitia práva alebo účasti daňového subjektu na ňom (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 z 11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 z 9. decembra 2021, bod 36).

49. V práve posudzovanej veci daňové orgány prijali záver, že žalobca neporušil konkrétne ustanovenia zákona o DPH, ale v súvislosti s posudzovanými zdaniteľnými obchodmi s mäsom bol identifikovaný podvod na DPH a žalobca vedel alebo mohol vedieť z verejne dostupných zdrojov, že zdaniteľné obchody sú spojené s podvodným konaním (str. 11 napadnutého rozhodnutia).

50. Kasačný súd sa zhoduje so správnym súdom v tom, že správca dane a žalovaný v predmetnej veci náležite neidentifikovali daňový únik, ako základný predpoklad pre konštatovanie neprípustnej účasti žalobcu na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

k žalobcovi. Preto len samotná skutočnosť, že správca dane a žalovaný nevedia vystopovať ďalších subdodávateľov mäsa spoločnosti Zewill s.r.o. (ak títo existujú), hoci ide o relevantnú indíciu daňového úniku, ešte bez ďalšieho nesvedčí záveru, že v predmetnom obchodnom reťazci prepojenom so žalobcom aj reálne k daňovému úniku došlo. A to osobitne vtedy, ak zo strany spoločnosti Zewill s.r.o. bola daňová povinnosť v plnom rozsahu priznaná a uhradená do štátneho rozpočtu, keď riadne priznanie daňovej povinnosti zo strany spoločnosti Zewill s.r.o. správca dane a žalovaný nateraz nespochybňujú. V tejto súvislosti je ešte potrebné pripomenúť, že správca dane a následne žalovaný vychádzali z predpokladu, že hmotnoprávne podmienky na priznanie nároku na odpočítanie DPH zo sporných faktúr boli splnené (správca dane skonštatoval, že žalobca neporušil konkrétne ustanovenia zákona o DPH).

Z kontrolných výkazov neanalyzujú, či spoločnosť Zewill s.r.o. mala okrem spoločnosti EKOLIFE Company, s.r.o. ďalších obchodných partnerov, či uplatnené odpočítania dane súvisia s tovarmi, ktoré mohli mať prepojenie s podnikateľskou činnosťou spoločnosti Zewill s.r.o. (nielen však len s dodávkami pre žalobcu) alebo či ide o fiktívne uplatnené náklady (s ohľadom na ich množstvo, sídlo predmetnej spoločnosti a ďalšie podozrivé okolnosti jej fungovania a pod.).

52. Inými slovami, správny súd náležite identifikoval vadu v rozhodnutiach daňových orgánov spočívajúcu v tom, že správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach nevysvetľujú, prečo skutočnosti deklarované spoločnosťou Zewill s.r.o. v častiach B2 a B3 kontrolných výkazov nepredstavujú legitímne a legálne uplatnenie práva na odpočítanie dane súladné s § 49 a nasl. zákona o DPH v bežnom podnikaní spoločnosti, ale predstavujú podvodný daňový únik. Teda nevysvetľujú, prečo ich jediným alebo prevažným účelom malo byť umelé zníženie daňovej povinnosti (v rozpore s § 49 a nasl. zákona o DPH) na strane spoločnosti Zewill s.r.o. tak, aby daňová povinnosť vyplývajúca z obchodov prepojených so žalobcom nemusela byť odvedená do štátneho rozpočtu.

uplatňovaním práva na odpočítanie dane z bežných nákupov vo vzťahu k celej šírke obchodnej činnosti spoločnosti Zewill s.r.o. Bude preto úlohou správcu dane a žalovaného, aby túto prezumpciu racionálne spochybnili a vyargumentovali, prečo tomu tak nie je.

v ňom. Táto argumentácia však v rozhodnutiach daňových orgánov absentuje, a to práve z dôvodov už uvedených v bodoch 51 a 52 tohto rozsudku. Z uvedených dôvodov preto kasačný súd sťažnostné námietky smerujúce k tvrdeniu sťažovateľa, že v práve posudzovanej veci boli riadne zodpovedané všetky otázky tvoriace tzv. Axel Kittel test, vyhodnotil za nedôvodné.

56. Vyššie uvedené závery kasačného súdu bez ďalšieho neznamenajú, že žalobcovi musí byť v ďalšom konaní nevyhnutne priznané právo na odpočítanie dane zo sporných obchodov. Bude však úlohou správcu dane a žalovaného, aby v predmetnom prípade náležite zistili a odôvodnili, (i) v čom spočíva daňový únik a jeho podvodný charakter v rámci identifikovaného obchodného reťazca, (ii) či boli posudzované zdaniteľné obchody žalobcu s týmto konaním spojené a (iii) či žalobca v čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov dodržal primeranú mieru obozretnosti zodpovedného podnikateľa smerujúcu k tomu, aby nebol účastný na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Svoje závery pritom v tomto smere musia racionálne a preskúmateľne odôvodniť a tieto musia mať oporu v administratívnom spise.

V. Záver

58. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných námietok sťažovateľa. Rozsudok správneho súdu považuje za vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci a preto kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 59. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a § 175 ods. 2 SSP tak, že v kasačnom konaní úspešnému žalobcovi priznal úplnú náhradu trov kasačného konania. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 60. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 26. marca 2025