5Sfk/59/2023

1. Daňový úrad Trnava (ďalej aj „správca dane“) vykonal u úpadcu BBK AGRO, s. r. o., ktorého správcom konkurznej podstaty je spoločnosť KASATKIN Recovery, k. s. (ďalej aj „žalobca“), daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie august 2012. Daňová kontrola bola začatá 15.11.2012 na základe oznámenia č. 9211401/ 5/3137906/2012 zo dňa 29.10.2012. Odo dňa 15.08.2013 bola daňová kontrola z dôvodu podania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií [podľa nariadenia Rady EÚ č. 904/2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty zo dňa 07. októbra 2010 (ďalej aj „nariadenie č. 904/2010“)] prerušená v zmysle § 61 ods. 1 zákona 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ,,Daňový poriadok“). Dňa 22.11.2016 pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila, o ktorej skutočnosti bol žalobca oboznámený oznámením č. 104337547/2016.

2. Správca dane po tom, čo jeho skoršie rozhodnutia zo dňa 03.08.2017 a 27.02.2019 boli rozhodnutiami žalovaného zo dňa 19.03.2018 a 16.09.2019 zrušené a vrátené na ďalšie konanie, rozhodnutím č. 101191160/2020 zo dňa 17.07.2020 podľa ustanovenia § 68 ods. 6 Daňového poriadku žalobcovi určil rozdiel v sume nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie august 2012 vo výške 110604,00 eur. Správca dane spochybnil žalobcovo právo na uplatnenie oslobodenia od dane z pridanej hodnoty pri intrakomunitárnom dodaní tovaru - kryštálového cukru - maďarským odberateľom 1. SDA SOVEREIGN Distribution AG s. r. o.,

KON - RAD spol. s r. o., IČO: 00684104 (ktorého dodávateľmi boli spoločnosti VITAPACE spol. s r. o. a Štefan Oravec F&O) › žalobca › 3 odberatelia so sídlom v Maďarsku: 1. SDA SOVEREIGN Distribution AG, 2. RAFFAI-TRADE Kft. a 3. Blue Eagle Kft.

podvode. Žalobca neučinil dostatočné opatrenia pri výbere svojich odberateľov a vlastným neobozretným a neopatrným počínaním a zanedbaním povinností sa vystavil riziku zapojenia do podvodného konania. Správca dane uzatvoril, že žalobca mal vedieť, že ním uskutočnené intrakomunitárne dodania pre maďarských odberateľov SDA SOVEREIGN Distribution AG, RAFFAI-TRADE Kft. a Blue Eagle Kft. boli súčasťou podvodu a preto žalobcovi neuznal oslobodenie od dane z dodania tovaru pre uvedených odberateľov v zmysle § 43 zákon o DPH a dodávky tovaru posúdil v zmysle § 22 ods. 1 zákona o DPH ako tuzemské dodanie tovaru. 4. Žalovaný rozhodnutím číslo č. 101742697/2020 z 13.11.2020 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie“) rozhodnutie správcu dane ako správneho orgánu prvého stupňa ako vecne správne potvrdil, vyhodnotiac odvolacie námietky žalobcu ako nedôvodné, poukazujúc v podrobnostiach na skutkové a právne závery správcu dane.

5. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na Krajský súd v Trnave (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), domáhajúc sa preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (ako i prvostupňového rozhodnutia správcu dane), vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie a priznania mu práva na náhradu trov konania. 6. Žalobca namietal nezákonnosť daňovej kontroly, protokolu a z nich vyplývajúcich následných administratívnych rozhodnutí, zdôvodňujúc ich prekročením zákonom maximálne povolenej doby na výkon daňovej kontroly, vrátane nezákonne dlhého prerušenia kontroly z dôvodu realizácie medzinárodnej výmeny informácií. 7. V rámci obchodov realizovaných v zdaňovacom období august 2012 žalobca uviedol, že konal dostatočne obozretne, realizované obchody si preveril a nezanedbal svoju povinnosť riadneho hospodára, čo vyplýva aj zo zistených skutočností a predložených dôkazov. Zistenie správcu dane, že časť tovaru bola z Maďarska dodávaná späť na Slovensko do SOVEREIGN SLOVAKIA s. r. o. síce indikuje možnú prítomnosť údajného konania spojeného s podvodom na DPH v tejto časti, ale presne v takýchto prípadoch musí podľa žalobcu správca dane preukázať daňovému subjektu, že sa takýchto plnení úmyselne zúčastňoval, alebo že o nich mal mať vedomosť. Nič z uvedeného však správca dane podľa žalobcu nepreukázal, neuniesol na neho prenesené dôkazné bremeno, a teda nárok daňového subjektu odoprel nedôvodne a neoprávnene. 8. V súvislosti s tvrdením správcu dane, že tovar - kryštálový cukor, určený odberateľovi SDA SOVEREIGN Distribution AG mal pochádzať od spoločnosti SOVEREIGN BRAND FOOD DISTRIBUTION s. r. o., IČO: 46356495, poukazujúcim na personálne prepojenie týchto spoločností, najmä prostredníctvom osoby Z. V., a v súvislosti so zistením správcu dane, že v prípade maďarských odberateľov nedošlo v danom prípade k priznaniu intrakomunitárneho dodania, odvedeniu dane a k podaniu daňového priznania, keď zároveň sú tieto spoločnosti nekontaktné, žalobca uviedol, že nenesie akúkoľvek zodpovednosť za skutočnosti, ktoré nastali u jeho dodávateľov, resp. subdodávateľov SOVEREING SLOVAKIA s. r. o. a LINTMAN s. r. o., ako aj u jeho odberateľov. Žalobca nie je s uvedenými spoločnosťami nijakým spôsobom prepojený, nemal vedomosť o ich činnosti ani o negatívnych zisteniach správcu dane týkajúcich sa uvedených subjektov. Namietol, že správca dane svoje tvrdenia nepodoprel žiadnymi dôkazmi, z ktorých by vyplývalo účelové vsunutie žalobcu do obchodného reťazca. Správca dane podľa žalobcu neuniesol svoje dôkazné bremeno, nesprávne právne posúdil predmetnú vec, nevykonal dokazovanie v rozsahu, ako ho mal vykonať, zle resp. nesprávne/ nedostatočne odôvodnil napadnuté rozhodnutie, ktoré je z uvedeného dôvodu nepreskúmateľné a zároveň nedostatočne zistil skutkový stav na riadne posúdenie veci. 9. Žalobca namietal, že správca dane sa nevysporiadal s ním predloženými dôkazmi, opomenul navrhovaný výsluch - výpoveď svedkyne F.. E. a považoval za neprípustné, aby správca dane, majúc vedomosť o relevantných dôkazoch zabezpečených v trestnom konaní, tieto zámerne ignoroval a selektívne si z trestného spisu vyberal len niektoré dôkazy bez toho, aby objektívne a komplexne posúdil celý skutkový a právny stav.

12. Námietku neprimeranej dĺžky daňovej kontroly a jej prerušenia z dôvodu potreby získať informácie podľa osobitného predpisu z dôvodu realizácie medzinárodnej výmeny formou dožiadania príslušných orgánov maďarskej daňovej správy správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú, poukazujúc na závery rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/45/2015 zo dňa 27.07.2016 (R 60/2016) ako i na uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 726/2016 zo dňa 25.10.2016. 13.

Z odpovedí na medzinárodnú výmenu informácií vyplynulo, že dodávky cukru pre maďarských odberateľov neboli potvrdené, štatutári uvedených spoločností boli nekontaktní, daňové priznania nepodali a daň neodviedli, správca dane preto správne konštatoval, že oslobodené dodávky do iného členského štátu neboli preukázané. V súvislosti s deklarovaným dodaním kryštálového cukru spoločnosťami SOVEREIGN SLOVAKIA s. r. o. a KON - RAD spol. s r. o. a následne maďarským odberateľom správny súd uviedol, že v konaní bolo dostatočne preukázané, že predloženým daňovým dokladom absentuje reálny základ, ktorá skutočnosť má za následok nepriznanie práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v spojení s § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH.

14. Vo vzťahu k namietanému vyhodnoteniu zisteného skutkového stavu a k námietke neprimeraného prenosu dôkazného bremena na žalobcu správny súd zdôraznil, že na hmotnoprávne podmienky uvedené v § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, ako aj podmienky na priznanie oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 v spojení s § 43 ods. 5 písm. a) zákona o DPH, sa viaže nárok na odpočet dane.

Rovnako ak si platiteľ uplatňuje oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH, musí byť schopný preukázať dodanie tovaru nadobúdateľovi identifikovanému pre daň v inom členskom štáte a taktiež musí preukázať, že preprava a fyzické dodanie tovaru boli prostredníctvom prepravcov reálne uskutočnené tak, ako deklarujú predkladané daňové a prepravné doklady.

Z vykonaného dokazovania mal správny súd preukázané, že žalobcom predloženým daňovým dokladom absentuje reálny základ a neboli žalobcom odstránené pochybnosti o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných plnení. S poukazom na konštatované závery správny súd podľa § 190 SSP žalobu ako nedôvodnú zamietol.

16. Žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) podal proti napadnutému rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť tvrdiac, že správny súd porušil zákon tým, že nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP, rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP a zároveň sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu v zmysle § 440 ods. 1 písm. h) SSP.

Ohľadom porušenia zásady proporcionality pri využití inštitútu medzinárodnej výmeny informácií s dopadom na neprimeranú dĺžku prerušenia, ako aj na samotný výkon daňovej kontroly sťažovateľ poukázal na rozhodnutia Krajského súdu v Trnave sp. zn. 14S/34/2014 a sp. zn. 14S/2/2016, týkajúcich sa iných daňových kontrol u totožného žalobcu, kedy súd vo veci žaloby proti nečinnosti, keď žalovanými boli prieťahy spôsobené pri výkone daňovej kontroly, žalobcovi vyhovel a uložil správcovi dane povinnosť daňovú kontrolu ukončiť.

18. V ďalšej argumentácii sťažovateľ poukázal na nedostatočné zistenie skutkového stavu potrebného pre prijatie rozhodnutia o nepriznaní nároku na žalobcom uplatnený odpočet za kontrolované zdaňovacie obdobie august 2012, ako i nesprávne vyhodnotenie skutkového stavu správnymi orgánmi a súdom. V súvislosti s dodávateľom žalobcu - spol.

odberateľov. Poukázal na to, že síce správne orgány vyhodnotili skutkovú situáciu tak, že žalobca bol účelovo vložený do obchodného reťazca spoločností SOVEREIGN SLOVAKIA, s. r. o. a LINTMAN s. r. o., kde malo dochádzať k údajným podvodným plneniam v súvislosti s DPH, resp. k zneužitiu dane, ale nijako nepreukázali, že žalobca sa týchto údajných podvodných konaní úmyselne zúčastňoval, že by o nich vedel alebo že o nich mal vedieť a správny súd sa s touto argumentáciou žalobcu nevysporiadal, resp. k nej zaujal nesprávne

S odkazom na skoršiu judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, Najvyššieho správneho súdu ČR, Ústavného súdu Českej republiky a § 24 Daňového poriadku žalobca zastáva názor, že daňový subjekt nie je povinný preukazovať skutočnosti, ktoré nastali u jeho odberateľov, resp. dodávateľov, alebo u iných od daňového subjektu nezávislých osôb. 19. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa zo dňa 02.05.2023 v plnom rozsahu pridržal svojich dovtedajších stanovísk a kasačnú sťažnosť navrhol ako nedôvodnú

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom

21. Predtým, než kasačný súd pristúpil ku kasačným bodom týkajúcim sa merita veci, považoval za potrebné v prvom rade posúdiť námietky sťažovateľa týkajúce sa porušenia jeho práva na spravodlivý proces v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP.

23. Kasačný súd považuje za potrebné zdôrazniť, že nie každý nesprávny postup správneho súdu musí nevyhnutne znamenať aj zásah do práva na spravodlivý proces. Pre vyvodenie záveru, či je dôvodné uplatnenie sťažnostného bodu v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP kasačný súd pristúpil k vyhodnoteniu, či postup správneho súdu bol tak intenzívnym zásahom do práv sťažovateľa, že je ho možné vyhodnotiť ako porušenie práva na spravodlivý proces účastníka konania.

24. Nie je nevyhnutné, aby sa správny súd vysporiadal s každým jedným argumentom účastníkov konania, avšak z vlastného odôvodnenia rozsudku správneho súdu musí byť zrejmé, ktoré skutočnosti súd považoval za podstatné a akým spôsobom ich právne posúdil.

25. Sťažovateľ v bode 10 kasačnej sťažnosti namieta nevysporiadanie sa správnym súdom v napadnutom rozsudku s otázkou preukázania vedomosti a účasti sťažovateľa na daňovom podvode vo vzťahu k zodpovednosti za konanie subjektov zapojených v podvodnom reťazci, úmyslom žalobcu zúčastniť sa daňového podvodu a preverovania si obchodných partnerov žalobcu, t. j. všeobecne otázkou posúdenia účasti sťažovateľa na správcom dane tvrdenom daňovom podvode, čo malo byť primárnym dôvodom pre nepriznanie oslobodenia od dane pri sťažovateľom deklarovaných intrakomunitárnych dodaniach tovaru - kryštálového cukru.

Správny súd svoje posúdenie zameral predovšetkým na posúdenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane a na otázku preukázania dodania tovarov konkrétnymi deklarovanými dodávateľmi (body 60, 65, 67 napadnutého rozsudku). Vo všeobecnosti sa

Správny súd uzatvoril, že z vykonaného dokazovania je zrejmé, že žalobcom predloženým daňovým dokladom predovšetkým vo svetle kontrolných zistení a v ich vzájomných súvislostiach absentuje reálny základ, čo oprávnene vzbudzuje dosiaľ neodstránené pochybnosti o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných plnení, na základe ktorých si žalobca uplatnil právo na odpočet dane a právo na oslobodenie od dane ako i pochybnosti o vierohodnosti účtovnej evidencie vedenej žalobcom.

V. Záver a trovy konania

30. V zmysle vyššie uvedeného je možné uznať dôvodnosť námietky sťažovateľa uplatnenej v kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 ods. 1 písm. f) SSP. Ako vyplýva z uvedeného, odôvodnenie napadnutého rozsudku nemožno považovať za presvedčivé, spĺňajúce požiadavky uvedené v ustanovení § 139 ods. 2 SSP, pokiaľ ide o posúdenie podstatných žalobných bodov a právnych argumentov sťažovateľa. 31. Kasačný súd preto podľa § 462 ods. 1 SSP napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie Správnemu súdu v Bratislave, na ktorý v zmysle § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov s účinnosťou od 01.06.2023 prešiel výkon súdnictva vo vzťahu ku konaniam vo veciach, v ktorých dovtedy konal Krajský súd v Trnave. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec opätovne prejednať v medziach podanej správnej žaloby a následne vo veci rozhodnúť, pričom správny súd bude povinný svoje rozhodnutie náležite a presvedčivo odôvodniť, a to hlavne v otázke dôvodov, pre ktoré nebolo uznané oslobodenie od dane z intrakomunitárneho dodania tovaru pre deklarovaných odberateľov ako i v otázke posúdenia účasti sťažovateľa na daňovom podvode, a to v rozsahu príslušného žalobného bodu sťažovateľa. 32. Kasačný súd dodáva, že zaoberať sa kasačnými námietkami týkajúcimi sa nesprávneho právneho posúdenia veci správnym súdom ako i tvrdeným odklonom od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu bolo v tomto štádiu konania predčasné, a to najmä s poukazom na dôvod zrušenia napadnutého rozsudku správneho súdu, ktorým je jeho nepreskúmateľnosť. 33. V ďalšom konaní správny súd rozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania (§ 467 ods. 3 SSP).