5Sfk/68/2023
ECLI:SK:NSSSR:2025:5021200418.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Správny súd v Banskej Bystrici
- Sp. zn. 1. inštancie
- ZA-31S/165/2021
- IČS
- 5021200418
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Juraja Vališa, LL.M. a Mgr. Petra Macha, PhD. (sudca spravodajca), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): ŠPORT PARK s.r.o., so sídlom Framborská 12, Žilina, IČO: 44818645, zastúpený: Advokátska kancelária JUDr. Michal Krnáč, s.r.o., so sídlom Vojtecha Tvrdého 793/21, Žilina, IČO: 52791777, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 312483/2021 z 30. júna 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/165/ 2021 z 20. februára 2023, takto
rozhodol:
I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.
Odôvodnenie
I. Priebeh administratívneho konania
1. Mesto Žilina (ďalej „správca dane") rozhodnutím č. 186367/2017 z 22. mája 2018 (ďalej „prvostupňové rozhodnutie") podľa § 99 ods. 1 zákona č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o miestnych daniach"), a § 4 ods. 1, § 68 ods. 5 zákona č. 563/ 2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „daňový poriadok") vyrubilo žalobcovi na rok 2017 daň z nehnuteľností 47.040,85 eur (ďalej „prvostupňové rozhodnutie"). 2. Žalovaný rozhodnutím z 18. septembra 2018 na odvolanie žalobcu zrušil prvostupňové rozhodnutie, ale na podnet správcu dane bolo v konaní o preskúmaní rozhodnutia mimo odvolacieho konania toto rozhodnutie zrušené rozhodnutím Ministerstva financií Slovenskej republiky z 18. decembra 2020. 3. Napokon o odvolaní žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 312483/2021 z 30. júna 2021 (ďalej „preskúmavané rozhodnutie") rozhodol tak, že potvrdil prvostupňové rozhodnutie. 4. K vyrubeniu dane zo stavieb za športovú halu došlo v dôsledku neuznania tvrdení žalobcu o jej oslobodení od dane ako osvetového zariadenia, čo je sporné medzi účastníkmi konania. Žalovaný v podstatnom dôvodil, že žalobca neuviedol v odvolaní iné skutočnosti než tie, ktoré posúdil správca dane; stavbu možno užívať len na účel určený stavebným povolením; hala sa používa na šport a nie je užívaná kultúrno-osvetovým zariadením; skutkový stav bol zistený riadne a dostatočne; v hale nesídli žiadne kultúrno-osvetové zariadenie.
II. Konanie pred správnym súdom
5. Žalobca podal správnu žalobu, v ktorej žiadal zrušiť preskúmavané rozhodnutie i prvostupňové rozhodnutie, a vec vrátiť správcovi dane na ďalšie konanie. 6. Krajský súd v Žiline (ďalej „správny súd") žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej „SSP") zamietol rozsudkom sp. zn. 31S/165/2021 z 20. februára 2023, ECLI:SK:KSZA:2023:5021200418.2 (ďalej „napadnutý rozsudok").
7. Správny súd konštatoval, že v prípade druhej skupiny stavieb oslobodených od dane (múzeá, galérie, knižnice, divadlá, kiná, amfiteátre, výstavné siene, osvetové zariadenia) je v § 17 ods. 3 písm. b) zákona o miestnych daniach zvlášť zvýraznený inštitucionálny aspekt - prepojenie stavebnotechnického rázu stavby s inštitúciou, ktorá v nej sídli, pričom faktické - materiálne vykonávanie činností v stavbe môže mať určitý sekundárny vplyv, hlavne v režime inštitútu zneužitia práva na oslobodenie od dane, keď stavba z nie objektívnych dôvodov (napríklad rekonštrukcia, pandémia) ale špekulatívnych, neslúži účelu napríklad galérie, ale
reštaurácie. 8. Ďalej správny súd uviedol, že v zmysle zákona č. 189/2015 Z. z. o kultúrno-osvetovej činnosti (ďalej „zákon o kultúrno-osvetovej činnosti") kultúrno-osvetovú činnosť vykonávajú kultúrno-osvetové zariadenia podľa tohto zákona. Žalobca v konaní pred správcom dane nepreukázal, že na adrese haly (Žilina, ulica Vysokoškolákov 8164/2) sídli kultúrno-osvetové
zariadenie. 9. Podľa správneho súdu bolo potrebné prechodné ustanovenie § 8 ods. 1 zákona o kultúrno- osvetovej činnosti (podľa ktorého osvetové zariadenie zriadené pred 1. septembrom 2015, vykonávajúce kultúrno-osvetovú činnosť, sa považuje za kultúrno-osvetové zariadenie podľa tohto zákona) interpretovať v nadväznosti na § 8 ods. 2 zákona o kultúrno-osvetovej činnosti, podľa ktorého bolo stanovené obdobie 4 mesiacov (do 31. decembra 2015), kedy osvetové zariadenia zriadené pred 1. septembrom 2015 mohli požiadať Národné osvetové centrum so sídlom v Bratislave o zápis do zoznamu kultúrno-osvetových zariadení do 31. decembra 2015.
10. Podľa správneho súdu účinnosťou zákona o kultúrno-osvetovej činnosti sa podstatne zmenil systém, keď už nemôžu byť zriaďovateľom kultúrno-osvetového zariadenia fyzické alebo právnické osoby. Inými právnickými a fyzickými osobami vykonávajúcimi kultúrno- osvetovú činnosť na základe osobitného záujmu alebo na základe dobrovoľnosti sú napr. mimovládne neziskové organizácie, podnikateľské subjekty, výrobcovia ľudových umeleckých remesiel, jednotlivci a kolektívy v oblasti záujmovej umeleckej činnosti a neprofesionálnej umeleckej tvorby (bez ohľadu na právnu subjektivitu). Žalobca teda v roku 2017 (konkrétne k 1. januáru 2017) v dôsledku nezapísania do evidencie kultúrno-osvetových zariadení so všeobecným zameraním, resp. kultúrno-osvetových zariadení so špecializovaným zameraním na území Slovenskej republiky vedenej Národným osvetovým centrom so sídlom v Bratislave, nebol kultúrno-osvetovým zariadením.
11. Hoci žalobca v správnom konaní a tiež pred správnym súdom tvrdil a preukazoval samotnú faktickú realizáciu osvetovej činnosti v hale v roku 2017 listinnými dôkazmi (najmä rámcové zmluvy o spolupráci s inými subjektmi) a tvrdením, že samotný správca dane z vykonaných kontrol musel mať vedomosť o tom, že v hale sa osvetová činnosť vykonáva, a tiež zdôraznením, že sa vykonala čiastočná rekonštrukcia protipožiarneho systému, strechy, či podlahovej plochy, správny súd sa stotožnil so závermi správcu dane a žalovaného, podľa ktorých listinné dôkazy nepreukazujú reálne uskutočňovanie osvetovej činnosti v hale v roku
2017. Správca dane podľa správneho súdu postupoval správne, keď na tieto listiny neprihliadol a vyhodnotil ich v zmysle § 3 ods. 6 daňového poriadku ako nemajúce ekonomické opodstatnenie a ich výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti.
12. Správny súd ďalej poukázal na to, že aj v obdobných veciach právneho predchodcu žalobcu (teda predchádzajúceho vlastníka haly) sa neúspešne preukazovalo vykonávanie faktickej osvetovej činnosti s poukazom na zmluvy o spolupráci pri zabezpečení výkonu osvetovej činnosti s tými istými subjektmi. Zo strany žalobcu ani v správnom konaní a ani v konaní pred správnym súdom nebol produkovaný ani jeden autentický dôkaz o realizácii osvetovej činnosti v hale v roku 2017, hoci s ohľadom na predmety predložených zmlúv by takáto činnosť za rok 2017 vyprodukovala takéto dôkazy v nezanedbateľnom množstve.
13. Správny súd ako správny a zákonný zhodnotil záver žalovaného, že ak mala byť hala užívaná ako osvetové zariadenie na realizáciu osvetovej činnosti, či už v zmysle jej vymedzenia v zákone o kultúrno-osvetovej činnosti alebo prípadne iných špecifických osvetových činností (environmentálnej, zdravotníckej, protipožiarnej a pod.), musel by o zmene účelu užívania haly oproti účelu užívania tejto stavby vyplývajúcemu z označeného kolaudačného rozhodnutia rozhodnúť príslušný stavebný úrad podľa § 85 ods. 1 stavebného
zákona. 14. Správny súd mal za to, že pokiaľ správca dane nadobudne pochybnosti o uplatnení oslobodenia od dane, ako aj v konkrétnom prípade, bol správny postup správcu dane, keď v súlade so základnou zásadou daňového konania podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku (zásada úzkej súčinnosti správcu dane s daňovým subjektom a inými osobami), ktorej súčasťou je poskytovanie poučenia o procesných právach a povinnostiach, vyzval daňovníka na preukázanie tvrdenej skutočnosti, o ktorej nadobudol správca dane pochybnosti. To, že správca dane vymedzil, aké dôkazy by mohli preukazovať oslobodenie od dane, bol správny postup. Pokiaľ žalobca tento názor správcu dane neakceptoval, mohol žalobca predložiť iné ďalšie dôkazy, na čo správca dane vytvoril žalobcovi dostatočný priestor.
15. Správny súd na záver uviedol, že dôkazné bremeno (podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku) preukázania splnenia podmienok oslobodenia od dane zo stavieb (z dôvodu využívania haly ako osvetového zariadenia) ťažilo žalobcu a nie správcu dane.
III. Kasačná sťažnosť
16. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej „sťažovateľ") kasačnú sťažnosť, ktorú formálne odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP, teda že správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k poručeniu práva na spravodlivý proces, a rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci. Sťažovateľ navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší preskúmavané rozhodnutie, vec vráti žalovanému na ďalšie konanie, a sťažovateľovi prizná náhradu trov konania v 100% výške. 17. Žalovaný a správca dane sa podľa sťažovateľa nezaoberali otázkou, či bola hala materiálne využívaná na kultúrno-osvetovú činnosť a svoje rozhodnutia založili iba a výlučne na dôkazoch, ktoré mohli využívanie haly na kultúrno-osvetovú činnosť preukázať len formálne. Žalovaný a správca dane mali povinnosť zistiť skutočnú činnosť v danej nehnuteľnosti, aké aktivity v nej fakticky prebiehali, kým boli zabezpečované, no najmä zistiť,
či reálne vykonávané aktivity boli takými aktivitami, ktoré svojím pôsobením na základe dobrovoľnosti, záujmu a tvorivej schopnosti ľudí prispievajú k rozvoju ich osobnosti a k utváraniu kultúrneho spôsobu života. 18. Podľa sťažovateľa správca dane a žalovaný rozhodli iba a výlučne na základe písomných dokladov, ktoré však potvrdzovali využívanie haly na kultúrno-osvetovú činnosť.
Okrem toho postupovali účelovo, pretože zo svojej vlastnej kontrolnej činnosti muselo mesto vedieť, že táto osvetová činnosť v predmetnej stavbe bola a je reálne vykonávaná, čo bolo podľa neho všeobecne známe, pretože v priestoroch haly sa dlhodobo organizujú verejnosti známe rôzne kultúrne a spoločenské podujatia.
19. Navyše celé odôvodnenie preskúmavaného rozhodnutia bolo podľa sťažovateľa logicky nekonzistentné, v niektorých bodoch dokonca protirečivé, pričom na jednej strane žalovaný tvrdí, že sa zaoberal materiálnym využívaním haly, avšak v ďalšom texte argumentuje iba dôkazmi spôsobilými preukázať výlučne formálne využívanie haly. 20. Ďalej sťažovateľ s poukazom na § 8 ods. 1 zákona o kultúrno-osvetovej činnosti uviedol, že pokiaľ sa stavba haly považovala za osvetové zariadenie v zmysle zákona č. 61/2000 Z. z. o osvetovej činnosti, čo nespochybňoval žalovaný so správcom dane, malo sa považovať za kultúrno-osvetové zariadenie aj v zmysle zákona o kultúrno-osvetovej činnosti.
21. Zákonodarca podľa sťažovateľa v žiadnom z ustanovení zákona o kultúrno-osvetovej činnosti nespájal s absenciou zápisu kultúrno-osvetového zariadenia zriadeného pred 1. septembrom 2015 do zoznamu kultúrno-osvetových zariadení absolútne žiadny právny následok a už vôbec nie „neexistenciu" kultúrno-osvetového zariadenia.
Orgány verejnej moci nemohli pozbaviť adresáta práva jeho subjektívnych práv a nárokov bez toho, aby im takáto možnosť explicitne vyplývala zo zákona, inak by konali v rozpore s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR. 22. Využívanie haly na osvetovú činnosť nebolo podľa sťažovateľa v žiadnom prípade zmenou účelu stavby, ku ktorej by sa mal vyjadrovať stavebný úrad, resp. úrad verejného
zdravotníctva. V tomto prípade k žiadnej zmene v spôsobe využívania stavby haly nedošlo, pretože hala je aj naďalej využívaná na činnosť, na ktorú bola primárne určená, pričom využívanie haly na kultúrno-osvetovú činnosť predstavuje len jej doplnkové využitie bez toho, aby došlo k tomu, že stavba sa už na svoj pôvodný účel nevyužíva.
23. Sťažovateľ ďalej tvrdil, že samotná skutočnosť, že nejaká stavba je v zmysle § 10 ods. 1 zákona o miestnych daniach stavbou na bývanie, stavbou na pôdohospodársku produkciu, chatou a pod., ešte neznamená, že v nej nemôže byť umiestnené aj prevádzkované osvetové zariadenie. Pojem „osvetové zariadenie" sa týka skôr definovania subjektu právnych vzťahov, a nie je totožný s pojmom „stavba", čo je vymedzenie objektu právnych vzťahov.
Platí tiež, že kategorizácia možností oslobodenia od dane zo stavieb, ktoré sú uvedené v § 17 ods. 3 písm. b) zákona o miestnych daniach, je systémovo odlišná od kategorizácie stavieb v zmysle § 10 ods. 1 zákona o miestnych daniach. 24. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.
IV. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti
25. Vec bola predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (kasačný súd) ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie o kasačnej sťažnosti. Po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote [§ 443 ods. 2 písm. a) SSP v znení účinnom do 30. júna 2023], a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačný súd vo veci nenariadil pojednávanie (§ 455), preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 453 ods. 2 SSP), a po neverejnej porade senátu dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je nedôvodná a preto ju podľa § 461 SSP zamietol. 26.
Hoci napadnutý rozsudok argumentačne reaguje na viaceré body, ktoré sú sporné medzi účastníkmi konania, jeho právne posúdenie stojí najmä na konštatovaní udržateľnosti záveru žalovaného o nepreukázaní reálneho uskutočňovania osvetovej činnosti v športovej hale v roku 2017, vrátane záveru o nepreukázaní, že v hale sídli kultúrno-osvetové zariadenie.
27. Správny súd v konaní o všeobecnej správnej žalobe vychádza zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy (§ 119 SSP); ak chce žalobca tento skutkový stav spochybniť, spravidla musí preukázať existenciu jednej z vád podľa § 191 ods. 1 písm. d) až g) SSP. 28.
Kasačný súd konštatuje, že sťažovateľ ani v kasačnej sťažnosti neoznačil taký dôkaz alebo konkrétny dôkazný návrh, ktorý by žalovaný nezohľadnil, nevykonal, resp. vyhodnotil v rozpore s pravidlami dokazovania ustanovenými v najmä v § 3 ods. 3, § 24 a nasl.
Daňového poriadku. Rámcové zmluvy s rozličnými subjektmi, ktoré ani neboli osvetovými, resp. kultúrno-osvetovými zariadeniami, podľa žalovaného ani správneho súdu nepostačovali v situácii, keď bolo možné v prípade stáleho výkonu osvety očakávať množstvo konkrétnych dôkazov dokumentujúcich jednotlivé podujatia. Nepostačujú neurčité poukazy na kontrolnú činnosť správcu dane a iných orgánov verejnej správy, ako aj na všeobecnú známosť toho, že sa v hale vykonáva osvetová činnosť.
29. Sťažovateľ tiež brojil proti údajnej nekonzistencii rozhodovania žalovaného. Hoci o odvolaní sťažovateľa rozhodoval žalovaný opakovane a rôzne (v dôsledku zrušenia jeho skorších rozhodnutí), predmetom súdneho prieskumu bolo práve preskúmavané rozhodnutie, teda jeho posledné rozhodnutie, nie zrušené rozhodnutia.
30. Sťažovateľ tak podľa záverov preskúmavaného rozhodnutia i správneho súdu neuniesol dôkazné bremeno o ním deklarovanej skutočnosti, od ktorej záviselo určenie jeho daňovej povinnosti, resp. oslobodenie stavby od dane; a kasačná sťažnosť neobsahovala také sťažnostné body, ktoré by zákonnosť procesu zisťovania skutkového stavu relevantne spochybnili. 31.
Do tohto kontextu zapadajú aj námietky proti konštatovaniu správneho súdu, že sa sťažovateľ, ktorý bol aj osvetovým zariadením podľa pôvodného zákona o osvete, nedal zapísať do zoznamu kultúrno-osvetových zariadení podľa zákona účinného od roku 2016. Teda hoci formálne síce žalobca deklaroval v určitom období aj záujem vykonávať osvetovú činnosť, nepreukázal jej výkon v hale, teda stavbe podliehajúcej dane zo stavieb. Preto by ani
prípadné formálne trvanie statusu sťažovateľa ako kultúrno-osvetového zariadenia, ktorého sa sťažovateľ opakovane dovolával, nepostačovalo v okolnostiach veci na uznanie športovej haly ako osvetového zariadenia v zmysle zákona o miestnych daniach a príslušného VZN mesta Žilina. 32.
Sťažovateľ obdobne márne spochybňoval právne posúdenie správneho súdu, ktorý pri výklade pojmu „osvetové zariadenie" podľa § 17 ods. 3 písm. b) zákona o miestnych daniach ustálil, že zákonodarca mal na mysli situácie, keď je funkčne, stavebne a inštitucionálne prepojená stavba s inštitúciou, ktorá v nej sídli; nepostačuje, že sa okrem obvyklého využitia v obmedzenej miere a v obmedzenom čase takáto stavba využije aj na iný účel.
V tejto súvislosti správny súd považoval za podstatné, že sa nepreukázalo, že by v športovej hale sídlilo kultúrno-osvetové zariadenie. Sám sťažovateľ navyše v kasačnej sťažnosti zdôraznil, že využitie haly na kultúrno-osvetovú činnosť predstavuje len jej doplnkové využitie popri pôvodnom účele.
33. Kasačný súd na druhej strane čiastočne súhlasí so sťažovateľom, že na účel ustálenia povahy stavby a určenia, či je stavba oslobodená od dane, nemusí byť rozhodujúci len obsah kolaudačného rozhodnutia, čo vyplýva aj z rozhodnutia NSS SR sp. zn. 10 Sžfk 51/2019 zo 16. decembra 2021, publikovaného pod č. 24/2022 ZNSS. Ak sa však v daňovom konaní nepodarí preukázať iné využitie stavby, nie je v rozpore s pravidlami hodnotenia dôkazov, ak príslušné orgány vychádzajú práve z obsahu kolaudačného rozhodnutia. To zodpovedá aj okolnostiam súdenej veci, v ktorej sa viedlo dokazovanie o skutočnom využívaní stavby, a sťažovateľ nepreukázal (nad rámec svojich tvrdení a dôkazov, s ktorými sa správca dane a žalovaný vysporiadali), že by sa stavba haly využívala na osvetovú činnosť; preto je aj tento sťažnostný bod v konečnom dôsledku nedôvodný.
34. Kasačný súd tak ani jeden zo sťažnostných bodov neposúdil ako spôsobilý privodiť zrušenie napadnutého rozsudku. Je vhodné poznamenať, že otázky, ktoré učinil spornými sťažovateľ v konaní, boli v obdobných okolnostiach obdobne vyriešené aj v skorších rozhodnutiach kasačného súdu (sp. zn. 2Sžfk/5/2020 z 9. decembra 2021, sp. zn. 1Sžfk/61/ 2021 z 28. septembra 2023), kde však bol daňovým subjektom a sťažovateľom predchádzajúci vlastník haly, a išlo o daň zo stavieb za roky 2014 a 2013.
35. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona.
36. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3 : 0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.
V Bratislave dňa 30. septembra 2025