5Sfk/82/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej (sudkyňa spravodajkyňa), zo sudkyne Mgr. Kristíny Babiakovej a sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša, PhD. v právnej veci žalobcu (sťažovateľ): A. X., nar. XX. U. XXXX, trvale bytom B.. N. XX/XX, XXX XX . R., pôvodne podnikajúceho pod obchodným menom A. X., právne zastúpeného advokátom: JUDr. Eugen Kostovčík, so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101083038/ 2020 z 24. júna 2020, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline č. k. 31 S 127/2020-100 z 29. júna 2022, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky mení rozsudok Krajského súdu v Žiline č. k. 31 S 127/2020-100 z 29. júna 2022 tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101083038/2020 z 24. júna 2020 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Žilina, pobočka Námestovo č. 102889383/2019 zo 16. decembra 2019 zrušuje a vec vracia Daňovému úradu Žilina, pobočka Námestovo na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva právo na úplnú náhradu trov kasačného konania ako aj konania pred správnym súdom.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

2. Na základe vykonanej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102889383/2019 zo dňa 16. decembra 2019, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 5.630,91 € za zdaňovacie obdobie september 2015. 3. Správca dane neuznal žalobcovi odpočítanie dane z faktúr vystavených spoločnosťou TRIPOSTAV, s.r.o. za dodanie smrekovej guľatiny z dôvodu, že žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno a nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane z predmetných obchodov v rozpore s § 49 ods. 1 a § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v účinnom znení (ďalej len „zákon o DPH“). Žalobca podľa názoru správcu dane nepreukázal, že tovar (smreková guľatina) bol dodaný dodávateľom uvedeným na faktúre, materiálnu existenciu tovaru však správca dane nespochybnil.

5. Nahliadnutím do informačného systému finančnej správy správca dane zistil, že deklarovaná dodávateľská spoločnosť TRIPOSTAV, s.r.o. je vysokoriziková spoločnosť, účelovo zriadená z dôvodu optimalizácie daňovej povinnosti inými spoločnosťami, keďže svoju ekonomickú činnosť vykonávala iba v septembri 2015, kedy dosiahla vysoký obrat a mala veľmi nízku daňovú povinnosť. V októbri 2015 bola dobrovoľne vymazaná, jedinou spoločníčkou a konateľkou bola pani Helena Klčová. Posledné daňové priznanie na dani z príjmu bolo podané za rok 2013, za zdaňovacie obdobia apríl až august roku 2015 nebolo podané daňové priznanie na DPH.

7. Svoje zistenia správca dane uzavrel tak, že v daňovom konaní neboli poskytnuté žiadne relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali, že dodania tovaru boli realizované tak, ako je uvedené na faktúrach. Samotné predloženie listinných dokladov - faktúr, pritom nepostačuje pre priznanie práva na odpočítanie dane. Žalobca v tomto smere podľa správcu dane neuniesol svoje dôkazné bremeno. 8. Žalovaný rozhodnutím č. 101083038/2020 zo dňa 24. júna 2020 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného“) potvrdil prvostupňové rozhodnutie. 9. Žalovaný k zhrnutiu skutkového stavu správcom dane dodal, že vo vyrubovacom konaní vykonal správca dane aj výsluch P.. S. C. (dcéry žalobcu), ktorá počas rokov 2015 až 2018 poskytovala a fakturovala administratívne práce žalobcovi a bola fyzicky prítomná pri preberaní dreva. Tá vo svojej výpovedi uviedla, že obchody prebiehali tak, že dodávateľ priamo zavolal žalobcovi, ponúkol mu určitý objem guľatiny z odberného miesta Oravská Jasenica. Po súhlase s odobratím guľatiny bolo na odberné miesto odoslané vozidlo Tatra (vozidlo žalobcu) v čase vopred určenom a na miesto, kde čakal odberateľ a odovzdal guľatinu.

Každá faktúra obsahuje objednávku, faktúru a pokladničný doklad. Dodávatelia chodili osobne na firmu a preukazovali sa kartičkou DIČ, ktorú overovali na obchodnom registri a webe finančnej správy. Drevo bolo ciachované a pochybnosti o jeho legálnosti svedkyňa nemala. Drevo bolo dovezené na vozidle, ktoré má vystavené stasky a zapnutú mýtnu jednotku. Konateľov dodávateľov nepoznala osobne s výnimkou A. C., nekomunikovala s nimi osobne osoby prítomné pri dodávkach guľatiny nepozná a ani nepozná osoby, ktoré doniesli faktúry. Overovala si vždy len firmu. Nemala vedomosť, kde nadobudli dodávateľské spoločnosti sporný tovar a ani neoverovala pôvod dreva či materiálne a personálne podmienky dodávateľských spoločností.

Správca dane mal k dispozícii len faktúry, objednávky a doklady o hotovostných úhradách a žalobca predložil evidencie DPH a daňové priznanie k DPH. Správcovi dane však nebola predložená žiadna zmluva, ktorá by upravovala obchodné vzťahy medzi zmluvnými stranami. K tvrdeniam P.. S. C. o tom, že objednávky prebiehali a aj proces dodania bol komunikovaný telefonicky, žalovaný uviedol, že komunikácia medzi dotknutými subjektami preukázaná nebola. Žalovaný preto mohol vychádzať len z listinných dôkazov. 11. Žalovaný dal do pozornosti, že predložené objednávky boli vystavené deň predtým, ako bol tovar podľa predložených faktúr dodaný. Na faktúrach je pritom uvedený spôsob prepravy - osobný odber bez bližšie uvedeného miesta. Ako spôsob úhrady je na objednávkach uvedený prevodný príkaz. Až z predložených faktúr je následne zrejmé, že odberným miestom je Oravská Jasenica a spôsob úhrady hotovosť. Obchod sa realizoval vždy v intervale dvoch dní a v tomto období mala byť žalobcovi vystavená a doručená objednávka, dodávateľom nachystaný tovar, prepravený na odberné miesto, prevzatý žalobcom, naložený na dopravný

Nie je tiež jasné, prečo dodávateľ nebol osobne prítomný pri premeraní dreva, určení jeho kvality a nejasný je tiež pôvod dodávaného dreva. Žalobca nepredložil žiadne dôkazy o tom, aká ciacha bola na nakupovanom dreve uvedená. Tento údaj mal byť na doklade o pôvode dreva, ktorým mal žalobca disponovať, ale nedisponuje ním.

náklady. Doplnil, že spoločnosť bola 22. októbra 2015 vymazaná z obchodného registra. Jej konateľkou v rozhodujúcom čase bola pani Helena Klčová, tá je však bezdomovkyňa, ktorá sa viac ako 5 rokov nezdržiava v obci Ratnovce, nebolo ju preto možné vyzvať na predloženie dokladov či vyjadrenie. Doklady nebolo možné získať ani od posledného známeho konateľa spoločnosti DcaLaser s.r.o. ani od likvidátora predmetnej spoločnosti - od spoločnosti SKKS, k. s. 13.

15. Správca dane a ani žalovaný nezaložili svoje rozhodnutia na posúdení postupu žalobcu ako podvodného konania. Preto námietky žalobcu v tomto smere považoval žalovaný za nerelevantné.

20. Žalovaný vo svojom vyjadrení k správnej žalobe a vo svojej duplike v podstatnom zopakoval dôvody, ktoré už uviedol vo svojom rozhodnutí a navrhol zamietnuť správnu žalobu. Rovnako tak žalobca vo svojej replike v podstatnom zopakoval argumentáciu už obsiahnutú v správnej žalobe. 21. Správny súd rozsudkom č. k. 31 S 127/2020-100 z 29. júna 2022 (ďalej len „napadnutý rozsudok“) zamietol správnu žalobu žalobcu. V odôvodnení využijúc postup podľa § 140 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“) odkázal na odôvodnenie rozsudku Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/130/2020 z 27. októbra 2021 (zdaňovacie obdobie máj 2015).

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

23. Sťažovateľ videl nesprávne právne posúdenie správneho súdu v tom, že preukázanie identity dodávateľa a súladu tejto identity s údajom na faktúre je materiálnou podmienkou pre uplatnenie práva na odpočítanie dane. S odkazom na rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo zo dňa 3. septembra 2020, C-610/19 sťažovateľ tvrdil, že hmotnoprávne podmienky, ktorým podlieha právo na odpočítanie dane sú splnené len vtedy, ak sa skutočne uskutočnilo dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje faktúra.

24. Podľa názoru sťažovateľa z vykonaného dokazovania vyplýva, že objednávky zneli na deklarovaného dodávateľa, tovar bol dodaný v zmysle objednávok na odberné miesto v Oravskej Jasenici, kde bol prevzatý a odvezený sťažovateľovi. Po kontrole kvality a množstva boli vyhotovené faktúry a doložené pokladničné doklady, ktoré boli vydané z elektronickej registračnej pokladne deklarovaného dodávateľa. Na dokladoch sú presné údaje deklarovaného dodávateľa. Sťažovateľ je toho názoru, že správca dane a žalovaný nevzniesli dostatočne silné a závažné dôvodné pochybnosti o deklarovaných a preukázaných tvrdeniach sťažovateľa o uskutočnených obchodoch, aby mohli konštatovať spochybnenie týchto tvrdení a opätovný prenos dôkazného bremena na sťažovateľa.

C. o priebehu obchodov a konštatoval, že nemožno od sťažovateľa vyžadovať, aby overoval a zisťoval totožnosť každej osoby, ktorá sa zúčastňuje obchodu, pokiaľ bol na obchode dohodnutý s konateľom dodávateľa a dotknuté osoby mali k dispozícii doklad o registrácii na DPH tohto dodávateľa. Vnútorné procesy dodávateľa nie sú a nemôžu byť dôkazným bremenom sťažovateľa. Sťažovateľovi tiež nebolo zrejmé, ako by mohol preukázaním ciachy na dreve vyvrátiť pochybnosti o tom, že drevo dodal deklarovaný dodávateľ, keď tento nemal drevo ťažiť, ale toto drevo nakúpil a následne na odbernom mieste predal sťažovateľovi.

28. Vec bola náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“) a v tomto senáte bola pridelená ako sudkyni spravodajkyni sudkyni JUDr. Anite Filovej.

IV. Posúdenie kasačného súdu

30. Kľúčovými právnymi otázkami v predmetnej veci boli otázky, (i) či správny súd vychádzal zo správneho právneho posúdenia veci ak konštatoval, že materiálnou/ hmotnoprávnou podmienkou pre priznanie práva na odpočítanie dane je preukázanie identity dodávateľa a jeho zhoda s údajom uvedeným na faktúre a (ii) či správca dane a žalovaný vzniesli dostatočné pochybnosti o splnení materiálnych/hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov za účelom spätného prenosu dôkazného bremena na sťažovateľa v daňovom konaní.

32. Kasačný súd sa zhoduje so sťažovateľom v tom, že identita dodávateľa a jej súlad s údajom uvedeným na faktúre nepredstavuje materiálnu, ale formálnu podmienku práva na odpočítanie dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27). Hoci materiálnou podmienkou práva na odpočítanie dane nie je identita dodávateľa, na druhej strane je potrebné konštatovať, že takouto podmienkou je postavenie dodávateľa ako zdaniteľnej osoby/platiteľa dane.

33. Hoci kasačný súd pripúšťa nesprávnosť formulovaného právneho názoru správneho súdu musí tiež uviesť, že táto bez ďalšieho (sama o sebe) nie je dôvodom pre zrušenie napadnutého rozsudku správneho súdu. Vždy je potrebné skúmať, či zistená nesprávnosť právneho názoru správneho súdu má vplyv aj na zákonnosť výroku napadnutého rozsudku. Kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti opakovane konštatoval, že rozhodnutia (či už správneho súdu alebo administratívnych orgánov) sa v zásade nezrušujú len pre formálne zopakovanie procesu bez toho, aby bolo možné konštatovať aj možnosť vplyvu zistenej vady na vecnú správnosť výroku rozhodnutia (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4 Sž 98-102/02 zo dňa 17. decembra 2002).

na odpočítanie dane (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8 Sžfk 43/2021 zo dňa 14. decembra 2022, bod 52), (iii) či pochybnosti vznesené správcom dane, žalovaným a správnym súdom umožňujú prijať záver o spochybnení formálnej (identita dodávateľa) alebo materiálnej (postavenie dodávateľa ako zdaniteľnej osoby/platiteľa dane) podmienky práva na odpočítanie dane (napr. rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5 Sžfk 66/2020 zo dňa 28. júla 2022 či sp. zn. 3 Sfk 11/2021 zo dňa 25. júla 2023 a iné).

„26. Zo záveru citovaného rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva, že aj správca dane je v procese dokazovania splnenia alebo nesplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu zaťažený povinnosťou, a to povinnosťou spochybniť vierohodnosť dokladov predložených daňových subjektom preukázateľne. Dôkazná situácia, tak ako vyplýva z administratívneho spisu nenasvedčuje tomu, že by správca dane voči pravdivosti údajov uvedených v dokladoch predložených žalobcom vzniesol dôvodné pochybnosti.

Za sporné označili správne orgány a správny súd osobu dodávateľa. Hmotnoprávnou podmienkou viažucou sa na osobu dodávateľa je jeho status - platiteľ dane. Status dodávateľa však nebol v konaní nijako spochybnený a spochybniť ho nemohli ani: i) nekontaktnosť dodávateľa a jeho právnych nástupcov, ktorí sídlili na fiktívnych sídlach a ich konateľmi boli bezdomovci; Nekontaktnosť dodávateľa v čase daňovej kontroly, ktorá prebiehala cca 4 roky po uskutočnení predmetných zdaniteľných plnení, nie je dostatočným spochybnením žiadnej z hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane z pridanej hodnoty. Žalobca nie je objektívne schopný ovplyvniť budúce podnikateľské správanie svojho dodávateľa, ani budúce rozhodnutia spoločníka týkajúce sa zániku spoločnosti výmazom či zlúčením s inou obchodnou

(Viď. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 2Sfk/27/2022 zo dňa 28. apríla 2023, bod. 17.) ii) skutočnosť, že spoločnosť CINEMA NOVÉ MESTO s.r.o. podala posledné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie jún 2016 a ku dňu 30. septembra 2016 bola ukončená registrácia platiteľa dane z pridanej hodnoty; Vzhľadom na dátumy podaného posledného daňového priznania a ukončenia registrácie platiteľa dane právneho nástupcu deklarovaného dodávateľa, zistené správcom dane, je zrejmé, že ani tieto zistenia nie sú spôsobilé spochybniť splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočtu

zdaniteľných plnení. Predmetné zistenia sa navyše týkajú právneho nástupcu, nie dodávateľa samotného. iii) žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali pôvod dreva v súvislosti s ustanoveniami vyhlášky č. 232/2006 Z. z. o vyznačovaní ťažby dreva, označovaní vyťaženého dreva a dokladoch o pôvode dreva v znení neskorších predpisov, zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch v znení neskorších predpisov, ktoré upravujú označovanie ako aj obchodovanie s drevom; Preukázanie pôvodu dreva nepredstavuje hmotnoprávnu podmienku odpočtu dane z pridanej

Porušenie povinností ustanovených právnymi predpismi, ktoré neupravujú daňové povinnosti daňových subjektov nepochybne môže ústiť to vyvodenia zodpovednosti voči osobe, ktorá ich porušila, avšak nie do zamietnutia práva na odpočet dane z pridanej hodnoty. V tejto súvislosti kasačný súd vzhliadol aj dôvodnosť kasačnej námietky uvedenej v bode 11. tohto rozsudku. iv) neexistencia písomnej zmluvy medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom, ktorých komunikácia nebola v konaní preukázaná; v) neprítomnosť dodávateľa pri meraní a určovaní kvality dreva; Aj na uvedené zistenia je aplikovateľný záver vyjadrený v odseku vyššie, že existencia zmluvy ani prítomnosť dodávateľa pri meraní a určovaní kvality dreva nie sú hmotnoprávnymi podmienkami odpočtu dane z pridanej hodnoty a nie sú ani dostatočne závažné pre spochybnenie či vyvrátenie tvrdení žalobcu o uskutočnení zdaniteľných plnení.

V zmysle rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s.r.o., C-154/ 20, zo dňa 9. decembra 2021 platí, že: pokiaľ ide o spôsoby uplatnenia práva na odpočítanie DPH, ktoré zodpovedajú požiadavkám formálnej povahy, článok 178 písm. a) smernice o DPH stanovuje, že zdaniteľná osoba musí mať faktúru vystavenú v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238 až 240 tejto smernice (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C 281/20, EU:C:2021:910, bod 26 a citovaná judikatúra). Obdobne, podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Paragraf 71 následne upravuje obsahové náležitosti faktúry. Ak faktúra predložená žalobcom obsahuje zákonom predpísané náležitosti, nemožno odmietnuť odpočet dane z pridanej hodnoty z dôvodu, že údaje uvedené na faktúre sa mierne líšia od údajov v objednávke. Najmä ak sa tieto odlišnosti týkajú len toho, že v objednávke nebolo špecifikované odberné miesto a líšil sa spôsob platby.

podmienkou odpočtu dane z pridanej hodnoty je status platiteľa dane z pridanej hodnoty dodávateľa, nie podanie alebo nepodanie daňových priznaní týkajúcich sa dane z príjmu.

V zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ zabezpečil dodanie pre nedostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov na jeho strane, .

Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.“

38. Správca dane svoju pochybnosť o dodávateľskej spoločnosti TRIPOSTAV, s.r.o. postavil v zásade na (i) nedostupnosti jej účtovnej dokumentácie, (ii) nedostupnosti jej konateľa a (iii) podozrivých prevodoch predmetnej spoločnosti po ukončení obchodných vzťahov so

39. Ku skutočnostiam týkajúcim sa konateľky deklarovaného dodávateľa - pani Heleny Klčovej kasačný súd dodáva, že nespochybňuje právo žalovaného a správcu dane používať v daňovom konaní skutočnosti, ktoré sú mu známe z jeho činnosti a nepodliehajú dokazovaniu (§ 24 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých predpisov). Na druhej strane však aj v takomto prípade musí správca dane uviesť (alebo aspoň z administratívneho spisu musí vyplývať), v akom konaní určitú skutočnosť zistil, a súčasne podrobiť tieto informácie hodnoteniu z hľadiska ich výpovednej hodnoty pre prebiehajúce daňové konanie. Kasačný súd dáva do pozornosti, že neúčelnosť vypočutia pani Heleny Klčovej a jej pochybnosť správca dane, žalovaný a správny súd vyvodili len zo skutočnosti, že táto bola nekontaktná v inej, predošlej daňovej kontrole, ktorá sa uskutočnila dva roky pred začatím daňovej kontroly v tejto veci. V tom čase pani Klčová nemala trvalý pobyt a ani zistiteľnú adresu. V tomto kontexte kasačný súd dodáva, že zistenie nekontaktnosti

Pokiaľ správca dane a žalovaný zakladali svoje pochybnosti na porušení predpisov týkajúcich sa nakladania s drevom (nepreukázanie ciach, absencia dokladov o pôvode dreva a pod.), ani tieto pochybnosti nemožno uznať. Kasačný súd konštatuje, že simulované/fiktívne obchodné transakcie podľa európskeho práva nemôžu založiť právo na odpočítanie dane (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci EN.SA. srl, C-712/17 zo dňa 8. mája 2019, body 24 a 25). Na druhej strane je však potrebné dodať, že za simulovaný/fiktívny obchod podľa európskeho práva sa považuje obchod bez materiálnej podstaty - teda najmä taký obchod, ktorého obsahom nie je reálne dodanie tovaru/poskytnutie služby.

41. Z pohľadu kasačného súdu sa javí tiež ako iracionálna argumentácia, že prípadný rozpor medzi spôsobom úhrady dodávky uvedeným na objednávke (bankový prevod) a spôsobom platby uvedeným na faktúre (hotovostná platba), má zakladať pochybnosti o uskutočnení obchodov, osobe dodávateľa či jeho postavení ako platiteľa dane. A to všetko za stavu, že k faktúre bol priložený doklad z elektronickej registračnej pokladne potvrdzujúci uskutočnenú platbu, pričom správca dane nevyvinul žiadne úsilie, aby zistil, na koho bola elektronická registračná pokladňa registrovaná.

P.. S. C., ktorá bola prítomná pri uskutočňovaní predmetných obchodov, bola zamestnankyňou sťažovateľa a popísala spôsob realizácie sporných obchodov. Správca dane sa tejto výpovedi vôbec nevenoval a žalovaný tiež len pomerne povrchne. Administratívne orgány žiadnym spôsobom nespochybnili tvrdenia pani C., a to ani to na základe jej potenciálnej zaujatosti (vzťah k sťažovateľovi), výpovednej hodnoty jej tvrdení (miera všeobecnosti a pod.) a ani vykonaným dokazovaním (nevykonali šetrenie deklarovanej prepravy tovaru, ktoré sa malo uskutočniť prostriedkami sťažovateľa - nepátrali po menách prepravujúcich zamestnancov sťažovateľa, neskúmali miesto, kde malo dochádzať k odovzdávaniu tovaru a pod.). 43. Za tohto stavu musí kasačný súd v zhode so sťažovateľom konštatovať, že správca dane doposiaľ neformuloval také relevantné pochybnosti o formálnych či materiálnych podmienkach práva na odpočítanie dane, ktoré by dostatočným a presvedčivým spôsobom spochybňovali splnenie materiálnych podmienok pre odpočet DPH sťažovateľom. Napadnutý

rozsudok

správneho súdu ako aj rozhodnutia žalovaného a správcu dane tak vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia vo vzťahu k materiálnym a formálnym podmienkam práva na odpočítanie dane ako aj z nesprávneho právneho posúdenia miery dôkazného bremena, ktorým bol sťažovateľ v danom konaní zaťažený, a rovnako závery žalovaného a správcu dane vychádzajú z nedostatočne zisteného skutkového stavu. 44. Pre úplnosť v súvislosti s ďalším postupom administratívnych orgánov v predmetnej veci kasačný súd zdôrazňuje, že jeho závery bez ďalšieho neznamenajú, že sťažovateľovi musí byť priznané právo na odpočítanie dane zo sporných obchodov zo spoločnosťou TRIPOSTAV, s.r.o. Je však úlohou správcu dane, aby buď relevantne spochybnil splnenie hmotnoprávnych/ materiálnych podmienok predmetného práva (napr. spochybnením reálneho poskytnutia tovaru či postavenia platiteľa dane skutočného dodávateľa tovaru) alebo aby preukázal sťažovateľovi spáchanie daňového podvodu či jeho vedomú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. 45. V tomto smere aj v prípade spochybňovania hmotnoprávnych/materiálnych podmienok práva na odpočítanie dane bude musieť správca dane za účelom formulovania relevantných pochybností vykonať rozsiahle dokazovanie (aspoň sa pokúsiť o vypočutie pani Heleny Klčovej, preveriť registráciu elektronickej registračnej pokladne, vykonať dokazovanie smerom k spochybneniu tvrdení P.. S. C. preverením deklarovanej prepravy tovaru, miesta dodávky a pod.) a zistené skutočnosti opäť vyhodnotiť. 46. V prípade podvodného konania bude musieť správca dane zase preukázať, odkazujúc na

rozsudok

Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel zo dňa 6. júla 2006, C-439/04, a) či vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik, b) ak áno, či je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania, c) ak áno, či boli posudzované zdaniteľné obchody s týmto konaním spojené, d) ak áno, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt. Dôkazné bremeno pritom zaťažuje správcu dane.

48. V ďalšom konaní budú správca dane a žalovaný postupovať spôsobom načrtnutým kasačným súdom vyššie (osobitne body 44 až 46 tohto rozsudku) a vyvarovať sa pochybení zistených kasačným súdom v tejto veci. Žalovaný a správca dane sú pritom viazaní vyjadreným právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP). 49. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi/sťažovateľovi priznal právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 50. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 26. septembra 2023