5Sfk/96/2022

1. Daňový úrad Trnava (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobia január až december 2013, ktorá začala dňa 22. júna 2015 a bola ukončená dňa 26. októbra 2016 doručením protokolu č. 104023757/ 2016 z 3. októbra 2016 (ďalej len „protokol“) spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Daňová kontrola bola prerušená od 5. februára 2016 do 6. júna 2016 z dôvodu vykonávania medzinárodnej výmeny informácií s Maďarskou republikou.

. Predmetom dodania boli podľa predložených faktúr elektrické spotrebiče (televízory, chladničky, práčky a podobne) - značky LG, Zanussi, Samsung, Whirlpool. 2. Správca dane vydal rozhodnutie č. 102359615/2018 z 27. novembra 2018, ktoré bolo zrušené rozhodnutím žalovaného č. 100715374/2019 z 22. marca 2019 a vec bola vrátená správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu potreby doplniť dokazovanie.

Proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný napadnutým rozhodnutím tak, že postupom podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. 4. Žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia vo vzťahu k deklarovanému odberateľovi NEW HAPPY DREAM Kft. uviedol, že predmetom zdaniteľného obchodu deklarovaného odberateľskou faktúrou s dátumom vzniku daňovej povinnosti dňa 18.10.2013 boli LED TV v rôznych množstvách a práčky značky Whirlpool v množstve 22 ks, pričom k spornej faktúre bolo predložené potvrdenie o prijatí tovaru odberateľom, CMR, dodací list, prehlásenie v maďarskom jazyku s pečiatkou spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. s neúradným prekladom do slovenského jazyka a overenie platnosti IČ DPH zo systému VIES. Prostredníctvom MVI bolo v súvislosti so spornou odberateľskou faktúrou zistené, že kontrolóri maďarskej daňovej správy vykonali preverovanie danej spoločnosti za 2. štvrťrok 2013; že spoločnosť je nekontaktná; že ani Gyogyi Mokusz (konateľ spoločnosti v preverovanom období) ani Ondrej Pintér (súčasný konateľ) nedali vysvetlenie; že spoločnosť

5. Na návrh daňového subjektu správca dane vo vyrubovacom konaní opätovne požiadal maďarskú daňovú správu o vykonanie zisťovania v spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. a to žiadosťami o MVI a rovnako požiadal príslušných správcov dane o preverenie prepravy sporného tovaru deklarovanému odberateľovi do Maďarska spoločnosťou KALMITRANS

V konečnej odpovedi doručenej dňa 2. októbra 2018 maďarská daňová správa okrem iného uviedla, že daná spoločnosť bola deregistrovaná z registra spoločností ku dňu 2. júna 2018; podľa bankových informácií spoločnosť za obdobie od 01.04.2013 až 31.12.2013 previedla pre žalobcu celkovo 1504223,00 eur; všetok tovar od daňového subjektu (okrem 8 ks LG TV) bol fakturovaný spoločnosti KSM 2007 Kft. v deň nadobudnutia „ale“ niekoľko dní neskôr; tovar od žalobcu bol reálne prepravený do Maďarska, spoločnosti KSM 2007 Kft.; maďarská daňová správa zistila, že reálnym odberateľom tovaru bola spoločnosť KSM 2007 Kft. a reálne bol tovar dodaný žalobcom spoločnosti KSM 2007 Kft. a preto maďarská daňová správa nevykonala dodanie týkajúce sa intrakomunitárneho nadobudnutia; podľa vyjadrenia spoločnosti KSM 2007 Kft. spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. zabezpečovala a platila prepravu, mala povinnosť zaplatiť a zabezpečiť prepravu tovaru na adresu 2143 Kistarcsa, Szabadság u. 56 prenajímanú spoločnosťou KSM 2007 Kft.; spoločnosť KSM 2007 Kft. nevedela uviesť

Slovenskej republiky. Podľa predložených CMR a príslušných „potvrdení o prijatí tovaru odberateľom“ mal byť vodičom vozidla s EČV T. konateľ spoločnosti KALMITRANS s.r.o. Ladislav Kálmán ml., ktorý v prítomnosti žalobcu dňa 12. júna 2019 pred správcom dane uviedol, že CMR sú mu známe, boli mu odovzdané spolu s dodacími listami v sklade daňového subjektu v Náne a vystavili ich zamestnanci žalobcu, Q. Y. a D. Y.; keď bol tovar naložený, prepravil ho na miesto určenia, ktoré bolo uvedené v „potvrdení o prijatí tovaru odberateľom“; CMR boli vystavené v sklade žalobcu a boli mu odovzdané pri nakládke; že prevzatie tovaru potvrdil podpisom na CMR a tiež na „potvrdení o prevzatí tovaru odberateľom“, ktoré je prílohou CMR; že miesto vykládky tovaru bolo miesto uvedené na CMR; tovar priviezol na miesto určenia uvedené na CMR, kde na vrátnici oznámil, že priviezol tovar od žalobcu pre odberateľa uvedeného na CMR; tovar vyložil na mieste, ktoré určil skladník, ktorého bližšie neidentifikoval a ktorý prekontroloval a potvrdil prevzatie tovaru pečiatkou odberateľa; tovar

6. Správca dane preto vo vzťahu k spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. uzavrel, že sa medzinárodným dožiadaním nepotvrdilo nadobudnutie tovaru touto spoločnosťou; spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. nepodala žiadne daňové priznanie, ani súhrnný výkaz, ani nepriznala intrakomunitárne nadobudnutie sporného tovaru; vozidlo, ktoré malo prepraviť sporný tovar deklarovanému odberateľovi nemá žiadny záznam v mýtnom systéme na Slovensku v deklarovanom dni; vodič vozidla s EČV T. Ladislav Kálmán ml. neidentifikoval osobu, ktorá mala sporný tovar prevziať; v deklarovanom mieste vykládky neboli evidované žiadne informácie o tom, že by tam mala mať spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. niekedy prenajaté priestory, či preberala sporný tovar; žalobca poskytol prepravcovi adresu, kde má tovar vyložiť, avšak na uvedenej adrese bol preberaný sporný tovar pre spoločnosť KSM 2007 Kft., nie pre spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. Teda vykonaným dokazovaním sa podľa správcu dane nepreukázalo, že deklarovaný odberateľ spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. nadobudla právo nakladať so sporným tovarom ako vlastník, teda nebolo preukázané splnenie podmienok pre uplatnenie oslobodenia od DPH pri dodaní sporného tovaru pre odberateľa,

7. Vo vzťahu k ďalšiemu deklarovanému odberateľovi spoločnosti HCDA-Elektronic Kft. správca dane zistil, že žalobca si v daňovom priznaní k DPH za kontrolované zdaňovacie obdobie uplatnil oslobodenie od DPH podľa § 43 zákona o DPH na dodávky tovaru do iného členského štátu deklarované odberateľskými faktúrami, pričom predmetom zdaniteľného obchodu boli Led TV v rôznych množstvách a rôznych značiek. K sporným faktúram boli predložené dodacie listy, CMR, potvrdenie o prijatí tovaru odberateľom, prehlásenie v maďarskom jazyku s neúradným prekladom a pečiatkou spoločnosti HCDA-Elektronic Kft. a overenie platnosti IČ DPH zo systému VIES. V rámci MVI maďarská daňová správa uviedla, že táto spoločnosť je nekontaktná, sídlo spoločnosti je lokalizované na poskytovateľovi sídiel, kde poskytovateľ preberá listy a preposiela ich mailom; spoločnosť si plní deklaračné povinnosti v preverovanom období, ale nedeklarovala intrakomunitárne nadobudnutie a nepredložila súhrnný výkaz; spoločnosti bolo dňa 31.12.2014 zrušené IČ DPH.

Maďarská daňová správa v odpovedi doručenej dňa 17. apríla 2017 okrem iného uviedla, že spoločnosť HCDA- Elektronic Kft. „v likvidácii“ bola zrušená dňa 20.01.2016 z dôvodu, že bola nekontaktná na adrese svojho sídla a nemala registrovaného konateľa; IČ DPH bolo platné od 25.02.2013 do 30.12.2014; spoločnosť nemala registrovanú prevádzku alebo pobočku; nemala evidovaných žiadnych zamestnancov; podala daňové priznanie k DPH za 2. až 4. štvrťrok 2013, v ktorom však neuviedla žiadne intrakomunitárne transakcie; nepodala súhrnné výkazy; daňové subjekty z iných štátov priznali intrakomunitárne dodania do tejto spoločnosti, ale táto spoločnosť ich nepriznala.

DIČ. Z odpovede poskytnutej v ďalšom vyrubovacom konaní NDS, a.s. vo vzťahu k vozidlu s EVČ W. a W., ktorými podľa CMR mala spoločnosť FAST-TRANS Kft. prepravovať sporný tovar odberateľovi, spoločnosti HCDA-Electronic Kft., nemala v elektronickom mýtnom systéme zaznamenané v požadovanom období žiadne mýtne transakcie, vozidlo nebol registrované v mýtnom systéme Slovenskej republiky.

V konečnej odpovedi maďarská daňová správa uviedla, že obchodný súd vyhlásil túto spoločnosť za zaniknutú ku dňu 19.02.2016; R. S. bol požiadaný, aby urobil vyjadrenie, list sa príslušnému správcovi dane vrátil s poznámkou „nevyžiadaný“; S. R. neurobil svedectvo.

Neboli preto splnené podmienky pre uplatnenie oslobodenia od DPH pri dodaní sporného tovaru pre odberateľa spoločnosti HCDA-Electronic Kft. podľa ustanovenia § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH. Správca dane preto vyčíslil DPH k sporným faktúram v sume 12858,67 eur za zdaňovacie obdobie

správa okrem iného uviedla, že konateľ spoločnosti sa nedostavil na daňový úrad a neospravedlnil sa, nepredložil doklady, opakovane mu bola uložená sankcia, kontrola bola neúspešná, hlavnou činnosťou tejto spoločnosti bol prenájom a operácie s vlastnými alebo prenajatými nehnuteľnosťami, v čase preverovania bolo sídlo spoločnosti na adrese 7661 Szellö, Fö utca 46; spoločnosti bolo zrušené IČ DPH dňa 20.09.2014. Správca dane požiadal maďarskú daňovú správu prostredníctvom MVI o preverenie prepravy sporného tovaru deklarovanému odberateľovi do Maďarska, ktorú mala realizovať maďarská spoločnosť TÖRÖK TEAM Kft. a tiež požiadal príslušných správcov dane o preverenie prepravy sporného tovaru deklarovanému odberateľovi do Maďarska prepravcami - spoločnosťou KALMITRANS s.r.o. a KOTRA s.r.o. Maďarská daňová správa vo svojej odpovedi doručenej dňa 29.06.2018 ohľadne spoločnosti Tisza Fer Group Kft. okrem iného uviedla, že na základe maďarskej databázy spoločnosti nepodala daňové priznanie k DPH od 01.07.2013; v období 10-12/2013 mala registrovaného jedného zamestnanca (V. I. - T.). Ohľadne prepravcu,

10. V súvislosti s prepravcom sporného tovaru, deklarovaného spornými faktúrami č. 130100087, č. 130100088 a č. 130100089 konateľ spoločnosti KOTRA s.r.o., Štefan Kotra, do zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 15.03.2017 okrem iného uviedol, že spoločnosť zabezpečovala v obdobiach október, november a december 2013 prepravy tovarov pre žalobcu, vodičmi boli zamestnanci spoločnosti. Uviedol, že prepravu mali uskutočniť vodiči nákladného auta s EČV T. (ťahač) a T. (príves) D. D. a Q. G., ktorí mali byť prítomní pri nakládke v Náne, ako i pri vykládke tovaru v Maďarsku, miesto vyloženia bolo v Maďarsku na adrese Áti Sziget Ipari Park, 12. épület, 23113 Szigetszentmiklós, tovar prevzala spoločnosť G&K Service Kft.

12. V ďalšom vyrubovacom konaní správca dane požiadal maďarskú daňovú správu o vypočutie svedka, I. T. V., ktorý prehlásil, že sporný tovar opustil územie SR a bude predaný v Maďarsku, tento však vypočutý nebol.

14. S poukazom na uvedené správca dane uzavrel, že nadobudnutie sporného tovaru spoločnosťou Tisza Fer Group Kft. sa medzinárodným dožiadaním nepotvrdilo; vykonaným preverovaním sa nepreukázalo, že deklarovaný odberateľ nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník, spoločnosť nadobudnutie sporného tovaru nepriznala; vozidlo s EVČ T. nemá žiadny záznam v mýtnom systéme na Slovensku v deklarovaných dňoch; vodič Ladislav Kálmán ml. neuviedol, kto sporný tovar prevzal; sporný tovar mala prevziať v mieste vykládky spoločnosť G&K service s.r.o.; o preprave, ktorú mala vykonať spoločnosť TÖRÖK TEAM Kft. nemá maďarská daňová správa žiadne informácie. Preto správca dane konštatoval, že nebolo preukázané splnenie podmienok pre uplatnenie oslobodenia od DPH pri dodaní sporného tovaru pre odberateľa spoločnosť Tisza Fer Group Kft. podľa ustanovenia § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH a preto vyčíslil DPH k sporným odberateľským faktúram v sume 93583,50 eur za dané zdaňovacie obdobie.

od DPH. Daňový subjekt je zo zákona povinný predložiť okrem kópií faktúr, aj písomné vyhlásenie odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar nakúpený v tuzemsku prepravil do iného členského štátu, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ; prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ. 16. Žalovaný pochybnosti vo vzťahu k spoločnosti HCDA-Electronic Kft. nadobudol aj na základe predložených potvrdení o prijatí tovaru odberateľom, ktoré boli bez dátumu skončenia prepravy, bez dátumu prevzatia tovaru v inom štáte, s pečiatkou spoločnosti HCDA-Electronic Kft., na ktorých meno, priezvisko a funkcia osoby, ktorá mala predmetné potvrdenia podpísať nie sú uvedené, nie je teda zrejmé, kto predmetné potvrdenia za spoločnosť HCDA-Electronic Kft. podpísal.

území SR. Navyše na adrese poskytnutej prepravcovi žalobcom bol sporný tovar preberaný spoločnosťou KSM 2007 Kft., ktorej bol podľa zistení maďarskej daňovej správy aj sporný tovar reálne dodaný, v dôsledku čoho ani maďarská daňová správa nedodanila intrakomunitárne nadobudnutie spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. Pochybnosti o dodaní tovaru deklarovanému odberateľovi nemohlo vylúčiť ani potvrdenie o prijatí tovaru odberateľom bez dátumu prevzatia tovaru v inom štáte, bez dátumu skočenia prepravy.

SR. Pochybnosti o dodaní sporného tovaru nemohli vylúčiť ani potvrdenia o prijatí tovaru odberateľom bez dátumu skončenia prepravy, bez dátumu prevzatia tovaru v inom štáte, s pečiatkou spoločnosti Tisza Fer Group Kft., na ktorých meno, priezvisko a funkcia osoby, ktorá mala predmetné potvrdenia podpísať nie sú uvedené, nie je teda zrejmé, kto predmetné potvrdenia za túto spoločnosti podpísal.

bremeno nepochybného preukázania dodania tovaru do iného členského štátu deklarovanému odberateľovi a preto správca dane postupoval v súlade s ustanoveniami § 19 a § 22 zákona o DPH, keď pristúpil k zdaneniu dodania sporného tovaru.

21. Proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu, ktorou sa domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného z dôvodov uvedených v § 191 ods. 1 písm. c), d), e) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“). 22. Žalobca po podrobnom opísaní priebehu administratívneho konania vrátane záverov správcu dane a na ne reagujúcich pripomienok (bližšie v bodoch 4 až 20 tohto rozsudku), ktorými tvrdil, že tovar skutočne dodal maďarským spoločnostiam, o ktorej skutočnosti predložil daňovým orgánom doklady s tým, že konal v dobrej viere a nemôže niesť zodpovednosť za to, že si odberatelia nesplnili svoje povinnosti a nepriznali nadobudnutie tovaru v inom členskom štáte. Preto uzavrel, že správca dane vec nesprávne právne posúdil a rozhodnutie dostatočne neodôvodnil dodajúc, že bez riadneho odôvodnenia neprijal dôkazy žalobcu a nesprávne vyhodnotil dodatočné dôkazy zistené v daňovom konaní.

Záverom správnej žaloby poukázal na zásadu zákonnosti, z ktorej vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov.

Konkrétne dopytoval NDS, a.s. vo vzťahu k preprave, pričom z odpovede NDS, a.s. vyplýva, že vozidlá - ťahače s EČV : T., U.., W. a P.. neboli registrované v mýtnom systéme, iba vodidlá-ťahače s EČV : T. a Y. mali zaregistrovanú palubnú jednotku, tieto vozidlá síce prepravovali tovar do Maďarska v roku 2013 na základe CMR dokladov, vodiči týchto vozidiel však nevedeli uviesť bližšie skutočnosti ohľadne toho, kto bol pri vykladaní tovaru za odberateľa. 24. Ďalej správny súd uviedol, že bolo zistené, že žalobca predložil pri uplatnení svojho nároku faktúry, dodacie listy, vyhlásenia o prijatí tovaru odberateľom, prehlásenie o opustení tovaru z územia SR a o prijatí tovaru do evidencie v Maďarsku a o predaji v Maďarsku, podpísané osobami uvedenými v obchodnom registri, faktúry však maďarský odberateľ nezaúčtoval a nadobudnutie nepriznal a predložené doklady neboli preverovaním u odberateľa

Túto prevádzku prenajala spoločnosť KSM 2007 Kft., ktorá nevedela poskytnúť informácie o pôvode tovaru. 26. V súvislosti so spoločnosťou HCDA Electronic Kft. správny súd uviedol, že podľa odpovede maďarskej daňovej správy, táto spoločnosť bola nekontaktná na adrese, ktorú uviedla ako sídlo svojej spoločnosti Práter utca 59 Fsz. 108 3 H-Budapest.

27. Správny súd poukázal na to, že ďalšie pochybnosti vznikli aj v súvislosti s prepravou tovaru dodávateľom, ktorých deklaroval žalobca, a to preverovaním pohybu vozidiel, ktoré mali tovar prepraviť, keďže sa preprava vozidlami EVČ : T., U.., W. a P.. nepreukázala. Takisto správca dane nezískal žiadny dôkaz, akou trasou bol tovar prepravený zo Slovenska do Maďarska, pričom nebol získaný dôkaz v iných prípadoch (ohľadne vozidiel s EVČ : T. a Y.) o tom, či bol tovar dodaný do iného členského štátu odberateľovi deklarovanom na faktúrach, keďže tento vodič neuviedol a bližšie nešpecifikoval, kto tovar prevzal, neidentifikoval presnú osobu, ktorá mala tovar v mieste vykládky prevziať.

30. Správny súd pripustil, že zistenia správcu dane a žalovaného spočívajú aj v okolnostiach, identifikovaných a konštatovaných jasne a zrozumiteľne v odôvodneniach rozhodnutí daňových orgánov, týkajúcich sa tvrdeného odberateľa žalobcu, čo je však vzhľadom na potrebu preukazovania reálnosti dodávateľstvo-odberateľských vzťahov logické a nevyhnutné. Podľa názoru správneho súdu zistené skutočnosti v ich vzájomnej súvislosti poskytujú celkový obraz o reálnosti tvrdeného plnenia a bez akýchkoľvek rozumných pochybností odôvodňujú závery prijaté správcom dane, tak aj žalovaným, a súčasne odôvodňujú požiadavku správneho orgánu na predloženie ďalších dôkazov na preukázanie realizácie obchodu deklarovaným

31. V súvislosti s námietkou žalobcu, že správca dane pri hodnotení dôkazu týkajúceho sa prepravy tovaru zo skladových priestorov v Náne pri pohraničnom meste Štúrovo opomenul, že táto nakládka bola vykonaná práve v tomto mieste a vozidlo, ktoré prepravovalo tovar nemuselo byť zachytené v mýtnom systéme, správny súd uviedol, že táto skutočnosť je len špekulatívnou námietkou, ktorá predstavuje snahu žalobcu preukázať, že uvedené vozidlo prepravovalo tovar z územia SR do iného členského štátu, avšak je zrejmé, že pokiaľ by došlo k preprave takéhoto tovaru spôsobom, ako to deklaroval žalobca, muselo byť toto vozidlo zachytené v mýtnom systéme na hraniciach medzi týmito štátmi, čo by NDS určite evidovala a nezaslala by správcovi dane potvrdenie o tom, že takéto vozidlo v mýtnom systéme zaevidované nebolo dodajúc, že mýtny systém SR zachytáva pobyt vozidiel aj na cestách I.

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

34. Sťažovateľ na úvod kasačnej sťažnosti poukázal na to, že predmetom konania je určenie rozdielu v sume 50034 na DPH za zdaňovacie obdobie august 2013 (predmetom danej veci je zdaňovacie obdobie október 2013 - poznámka kasačného súdu) z dôvodov nepreukázania dodania tovaru do iného členského štátu podľa príslušných ustanovení zákona o DPH, a to pre odberateľov - maďarské obchodné spoločnosti : HCDA - Electronic Kft. a NEW HAPPY DREAM Kft. Teda na deklarovaného odberateľa - spoločnosť Tisza Fer Group Kft. nepoukázal.

36. Upozornil, že podľa judikatúry SD EÚ sú nedostatky odberateľov (napr. nepodal daňové priznanie) pre posúdenie zodpovednosti daňového subjektu irelevantné, nemožno uplatňovať kolektívnu vinu. V zásade nie je možné spravodlivo požadovať, aby daňové subjekty sledovali a kontrolovali výrobné a obstarávacie procesy tovarov u iných subjektov (rozhodnutia SD EÚ v spojených veciach C-3564/03 Optigen; C-80/11 Mahageben; C-18/13 Maks Pen; rozsudky Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/9/2013, sp. zn. 6Sžf/10/2012, sp. zn. 3Sžf/ 1/2011, sp. zn. 4Sžf/16/2010). Žalovaný však v rozpore s citovanou judikatúrou SD EÚ svoj záver o nedodaní plnenia na faktúre opiera o nezrovnalosti zistené v prostredí odberateľa, napríklad, že nepodal daňové priznanie, bol nekontaktný, na adrese vykládky nemal odberateľ žiadny vzťah - nájom, vlastníctvo, nevykonáva ekonomickú činnosť, nepreberá písomnosti, nezrovnalosti v osobe potvrdzujúcej prebratie tovaru odberateľa, odberateľ nevykazoval znaky obchodnej spoločnosti, odberateľ bol neskôr ex offo vymazaný z obchodného registra, vodiči

38. Tiež argumentoval, že podľa judikatúry SD EÚ daňové orgány nemajú zamietnuť zdaniteľnej osobe právo na odpočítanie dane bez toho, aby mu nepreukázali, že samotná zdaniteľná osoba sa dopustila nezákonnosti alebo vedela alebo mohla vedieť, že ide o podvod alebo konanie v rozpore so zákonom.

. . vznik nároku.“ Upriamil pozornosť na splnenie dvojitej podmienky, a to, že ide o podvodné konanie a že zdaniteľná osoba vedela alebo mohla vedieť, že predmetná transakcia je súčasťou podvodu. V tejto súvislosti podal návrh na začatie prejudiciálneho konania s nasledovnými otázkami : Daňový úrad neuznal odpočet DPH z dôvodu, že plnenie neprevzala osoba na faktúre, pričom toto opiera o zistenia rôznych nedostatkov u odberateľa napríklad - nepodal daňové priznanie, nezaplatil daň, nepredložil účtovníctvo, v sídle sa nenadchádza, nevykonáva podnikateľskú

41. K nesprávnemu právnemu posúdeniu veci sťažovateľ uviedol, že preukázal dodanie tovaru, a to dokladmi, ako aj ďalším vykonaným dokazovaním, konkrétne preukázaním prepravy, odovzdaním tovaru odberateľovi, vodiči prepravcu dosvedčili, že tovar viezli, že ho vyviezli do Maďarska a že ho odovzdali na miesto určenia. Deklarované obchody sa uskutočnili bez pochybnosti, sťažovateľ tovar riadne nadobudol, predal odberateľovi, doručil odberateľovi a tento za tovar nespochybniteľne zaplatil. Platba za tovar nebola nikdy

42. Sťažovateľ tvrdil, že nakoľko nadobúdateľ preukázateľne uhradil kúpnu cenu na účet sťažovateľa, nebolo možné považovať faktúry výlučne za účtovný, formálny doklad. Splnil svoj záväzok z kúpnej zmluvy zabezpečením prepravy. V tom čase bola už zaplatená aj kúpna cena, a preto právo nakladať s tovarom ako vlastník prešlo na nadobúdateľa. Pokiaľ nebola iná dohoda (čo nebola) platí pri kúpe hnuteľnej veci, že vlastníctvo k nej prechádza jej odovzdaním a zaplatením kúpnej ceny. Tieto dve podmienky splnené boli.

44. Sťažovateľ namietal, že ak vo veci pochybili daňové orgány (napr. opomenuli alebo nesprávne vypočuli svedka), potom je potrebné, aby súdy rozhodnutie žalovaného a jemu predchádzajúce prvostupňové rozhodnutie zrušili bez možnosti ďalšieho konania tak, ako to umožňuje § 191 ods. 4 SSP, lebo ďalšie konanie je v rozpore so zásadou primeranosti a proporcionality. Daňové orgány majú kompetenciu vybrať daň na prvýkrát, a ak to pochybením na ich strane nedokážu, musí to ísť na ich ťarchu tým, že vo veci budú definitívne neúspešné (v danej veci bolo predchádzajúce rozhodnutie správcu dane zrušené a vec bola vrátená žalovaným na ďalšie konanie a rozhodnutie - poznámka kasačného súdu). 45. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zopakoval, že sťažovateľ nepreukázal spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti splnenie podmienok pre oslobodenie od DPH dodávok tovaru do iného členského štátu podľa § 43 ods. 1 a 5 zákona o DPH, deklarovanými spornými odberateľskými faktúrami HDCA-Electronic Kft., NEW HAPPY DREAM Kft. a Tisza Fer Group Kft. s tým, že nepreukázanou skutočnosťou je dodanie sporného tovaru do

46. Po predložení veci kasačnému súdu bola vec sp. zn. 5 Sfk 96/2022 pridelená do senátu 5 S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v zložení JUDr. Petra Príbelská, PhD., JUDr. Anita Filová a JUDr. Juraj Vališ, LL.M..

IV. Posúdenie kasačného súdu

48. Kľúčovou právnou otázkou v predmetnej veci bolo či sťažovateľ v predmetnej veci uniesol svoje dôkazné bremeno a preukázal podmienky uplatneného práva na oslobodenie dodania od DPH pri intrakomunitárnom dodaní tovaru podľa § 43 ods. 1 a nasl. zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2014.

50. Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa čl. 138 ods. 1 a čl. 139 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v znení účinnom do 31. decembra 2014, teda v čase realizácie zdaniteľných obchodov, (ďalej len „Smernica“) je, že (i) právo nakladať s tovarom ako vlastník bolo prevedené na nadobúdateľa, (ii) dodávateľ preukázal, že tovar bol odoslaný alebo prepravený (predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet) do iného členského štátu a ten istý tovar v dôsledku odoslania alebo prepravy fyzicky opustil územie členského štátu začatia odoslania alebo prepravy, (iii) dodanie nebolo vykonané pre zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu, ktorých nadobudnutia tovaru v rámci spoločenstva nepodliehajú DPH podľa čl. 3 ods. 1 Smernice (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 18 a 19).

Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) zdaniteľných osôb, identita nadobúdateľa resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, bod 24; obdobne pri odpočítaní DPH vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).

Právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní však možno odoprieť vtedy, ak porušenie formálnych požiadaviek malo za následok nemožnosť predloženia jasného dôkazu o tom, že hmotnoprávne podmienky boli splnené (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, bod 28; obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 42; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 36; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci B2 Energy s.r.o., C-676/22 zo dňa 29. februára 2024, body 28, 36 a 37; obdobne v prípade odpočítania DPH vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 34, 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 38). Ak je v daňovom konaní riadne zistené splnenie hmotnoprávnych podmienok v intenciách

52. Vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie dáva kasačný súd do pozornosti, že členské štáty Európskej únie sú oprávnené vnútroštátnym právom uložiť daňovým subjektom aj iné povinnosti, ako tie, ktoré ustanovuje Smernica, za účelom riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. Takéto opatrenia však nesmú ísť nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie určených cieľov a ich limitom je prísny zákaz uplatňovania takých opatrení, ktoré systematicky spochybňujú právo na odpočítanie DPH, oslobodenie od DPH a princíp neutrality DPH ako taký (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 32; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 44; vo veci Mahagében Kft, C-80/ 11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, body 55 - 57, vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 28). 53. Ľahká zneužiteľnosť práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní podľa

Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok - daňové oprávnenie uznané (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020). 54.

Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

55. Dôvodom na prenos dôkazného bremena opäť na daňový subjekt nie je preto akákoľvek pochybnosť správcu dane o pravdivosti a hodnovernosti predložených listinných dokladov, ale len pochybnosť dôvodná. Takou je pochybnosť správcu dane, ktorá má oporu v zistených skutočnostiach obsiahnutých v administratívnom spise a je naozaj spôsobilá objektívne vyvolať pochybnosti o splnení podmienok pre priznanie oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2014 (mutatis mutandis rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019, rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 259/2022 zo dňa 12. októbra 2022, sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15. februára 2022 či sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 47).

. . Keď daňový subjekt svoje dôkazné bremeno vyčerpal, dôkazné bremeno sa presúva na správcu dane. Vykonaným dokazovaním musí správca dane vyvrátiť daňovým subjektom predkladané dôkazy o splnení zákonom stanovených podmienok na oslobodenie od dane alebo .

57. Inými slovami, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017 rovnako aj sp. zn. IV. ÚS 555/2023 zo dňa 18. marca 2024, bod 46).

deklaroval dodania do iného členského štátu - Maďarska spolu trom spoločnostiam - NEW

Deklarovaný odberateľ - spoločnosť NEW HAPPY DREAM Kft. 59. Vo vzťahu k deklarovanému odberateľovi NEW HAPPY DREAM Kft. sťažovateľ správcovi dane predložil faktúru s dodacím listom, potvrdenie zo systému VIES o platnosti IČ DPH, potvrdenie o prijatí tovaru odberateľom, CMR doklad a prehlásenie Mókusz Gyöngyi o tom, že tovar opustil územie SR a bude predaný v Maďarsku.

60. Na strane druhej mal kasačný súd vykonaným dokazovaním, konkrétne prostredníctvom MVI, ktorého závery sú obsiahnuté tak v prvostupňovom rozhodnutí správcu dane, ako aj napadnutom rozhodnutí za preukázané, že (i) tovar bol od sťažovateľa reálne prepravený do Maďarska, (ii) spoločnosti KSM 2007 Kft., (iii) tovar bol dodaný prostredníctvom spoločnosti KALMITRANS s.r.o. na adresu uvedenú sťažovateľom v CMR - 2143 Kistarcsa, Szabadság

61. Vedený aktuálnou rozhodovacou činnosťou SD EÚ (body 50 a 51 tohto rozsudku) kasačný súd konštatuje, že definované pochybnosti správcu dane a žalovaného nateraz vo vzťahu k spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. spochybňujú v zásade formálnu podmienku uplatneného práva na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní a to korektne vyplnenú faktúru a sťažovateľom predložené doklady v časti údajov o nadobúdateľovi tovaru

38). 62. Kasačný súd s poukazom na skutočnosti uvedené v predchádzajúcich bodoch zastáva názor, že pokiaľ prepravu tovaru do Maďarska potvrdila tak maďarská daňová správa prostredníctvom informácii od spoločnosti KSM 2007 Kft., keď tovar mal byť vyložený na adrese, kde táto spoločnosť mala sklad a rovnako aj samotný prepravca, nezaregistrovanie vozidla s EVČ : NZ-166 BL v mýtnom systéme je bez ďalšieho nepostačujúce na spochybnenie samotnej prepravy tovaru, a teda aj spochybnenie, že tovar opustil územie SR.

Závery daňových orgánov o nesplnení hmotnoprávnych podmienok sťažovateľom, ktoré prebral aj správny súd, tak boli predčasné a kasačnú sťažnosť v tejto časti preto kasačný súdy vyhodnotil ako dôvodnú.

66. V prípade spoločnosti HCDA-Electronic Kft. teda daňové orgány spochybnili splnenie materiálnych podmienok potrebných na priznanie oslobodenia od DPH podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v podobe preukázania dodania tovaru inej zdaniteľnej osobe v inom členskom štáte, konkrétne v Maďarsku. Deklarovaný odberateľ sťažovateľa HCDA-Electronic Kft. bol nekontaktný, nepredložil žiadne doklady, na základe ktorých by bolo možné overiť, že nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník, čo je jednou z hmotnoprávnych podmienok, ktorých splnenie sa vyžaduje na priznanie nároku na oslobodenie od DPH pri intrakomunitárnom dodaní podľa čl. 138 ods. 1 a čl. 139 ods. 1 Smernice (bližšie bod 50 tohto rozsudku) a rovnako bola spochybnená aj samotná preprava tovaru. Pochybnosti správcu dane sa nepodarilo vyvrátiť ani prostredníctvom MVI, v rámci ktorej nebola identifikovaná žiadna iná zdaniteľná osoba, ktorá by predmetný tovar nadobudla do svojho vlastníctva. 67. Z vyššie uvedených dôvodov preto sťažovateľ po spochybnení predložených písomných dokladov zo strany daňových orgánov, tieto nevyvrátil a neuniesol tak dôkazné bremeno na preukázanie oprávnenosti nároku na oslobodenie od DPH pri intrakomunitárnom dodaní tovaru spoločnosti HCDA-Electronic Kft. Preto z dôvodu, že bolo spochybnené splnenie hmotnoprávnych podmienok priznania tohto nároku, je argumentácia sťažovateľa týkajúca sa podvodného konania pre tento prípad nenáležitá. V prípade tohto deklarovaného odberateľa tak kasačný súd zastáva názor, že v tejto časti je kasačná sťažnosť nedôvodná. Preto, pokiaľ správca dane vo vzťahu k deklarovanému odberateľovi spoločnosti HCDA-Elektronic Kft. s poukazom na § 19 a § 22 zákona o DPH dovyrubil DPH zo sporného tovaru, postupoval tak zákonným spôsobom.

Deklarovaný odberateľ - spoločnosť Tisza Fer Group Kft. 68. Vo vzťahu k deklarovanému odberateľovi Tisza Fer Group Kft. sťažovateľ správcovi dane predložil faktúry s dodacími listami, potvrdenie zo systému VIES o platnosti IČ DPH, potvrdenie o prijatí tovaru odberateľom, CMR doklady a prehlásenie I. - T. V. o tom, že tovar opustil územie SR a bude predaný v Maďarsku. Daňové orgány spochybnili predložené dôkazy (i) na základe zistení maďarskej daňovej správy, keď táto spoločnosť nepriznala a nezdanila nadobudnutie sporného tovaru od sťažovateľa, nepredložila súhrnný výkaz, táto bola nekontaktná, neposkytla účtovníctvo (ii) prostredníctvom MVI sa nepodarila overiť ani preprava tovaru spoločnosťou TÖRÖK TEAM Kft. (iii) v súvislosti s prepravou tovaru spoločnosťou KOTRA s.r.o. (faktúry č. 130100087, 130100088 a 130100089), prepravu mali uskutočniť vodič nákladného auta s EČV T. (ťahač) a T. (príves) Q. G. a vodič nákladného auta s EČV T. (ťahač) a T. (príves) D. D., ktorí mali byť prítomní pri nakládke v Náne, ako

69. Z vykonaného dokazovania teda vo vzťahu k vyššie uvedeným prepravcom tovaru, ktorý mal byť prepravený spoločnosťou KOTRA s.r.o. (faktúry č. 130100087, 130100088 a 130100089) a spoločnosťou KALMITRANS s.r.o. (faktúry č. 130100080, 130100079 a 130100078) vyplýva, že tovar mal byť dodaný spoločnosti G&K Service Kft., ktorá skutočnosť vyplýva aj z predložených CMR dokladov. Rovnako vo vzťahu k prepravcovi TÖRÖK TEAM Kft. mal kasačný súd obsahom administratívneho spisu za preukázané, že aj z CMR predloženej k faktúre č. 130100082 vyplýva, že tovar prevzala spoločnosť G&K Service Kft. Preto nateraz nie je vylúčené, podobne ako pri spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft., že skutočným nadobúdateľom tovaru na území Maďarska, na ktorú prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník by mohla byť aj spoločnosti G&K Service Kft.

71. Záverom kasačný súd práve vo vzťahu k deklarovaným dodaniam spoločnosti NEW HAPPY DREAM Kft. a Tisza Fer Group Kft. považuje za potrebné dodať ešte niektoré zásadné závery pre následné rozhodnutia daňových orgánov v danej veci.

materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane. 73. Ďalej kasačný súd v kontexte celého prípadu považuje za potrebné zdôrazniť, že jeho vyššie uvedené závery bez ďalšieho neznamenajú, že sťažovateľovi v ďalšom konaní musí byť (nevyhnutne) priznané právo na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní v súvislosti so spornými obchodmi. Je však úlohou správcu dane a žalovaného, aby buď identifikovali iné vady v predmetnom prípade s dopadom na preukázanie materiálnych podmienok uplatneného daňového oprávnenia podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom do 30. septembra 2014 alebo aby preukázali, že sa sťažovateľ svojím obchodným plnením zúčastnil na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, v ktorom došlo k úniku na dani, pričom táto jeho účasť bola vedomá (vedel alebo mohol a s ohľadom na všetky okolnosti mal vedieť o svojej účasti na podvodnom obchodnom reťazci).

Vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie pritom možno konštatovať, že vedomé (cielené) uvedenie nesprávneho odberateľa na faktúre môže byť jednou zo skutočností indikujúcou daňový podvod, resp. vedomosť daňového subjektu o ňom (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 53). Svoje závery pritom musia tak správca dane ako aj žalovaný racionálne a preskúmateľne odôvodniť, pričom ich úvahy musia mať oporu v administratívnom spise.

V. Záver

78. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k tomu záveru, že napadnutý

rozsudok

správneho súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP), rovnakou vadou (nezákonnosťou) podľa zistení kasačného súdu trpí aj rozhodnutie žalovaného (§ 191 ods. 1 písm. c) SSP). Keďže správny súd žalobu sťažovateľa zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP a § 191 ods. 1 písm. c) SSP zmenil napadnutý

rozsudok

správneho súdu tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 79. V ďalšom konaní bude žalovaný postupovať spôsobom načrtnutým kasačným súdom vyššie (osobitne body 61 až 63 a 70 až 74 tohto rozsudku). Žalovaný je pritom viazaný vyjadreným právnym názorom kasačného súdu (§ 469 SSP). 80. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému žalobcovi/sťažovateľovi priznal právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj trov konania pred správnym súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 81. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 30. júla 2024