5Sžfk/14/2021

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Košiciach (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) podľa ust. § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 1597719/2015 zo dňa 27.10.2015 potvrdzujúceho rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 1039018/2015 zo dňa 22.06.2015, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) určil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2011 v sume 34000,00 eur. 2. Krajský súd v odôvodnení rozhodnutia uviedol, že v danom prípade nebolo sporným uskutočnenie predmetného zdaniteľného plnenia na vstupe na základe Zmluvy o poradenskej, konzultačnej činnosti a službách zo dňa 08.09.2010, uzavretej medzi žalobcom a poskytovateľom Consult Servis Slovakia, s.r.o., Banská Bystrica v znení jej príloh, fakturovanej spornou faktúrou č. 11/11/05 zo dňa 30.11.2011 s predmetom fakturácie - Poradenstvo a management. Sporným bolo splnenie podmienok v zmysle v § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), pretože žalobca hodnoverným spôsobom nepreukázal, že by podmienky pre priznanie predmetného nadmerného odpočtu v zmysle citovaného zákonného ustanovenia v danom prípade splnené boli. 3. Krajský súd neakceptoval ani jeden zo žalobných bodov žaloby. Primárne pritom dospel k záveru, že v rámci konania pred orgánmi verejnej správy nebolo preukázané, že analýza, ktorú si dal žalobca vyhotoviť a od úhrady ktorej odvíja aj svoj nárok na odpočet spornej sumy DPH, bezprostredne súvisí s jeho transakciami na výstupe. Podľa krajského súdu bolo potrebné preukázať, že poskytnuté služby boli podstatnými elementmi tvoriacimi cenu tovarov alebo služieb, ktoré táto osoba poskytuje. V danom prípade nemal žalobca v predmete podnikania činnosť, v súvislosti s ktorou si nárok na odpočet DPH uplatnil. V konaní pred orgánmi verejnej správy - podľa názoru krajského súdu - žalobca svoje dôkazné bremeno neuniesol a nepreukázal skutočnosti relevantné pre odpočet DPH. Nepreukázal, ktoré konkrétne skutočnosti z predmetnej analýzy ho ovplyvnili natoľko, že sa rozhodol tieto svoje aktivity nerealizovať. Vzhľadom na toto zistenie potom krajský súd ďalšie žalobné body detailne ani neskúmal, keď dospel k záveru, že neboli splnené hmotno-právne predpoklady pre odpočet DPH.

4. Proti právoplatnému rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej ako „kasačný sťažovateľ“ alebo „sťažovateľ“) riadne a včas kasačnú sťažnosť a navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že napadnuté rozhodnutie žalovaného zruší a vec mu vráti na ďalšie konanie. Kasačnú sťažnosť odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g)

6. Podľa názoru sťažovateľa, z rozhodovacej praxe Súdneho dvora Európskej únie vyplýva, že nárok na odpočítanie dane na vstupe, ktorá bola uplatnená v súvislosti s plneniami spojenými s plánovaným výkonom ekonomickej činnosti, je možné uplatniť aj za situácie, kedy plánovaná ekonomická činnosť, ktorá mala viesť k uskutočňovaniu zdaniteľných plnení, nebude uskutočnená, pričom sťažovateľ namietal, že krajský súd aj túto jeho námietku v rámci rozhodovania nechal bez povšimnutia.

8. Sťažovateľ mal za to, že nie je pravda, že vo veci neuniesol svoje dôkazné bremeno a zároveň poprel závery krajského súdu, že by nebolo dôvodné doplniť dokazovanie v súlade s návrhmi, ktoré prezentoval v rámci konania pred orgánmi verejnej správy. Mal za to, že je v rozpore s logikou, ak orgány verejnej správy a súd tvrdia, že neuniesol dôkazné bremeno, pričom dôkazy navrhnuté žalobcom, ktoré bezprostredne súvisia s vecou, odmietli vykonať. Toto podľa názoru sťažovateľa spôsobuje aj to, že je nesprávny záver krajského súdu, podľa ktorého orgány verejnej správy dostatočne zistili skutkový stav veci.

Podľa vyjadrení sťažovateľa práve na základe analýzy sa rozhodol nerozšíriť svoje aktivity na Balkán a rozhodol sa podnikať v Maďarsku, ale správcovi dane zároveň predložil doklady pre rumunského odberateľa, ktoré mali preukazovať jeho podnikanie v Rumunsku.

III. Konanie pred kasačným súdom

11. Prejednávaná vec bola dňa 05.02.2021 predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky - ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie - podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu. Na Najvyššom súde Slovenskej republiky bola vec náhodným výberom pridelená na rozhodnutie senátu 5S - sp. zn.: 5Sžfk/14/2021. S účinnosťou ku dňu 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov) začal svoju právomoc vykonávať Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, pričom k tomuto dňu prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky výkon súdnictva vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety náhodným výberom technickými prostriedkami schválenými Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. 12. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (ďalej ako „kasačný súd“) (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

17. Podľa § 139 ods. 2 SSP, v odôvodnení rozsudku uvedie správny súd stručný priebeh administratívneho konania, stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia, podstatné zhrnutie argumentov žalobcu a vyjadrenia žalovaného, prípadne ďalších účastníkov, osôb zúčastnených na konaní a zainteresovanej verejnosti, posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov, prípadne odkáže na ustálenú rozhodovaciu prax.

18. V zmysle ustálenej rozhodovacej praxe Ústavného súdu Slovenskej republiky je jedným z princípov, ktoré predstavujú súčasť práva na riadny a spravodlivý proces, ako aj pojmu právneho štátu, povinnosť súdov svoje rozhodnutia riadne odôvodniť, v správnom súdnictve s odkazom na ustanovenie § 139 ods. 2 Správneho súdneho poriadku. Odôvodnenie rozhodnutia musí sledovať účel vyložiť dôvodnosť, zákonnosť a spravodlivosť tohto záverečného úsudku správneho súdu. Odôvodnenie rozhodnutia je tiež prostriedkom kontroly správnosti postupu správneho súdu pri vydávaní rozhodnutia z hľadiska možnosti preskúmania tohto rozhodnutia na základe podaného opravného prostriedku, ako aj prostriedkom kontroly súdnej moci

19. Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky je teda aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu.

20. Kasačný súd konštatuje, že napadnutý rozsudok krajského súdu skutočne nereaguje na viaceré podstatné námietky sťažovateľa. I keď je všeobecne ustálenou súdnou notorietou, že súd nemusí poskytnúť odpoveď na všetky žalobné body/námietky účastníka konania, napadnutý rozsudok nereaguje na viacero podstatných okolností skutkovo, resp. právne relevantných vo vzťahu k výroku rozhodnutia. Právo na spravodlivý súdny proces teda nevyžaduje, aby súd v rozsudku reagoval na každý argument prednesený v súdnom konaní. Postačuje, aby reagoval na ten argument (argumenty), ktorý je z hľadiska výsledku súdneho rozhodnutia považovaný za rozhodujúci. Aj podľa judikatúry ústavného súdu odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované právo na spravodlivé súdne konanie. Napadnutý rozsudok však podľa názoru kasačného súdu tieto parametre nespĺňa.

22. Osobitne je potrebné poukázať, napr. na to, že krajský súd neposkytol sťažovateľovi žiadnu relevantnú a už vôbec nie vyčerpávajúcu reakciu na jeho podstatný argument, podľa ktorého nie je z práva na odpočet DPH vylúčené také dodanie služby, ktorá sa následne nepremietne do priamych zdaniteľných obchodov daňového subjektu, resp. ak konkrétna investícia sťažovateľa mu následne neprinesie žiadny zisk. Tento svoj záver podporil sťažovateľ rozhodovacou praxou Súdneho dvora Európskej únie (C-400/98 Breitsohl z 08.06.2020), ako aj doktrinálnymi prameňmi (Berger, W. et al., Praha: 2010 - k tomu pozri napr. bod 13 správnej žaloby).

Krajský súd pritom dospel k záveru, že náklad sťažovateľa, ku ktorému sa viaže sporný odpočet DPH sa týka predmetu podnikania, ktorú sťažovateľ nemá vo svojom predmete činnosti, a preto v tomto smere neuniesol dôkazné bremeno. Paradoxne, v bode 40 rozsudku už krajský súd uvádza, že v danom prípade nebol sporným zámer žalobcu rozšíriť svoje podnikateľské aktivity, ale sporným malo byť to, že nepreukázal, že ho obstarané analýzy o situácii na trhu na Balkáne ovplyvnili natoľko, že „sa rozhodol tieto svoje aktivity nerealizovať“.

24. Podľa názoru kasačného súdu, rozsudok krajského súdu dostatočne nereaguje ani na ďalšie žalobné body uplatnené sťažovateľom v rámci konania pred orgánmi verejnej správy. Krajský súd napr. v bode 40 rozsudku uvádza, že orgány verejnej správy relevantnosť sťažovateľom obstaranej analýzy dostatočne spochybnili a takto zistenú irelevanciu analýzy následne sťažovateľ nevyvrátil. Sťažovateľ však v rámci žaloby namietal, že viacerí ním navrhnutí svedkovia neboli orgánmi verejnej správy vypočutí, resp. nebol vykonaný ani ďalší dôkaz - znalecké dokazovanie (k tomu pozri bod 21 žaloby). Na strane druhej, závery orgánov verejnej správy o irelevancii analýzy vychádzajú z vlastného názoru orgánu verejnej správy, podľa ktorého bola úroveň analýzy taká, že táto je hodnotiteľná aj laikom.

Túto právne významnú otázku pritom krajský súd uzatvoril jednou vetou (bod 40 rozsudku), a to tak, že vykonanie týchto dôkazov „by bolo relevantné najmä v prípade verifikácie ním (rozumej: sťažovateľ) konkretizovanej argumentácie v tejto súvislosti“. Týmto krajský súd nepriamo indikoval, že vykonaniu dôkazov (výsluchu svedkov) má predchádzať akási „argumentácia“ sťažovateľa na vyvrátenie zistení správcu dane a irelevancii analýzy, ktorá by sa následne navrhovanými dôkazmi mala verifikovať. Odhliadnuc od toho, že najvyšší správny súd v objektívnom práve neidentifikoval žiadne explicitné zákonné ustanovenie, ktoré by vykonanie dôkazov determinovalo takouto skoršou (predchádzajúcou) argumentáciou daňového subjektu (a na takéto zákonné ustanovenie neodkazuje ani krajský súd), odôvodnenie rozsudku krajského súdu sa aj v tejto časti javí ako nedostatočné, keďže požiadavka na „potrebu“ predchádzajúcej argumentácie daňového subjektu nielenže nemá oporu v zákone, ale krajský súd neposkytuje ani vecné odôvodnenie, prečo by daní svedkovia neboli schopní a spôsobilí vyvrátiť zistenia orgánov verejnej správy o tom, že daňovým subjektom obstaraná analýza nebola pre jeho

26. Závery správneho súdu, ktorý sa fakticky len stotožnil s právnym názorom žalovaného, a to bez akejkoľvek bližšej právnej úvahy a zaujatia vyčerpávajúceho súdneho záveru ku kvalifikovanej právnej konfrontácii medzi účastníkmi konania, nemožno považovať za dostačujúce. V súlade s judikatúrou Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. Kurti v.Turecko - rozsudok z 29. septembra 2005 č. 2507/02, Múčková v. Slovensko - rozsudok z 13. júna 2006 č. 21302/02), je jedným z princípov predstavujúcich neopomenuteľnú súčasť práva na spravodlivý proces aj povinnosť súdu riadne odôvodniť svoje rozhodnutie, pričom sa musí vysporiadať s námietkami uplatnenými účastníkmi konania, a to spôsobom zodpovedajúcim ich závažnosti. Pokiaľ súd tejto zákonnej povinnosti nedostojí, a to jednak tým, že sa zistenými skutočnosťami alebo tvrdenými námietkami nezaoberá vôbec, alebo sa s nimi vysporiada nedostatočným spôsobom, založí tým nepreskúmateľnosť svojho rozhodnutia. Takýto postup nemožno akceptovať, nakoľko by znamenal otvorenie cesty k ľubovôli v súdnom rozhodovaní a znamenal by porušenie práva na spravodlivý proces (čl. 36 ods. 1 Listiny základných práv a slobôd, čl. 46 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky). Procesným právom účastníka konania odzrkadľujúcim aj jeho právo na spravodlivý súdny proces je právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia, čo je priamo vyjadrené v povinnosti súdu odôvodniť rozsudok spôsobom upraveným v ustanovení § 139 ods. 2 SSP. 27. V rozsudku krajského súdu v preskúmavanej veci absentuje dostatočne argumentačne zrozumiteľný výklad právneho posúdenia skutkového stavu podľa príslušných zákonných ustanovení na túto konkrétnu vec. Správny súd vo svojom rozsudku konštatoval dôvody rozhodnutia správneho orgánu, ktorého závery prevzal, stotožniac sa s nimi a považujúc ich za správne, avšak bez toho, aby sa dôsledne zaoberal všetkými rozhodujúcimi námietkami a skutočnosťami, na ktoré poukazoval žalobca v žalobe. Týmto svojím postupom správny súd spôsobil pochybnosť o zákonnosti a vecnej správnosti svojho rozhodnutia a zaťažil svoje rozhodnutie vadou, ktorá mala za následok porušenie práva žalovaného na spravodlivý proces. 28. Vzhľadom na uvedené skutočnosti kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec opätovne prejednať v medziach podanej správnej žaloby a následne rozhodnúť, pričom správny súd bude povinný svoje rozhodnutie náležite a presvedčivo odôvodniť. 29. Podľa § 467 ods. 3 SSP ak kasačný súd zruší rozhodnutie správneho súdu a vec mu vráti na ďalšie konanie, správny súd rozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania. Vzhľadom k tomu, že kasačný súd zrušil napadnutý rozsudok správneho súdu a vec mu vrátil na ďalšie konanie a v kontexte s vyššie citovaným ustanovením o trovách kasačného konania, o nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodne správny súd. 30. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.