5Sžfk/22/2020

1. Krajský súd v Prešove (ďalej aj ako „správny súd“ alebo „krajský súd“) rozsudkom č.k. 2S/ 86/2018-281 zo dňa 7. novembra 2019 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) podľa § 191 ods. 1 písm. e/ a g/ zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) zrušil rozhodnutie žalovaného Číslo: 101548589/2018 zo dňa 9. augusta 2018 a rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu Daňového úradu Prešov (ďalej aj ako „správca dane“) Číslo: 101009440/2018 zo dňa 22. mája 2018 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň priznal žalobcovi voči žalovanému právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu.

ktoré vyžaduje zákonné ustanovenie v § 30 ods. 5 Daňového poriadku. Správca dane bol povinný teda doručiť Protokol na adresu sídla žalobcu, nie na adresu trvalého pobytu konateľov žalobcu. Nakoľko z administratívneho spisu nie je správnemu súdu zrejmá tá skutočnosť, že by si žalobca vymenil doručovanie písomnosti od správcu dane na adresu trvalého bydliska štatutárnych orgánov žalobcu, nemal správny súd za preukázané naplnenie zákonnom stanovených podmienok na posúdenie doručenia Protokolu do vlastných rúk žalobcu.

Krajský súd sa v následnej časti rozhodnutia zaoberal meritórnou časťou preskúmavaných rozhodnutí. Uviedol, že v daňovom konaní má prioritne dôkaznú povinnosť daňový subjekt a správca dane len následne verifikuje ním predložené skutočnosti, pričom podľa ustanovenia § 24 ods. 2 Daňového poriadku je správca dane povinný čo najúplnejšie zistiť skutkový

menom, priezviskom, dátumom narodenia, rodným číslom, mestom trvalého bydliska, ako aj číslom občianskeho preukazu, preto správca dane dopytom na Register obyvateľov mohol zistiť konkrétnu adresu týchto osôb a následne tieto predvolať na výsluch za účelom zistenia, či tieto osoby vykonávali pilčícke práce a pre aký subjekt, prípadne za účelom zistenia iných skutočností relevantných pre predmetné daňové konanie. Uvedené zistenia považoval správny súd za rozhodujúce pre zistenie, či tieto označené osoby vykonávali práce, vyúčtované na jednotlivých faktúrach, pre spoločnosť RM MART, s.r.o. a SKRM, s.r.o.

4. V závere napadnutého rozsudku krajský súd konštatoval, že v ďalšom konaní bude úlohou správnych orgánov najskôr sa vysporiadať s námietkou žalobcu týkajúcou sa nedodržania zákonnej jednoročnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly a iba v prípade, ak správne orgány dospejú k záveru, že v dôsledku neposkytnutia súčinnosti žalobcu došlo k nedoručeniu Protokolu v zákonnom stanovenej jednoročnej lehote, bude následne ich úlohou doplniť dokazovanie o žalobcom navrhnuté dôkazy a to doplniť dokazovanie o výsluch osôb označených ako zamestnanci spoločnosti RM MART, s.r.o. a vysporiadať sa s návrhom žalobcu na výsluch konkrétnych svedkov, resp. tieto dôkazy vykonať.

II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie

7. Podľa sťažovateľa ust. § 30 ods. 5 v spojení s § 31 ods. 3 Daňového poriadku, neukladá povinnosť správcovi dane doručovať písomnosti daňovým subjektom elektronickými prostriedkami, tak ako to uvádza správny súd v bode 68 napadnutého rozhodnutia.

8. Sťažovateľ zároveň poukázal na to, že v zmysle ust. § 60b ods. 2 zákona č. 305/2013 Z.z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente), môže orgán verejnej moci postupovať podľa osobitného predpisu, ktorý samostatne upravuje spôsob elektronickej komunikácie.

poriadku. 9. Sťažovateľ zdôraznil, že konatelia žalobcu odmietli Protokol od zamestnancov správcu dane prevziať, o priebehu doručenia bol spísaný úradný záznam, z ktorého vyplýva, že konatelia žalobcu boli poučení o fikcii doručenia.

10. Pokiaľ išlo o meritum veci, sťažovateľ poukázal na ustálenú judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, v zmysle ktorej je dôkazné bremeno v daňovom konaní v zásade na strane daňového subjektu, ktorý je iniciátorom odpočítania dane. V ďalšom v podstate opisoval zistený skutkový stav a závery, ktoré vyplynuli z napadnutých rozhodnutí a vyjadrení k žalobe. Sťažovateľ namietal konštatovanie krajského súdu v bode 89 napadnutého rozsudku, v zmysle ktorého bude v ďalšom konaní „úlohou správnych orgánov .

Dopyt na register a vyhľadávanie takýchto zamestnancov správca dane považuje za rozporné s tým, že pre daňovom konaní platí prejednávacia, nie vyhľadávacia zásada. 11. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti poukázal aj na rozpornosť, resp. zmätočnosť v odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, keď krajský súd najprv poukazuje na povinnosť doručiť predmetnú písomnosť elektronickými prostriedkami a následne túto povinnosť neguje, keď v tom istom bode rozhodnutia konštatuje povinnosť doručovať Protokol na adresu sídla žalobcu. Sťažovateľ uviedol, že doručenie na adresu sídla žalobcu nebolo možné, pretože v čase doručovania sa jeho konatelia fyzicky nachádzali na adrese svojho trvalého pobytu. Sťažovateľ namietal aj na rozporný záver krajského súdu, ktorý napriek tomu, že podkladá doručovanie Protokolu zamestnancami správcu dane na adresu trvalého pobytu konateľov žalobcu za nezákonné a neúčinné, v bode 89 uviedol nasledovné: „ak správne orgány dospejú k záveru, že v dôsledku neposkytnutia súčinnosti žalobcu došlo k nedoručeniu Protokolu v zákonnom stanovenej jednoročnej lehote“. Podľa sťažovateľa je otázne, prečo krajský súd

Napadnutý rozsudok považoval za správny a navrhol kasačnému súdu, aby podľa § 461 SSP kasačnú sťažnosť zamietol pre jej nedôvodnosť. Ďalej uviedol, že k doručovaniu a k nezákonnosti doručovania protokolu z daňovej kontroly sa obšírne vyjadril a na týchto svojich tvrdeniach a prezentovanej právnej argumentácii žalobca trvá. Podotkol, že podľa jeho názoru v dôsledku nezákonného doručovania nebola daňová kontrola ukončená včas, čo znamená, že ani nemohlo byť zákonne vydané sporné rozhodnutie o vyrubení daňového nedoplatku.

podobe. Podľa žalobcu nie je možné akceptovať doručovanie v listinnej podobe bez akéhokoľvek pokusu o elektronické doručovanie, navyše ani nie na miesto doručovania, ktorým je sídlo žalobcu. Zdôraznil, že z ust. § 30 ods. 5 Daňového poriadku vyplýva, že právnickej osobe sa doručuje na adresu jej sídla.

Argumentoval tým, že sa jednalo pilčícke práce veľkého objemu po kalamite, preto žalobca nemal čas kontrolovať prihlásenie pracovníkov svojho dodávateľa do Sociálnej poisťovne.

14. Prejednávaná vec bola dňa 08.04.2020 predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky - ako súdu príslušnému na konanie a rozhodnutie - podľa právnej úpravy účinnej k danému dňu. Na Najvyššom súde Slovenskej republiky bola vec náhodným výberom pridelená na rozhodnutie senátu 5S - sp. zn. 5Sžfk/22/2020. S účinnosťou od 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov) začal svoju právomoc vykonávať Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, pričom k tomuto dňu prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky výkon súdnictva vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejedávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety náhodným výberom pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. 15. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/ SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 a ods. 2 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. 16. Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil skutkový stav, z ktorého vyplýva nasledovné. Daňový úrad Prešov vykonal u žalobcu kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2014 na základe oznámenia o daňovej kontrole č. 103860313/2016 zo dňa 08.09.2016. Daňová kontrola začala dňa 17.10.2016. Správca dane vydal dňa 27.09.2017 Protokol č. 102046117/2017, ktorý správca dane spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručoval žalobcovi na adresu trvalého pobytu konateľov žalobcu. Správca dane považoval Protokol za doručený dňom 27.09.2019 z dôvodu, že konatelia odmietli Protokol na uvedenej adrese prevziať, pričom boli poučení o fikcii doručenia v dôsledku odmietnutia prevzatia Protokolu boli poučení a o doručovaní bol dňa 27.09.2019 spísaný úradný záznam. Daňový subjekt sa k výzve na vyjadrenie sa k skutočnostiam zisteným v Protokole č.102046326/2017 vyjadril podaním zo dňa 03.10.2017. Správca dane rozhodnutím č. 101009440/2018 zo dňa 22.05.2018 vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2014 v sume 163,20 Eur.

17. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

19. Podľa § 30 ods. 1 Daňového poriadku, správca dane doručuje písomnosť elektronickými prostriedkami. Ak je to účelné a možné, písomnosti doručujú zamestnanci správcu dane. 20. Podľa § 30 ods. 4 Daňového poriadku, ak adresát bezdôvodne odmietne prijať písomnosť, je táto doručená dňom, keď bolo prijatie odmietnuté; o tom musí doručovateľ adresáta poučiť.

Podľa § 31 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku, do vlastných rúk sa doručujú písomnosti, ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou.

mieste doručenia osoba oprávnená prijímať písomnosti zastihnutá, upovedomí ju doručovateľ vhodným spôsobom, že písomnosť príde doručiť znovu v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus o doručenie bezvýsledný, uloží doručovateľ písomnosť na pošte a právnickú osobu o tom vhodným spôsobom vyrozumie. Ak si nevyzdvihne právnická osoba písomnosť do 15 dní od jej uloženia, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, i keď sa právnická osoba o uložení nedozvedela.

25. Podľa § 46 ods.1 Daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole.

27. Podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku, lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov.

29. Podľa § 49 ods. 1, 2 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať, či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

34. Kasačný súd konštatuje, že primárnou, predbežnou otázkou pre posúdenie predmetnej veci je preukázanie doručenia protokolu o vykonaní daňovej kontroly. Len prípadný záver správneho súdu o tom, že daňová kontrola bola vykonaná v zákonnej lehote jedného roka, dáva opodstatnenie na následný meritórny prieskum rozhodnutia správneho orgánu.

35. Hoci krajský súd v bodoch 67-74 napadnutého rozsudku dospel k záveru, že bol Protokol doručený nezákonne, a teda neúčinne, v záverečnom usmernenie pre správny orgán v bode 89 napadnutého rozsudku uviedol: „V ďalšom konaní bude úlohou správnych orgánov najskôr sa vysporiadať s námietkou žalobcu týkajúcou sa nedodržania zákonnej jednoročnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly a iba v prípade, ak správne orgány dospejú k záveru, že v dôsledku neposkytnutia súčinnosti žalobcu došlo k nedoručeniu Protokolu v zákonnom stanovenej jednoročnej lehote, bude následne ich úlohou doplniť dokazovanie o žalobcom navrhnuté dôkazy a to doplniť dokazovanie o výsluch osôb označených ako zamestnanci spoločnosti RM MART, s.r.o. a vysporiadať sa s návrhom žalobcu na výsluch svedka.

36. Krajský súd v napadnutom rozsudku najprv uviedol, že Protokol nemožno považovať za doručený a následne uviedol, že orgán verejnej správy má vo veci ďalej postupovať tak, že sa vysporiada s námietkou o doručenie tohto Protokolu. Krajský súd rovnako nepresvedčivo vysvetlil dôvody, prečo nemožno považovať Protokol za doručený podľa § 30 ods. 4 Daňového poriadku, keď najprv konštatoval, že správca dane bol povinný Protokol doručovať elektronicky a následne uviedol, že správca dane mal Protokol doručovať v sídle daňovníka, u ktorého bola vykonaná daňová kontrola.

do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. 39. Kasačný súd po preskúmaní obsahu, štruktúry a logických nadväzností vyhodnotenia jednotlivých skutkových dôvodov v napadnutom rozsudku dospel k záveru, že správny súd nepostupoval v intenciách ust. § 139 ods. 2 SSP, druhá a tretia veta, pretože, ak správny súd zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vráti mu vec na ďalšie konanie, je povinný v odôvodnení rozsudku uviesť aj to, ako má orgán verejnej správy vo veci ďalej postupovať.

41. Vychádzajúc z uvedeného, Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná v časti namietajúcej rozpory v záveroch krajského súdu v zmysle ustanovenia § 440 ods. 1 písm. f/ SSP, preto rozsudok Krajského súdu v Prešove č.k. 2S/86/2018-281 zo dňa 7. novembra 2019 zrušil a vec mu vrátil podľa ustanovenia § 462 ods. 1 SSP na ďalšie konanie. V ďalšom konaní bude úlohou správneho súdu postupovať pri preskúmavaní rozhodnutia žalovaného orgánu verejnej správy v spojení s rozhodnutím prvoinštančného orgánu verejnej správy tak, že sa najprv sám jednoznačne vysporiada s tým, či bol v predmetnej veci Protokol riadne doručený, a teda či bola daňová kontrola ukončená v zákonnej lehote. Len v prípade, ak krajský súd dospeje k jasnému záveru, že Protokol bol účinne doručený v zákonom stanovenej jednoročnej lehote, bude následne jeho úlohou zaoberať sa otázkou dokazovania v daňovom konaní.

43. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.