5Sžfk/23/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci sťažovateľa (v konaní žalobca): Peter Hajčík, s.r.o., J. Šimku č. 9/4708, Martin, IČO: 44840870, zastúpený advokátskou kanceláriou Weis & Partners, s.r.o., Ivánska cesta č. 30/B, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná č. 63, Banská Bystrica, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/68/2019 zo dňa 29. septembra 2020, ECLI:SK:KSZA:2020:5019200528.2, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101492784/2019 zo dňa 18.06.2019, jednomyseľne takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

3. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote všeobecnú správnu žalobu Krajskému súdu v Žiline (ďalej „krajský súd“ alebo „správny súd“) a navrhol rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov ako nezákonné zrušiť a vec vrátiť správcovi dane na ďalšie konanie. 4.

5. Sťažovateľ v správnej žalobe nesúhlasil ani so záverom žalovaného i správcu dane, že obchodná transakcia s dodávateľom STAVOINVESTA SK s.r.o. sa v zdaňovacom období november 2015 neuskutočnila. Poukázal na svedeckú výpoveď jediného spoločníka a konateľa dodávateľskej spoločnosti Jána Marettu, ktorý potvrdil poskytnutie poradenských služieb sťažovateľovi ohľadom cenotvorby, zháňania vodičov pre vykonanie prepravy, tvorby mesačného plánu činnosti ako aj ďalších aktivít. Sťažovateľ vytýkal daňovým orgánom, že ak videli vo vyjadreniach Jána Marettu rozpory, bolo ich povinnosťou skutkový stav došetriť a opätovne tohto svedka vypočuť, čo sa napriek jeho návrhu neuskutočnilo.

dodávateľom. 7. Žalovaný navrhol správnu žalobu zamietnuť, pričom poukázal na závery uvedené odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia. 8. Dňa 29.09.2020 správny súd vyhlásil rozsudok, ktorým správnu žalobu zamietol a účastníkom nepriznal náhradu trov konania.

10. Správny súd sa stotožnil s právnym názorom žalovaného, že sťažovateľ nepreukázal relevantnými dôkazmi, že došlo k dodaniu poradenskej služby deklarovanej na dodávateľskej faktúre v zdaňovacom období november 2015. Poukázal na to, že plnenie dodávateľa STAVOINVESTA SK s.r.o. bolo vo faktúre vymedzené len veľmi všeobecne a nekonkrétne, poskytnutie poradenských služieb nevyplynulo z dokumentácie vyžiadanej od sťažovateľovho odberateľa SCHENKER, s.r.o., ani zo všeobecnej zápisnice spísanej za november 2015 s dodávateľom STAVOINVESTA SK s.r.o., či z rámcovej zmluvy týmto subjektom, ktorá podľa súdu nemá výpovednú hodnotu vo vzťahu k posudzovanému zdaňovaciemu obdobiu.

III. Kasačná sťažnosť

15. Ďalej sťažovateľ v sťažnostných bodoch namietal nesprávne vysporiadanie sa krajského súdu so žalobnými námietkami o potrebnosti opätovného vypočutia kľúčového svedka Jána Marettu. Poukázal na to, že v danom prípade sa skúmala reálnosť dodania poradenských služieb, ktoré sú nehmotnej povahy a neboli zachytené na žiadnom hmotnom substráte. Práve z dôvodu charakteru dodaných plnení bolo podľa sťažovateľa potrebné prikloniť sa k opätovnému vypočutiu menovaného, ktorý by mohol objasniť či odstrániť správcom dane konštatované nezrovnalosti, či nedostatočne preukázané skutočnosti. Nevyhovením tomuto dôkaznému návrhu došlo podľa jeho názoru k porušeniu základných zásad správy daní (§ 3 ods. 1, 2, 3, § 24 ods. 2 Daňového poriadku). 16. Sťažovateľ nesúhlasil s vyhodnotením vyjadrení svedka Marettu ako všeobecných a nehodnoverných a mal za to, že svedok potvrdil vykonanie poradenských činností, ktoré uviedol sťažovateľ na výzvu správcu dane v priebehu daňovej kontroly. Pripomenul, že ide o činnosti nehmotnej povahy, pri ktorých je potrebné pripísať väčšiu váhu výsluchom, v danom prípade výsluchu Jána Marettu. 17. Sťažovateľ namietal, že dokumenty týkajúce sa jeho obchodnej spolupráce so spoločnosťou SCHENKER, s.r.o., ktoré si od uvedenej spoločnosti vyžiadal správca dane a na ktoré poukázal žalovaný i krajský súd, nemajú žiaden vplyv na vzťah medzi sťažovateľom a STAVOINVESTA SK s.r.o. Uviedol, že poznatky z poradenstva využil aj pri poskytovaní prepravných služieb pre SCHENKER, s.r.o. a aj pre iné spoločnosti. 18. Žalovaný sa písomne ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 74 ods. 1 písm. f/ zákona o DPH faktúra vyhotovená osobou podľa § 72 musí obsahovať množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

19. Dňa 1. augusta 2021 začal činnosť Najvyšší správny súd Slovenskej republiky a prešiel naň výkon súdnictva aj vo veciach kasačných sťažností, v ktorých bol dovtedy príslušný Najvyšší súd Slovenskej republiky (§ 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov v spojení s § 11 písm. h/

20. Kasačný súd bol postavený pred úlohu posúdiť dôvodnosť jednotlivých sťažnostných bodov, a v ich medziach určiť, či je rozsudok správneho súdu súladný so zákonom. Vymedzenie sťažnostných bodov v kasačnej sťažnosti smerovalo k prevereniu správnosti právneho posúdenia otázky zákonnosti protokolu z daňovej kontroly a nevykonania opätovného výsluchu svedka Jána Marettu k reálnemu uskutočneniu poradenských služieb fakturovaných sťažovateľovi v posudzovanom zdaňovacom období november 2015, ktoré sťažovateľ podľa záverov správneho súdu nepreukázal (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP).

21. Správne súdnictvo a rozhodovanie o správnych žalobách je primárne nástrojom ochrany subjektívnych individuálnych práv účastníka správneho súdneho konania, ktorý bol dotknutý nezákonným postupom alebo rozhodnutím či opatrením orgánu verejnej správy.

22. Senát kasačného súdu v okolnostiach prejednávanej veci nenašiel rozpor so zákonom v tom, že správca dane spracoval výsledky daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2015 až december 2015 do dvoch formálnych daňových protokolov, v ktorých sú odčlenené kontrolované zdaňovacie obdobia bez zistenia rozdielu na dani, kedy sa kontrolný postup správcu dane doručením protokolu končí, od zvyšných zdaňovacích období so zisteným rozdielom dane, pri ktorých po skončení daňovej kontroly nasleduje vyrubovacie konanie. Za podstatné kasačný súd považoval, že daňová kontrola za všetky kontrolované zdaňovacie obdobia sa skončila súčasným doručením oboch dokumentov kontrolovanému sťažovateľovi, ktoré sa napriek formálnemu odlíšeniu dajú považovať za jeden protokol z daňovej kontroly. Tento postup správcu dane nemal za následok žiadne rozpory, nejasnosti ani pochybnosti o obsahu či zmysle kontrolných zistení.

Treba totiž zohľadniť aj to, že daňová kontrola je koncipovaná tak, že sa môže súčasne týkať viacerých zdaňovacích období a viacerých druhov daní, pričom k rozšíreniu jej predmetu môže dôjsť aj počas jej priebehu (§ 46 ods. 4 Daňového poriadku).

V súdenej veci tak súčasné doručenie oboch protokolov sťažovateľovi vyvolalo prakticky rovnaké účinky, ako keby boli všetky zistenia obsiahnuté v jedinom protokole. Okrem rozporu s doslovným gramatickým výkladom znenia § 46 ods. 8 Daňového poriadku (slovo „protokol“ v singulári), ktorý za zásadný problém považuje sťažovateľ, s čím sa však kasačný súd s ohľadom na vyššie uvedené nestotožňuje, tak nie je kasačnému súdu zrejmé, aký mal mať tento postup správcu dane nepriaznivý dopad na sťažovateľove práva, právom chránené záujmy či povinnosti.“ (body 35, 36)

25. Kasačný súd rozumie tomu, že z dôkazného hľadiska nie je jednoduché hodnoverným spôsobom doložiť obsah i rozsah poskytnutých poradenských služieb, pokiaľ si zmluvné strany nevedú spoľahlivú dokumentáciu. V prejednávanom prípade sťažovateľ pristúpil k dokumentácii plnenia predmetu zmluvy s dodávateľom poradenských služieb spôsobom, ktorý ho nutne priviedol do dôkaznej núdze. Z nej vyvodil žalovaný a následne správny súd opodstatnené skutkové závery, podľa ktorých poskytnutie služby nebolo spoľahlivo preukázané.

27. Pokiaľ ide o pochybnosti krajského súdu o tom, či sťažovateľ prijal poradenské služby od STAVOINVESTA SK s.r.o. (a či ich vôbec potreboval) v súvislosti s vykonávaním prepravy pre spoločnosť SCHENKER, s.r.o., keďže podmienky spolupráce s touto spoločnosťou mal vopred zadefinované, tieto závery považoval kasačný súd za okrajové a nepodstatné pre posúdenie otázky preukázania skutočného dodania poradenských služieb spoločnosťou STAVOINVESTA SK s.r.o. sťažovateľovi v posudzovanom zdaňovacom období november

30. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP a contrario k § 167 ods. 1 a § 168 SSP tak, že žiaden z účastníkov nemá právo na náhradu trov kasačného konania, pretože sťažovateľ nebol v kasačnom konaní úspešný a vo vzťahu k žalovanému nedošlo k naplneniu predpokladu obsiahnutého v § 168 SSP.

V Bratislave dňa 28. septembra 2022