5Sžfk/54/2020

1. Daňový úrad Nitra (ďalej aj „správca dane“) začal u žalobcu dňa 26.05.2014 daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie január - júl, september - december 2012. O výsledku daňovej kontroly vyhotovil protokol č. 20146025/2015 zo dňa 28.04.2015 (ďalej aj „protokol“).

3. Správca dane neuznal žalobcovi uplatnené právo na odpočítanie dane z faktúr od deklarovaného dodávateľa AGROSPOL Žilina, spol. s.r.o., so sídlom Betliarska 12, 851 07 Bratislava (ďalej aj „AGROSPOL“ alebo „dodávateľ“) a skonštatoval porušenie § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj „zákon o DPH“) žalobcom. Predmetom faktúr bol proteínový koncentrát (A1), pšenica potravinárska, vozidlo RENAULT Magnum E-TECH, silo kompresor Drum 9000, unášač kompresora, kardan K80 kompresor, sójový extrahovaný šrot, mlieko sušené plnotučné a kukurica potravinárska (ďalej aj „tovar“). V čase preverovaných obchodných transakcií bola konateľkou AGROSPOL Y.(ďalej aj „svedkyňa“), ktorá za dodávateľa reálne nekonala, na konanie splnomocnila K.. L. U. (ďalej aj „svedok“). Svedkyňa (konateľka dodávateľa) nevedela uviesť, kto spracovával účtovníctvo, ani kde sa nachádza, nevedela, či spoločnosť obchodovala so žalobcom, ani či vystavila sporné faktúry. Konateľ žalobcu sa vyjadril tak, že

4. Na základe preverovania správca dane zistil, že AGROSPOL nemal registrované skladové, ani iné podnikateľské priestory, nemal žiadnych zamestnancov a adresa sídla slúžila ako virtuálne sídlo mnohým spoločnostiam. Kriminálny úrad finančnej správy zabezpečil časť účtovných dokladov AGROSPOL za kontrolované zdaňovacie obdobia, pričom medzi prevzatými dokladmi sa nachádzali faktúry vystavené dodávateľom pre žalobcu, ale nenachádzalo sa medzi nimi účtovníctvo dodávateľa a ani záznamy pre DPH.

dodávateľom. V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia uviedol, že: - ak nebolo preukázané dodanie tovaru, nemohla dodávateľovi vzniknúť daňová povinnosť; - ak nevznikla dodávateľovi pri dodaní tovaru daňová povinnosť, nemohlo odberateľovi vzniknúť právo na odpočítanie dane; - ak tovar nebol dodaný, žalobca nemohol odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z

Ani predloženie akýchkoľvek listinných dôkazov nie je bez ďalších navzájom preukázaných skutočností dôkazom toho, že sa zdaniteľné obchody uskutočnili; - dôkazom uskutočnenia zdaniteľného obchodu nie je ani skutočnosť, že doklady boli zaúčtované a zahrnuté v účtovníctve žalobcu.

faktúrach. 7. K odvolacím námietkam žalovaný uviedol, že žalobca nepredložil správcovi dane relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené tak, ako boli deklarované. Podľa žalovaného správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly postupoval v zmysle § 24 ods. 4 Daňového poriadku, pričom jeho zistenia sú jednoznačné a preukazujúce porušenie ustanovení zákona o DPH zo strany žalobcu. Vo vzťahu k svedkovi uviedol, že bol vypočutý z dôvodu, že v roku 2012 bol splnomocneným zástupcom AGROSPOL, z čoho vyplýva, že ako zástupca spoločnosti mal mať vedomosť i o uskutočňovaní zdaniteľných obchodov a o obchodných partneroch i napriek tomu, že v priebehu výkonu daňovej kontroly nemal k dispozícii účtovné doklady.

odberateľ nepreukázal reálnosť zdaniteľného plnenia, čo je rozhodujúce pre uznanie odpočtu dane.

8. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na Krajský súd v Nitre (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorou sa domáhal priznania odkladného účinku správnej žaloby, preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (vrátane prvostupňového rozhodnutia), vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie a priznania práva na náhradu trov konania.

10. Krajský súd rozsudkom č. k. 11S/11/2017-138 zo dňa 13.06.2018 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“) žalobu žalobcu ako nedôvodnú podľa § 190 SSP zamietol. O náhrade trov konania rozhodol podľa § 168 SSP tak, že (v konaní úspešnému) žalovanému právo na ich náhradu

druhoch daní. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 písm. a/ ako i v § 51 ods. 1, písm. a/ zákona o DPH sú hmotno-právne podmienky a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Vzhľadom na ľahkú zneužiteľnosť tohto nároku zákonodarca požaduje, aby platiteľ tejto dane, ktorý si podľa daňového priznania uplatňuje nárok na jej odpočítanie, preukázal, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované v daňovom doklade. Podľa krajského súdu by si žalobca mohol odpočítať daň z pridanej hodnoty v prípade dodávky tovaru, ktorý mu mal dodať ním deklarovaný dodávateľ len v prípade, ak by pri tomto tovare vznikla tomuto dodávateľovi daňová povinnosť (zaplatil daň).

dane; - taktiež mal za preukázané, že pri deklarovaných dodávkach v kontrolovaných zdaniteľných obdobiach 2012 bola konateľkou dodávateľa svedkyňa, ktorá o činnosti AGROSPOL nemala žiadne vedomosti. Žalobca potvrdil, že obchody dojednával so svedkom a svedkyňu nepozná. Svedok sa jednoznačne nevyjadril ani k pôvodu kupovaného tovaru, neuvádzal okolnosti jeho nakládky a vykládky, žalobca nepredložil žiadne doklady preukazujúce prepravu tovaru, neuvádzal mená osôb vykonávajúcich prepravu tovaru - vodičov motorových vozidiel, ktorí by mohli byť vypočutí ako svedkovia, a to napriek tomu, že podľa vyjadrenia svedka prepravu tovaru zabezpečoval žalobca alebo externí prepravcovia. Taktiež žalobca nepredložil napr. ani skladovú evidenciu nakúpeného tovaru, jeho príjem na sklad a výdaj zo skladu. - správny súd zastával názor, že nákup tovaru (poľnohospodárskych komodít) od deklarovaného dodávateľa nemožno preukázať ani „kauzalitou“ nákupu (ako to uvádza žalobca v žalobe), teda tým, že chované zvieratá bolo potrebné niečím kŕmiť.

dodávateľovi nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty, a preto nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane. V tejto súvislosti správny súd poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/63/2011 zo dňa 28.06.2012 a sp. zn. 2Sžf/4/ 2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011 zo dňa 23.02.2011;

pozornosti, že v zmysle konštantnej judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. rozsudok zo dňa 21.01.2009 vo veci veci García Ruiz proti Španielsku, rozsudok zo dňa 19.04.1994 vo veci Van de Hurk proti Holandsku) a Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. vo veciach vedených pod sp. zn. III. ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, zn. III. ÚS 260/06) nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú vznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať v odôvodnení rozhodnutia na zásadnú a relevantnú námietku.

13. V citovanom rozsudku krajský súd: - žalobca žiadnym spôsobom nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení, nakoľko nepredložil resp. neoznačil žiadny relevantný dôkaz o reálnom uskutočnení dodávok zo strany ním deklarovaného dodávateľa uvedeného na predložených faktúrach. Žalobca tak neuniesol v

V predmetnej veci teda dôkazná povinnosť neprešla na správcu dane, nakoľko táto je v daňovom konaní primárne na strane žalobcu, ktorý má povinnosť svoje tvrdenie o deklarovanej obchodnej transakcii i náležite preukázať. Dôkazné bremeno bolo na strane žalobcu, ktorý ho neuniesol; - taktiež zdôraznil, že daňové konanie je ovládané zásadou prejednacou a nie vyhľadávacou; - k faktúram vystaveným Národnou diaľničnou spoločnosťou, a.s. na úhradu poplatkov za používanie spoplatnených úsekov ciest motorovými vozidlami, uviedol, že pohyb vozidiel po monitorovaných úsekoch ciest, i keby bol zaznamenaný, nie je dôkazom o tom, že vozidlá skutočne prepravovali deklarovaný tovar a zvieratá a že tieto dodávky boli i dodané žalobcovi deklarovaným dodávateľom;

Nie je úlohou správcu dane, aby v rámci prebiehajúcej daňovej kontroly inštruoval kontrolovaný daňový subjekt, akými konkrétnymi dôkaznými prostriedkami má disponovať, resp. aké konkrétne dôkazné prostriedky si mal zabezpečiť, aby mu uplatnený odpočet dane bolo možné uznať; - k námietke žalobcu ohľadne porušenia zásady neutrality dane z pridanej hodnoty správny súd uviedol, že z daňového hľadiska je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené medzi dvoma platiteľmi dane z pridanej hodnoty, pričom v danom prípade nebola preukázaná ekonomická podstata daňovej transakcie.

Právo na odpočet dane nemožno chápať ako absolútne právo; - vo vzťahu k poukazu žalobcu na rozsudky Najvyššieho súdu SR v konaní pod sp. zn. 3Sžf/1/ 2010, 3Sžf/1/2011, 8Sžf/14/2012, resp. i ďalšie a na rozsudky Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj „Súdny dvor EÚ“) v spojených veciach sp. zn. C - 354/03, C - 355/03, C - 484/03 Optigen Ltd a spol., správny súd uviedol, že žalobca si nesprávne vysvetľuje závery týchto rozsudkov na jeho obchodnú transakciu s deklarovaným dodávateľom a naviac ani neuviedol, v ktorých bodoch by bolo možné závery týchto rozsudkov aplikovať na jeho obchodný prípad podľa predložených faktúr a v kontrolovanom zdaniteľnom období.

Súdny dvor EÚ taktiež vychádzal z predpokladu, že boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočítanie dane. V danom prípade týkajúcom sa žalobcu bolo spochybnené dodanie a nadobudnutie tovaru a zvierat od deklarovaného dodávateľa uvedeného na faktúrach, a preto je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou žalobca pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu; - k námietke žalobcu ohľadne doručenia oznámenia o daňovej kontrole správny súd uviedol, že toto bolo zasielané žalobcovi doporučene do vlastných rúk žalobcu s opakovaným doručovaním na jeho adresu zapísanú v obchodnom registri príslušného okresného súdu a

žalobca by týmto nemohol byť a ani nebol poškodený, ani ukrátený na svojich právach a právom chránených záujmoch, pretože na oznámenie o daňovej kontrole reagoval a v priebehu daňovej kontroly poskytoval správcovi dane potrebnú súčinnosť, na ktorú bol vyzývaný.

14. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť z dôvodu, že krajský súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP).

starostlivosti evidovať, prípadne uchovávať na to, aby mohol preukázať existenciu dodaného tovaru; - namietal, že krajský súd „až dogmaticky“ prevzal rétoriku a výklad jednotlivých ustanovení Daňového poriadku od žalovaného a to bez konfrontácie s argumentáciou sťažovateľa; - podľa sťažovateľa správny súd ignoroval právny názor Najvyššieho súdu v konaní 3Sžf/1/

S názorom krajského súdu nesúhlasil argumentujúc tým, že preukázanie kauzality je pri dodaní tovaru podstatnou záležitosťou; - namietal, že krajský súd hodnotil dôkazy tendenčne; - podľa sťažovateľa mal krajský súd obmedziť dokazovanie na vyčerpanie dôkazného bremena sťažovateľa, kontrolu formálnej správnosti vystavených daňových dokladov od AGROSPOL, úhrady faktúr za dodaný tovar a dokazovanie smerujúce k tomu, kde sa nadobudnutý tovar aktuálne nachádza. Sťažovateľ tvrdil, že všetky uvedené skutočnosti hodnoverne preukázal a pri nadobudnutí tovaru neporušil žiadne ustanovenia Obchodného zákonníka ani zákona o DPH, a preto mu mal byť nárok na odpočet dane priznaný a žalobe vyhovené; - v kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal aj nesprávne právne posúdenie noriem procesného

16. Na základe vyššie uvedeného sťažovateľ navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, alebo zmenil tak, že rozhodnutí žalovaného zruší a prikáže žalovanému vo veci ďalej konať. 17. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa nevyjadril.

18. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd SR“) začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu SR a bola jej pridelená sp. zn. 5Sžfk/54/2020. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd SR. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu SR, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

20. V predmetnej veci bolo potrebné predostrieť, že predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok krajského súdu, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane o určení rozdielu dane sťažovateľovi v sume 10.263,04 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2012. V medziach kasačnej sťažnosti kasačný súd preskúmal rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu.

23. Podľa § 19 ods. 1 prvá a druhá veta zákona o DPH: „Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.“ 24. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.“

26. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.“

28. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku: „Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.“

uskutočnenie zdaniteľných obchodov preukazuje kauzalita dodaného tovaru, a teda skutočnosť, že chované zvieratá bolo potrebné niečím kŕmiť. 31. Primárne považuje kasačný súd za potrebné uviesť, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi) za predpokladu kumulatívneho splnenia podmienok na odpočítanie dane. Právny základ je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „smernica 2006/112“).

zdaniteľnou osobou: - musí disponovať faktúrou vyhotovenou v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238, 239 a 240 smernice 2006/112 (formálna podmienka) a - tovar alebo služba musí byť dodaná zdaniteľnou osobou a súčasne tovar alebo služba, na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, musí byť dodaná alebo poskytnutá inou zdaniteľnou osobou a zdaniteľná osoba musí tieto tovary alebo služby následne použiť na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení (materiálne podmienky).

Na zamedzenie kumulácie dane v rámci podnikateľského reťazca je umožnené odpočítanie dane, vďaka ktorému sa platiteľ dane môže zbaviť dane uplatnenej na predchádzajúcom stupni reťazca. Právo na odpočítanie dane je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade nemôže byť obmedzené (C-189/18 Glencore Agriculture Hungary). Právo zdaniteľných osôb odpočítať z dane, ktorú majú zaplatiť, daň splatnú alebo zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty (C-409/99 Metropol a Stadler a C-324/11 Tóth). Cieľom režimu odpočítania dane je úplne zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých

33. Podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: - dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), - daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH),

34. Splnenie vyššie uvedených podmienok však platiteľ dane musí byť schopný preukázať spôsobom, aký predpokladá procesný predpis, teda v prípade uplatnenia odpočtu DPH Daňový poriadok. Rozsah a spôsob dokazovania je ustanovený v § 24 Daňového poriadku.

36. K problematike presúvania (tzv. prelievania) dôkazného bremena sa už v minulosti viackrát vyjadril aj Ústavný súd SR príkladmo v uznesení sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018: „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

37. Z vyššie uvedeného je možné zhrnúť, že subjekt, ktorý si chce odpočítať DPH, má dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, pokiaľ zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy. V tomto kontexte správca dane tiež nesie dôkazné bremeno, ktoré unesie len v prípade, že dokáže vážny a dôvodný nesúlad skutočnosti s účtovníctvom daňového subjektu.

38. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, ak došlo k daňovému podvodu alebo k prípadu zneužitia práva (obdobne rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022).

39. Posudzujúc splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane v súdenej veci kasačný súd konštatuje, že v predmetnom prípade bola sporná existencia materiálneho plnenia, t. j. dodanie tovaru od deklarovaného dodávateľa, vznik daňovej povinnosti deklarovaného dodávateľa ako aj použitie tovaru na účely vlastných daňových povinností, nakoľko orgánmi finančnej správy bolo spochybnené, že k reálnemu plneniu došlo (nepreukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia). Správny súd zhodne s orgánmi finančnej správy uzavrel, že žalobca nepreukázal že v predmetnom prípade došlo k reálnemu dodaniu tovaru, a teda priamemu dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť, čo je základná podmienka pre uplatnenie odpočítania dane v zmysle zákona o DPH (§ 19 ods. 2).

41. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na § 24 ods. 1 Daňového poriadku a pripomína, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte. Je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený (viď rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21.04.2020, zverejnený pod č. R 26/2021 v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí súdov SR). V tomto smere dôkazná povinnosť v daňovom

rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Uskutočnenie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou pod kontrolou daňového subjektu a odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zákona o DPH, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane (obdobne rozsudky Najvyššieho správneho súdu SR zo dňa 27.06.2022, sp. zn. 2Sfk/1/2021, sp. zn. 4Sžfk/40/ 2021, sp. zn. 6Sžfk/57/2021).

Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.“ 44.

V tomto smere považuje kasačný súd za potrebné uviesť, a to v zhode s názorom krajského súdu, že „kauzalita“ spočívajúca v potrebe kŕmenia chovaných živých zvierat sťažovateľom sama o sebe nepreukazuje dodanie tovaru od deklarovaného dodávateľa. Sťažovateľ nepredložil skladovú evidenciu nakúpeného tovaru, ani príjem na sklad a výdaj zo skladu, ďalej nepredložil žiadne doklady preukazujúce prepravu tovaru, neuviedol mená osôb, ktoré mali vykonať prepravu, neoznačil vodičov, ktorí by mohli byť vypočutí ako svedkovia.

Hoci splnomocnený zástupca dodávateľa pri výsluchu formálne potvrdil vystavenie faktúr pre dodávateľa, hodnotiac tento dôkaz vo vzájomnej súvislosti s inými dôkazmi vyznieva táto výpoveď ako nehodnoverná a nemajúca oporu v iných dôkazoch. Svedok sa nevedel jednoznačne vyjadriť ani k pôvodu tovaru, ani k okolnostiam nakládky a vykládky, k preprave uviedol, že ju vykonal žalobca alebo externí dopravcovia, žalobca však prepravu tiež nepreukázal. Nepodarilo sa preveriť ani účtovníctvo dodávateľa. Kriminálny úrad finančnej správy zabezpečil časť účtovných dokladov AGROSPOL za kontrolované zdaňovacie obdobia, pričom medzi prevzatými dokladmi sa nachádzali faktúry vystavené pre žalobcu, ale nenachádzalo sa medzi nimi účtovníctvo dodávateľa a ani záznamy pre DPH. Odvodzovanie existencie plnenia (tovaru) od abstraktnej kauzality vzťahu (zvieratá museli byť kŕmené) je nedostatočné (predmetom dodania bol jednak aj iný tovar ako krmivo a aj krmivo mohol žalobca získať z iných zdrojov než od deklarovaného dodávateľa). Kasačný súd teda konštatuje, že predloženie faktúr je pre splnenie podmienok na odpočet dane nepostačujúce.

46. Pre úplnosť kasačný súd uvádza, že rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011, ktorý bol uvedený v kasačnej sťažnosti sťažovateľa, je už prekonaný judikatórne ďalšou rozhodovacou činnosťou Najvyššieho súdu SR, napr. rozsudkom sp. zn. 8Sžf/26/2014, v ktorom Najvyšší súd SR vyslovil, že pre odpočet DPH je podmienkou, aby uskutočnenie zdaniteľného plnenia, ktoré je deklarované účtovným dokladom, faktúrou so všetkými zákonnými náležitosťami, bolo zároveň reálne materiálne preukázané. Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasne splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami.

48. Ako nedôvodnú vyhodnotil kasačný súd i námietku sťažovateľa uvedenú v kasačnej sťažnosti týkajúcu sa porušenia ustanovenia Daňového poriadku v časti doručovania (oznámenia o daňovej kontrole, prvostupňového rozhodnutia správcu dane a rozhodnutia žalovaného). Kasačný súd upriamuje pozornosť sťažovateľa na to, že v správnom súdnom konaní sa uplatňuje koncentračná zásada, podľa ktorej žalobca môže rozšíriť správnu žalobu alebo doplniť správnu žalobu o ďalší žalobný návrh alebo o ďalšie žalobné body len do konca lehoty na podanie žaloby (§ 183 SSP). Podľa § 181 ods. 1 SSP fyzická osoba alebo právnická osoba musí správnu žalobu podať v lehote dvoch mesiacov od oznámenia rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo opatrenia orgánu verejnej správy, proti ktorému smeruje, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak. Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní, samozrejme s výnimkami ustanovenými v § 134 ods. 2 SSP, o ktoré v danom prípade nejde. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť (pozri napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/34/2010 z 25.11.2010). Pojednávania pred správnym súdom konaného dňa 13.06.2018 sa sťažovateľ ani jeho právny zástupca nezúčastnili. Porušenie ustanovení Daňového poriadku v časti doručovania sťažovateľ prvý krát namietal až v podaní zo dňa 12.06.2018, doručenom správnemu súdu dňa 13.08.2018, označenom ako „Vyjadrenie právneho zástupcu žalobcu a súhlas s pojednávaním v neprítomnosti žalobcu“, a teda po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby (tzn. v rozpore s koncentračnou zásadou). V tomto smere kasačný súd (naviac) pre úplnosť uvádza, že z obsahu administratívneho spisu je zrejmé, že oznámenie o daňovej kontrole, prvostupňové rozhodnutie správcu dane a rozhodnutie žalovaného bolo sťažovateľovi doručované na adresu sídla sťažovateľa zapísanú v obchodnom registri, a teda v súlade s príslušnými ustanoveniami Daňového poriadku o doručovaní. 49. Po vyhodnotení kasačných dôvodov vo vzťahu k napadnutému rozsudku správneho súdu a vo vzťahu k obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd konštatuje, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku správneho súdu, ktoré vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. 50. Kasačný súd konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil ako nedôvodné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 51. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP (a contrario) a vzhľadom na neúspech sťažovateľa v kasačnom konaní mu nárok na náhradu trov vynaložených v tomto konaní nepriznal; zároveň kasačný súd nevidel dôvod na postup podľa § 168 SSP. 52. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.