5Sžfk/8/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M (sudca spravodajca) a JUDr. Mariána Fečíka, v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Net Trade Slovakia s.r.o., so sídlom Michalská 9, 811 03 Bratislava, IČO: 50441019, právne zastúpený: Advokátska kancelária JUDr. Danica Birošová, s.r.o., so sídlom Piaristická 46/276, 911 40 Trenčín, IČO: 36837857, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100572866/2020 zo dňa 02.03.2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne sp. zn. 11S/64/2020 zo dňa 30.09.2020, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

2. Na základe výsledkov daňovej kontroly vydal správca dane rozhodnutie č. 102188566/ 2019 zo dňa 18.09.2019 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 10.328,10 eur za zdaňovacie obdobie marec 2018.

Zmluva o poskytovaní marketingových služieb prieskumu trhu zo dňa 28.02.2018, Prehľad a porovnanie zaplatených odvodových a daňových povinností žalobcu za rok 2017-2018, fotografie súvisiace s inzerátmi predaja hnuteľného majetku z internetu a Dodatok k zmluve o zaistení dopravy platný od 01.06.2018 uzatvorený s odberateľom žalobcu - spoločnosťou HORTIM-SK s.r.o.; b) z faktúry od deklarovaného dodávateľa ZAZA, spol. s.r.o., so sídlom Fraňa Kráľa 24, 903 01 Senec, IČO: 36272370, (ďalej aj „ZAZA, spol. s.r.o.“) v sume 13.800,00 Eur s DPH, za propágaciu loga, s dátumom dodania 30.03.2018, ku ktorej bolo predložené:

Uplatnenie práva na odpočet dane z pokladničného dokladu nebolo predmetom odvolania, ani správnej žaloby a ani kasačnej sťažnosti. Ad. a) Odpočet DPH za prieskum trhu od Progress inovation s.r.o. 4. V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane uviedol, že žalobca vykonáva prepravnú činnosť pre odberateľa HORTIM-SK s.r.o. Bratislava a český daňový subjekt CARGO-HORTIM, spol. s.r.o. Brno, spočívajúci v rozvoze ovocia a zeleniny hlavne v rámci

5. Konateľ žalobcu zveril vykonanie prieskumu trhu spoločnosti Progress inovation s.r.o., ktorá na prieskum trhu nemala vytvorené personálne (nemala zamestnancov) a ani materiálne podmienky (mala mať iba programovo vybavené počítače). V predchádzajúcom roku (r. 2017) nevykonávala žiadnu činnosť a od doby svojej registrácie pre DPH (koniec februára 2018) vykazovala nízku daňovú povinnosť pri dosahovaní vysokých obratov. Žalobca sa mal rozhodnúť pre spoluprácu so spoločnosťou Progress inovation s.r.o. preto, lebo konateľ žalobcu sa poznal s Jurajom Mosným - jej jediným spoločníkom a konateľom.

Svedok U. (konateľ dodávateľa) potvrdil, že prieskum trhu pre žalobcu bol vykonaný.

8. Podľa správcu dane žalobca nepreukázal dodanie služby - prieskumu trhu dodávateľom Progress inovation s.r.o. argumentujúc aj tým, že preukazným dôkazom uskutočnenia prieskumu trhu nie sú internetové ponuky majetku (niektoré vytlačené začiatkom roka 2019), ktorý vďaka prieskumu nebolo potrebné obstarať a ani tvrdenie žalobcu, že si riadne plní odvodové, daňové a mýtne povinnosti. Na základe uvedeného považoval správca dane dodanie služieb spočívajúce v deklarovanom prieskume trhu za nepreukázané a odpočet dane za neoprávnený.

9. V marci 2018 si žalobca odpočítal daň aj na základe faktúry za propagáciu loga, ktorú jej mala dodať spoločnosť ZAZA, spol. s.r.o., avšak z dokladov predložených ku kontrole správca dane nezistil, v čom predmetné služby mali spočívať a čo konkrétne bolo predmetom

10. Pri hodnotení zistených dôkazov správca dane uviedol, že nezistil relevantné skutočnosti, svedčiace o tom, že žalobca si daň z propagácie loga odpočítal oprávnene. Zmluva na propagáciu loga podpísaná dňa 02.05.2018 nemohla dokazovať, že k propagácii loga reálne došlo v marci 2018 a ani fotografie z automobilových pretekov nemajú žiaden vzťah k propagácii loga, ktorá mala byť vykonaná v marci 2018. Svedok P. (konateľ spoločnosti ZAZA, spol. s.r.o.) potvrdil dodanie propagácie loga žalobcovi, a uviedol, že na toto dodanie mal podpísanú zmluvu, pričom propagácia sa mala vykonať na vozidle SEAT spoločnosti JANTAR TEAM a inými spôsobmi, o pretekoch bolo natočené DVD. Dôkazom o propagácii loga na pretekoch mali byť fotografie auta pripraveného na preteky.

11. Svedok U. (konateľ spoločnosti JANTAR TEAM) potvrdil, že propagáciu loga vykonával spôsobom, ktorý popísal, aj v marci 2018, že jeho nosnou časťou bola propagácia loga automobilom na pretekoch. Podľa správcu dane výpoveď svedka bola nepreukazná, svedok sa vyhol tomu, aby popísal, akým spôsobom sa propagácia loga žalobcovi robila, nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce skutočný výkon propagácie loga, pričom ako pretekár a aj ako konateľ spoločnosti musel vedieť a aj vedel, že v marci 2018 sa neuskutočnili žiadne preteky, na ktorých sa mala propagácia loga realizovať.

Podľa správcu dane si žalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť a nepreukázal, že ku skutočnému dodaniu predmetnej propagácie loga reálne došlo. 13. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 100572866/2020 zo dňa 02.03.2020 (ďalej aj „rozhodnutie žalovaného“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdil. Považujúc ho za vecne správne, pri stotožnení sa so skutkovým stavom zisteným správcom dane, žalovaný dospel k záveru, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno a nepreukázal, že splnil zákonné podmienky oprávňujúce ho uplatniť si právo na odpočet DPH, nakoľko skutočnosti uvedené na sporných faktúrach nezodpovedajú reálnemu plneniu vykonanému deklarovanými dodávateľmi.

14. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na Krajský súd v Trenčíne (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorou sa domáhal priznania odkladného účinku správnej žaloby, preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (vrátane prvostupňového rozhodnutia), vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie a priznania práva na náhradu trov konania.

O náhrade trov konania rozhodol podľa § 168 SSP tak, že žalovanému sa náhrada trov konania nepriznáva. 17. Krajský súd sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym posúdením veci správcom dane i žalovaným, ako aj s podrobným zdôvodnením ich rozhodnutí, pričom v odôvodnení napadnutého rozsudku: - zastával názor, že žalobca je v daňovom konaní zaťažený dôkazným bremenom preukázať všetky skutočnosti, ktoré povinne uvádza v daňovom priznaní. Ak správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov v daňovom priznaní, musí žalobca preukázať, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaruje. Podľa správneho súdu správca dane má právo preverovať reálnosť dodania služieb, pričom dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na žalobcovi; - s poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd SR“) sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky (ďalej aj Ústavný súd SR“) sp. zn. III. ÚS/78/2011-17 zo dňa 23.02.2011 zdôraznil,

dodávatelia nemali na poskytnutie deklarovaných služieb personálne a materiálne vybavenie. K prieskumu trhu, k jeho konkrétnostiam, vymedzeniu, účelu a výsledku, k obdobiu, kedy bol uskutočnený prieskum a k osobám, ktoré prieskum trhu uskutočnili, sa nevedel podrobne vyjadriť ani žalobca a ani U. (konateľ Progress inovation s.r.o.), ktorý dokonca nevedel, či prieskum trhu robil sám alebo iné osoby a prečo prieskum trhu fakturoval v marci 2018, keď bol vykonaný vo februári 2018.Vo vzťahu k propagácii loga krajský súd uviedol, že zistené nezrovnalosti žalobcom neboli odstránené, keď propagácia na športových pretekoch sa mohla realizovať najskôr v apríli 2018 a podľa zmluvy dokonca až v máji 2018 (nie teda v marci 2018), pričom P. (konateľ ZAZA, spol. s.r.o.) ani nevedel popísať, ako logo vyzerá a nevedel, či logo propagoval sám, alebo logo propagovala spoločnosť JANTAR TEAM; - dospel k presvedčeniu, že žalobca, na ktorom ležalo dôkazné bremeno, spoľahlivo nepreukázal, že k realizácii plnenia skutočne došlo tak, ako deklaroval, s tým, že nárok na odpočet dane nemohol byť žalobcovi uznaný ako oprávnený, nakoľko nesplnil podmienky stanovené v zákone o DPH;

Podľa správneho súdu bol postup správcu dane, ktorý doručoval oznámenie zástupcovi žalobcu, v súlade so zákonom.

- predostrel argumentáciu o tom, že poctivý subjekt obchodného práva sa stal v rovine daňovej postihnutým. Podotýkajúc, že zásada poctivého obchodného styku je výsostne kategória obchodného práva, uviedol, že krajský súd napadnutým rozsudkom prispel k tomu, že finančná ťarcha z obchodu dopadla iba na žalobcu; - mal za to, že v tejto veci bol inštitút prenosu dôkaznej povinnosti „utilitárne zneužitý“, z dôvodu, že žalobca nenesie žiadnu subjektívnu zodpovednosť za konanie resp. opomenutie druhej strany obchodného vzťahu; - podotkol, že v zmysle princípov obchodného práva je úplne jedno, kto reálne bude fakticky plniť záväzok.

nesprávne a nezákonné; - vo vzťahu k oprávneniu orgánov finančnej správy preveriť si reálnosť dodania predmetu plnenia sťažovateľ uviedol, že by sa malo aplikovať iba na tie prípady, u ktorých je zrejmá dôvodnosť vzniesť túto pochybnosť oprávnene, čo v danom prípade nebolo splnené; - ďalej uviedol, že výsledok plnenia z obchodov zahrnul do svojho ďalšieho podnikateľského rozhodovania, a preto už len toto implikuje predpoklad, že vecné plnenie dodané bolo. Okolnosť, či mal alebo nemal uchované plnenie dodávateľ, nemôže byť na zodpovednosti sťažovateľa, ktorý nemá právo domáhať sa od dodávateľa, aby si predmet plnenia uchovával, najmä ak to nebolo jeho zmluvnou povinnosťou. Naviac, ak by sa obchod realizoval prostredníctvom subdodávateľa, tak je ojedinelé, aby podstatu plnenia uchovával dodávateľ. Sťažovateľ tvrdil, že žiaden z účastníkov obchodu dodanie služby nespochybňuje, čo je základ

Podľa sťažovateľa sa v dokazovaní dospelo k viacerým súhlasným tvrdeniam a vyplynul z neho záver, že plnenie bolo dodané; - vyjadril presvedčenie, že orgány finančnej správy svoje vlastné spochybnenie nepreukázali a iba z vlastných skutkových predsudkov preniesli dôkazné bremeno na sťažovateľa, pričom krajský súd napadnutým rozsudkom účelové hodnotenie dôkazov prijal za správne; - namietal, že v daňovom konaní nešlo o zistenie objektívnej pravdy, ale orgány finančnej správy boli zaujaté presadzovaním verzie tkvejúcej v okolnostiach spochybnenia reálnosti

20. Na základe vyššie uvedeného sťažovateľ navrhol, aby Najvyšší súd SR napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie správcu dane, vec vráti správcovi dane na nové konanie a sťažovateľovi prizná nárok na náhradu trov konania voči žalovanému.

Vo vzťahu k doručeniu oznámenia o začatí daňovej kontroly splnomocnenému zástupcovi sťažovateľa žalovaný uviedol, že oznámenie bolo sťažovateľovi doručené v zmysle § 30 ods. 3 Daňového poriadku. V tejto súvislosti žalovaný uviedol, že z plnomocenstva doručeného správcovi dane dňa 17.05.2018, ktorým sťažovateľ splnomocnil H. G., aby bezvýhradne a bez obmedzenia vykonával všetky úkony v mene žalobcu, jednoznačne vyplýva, že sa jedná o generálne plnomocenstvo, pričom je v ňom konkrétne uvedené, že splnomocnenec H. G. je oprávnený, aby prijímal písomnosti splnomocniteľa.

dodávateľa. Taktiež sťažovateľ nepredložil žiaden dôkaz o reálnom vykonaní preverovaného prieskumu trhu prostredníctvom deklarovaného dodávateľa. Nebolo možné zistiť, aké dáta, informácie, vstupné údaje boli predmetom prieskumu trhu, za aké časové obdobie, aké štatistické metódy boli použité, pričom sťažovateľ nepredložil žiadne výstupy z prieskumu trhu, či už v elektronickej alebo papierovej forme.

preukázateľne spochybnená, nakoľko k dodaniu preverovaných služieb reálne nedošlo. Taktiež z dôkazov, ktoré sťažovateľ predložil, nie sú zrejmé žiadne konkrétne okolnosti, o aké športové podujatie sa jedná, v akom termíne, atď. Predložené DVD a CD nosiče sa vzťahujú k športovým podujatiam konaným v apríli a v máji 2018. Predložené DVD, CD nosiče a fotografie vozidla nie sú relevantným dôkazom o realizácii propagácie loga v zmysle spornej faktúry, a to najmä v nadväznosti na zistenie, že športové podujatie, na ktorom malo byť zverejnené logo sťažovateľa, sa v marci 2018 neuskutočnilo.

25. V replike k vyjadreniu žalovaného sťažovateľ zotrval na názoroch prezentovaných v kasačnej sťažnosti. Zopakoval, že z procesnej stránky si žalovaný aj správny súd nesprávne a zjavne rozširujúco vyložili obsah predloženého plnomocenstva H. G.. Opätovne vyjadril

IV. Právny názor kasačného súdu

Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu SR na Najvyšší správny súd SR odo dňa 01.08.2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu SR (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

27. Senát Najvyššieho správneho súdu SR (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu v medziach sťažnostných bodov [§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP], pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná.

29. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť zákonnosť postupu krajského súdu, ktorý ako nedôvodnú zamietol správnu žalobu sťažovateľa, ktorou sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane sťažovateľovi v sume 10.328,10 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2018.

31. Podľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, v znení účinnom v čase vydania rozhodnutia správneho orgánu: „Predmetom dane je poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.“

34. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH: „Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.“ 35. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.“

37. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.“

39. Podľa § 24 ods. 1 písm. a), písm. b) a písm. c) Daňového poriadku: „Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní a vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.“

41. Podľa § 24 ods. 3 prvá veta Daňového poriadku: „Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane.“ 42. Úvodom svojich právnych úvah kasačný súd považuje za vhodné zhrnúť, že správny súd zamietol správnu žalobu sťažovateľa titulom pochybností týkajúcich sa oprávnenosti sťažovateľom uplatneného odpočtu dane z faktúr za dodané služby od deklarovaných dodávateľov konštatujúc, že k dodaniu služby reálne nedošlo. Správny súd sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym posúdením veci orgánmi finančnej správy, podľa ktorých pri neexistujúcom dodaní nemohla dodávateľovi (spoločnosti Progress inovation s.r.o. a spoločnosti ZAZA, spol. s.r.o.) vzniknúť daňová povinnosť, čo je základná podmienka pre vznik nároku na odpočet dane sťažovateľovi.

V zmysle uvedenej smernice 2006/112 musí zdaniteľná osoba spĺňať nasledovné podmienky, aby si mohla uplatniť právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej v tomto členskom štáte za tovar, ktorý jej bol alebo bude dodaný, a za služby, ktoré jej boli alebo budú poskytnuté, inou

44. Podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: - dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), - daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník; pri službe daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (§ 19 ods. 2 zákona o DPH), - daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje, musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), - zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar alebo služba dodaná (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH).

46. K otázke rozloženia dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt alebo správcu dane sa už v minulosti vyjadril Najvyšší súd SR napríklad v rozsudku sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa 17.10.2017: „Preto v súvislosti s posudzovaním oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH zo zdaniteľných obchodov na vstupe sa ako jeden z kľúčových problémov od počiatku javí otázka rozloženia dôkazného bremena, teda posúdenie, ktoré skutočnosti významné pre správne posúdenie práva uplatneného žalobcom ako daňovým subjektom preukazuje daňový subjekt a kedy naopak dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane. Túto otázku si musí správca dane vyriešiť už pri prvých skutkových zisteniach, ktoré naznačujú, akú právnu daňovú normu pre posúdenie oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH z preverovaných zdaniteľných obchodov správca dane chce ďalej uplatniť.“

Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“

Aby správca dane svoje dôkazné bremeno uniesol, je nutné, aby identifikoval konkrétne skutočnosti, ktoré vzbudzujú jeho pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu. 49. Posudzujúc splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane kasačný súd konštatuje, že v predmetnom prípade bola sporná existencia materiálneho plnenia, t. j. dodanie služieb spočívajúcich v prieskume trhu a propagácii loga od deklarovaných dodávateľov sťažovateľovi, nakoľko orgánmi finančnej správy bolo spochybnené, že k plneniu došlo (materiálna neexistencia zdaniteľného plnenia). Správny súd zhodne s orgánmi finančnej správy uzavrel, že bolo nepochybne preukázané, že v predmetnom prípade nedošlo k reálnemu dodaniu služby, a teda priamemu dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť, čo je základná podmienka pre uplatnenie odpočítania dane v zmysle zákona o DPH (§ 19 ods. 2).

Tvrdenie sťažovateľa, že výsledok plnenia z prieskumu zahrnul do svojho ďalšieho podnikateľského rozhodovania, a už len toto implikuje, že vecné plnenie dodané bolo, v danom prípade rozhodne nie je preukázaním existencie služby, navyše vo vyššie uvedenej značnej hodnote, - dôvod a účel realizácie prieskumu trhu a ekonomický benefit prieskumu trhu pre sťažovateľa boli abstraktné, bez bezprostrednej väzby na podnikanie sťažovateľa, - konateľ dodávateľa pred správcom dane raz uviedol, že plnenie realizoval sám (čo pri výške plnenia 48.000,00 eur a dobe plnenia v dĺžke nanajvýš jedného mesiaca vyznieva nanajvýš pochybne), inokedy tvrdil, že plnenie dodal prostredníctvom iných subjektov, ktorých identitu odmietol uviesť, - podľa zmluvy mal dodávateľ poskytnúť svoje odborné kapacity, kvalifikovaný personál, sieť anketárov a infraštruktúru, ktoré sám nemal a subdodávateľov neoznačil, - okolnosti týkajúce sa samotnej služby sú nekonkrétne a pochybné (požiadavky na prieskum trhu boli sťažovateľom sformulované vágne, neboli známe žiadne vstupné dáta, nie je známe, aké štatistické metódy boli pri prieskume použité, ako sa predmet prieskumu realizoval a čo

- k dodaniu propagácie loga na súťažnom automobile SEAT pri pretekoch do vrchu českej spoločnosti JANTAR TEAM, k poskytovaniu letákov v súťažnom boxe, ktorý nebol otvorený a televíznemu prenosu zo súťaže nemohlo dôjsť, lebo žiadna súťaž sa v marci 2018 neuskutočnila, - okolnosti vzťahujúce sa na samotný subjekt ZAZA, spol. s.r.o. vo vzťahu k reálnemu uskutočneniu služby (dátum vzniku, vysoké obraty, nízka daňová povinnosť, neplnenie daňových povinností, vedenie exekučných konaní).

S názorom sťažovateľa, že išlo len o hypotetické domnienky správcu dane, sa kasačný súd nestotožnil. Zároveň uvedeným dôvodným spochybnením tvrdení a dôkazov sťažovateľa správcom dane prešlo dôkazné bremeno opätovne na sťažovateľa, ktorý však už dôveryhodnosť zdaniteľných plnení neobnovil. Dôkazné bremeno týkajúce sa preukázania naplnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane - existencie materiálneho plnenia, tak sťažovateľ neuniesol, keďže nepredložil žiadne dôkazy, ktoré vyvrátili spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

53. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na § 24 ods. 1 Daňového poriadku a pripomína, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte. Je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený (viď rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21.04.2020, zverejnený pod č. R 26/2021 v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí súdov SR). V tomto smere dôkazná povinnosť v daňovom

rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Uskutočnenie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou pod kontrolou daňového subjektu a odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zákona o DPH, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane (obdobne rozsudky Najvyššieho správneho súdu SR zo dňa 27.06.2022, sp. zn. 2Sfk/1/2021, sp. zn. 4Sžfk/40/ 2021, sp. zn. 6Sžfk/57/2021).

ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím.

56. Kasačný súd je toho názoru, že správca dane v prejednávanej veci hodnotil všetky dôkazy jednotlivo i vo vzájomných súvislostiach, dôvodne spochybnil vierohodnosť tvrdení a dôkazov predložených sťažovateľom, ktorý tieto pochybnosti už neodstránil, a preto dospel k správnemu záveru o nepreukázaní existencie materiálneho plnenia ako nevyhnutného predpokladu pre priznanie práva na odpočítanie dane zo sporných faktúr.

58. Vo vzťahu ku kasačnej námietke sťažovateľa vytýkajúcej krajskému súdu arbitrárnosť napadnutého rozsudku, kasačný súd uvádza, že krajský súd sa náležite vysporiadal so žalobnými námietkami sťažovateľa. Pokiaľ tento namietal nedostatočné vysporiadanie sa so všetkými žalobnými námietkami, kasačný súd poukazuje na konštantnú judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. nález IV. ÚS 236/06), v zmysle ktorej všeobecný súd (ani kasačný) nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi

59. Na základe vyššie uvedených dôvodov dospel kasačný súd k záveru, že námietky sťažovateľa obsiahnuté v kasačnej sťažnosti nie sú opodstatnené. Krajský súd vydal napadnutý rozsudok na základe náležite zisteného skutkového stavu veci, správne aplikoval a vyložil ustanovenia príslušných právnych predpisov, pričom postupoval zákonne, keď žalobu zamietol, nakoľko skutočnosti uvedené na sporných faktúrach nezodpovedali reálnemu plneniu. Z uvedeného dôvodu kasačný súd dospel k presvedčeniu, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná, a preto ju podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

61. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.