6Sžfk/16/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej (sudkyňa spravodajkyňa) a sudcov JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a JUDr. Juraja Vališa, LL.M. v právnej veci žalobcu: Š. E., T. A.: XX.XX.XXXX, W. T. Ľ. U. XX, XXX XX X., právne zastúpený: JUDr. Martin Dianiška, advokát so sídlom kancelárie Slnečná 42, 974 01 Banská Bystrica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 100240060/2017 z 8. februára 2017, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k. 6S/114/2019-70 z 27. augusta 2020, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho a správneho súdneho konania

bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Košice (ďalej aj ako „správca dane“) číslo: 104123773/2016 z 18. októbra 2016 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým správca podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 19313,34 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie

3. Krajský súd konštatoval, že už v inom konaní vedenom na krajskom súde pod sp.zn. 6S/ 47/2017 týkajúcom sa toho istého žalobcu proti totožnému žalovanému a totožného predmetu konania - vyrubenia rozdielu dane na DPH na základe rovnakého Protokolu z daňovej kontroly č. 9811401/5/128820/2015 zo dňa 20.01.2015 rozhodol rozsudkom zo dňa 30.05.2019, č. k. 6S/ 47/2017-164 tak, že žalobu zamietol a účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal.

- P. F. sa vydával za zástupcu daňového subjektu GRADUAL SERVICE, s.r.o., žalobca si neoveril jeho oprávnenosť na zastupovanie spoločnosti, nežiadal o predloženie žiadneho dokladu, - prepravu podľa vyjadrenia žalobcu zabezpečoval dodávateľ, prepravcu však nevedel konkretizovať, rovnako vypočutý skladník P. I. vypovedal, že tovar privážali kamióny s českými evidenčnými číslami a občas aj slovenskými, ale konkrétneho prepravcu nevedel označiť, - tovar, ktorý na základe vystavených faktúr následne žalobca predal spoločnosti AKORD, spol. s r.o., táto spoločnosť odpredala iným odberateľom, čo bolo preukázané pri vykonanom miestnom zisťovaní v spoločnosti AKORD, spol. s r.o. (zápisnica zo dňa 14.07.2016) a ústnom pojednávaní s jej konateľom G.. P. O. (zápisnica č. 103446623/2016).

5. Krajský súd sa v celom rozsahu stotožnil aj so záverom žalovaného z napadnutého rozhodnutia, že „v tomto prípade nebolo jednoznačne preukázané, kto dodal tovar platiteľovi, keďže neexistuje žiadna osoba, ktorá by dodanie na strane dodávateľa potvrdila a bližšie ozrejmila okolnosti dodania tovaru.

Slovakia, s.r.o., Dominor, s.r.o., B. A. F., s.r.o., Whip, spol. s r.o., GRADUAL SERVICE, s.r.o. a LIBERTIX, spol. s r.o.), pričom daňovou kontrolou bolo zistené, že všetky uvedené spoločnosti sú nekontaktné“. 6. Krajský súd sa taktiež stotožnil s tvrdením žalovaného, že žalobca nepreukázal skutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov tak, ako je uvedené na faktúrach od uvedených spoločností a nepredložil také dôkazy, na základe ktorých by správca dane mohol uznať odpočítanie dane zo zdaniteľných obchodov deklarovaných predmetnými faktúrami.

7. O trovách konania krajský súd rozhodol podľa § 167 a 168 SSP, v zmysle ktorého účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal, pretože žalobca nemal v konaní úspech a žalovanému voči žalobcovi nevznikli dôvodne vynaložené trovy konania.

9. Sťažovateľ pokladal za nesprávne právne posúdenie veci krajským súdom, že neuniesol dôkazné bremeno. Zastával názor, že postup správcu dane a žalovaného pri hodnotení dôkazov bol nezákonný. Namietal, že pri posudzovaní, či uniesol dôkazné bremeno, správca dane zohľadnil dôkazy, ktoré sú mimo jeho dispozičnej sféry - nepotvrdenie účtovných dokladov deklarovaných dodávateľov. 10. K dôvodu kasačnej sťažnosti podľa ustanovenia § 440 ods. 1 písm. h/ SSP sťažovateľ argumentoval závermi uvedenými v rozsudkoch Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/10/2012 a sp.zn. 3Sžf/1/2011, v zmysle ktorých ak daňový subjekt disponuje existenciu materiálneho plnenia, má k dispozícii faktúru s podrobnými prílohami od určitého dodávateľa, potom daňový subjekt vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa alebo jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i prípadnú dôkaznú núdzu správca dane. Tiež poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 4Sž/65,66/01, 4Sž/113,114/2001, v zmysle ktorého má byť daňovému subjektu poskytnutá príležitosť splniť svoju dôkaznú povinnosť. Následne sťažovateľ argumentoval rozsudkom Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp.zn. 5Afs 131/2004, z ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno nemožno ponímať extenzívne a prenášať dôkaznú povinnosť zo správcu dane, ako aj rozsudkom Krajského súdu v Žiline sp.zn. 21S/124/2012. Sťažovateľ mal za to, že sa jedná o ustálenú rozhodovaciu prax kasačného súdu, pričom bol presvedčený, že krajský súd mal odklon od uvedených rozhodnutí dôkladne odôvodniť. 11. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo 7. januára 2021 uviedol, že námietky sťažovateľa boli vznesené už v správnej žalobe, preto sa k nim opätovne nevyjadruje. Uviedol, že v danej veci nezistil u správcu dane v postupe, ani iné porušenie zákona. Vzhľadom na uvedené, navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť.

14. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť žalobcu nie je dôvodná.

16. Z obsahu súdneho a pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil skutkový stav, z ktorého vyplýva, že prvostupňovým rozhodnutím z 18. októbra 2016 správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil rozdiel dane v sume 19313,34 eur na dani z pridanej hodnoty (za zdaňovacie obdobie júl 2013). Rozhodujúcou skutočnosťou pre vydanie prvostupňového rozhodnutia správneho orgánu boli závery o porušení ustanovenia § 49 ods. 1 v nadväznosti na ustanovenie § 51 ods. 1 zákona o DPH, keď správca dane neuznal daňovému subjektu nárok na odpočítanie DPH za zdaňovacie obdobie júl 2013 v celkovej výške 19313,34 € z nasledovných faktúr od spoločnosti GRADUAL SERVICE, s.r.o., Štefánikova 14, 943 01 Štúrovo, IČO: 36539813, IČ DPH:

fakturácie: Orbit sweet mint - 3600 ks, Orbit strawbwerry 1200 ks; Orbit prof. Fresh 4200 ks, Orbit prof. Strong 4200 ks, Winterfresh original 22800 ks, Winterfresh polar ice 6000 ks, Winterfresh fresh ice 22800 ks; - faktúra č. 2013037 zo dňa 16.07.2013, základ dane 15009 €, DPH 3001,80 €, predmet fakturácie: Airwaves mentol 24000 ks, Airwaves extreme 12000 ks, Airwaves cassis 12000 ks, Orbit white fruit 3000 ks, Orbit white spermint 3000 ks, Orbit white fresh 3000 ks; - faktúra č. 2013041 zo dňa 22.07.2013, základ dane: 33922,80 €, DPH 6784,56 €, predmet

Napadnutým rozhodnutím z 8. februára 2017 bolo prvostupňové rozhodnutie potvrdené. Z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného vyplýva, že žalobca podnikal pod obchodným menom Štefan Oravec F&O, IČO: 43656102 a svoju podnikateľskú činnosť ukončil dňom 6. februára

18. V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené, alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy, alebo iným zásahom orgánu verejnej správy sa môže, za podmienok ustanovených týmto zákonom, domáhať ochrany na správnom súde (§ 2 ods. 1, 2 SSP).

20. Sťažovateľ prieskum napadnutého rozsudku krajského súdu vymedzil v prvom rade podľa sťažnostného dôvodu nesprávneho právneho posúdenia, keď mal za to, že uniesol dôkazné bremeno v tom, že splnil hmotnoprávne podmienky na priznanie práva na odpočet DPH. Sťažovateľ taktiež namietal odklon krajského súdu od ustálenej rozhodovacej praxe pri posudzovaní dôkazného bremena.

dňa 28.06.2022, s ktorým sa konajúci senát kasačného súdu stotožňuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza. „29. K namietanému odklonu od ustálenej rozhodovacej praxe, rozloženiu dôkazného bremena vo vzťahu k rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 kasačný súd uvádza, že postup krajského súdu, žalovaného aj správcu dane bol plne v súlade s ustálenou judikatúrou.

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že si nárok uplatňuje dôvodne a za zákonom stanovených podmienok.

30. Podobný právny názor vyplýva aj z rozsudku Najvyššieho súdu SR sp.zn. 8Sžf/19/2015 zo dňa 23.02.2017, podľa ktorého „. . .Najvyšší súd SR zdôrazňuje, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt. Preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami nie je podľa súdu postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že určitý doklad má náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto

32. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti argumentuje, že svoje dôkazné bremeno uniesol. Kasačný súd poukazuje na to, že podstatou nepriznania oslobodenia od dane bolo nesplnenie vlastnej dôkaznej povinnosti sťažovateľa. 33. V súvislosti s odôvodnením rozsudku krajského súdu poukazuje kasačný súd na to, že odôvodnenie rozsudku krajského súdu bolo realizované v skrátenej podobe - v súlade s ustanovením § 140 SSP, kedy krajský súd odkázal na skoršie rozhodnutia vo veci a následne v texte kasačnou sťažnosťou napadnutého rozsudku poukázal len v stručnosti na dôvody, pre ktoré správnu žalobu zamietol. 34. Účelom daňového konania je zistenie, či daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiskálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotno-právne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti. 36. V posudzovanom prípade sťažovateľ nepreukázal, že mu tovar dodal deklarovaný dodávateľ resp. iná zdaniteľná osoba, teda nepreukázal status osoby deklarovaného dodávateľa. Správca dane existenciu dodania tovarov deklarovaným dodávateľom relevantne spochybnil a zároveň zo skutkových okolností a ani z dôkazov dodaných sťažovateľom nevyplýva, že by tento tovar dodala iná osoba ako je tá, ktorá je uvedená na faktúrach, ktoré majú tvoriť základ pre odpočítanie DPH v súdenej veci, t.j. nebolo preukázané, že by tovar bol dodaný inou zdaniteľnou osobou. Sťažovateľ následne nepreukázal svoje vlastné dôkazné bremeno sťažovateľa ako daňového subjektu, nakoľko vyplynulo, že sťažovateľ jednal s osobou P. F., ktorý sa vydával za zástupcu spoločnosti GRADUAL SERVICE, pričom tento nebol konateľom ani nepreukázal, že by bol oprávneným zástupcom tejto spoločnosti -

37. Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach, dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je

Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného

40. Správca dane má právo preveriť podrobne skutkový stav deklarovaného plnenia, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení. Týmto spôsobom dochádza k preneseniu dôkazného bremena na daňový subjekt. Bolo preto na sťažovateľovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že predmetné obchody sa uskutočnili tak, ako boli deklarované, čo sa v prejednávanom prípade nestalo.

Pokiaľ sťažovateľ namietal, že nebol vypočutý jeho dodávateľ, dodávateľská spoločnosť GRADUAL SERVICE, s.r.o. bola v zmysle odpovede Daňového úradu Nitra, pobočka Štúrovo na dožiadanie na adrese sídla nekontaktná- miestne zisťovanie bolo neúspešné a poštová zásielka sa vrátila späť, tiež neúspešné bolo predvolanie konateľa tejto firmy, ktoré bolo zaslané na jeho adresu v Maďarsku. Rovnako z rozsudku Krajského súdu v Košiciach sp.zn. 6S/47/2017 zo dňa 30. mája 2019, vyplýva, že správca dane požiadal Daňový úrad Trenčín o vypočutie svedka P. F., ktorý vystupoval ako deklarovaný zástupca spoločnosti GRADUAL SERVICE s.r.o. (bez preukázania oprávnenia konať za túto spoločnosť).

22. Vo vzťahu k dodávateľovi LIBERTIX, spol. s r.o. kasačný súd konštatuje, že sťažovateľ v daňovom konaní nepreukázal uskutočnenie prepravy touto spoločnosťou, ani nepreukázal, že by bola preprava tovaru uskutočnená inou zdaniteľnou osobou. Vo vzťahu k uvedenému kasačný súd poukazuje na to, že správca dane vykonaným dokazovaním zistil, že obchodná spoločnosť LIBERTIX, spol. s r.o. je nekontaktná, nenachádza sa na adrese sídla spoločnosti, nenachádza sa tam ani označenie spoločnosti ako poštová schránka s označením spoločnosti. Správca dane zistil, že majiteľ nehnuteľnosti na adrese sídla spoločnosti ukončil nájomný vzťah s touto obchodnou spoločnosťou v dôsledku neplnenia si finančných záväzkov.

IV. Záver

23. Kasačný súd konštatuje, že uvedené závery vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Kasačný súd ustálil, že v rámci rozhodovania o podanej správnej žalobe sa krajský súd neodchýlil od rozhodovacej praxe kasačného súdu a jeho rozsudok je aj v kontexte § 140 SSP dostatočne odôvodnený. Preto Najvyšší správny súd Slovenskej republiky postupom podľa § 461 SSP kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietol. 24. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 25. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 28. februára 2023