6Sžfk/34/2020

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline podľa § 191 ods. 1 písm. c/ zákona č. 162/ 2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zrušil rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, Banská Bystrica č.k. 100695078/2018 zo dňa 09.04.2018 (ďalej aj ako „rozhodnutie žalovaného“) a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. O náhrade trov konania krajský súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov správneho súdneho konania.

(§ 24 ods. 1 Zákona o dani z príjmov). 3. Ďalej uviedol, že žalobca už v odvolaní zo dňa 15.11.2017 proti prvostupňovému rozhodnutiu namietal neúplné zistenie skutkového stavu veci, a to aj v súvislosti so spoločnosťou BOLF STOCK, s.r.o. a tvrdil, že každá zo zúčastnených strán potvrdila vykonanie stavebných prác na základe riadne uzatvorených zmlúv o dielo v písomnej podobe. Poukázal pritom na jednotlivé vystavené faktúry, ktoré je podľa žalobcu potrebné hodnotiť v kontexte s uzatvorenými zmluvami o dielo, napr. vo faktúre č. 2013006 zo dňa 03.05.2013 je jasne uvedené, „Fakturujeme vám stavebné práce na bytovom dome na Sihoti, Dolný Kubín, maľby v sume 1440 €, rekonštrukcia práčovne v sume 261 € a výmena dlažby v sume 1176 €“, s tým, že rovnaká skladba je uvedená na každej z vystavených faktúr, ktoré plne preukazujú dodanie zdaniteľných plnení.

4. Podľa názoru krajského súdu, žalovaný preto bude musieť doplniť dokazovanie, zabezpečiť označené stavebné denníky a vypočuť aj živnostníkov, ktorí potvrdili, že vykonali predmetné stavebné práce, a to ku konkrétnym dodávkam, ktoré práce vykonali a bude potrebné predložiť im k nahliadnutiu aj faktúry, či označené práce vykonali v takom rozsahu, ako je tam fakturované, teda svedkov živnostníkov bude potrebné vypočuť k rozsahu vykonaných prác a predložiť im za tým účelom tiež faktúry. Ďalej bude potrebné doplniť dokazovanie a doložiť výstupy z medzinárodnej výmeny informácií (MVI) a k prerušeniu daňovej kontroly predložiť dôkazy - odpovede z MVI. Podľa oznámenia daňovému subjektu zo dňa 15.11.2016 mali byť odpovede z MVI správcovi dane doručené dňa 14.11.2016, ale v administratívnom spise sa

5. Správny súd konštatoval, že s uvedenými odvolacími námietkami sa žalovaný nezaoberal tak, ako to má na mysli ust. § 63 ods. 5 Daňového poriadku, keď sa nevysporiadal s jednotlivými námietkami daňového subjektu v dostatočnom rozsahu na to, aby ich bolo možné bez ďalšieho označiť za neopodstatnené. Žalovaný v podstate len zopakoval skutkové zistenia a právne závery správcu dane bez toho, aby zákonne konformným spôsobom vyvrátil argumenty žalobcu a vysporiadal sa s nimi tak, ako mu to ukladá zákon č. 563/2009 Z.z.

7. Krajský súd záverom uviedol, že zásada zákonnosti v daňovom konaní súvisí aj s požiadavkou spoľahlivého zistenia skutočného stavu veci tvoriacej predmet konania. Správca dane musí vykonávať dokazovanie spôsobom, ktorý garantuje jeho objektivitu, teda musí vziať do úvahy dôkazy svedčiace nielen v neprospech daňového subjektu, ale aj v jeho prospech. S poukazom na vyššie uvedené bolo potrebné napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušiť, pretože zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a vec žalovanému vrátiť podľa § 191 ods. 4 SSP na ďalšie konanie. V ďalšom konaní bude povinnosťou žalovaného sa riadne vysporiadať s jednotlivými odvolacími námietkami žalobcu, pričom žalovaný bude musieť posúdiť vec v intenciách právneho názoru a rozhodnutia správneho súdu a následne ďalej vo veci meritórne konať a rozhodnúť.

II. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie

9. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol, že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia, keďže už v priebehu konania dal odpoveď na všetky otázky, ktoré boli predmetom odseku 12 odôvodnenia napadnutého rozsudku. Čo sa týka nevypočutia svedka

10. Kasačný sťažovateľ ďalej poukázal na to, že stavebné denníky boli predložené konateľom žalobcu, ktoré na pojednávaní tieto vyhodnotili, že sú bez výpovednej hodnoty, preto na tieto následne neprihliadal. Žalobcom nebola predložená dokumentácia potvrdzujúca, že fakturované práce podľa jednotlivých faktúr boli vykonané osobou na nich uvedenou.

11. Sťažovateľ dodal, že krajský súd už rozhodoval v predmetnej veci rovnakého daňového subjektu len za iné zdaňovacie obdobia rozsudkami sp. zn. 31S/54/2018 a 31S/52/2018, pričom správne žaloby žalobcu zamietol ako nedôvodné. 12. Žalobca sa ku kasačnej sťažnosti žalovaného, ktorá mu bola riadne doručená, písomne vyjadril podaním zo dňa 28.02.2020, v ktorom uviedol, že podaná kasačná sťažnosť je nedôvodná a neopodstatnená. Napadnutý rozsudok krajského súdu je možné považovať za súdne rozhodnutie vydané na podklade správneho postupu v konaní, úplne a správne zisteného skutkového stavu veci a na základe správneho právneho posúdenia zhromaždených dôkazov. Zároveň poukázal na rozhodnutia toho istého správneho súdu, ktorého výsledok rozhodovania je rovnaký a týka sa len iných zdaňovacích období, napr. 30S/69/2018, 30S/70/2018, 30S/71/ 2018, 30S/72/2018, 30S/73/2018, ako aj na rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 49/06 zo dňa 14.09.2006 a sp. zn. III. ÚS 339/08 zo dňa 25.11.2008 (pozn.

K záveru o uskutočnení stavebných prác dospel aj vyšetrovateľ KR PZ Žilina v trestnom konaní sp. zn. KRP-120/2-VYS-ZA-2018, ktoré bolo po vypočutí svedkov zastavené. 13. Zároveň žalobca uviedol, že skutočnosť, že spoločnosť BOLF STOCK s.r.o. podala dodatočné daňové priznanie a dostala sa do omeškania s plnením daňových povinností nie je dôvodom na prenesenie týchto povinností na žalobcu.

Mal za to, že daňová kontrola nebola ukončená v jednoročnej zákonnej lehote. Aj z týchto dôvodov považuje žalobca napadnuté rozhodnutie za správne a náležité, majúce oporu v zákone. 14. Žalobca, ďalej namietal aj otázku dodržania lehoty na vykonanie daňovej kontroly, resp. dôvodnosť jej prerušenia z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. Daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2013 sa začala podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku dňa 21.12.2015, t.j. v deň uvedený v oznámení zo dňa 20.11.2015. Daňová kontrola bola prerušená z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií (MVI) v období od 12.10.2016 do 14.11.2016.

III. Konanie na kasačnom súde

Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. 17. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný podľa § 21 písm. a/ SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná.

2013. Následne po podanom odvolaní žalobcu žalovaný (sťažovateľ) potvrdil prvostupňové rozhodnutie rozhodnutím č. 100695078/2018 zo dňa 09.04.2018. Spornou otázkou v prejednávanej veci je, či žalobca preukázal, že všetky náklady zaúčtované v účtovníctve majú charakter výdavkov podľa § 19 Zákona o dani z príjmov, pričom podľa § 21 ods. 1 Zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami nie sú výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. Správca dane na základe zistených skutočností - nepreukázaní reálneho uskutočnenia stavebných prác dodávateľom BOLF STOCK s.r.o., zvýšil podľa § 17 ods. 2 písm. a/ Zákona o dani z príjmov základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b/ Zákona o dani z príjmov o sumu 320.894,10 Eur, v dôsledku čoho bol daňovou kontrolou vyčíslený rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za rok 2013 vo výške 73.805,64 Eur.

19. Žalobca sa podanou správnou žalobou domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Žilina, pobočka Dolný Kubín, ako prvostupňového správneho orgánu (ďalej aj ako „správca dane“) č. 102264864/ 2017 zo dňa 27.10.2017 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým vyrubil podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení účinnom v čase rozhodovania správneho orgánu (ďalej len „Daňový poriadok“) žalobcovi rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2013 vo výške 73.805,64 Eur. Daň vyrubená podaným daňovým priznaním: 445,42 Eur, daň zistená správcom dane: 74.251,06 Eur, rozdiel dane: 73805,64

Správca dane preveroval okolnosti, či dodávateľ žalobcu BOLF STOCK s.r.o. mohol fakturované stavebné práce skutočne dodať a zistil pochybnosti, pričom sa malo jednať o stavebné práce na bytových domoch v Istebnom, Tvrdošíne, Liptovskom Mikuláši a Dolnom Kubíne.

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

22. Podľa § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení účinnom v čase vydania rozhodnutia správcu dane (ďalej len „Zákon o dani z príjmov“), na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložených daňovníkom, zaúčtovaných v účtovníctve1) (pozn.1 Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak.

24. Podľa § 19 ods. 1 Zákona o dani z príjmov, ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon alebo jeho zahrnutie v zdaňovacom období upravuje tento zákon v inej výške ako osobitný predpis,1) preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon výškou dosiahnutého príjmu alebo výškou príjmu z prijatej úhrady, uplatní sa výdavok (náklad) alebo jeho časť do daňových výdavkov v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dosiahnutý príjem alebo prijatá úhrada.

26. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

28. Podľa § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa

30. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

33. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť.

nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 34. Podľa § 46 ods. 9 písm. a/ Daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8.

37. Podľa § 68 ods. 1 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu; vyrubovacie konanie nezačne, ak sa výzva podľa § 46 ods. 8 nezasiela.

40. Právnym posúdením veci je analytická činnosť súdu, pri ktorej zo skutkových zistení vyvodzuje čiastkové právne závery a spätnou aplikáciou vybranej právnej normy preveruje úplnosť a riadnosť fakticky zisteného skutkového stavu. Toto je základným poslaním správneho súdu pri prieskume zákonnosti rozhodnutí orgánov verejnej správy.

Kasačný súd uvádza, že správny súd sa v napadnutom rozsudku nedostatočne vysporiadal s otázkou, či daňový subjekt uniesol dôkazné bremeno a preukázal, že všetky náklady zaúčtované v účtovníctve majú charakter výdavkov podľa § 19 Zákona o dani z príjmov, pričom podľa § 21 ods. 1 Zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami nie sú výdavky, ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. Podľa názoru kasačného súdu nepreukázal, že dodané služby - stavebné práce boli dodané osobou uvedenou na faktúre. Správny súd uviedol v odseku 12 odôvodnenia napadnutého rozsudku, ktoré skutočnosti je nevyhnutné zo strany správcu dane doplniť, avšak tieto vychádzajú len z prevzatia argumentácie žalobcu, pričom nedošlo k vlastnej aplikácii skutkového stavu správnym súdom na nastolené právne otázky. Správca dane netvrdil, že stavebné práce neboli vykonané vôbec, ale nebolo preukázané, že tieto služby vykonala osoba uvedená na predložených faktúrach - spoločnosť BOLF STOCK s.r.o. Sťažovateľ sa stotožnil s postupom správcu dane a s jeho záverom, keď tieto náklady nepovažoval za výdavky v zmysle Zákona o

Skutočnosť, že tento konateľ nakupoval tovar u predajcov, event. že bol prítomný pri stavebných prácach nepreukazuje aj reálne fyzické vykonanie stavebných prác obchodnou spoločnosťou BOLF STOCK s.r.o. 44. Kasačný súd považuje za potrebné uviesť, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Najvyšší správny súd v prvom rade poukazuje na to, že pokiaľ má byť určitá obchodná transakcia uznaná ako výdavok v zmysle zákona o dani z príjmov, musí byť podľa citovaných ustanovení takýto výdavok dostatočne preukázaný. Splnenie zákonných podmienok nie je samozrejme viazané len na ich formálne preukázanie, ale podstatné je, aby formálne deklarované úkony mali svoj reálny a preukázateľný skutkový základ. Ak je nárok na uznanie výdavku podložený konkrétnou faktúrou, potom splnenie podmienky preukaznosti výdavku

45. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17. februára 2015, aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť,

46. Ako už bolo vyššie uvedené, v prípade predmetných dodávateľských faktúr sa nepreukázalo, že plnenie uvedené na týchto faktúrach bolo obchodnou spoločnosťou BOLF STOCK, s.r.o. reálne dodané. Predmetné dodávateľské faktúry nepreukazujú splnenie vecných a formálnych podmienok na nezapočítanie daňových výdavkov do základu dane. Faktúry síce vyhotovené boli, ale nie je preukázané, že práce na nich uvedené vykonal vystaviteľ faktúry. Podľa Daňového poriadku môže a má viesť správcu dane táto skutočnosť k záveru o neunesení dôkazného bremena žalobcom.

Daňové orgány v priebehu daňového konania žalobcovi umožnili realizovať jemu patriace procesné práva. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobcu. Samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami a iným listinným dôkazom nie je postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie.

Pre splnenie zákonných podmienok pre uznanie daňového výdavku a následné určenie správnej výšky základu dane z príjmov nepostačuje, ak daňovník deklaruje prijatie dodávky tovaru alebo služby len preukázaním daňového dokladu - faktúry s predpísaným obsahom.

Pokiaľ nie sú splnené tieto hmotnoprávne podmienky, nie je možné konštatovať, že daňový subjekt preukázal rozhodujúce skutočnosti, ktoré mali vplyv na správne určenie dane z príjmov.“ (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf 45/2015 z 26.01.2017). „Daňový výdavok musí byť dostatočne preukázaný, čo znamená, že žalobca musí uniesť dôkazné bremeno a preukázať vecnú súvislosť úhrady za tovary a služby s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov a tiež skutočnosť, že tovar bol reálne dodaný a služby boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre.“ (rozsudok Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 5Sžf 60/2015 z 28. februára 2017).

Kasačný súd uvádza, že predmetom tohto konania je rozsudok krajského súdu, ktorým tento zrušil rozhodnutie sťažovateľa potvrdzujúci rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu na dani z príjmu žalobcu (r. 2013). Tento rozdiel na dani z príjmov sa viaže na výsledky daňovej kontroly žalobcu (pozri vyššie) a z materiálneho hľadiska na skutočnosť, že vychádzajúc z kontroly zdaniteľných obchodov žalobcu so spoločnosťou BOLF STOCK s.r.o. (rok 2013) dospeli daňové orgány k záveru, že zdaniteľné plnenia vo fakturovanom rozsahu spoločnosťou BOLF STOCK s.r.o. žalobcovi spoločnosťou BOLF STOCK s.r.o. poskytnuté neboli (v sume 385.072,79 Eur (z toho základ dane 320. 894,10 Eur, DPH: 64.178,82 Eur)), čo viedlo k tomu, že tieto plnenia neboli daňovými orgánmi uznané ani pre účely priznania práva na odpočet DPH (na strane žalobcu).

52. Kasačný súd je pritom známe, že vo veci žalobcu ako daňového subjektu (daň z pridanej hodnoty) bolo Najvyšším súdom Slovenskej republiky už opakovane rozhodnuté o správnosti, resp. zákonnosti záverov daňových orgánov vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty.

republiky ako súdu kasačného, sp. zn. 4Sžfk/32/2020 zo dňa 01.06.2021: „Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať na čo najúplnejšie zistenie potrebných skutočností, vykonal rozsiahle dokazovanie, v rámci ktorého vypočul všetkých žalobcom navrhovaných svedkov. Pokiaľ žalobca namietal, že daňový úrad k veci vypočul všetkých svedkov, ale význam a obsah svedeckých výpovedí nehodnotil podľa jeho predstáv a ani žalovaný nevzal do úvahy jednoznačné výpovede svedkov, ktorí zhodne potvrdzujú, že stavebné práce vykonala spoločnosť BOLF STOCK, s. r. o. pre ktorú pracovali, kasačný súd uvádza, že vo vzťahu k preskúmavanému rozhodnutiu o vyrubení rozdielu dane za kontrolované zdaňovacie obdobie august 2013 z výpovedí svedkov, ktorí mali stavebné práce, deklarované na sporných faktúrach vykonať ako živnostníci (subdodávatelia) nemožno zistiť, že boli realizované v uvedenom konkrétnom mesiaci a na konkrétnom bytovom dome (pozn. kasačného súdu: platí aj pri iných zdaňovacích

Kasačný súd sa preto nestotožnil s námietkou žalobcu poukazujúcou na zmätočnosť a rozpornosť finančných rozhodnutí, keď prvostupňový daňový úrad prijal záver, že zdaniteľné plnenia neboli realizované oproti názoru odvolacieho orgánu ktorý priznal, že vykonanie prác bolo v niektorých prípadoch potvrdené výpoveďami svedkov, pretože tieto tvrdenia neboli preukázané žiadnymi inými dôkazmi. V účtovníctve živnostníkov, ktorí potvrdili vykonanie prác pre spoločnosť BOLF STOCK, s.r.o. sa nenachádzali žiadne faktúry vystavené pre spoločnosť BOLF STOCK, s.r.o., nemali žiadne zmluvy ani iné písomnosti preukazujúce výkon stavebných prác v mesiaci august 2013. Námietku žalobcu týkajúcu sa nevykonania výsluchu konateľa žalobcu Miroslava Mlynárika v daňovom konaní vyhodnotil kasačný súd za nedôvodnú, poukazujúc na ust. § 45 ods. 1 Daňového poriadku, podľa ktorého má kontrolovaný daňový subjekt vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže

subjektu. Správca dane nemôže vypočúvať ako svedka osobu, ktorá je štatutárnym orgánom kontrolovaného daňového subjektu a v prípade, že správca dane predvolal konateľa spoločnosti ako svedka, došlo z jeho strany k administratívnemu pochybeniu, ktoré však nezakladá právo žalobcu uplatňovať si vo veci svedočné. Kasačný súd považoval za nedôvodnú i námietku žalobcu týkajúcu sa nezákonnosti vedenia daňovej kontroly a nezákonnosti výsledkov uvedených v obsahu protokolu z daňovej kontroly. V posúdení dodržania zákonom stanovenej lehoty na vykonanie daňovej kontroly sa stotožnil so záverom krajského súdu vyjadreným v bode 15. odôvodnenia rozsudku. K tvrdeniu žalobcu, že daňová kontrola v danej veci trvala aj po vyhotovení protokolu, pretože správca dane vykonával dôkazy aj po spísaní protokolu kasačný súd uvádza, že daňová kontrola je ukončená doručením protokolu. Podľa § 68 ods. 1 daňového poriadku nasledujúci deň po dni doručenia protokolu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole začína vyrubovacie konanie. Podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku, ak daňový subjekt podá písomné

Preto odôvodnenie rozhodnutia správneho súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka na spravodlivý proces. Kasačný súd sa preto stotožnil so záverom krajského súdu a daňových orgánov v tejto veci, že neunesením dôkazného bremena zo strany žalobcu, sa pochybnosti o reálnosti dodania služieb spoločnosťou BOLF STOCK, s.r.o. žalobcovi, stali relevantným dôvodom pre neuznanie nároku žalobcu na vrátenie fakturovanej DPH. A to z dôvodu nesplnenia zákonných podmienok na odpočítanie dane podľa § 19, § 49 a § 51 zákona o DPH, ktoré viažu priznanie nároku na odpočítanie DPH na vznik daňovej povinnosti u dodávateľskej spoločnosti BOLF STOCK, s.r.o., čo však v danej veci v zdaniteľnom období august 2013 ani po vykonanom rozsiahlom dokazovaní finančnými orgánmi, nebolo jednoznačne preukázané.“

54. S poukazom na výsledky rozsiahleho dokazovania vykonaného správcom dane je kasačný súd toho názoru, že v priebehu daňovej kontroly nebolo preukázané, kto skutočne vykonal stavebné práce, ktoré boli žalobcovi dodané, a preto správca dane nemohol vysloviť záver, že stavebné práce vykonala spoločnosť BOLF STOCK s.r.o. Nárok daňovníka na uznanie uplatnených výdavkov pritom viaže zákon na splnenie podmienky, že musí ísť o výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka a zároveň musí ísť o výdavok dostatočne preukázaný.

neuznať. 55. Záverom je potrebné uviesť, že v administratívnom spise, ktorý sťažovateľ predložil k súdnemu konaniu vo veci sp. zn. 30S/69/2018 (Krajský súd v Žiline) sa naozaj nenachádzajú listiny, ktoré sa môžu javiť pre rozhodnutie vo veci ako relevantné (najmä v súvislosti s medzinárodnou výmenou informácií). Rovnako sa javí, že súčasťou administratívneho spisu nie sú ďalšie listiny, ktoré môžu byť vo veci opodstatnené - aj keď majú zrejme len marginálny význam - čo však neznamená, že nemajú tvoriť súčasť administratívneho spisu. Kasačný súd

56. Na strane druhej, kasačný súd čiastočne privolil argumentácii sťažovateľa uvedenej na str. 4 kasačnej sťažnosti, podľa ktorej súčasťou administratívneho spisu v súdenej veci je samotné rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly a oznámenie o tom, že dôvody prerušenia odpadli, a preto nebolo bez ďalšieho vylúčené, aby aj táto otázka bola krajským súdom posúdená (hoci súčasťou spisu nie je samotná žiadosť - MVI a odpoveď na túto žiadosť).

57. Rovnako sa kasačnému súdu javí, že nepripojenie všetkých listov zo stavebného denníka (a to bez ohľadu na to, či tieto majú alebo nemajú - podľa sťažovateľa - vplyv na súdenú vec), je pre spravodlivé súdne konanie opodstatnené, vrátane zabezpečenia riadnej čitateľnosti všetkých dokladov vo veci, a to bez ohľadu na to, že sťažovateľ na str. 4 (posledný odsek) kasačnej sťažnosti tvrdí, že tieto podklady sú „ako dôkaz nepoužiteľné vez vypovedacej hodnoty a preto tento dôkaz nebol podkladom pre vyrubenie rozdielu dane“.

58. Podľa ustanovenia § 462 ods. 1 SSP, ak kasačný súd po preskúmaní zistí dôvodnosť kasačnej sťažnosti, rozhodne o zrušení napadnutého rozhodnutia a podľa povahy veci vráti vec krajskému súdu na ďalšie konanie alebo konaní zastaví, prípadne vec postúpi orgánu, do ktorého pôsobnosti patrí.

V ďalšom konaní je krajský súd viazaný právnym názorom kasačného súdu, vysloveným v tomto rozhodnutí (§ 469 SSP). 60. Z vyššie naznačeného vyplýva, že krajský súd bude musieť opätovne vykonať prieskum napadnutého rozhodnutia v tom zmysle, či správna žalobca žalobcu obstojí vzhľadom k jeho tvrdeniu o porušení jeho práv napadnutým rozhodnutím žalovaného a zároveň sa jednoznačne vysporiadať s (ne)unesením dôkazného bremena žalobcu, od ktorého sa odvíja (ne)splnenie zákonných podmienok pre určenie základu dane. Rovnako bude musieť v odôvodnení rozsudku detailne riešiť, do akej miery má vplyv prípadná neúplnosť administratívneho spisu v súdenej veci na posúdenie relevantných právnych a skutkových otázok, resp. vyzve sťažovateľa na dodanie listín potrebných pre posúdenie veci, ak dospeje v ďalšom konaní k tomu, že tieto sú pre meritórne rozhodnutie vo veci relevantné.

62. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP v spojení s ustanovením § 463 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.