6Sžfk/37/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. (spravodajca) a sudcov JUDr. Anity Filovej a JUDr. Juraja Vališa, LL.M., v právnej veci žalobcu: AUTOMATICA s.r.o., so sídlom Vrbická 1883/36, Liptovský Mikuláš, IČO: 44523556, právne zastúpený: JANČI & Partners s.r.o., advokátska kancelária so sídlom Belopotockého 720/2, Liptovský Mikuláš, proti žalovanému (sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.101526152/2017 zo dňa 11. júla 2017, konajúc o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Žiline č.k. 30S/37/2020-104 zo dňa 8. decembra 2020, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Žalobcovi sa priznáva náhrada trov kasačného konania.

Odôvodnenie

Správneho súdneho poriadku (ďalej len „S.s.p.“) zrušil rozhodnutie žalovaného č. 101526152/2017 zo dňa 11. júla 2017 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. O trovách konania rozhodol s poukazom na § 167 ods. 1 S.s.p. tak, že žalobcovi priznal náhradu trov konania voči žalovanému v celom rozsahu.

3. Daňové orgány vo svojich rozhodnutiach konštatovali, že v prípade žalobcu nebolo preukázané splnenie podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 zákona č. 222/ 2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) a to s poukazom na to, že zo strany žalobcu ako platiteľa nedošlo na základe právneho vzťahu - zhotovenie funkčného vzorku separačnej linky pre EVPÚ, a.s., k dodaniu tovaru za protihodnotu pre konkrétneho prijímateľa, a preto ho nepovažovali ani za predmet dane z pridanej hodnoty.

Predmetná zmluva bola uzatvorená v súlade so Zmluvou o poskytnutí stimulov pre výskum a vývoj č. 0783/2013 medzi Ministerstvom školstva, vedy, výskumu a športu Slovenskej republiky ako poskytovateľom stimulov a EVPÚ, a.s., ako prijímateľom stimulov. Predmetom zmluvy je poskytnutie stimulu prijímateľovi vo forme dotácie z prostriedkov štátneho rozpočtu na podporu aplikovaného výskumu formou projektu „Vývoj technologického komplexu pre spracovanie komunálneho odpadu pre materiálové a energetické účely.“ V súlade s čl. 2.3. zmluvy poskytne poskytovateľ prijímateľovi v roku 2013 dotáciu vo výške 900000 eur a predpokladaná výška poskytnutých stimulov v roku 2014 bola 1100000 eur. Vzhľadom k tomu, že zo strany kontrolovaného daňového subjektu nie je na výstupe konkrétny zákazník, konkrétny užívateľ a daňový subjekt nepoužije nakúpené tovary a služby, z ktorých bolo uplatnené odpočítanie dane na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ, nevzniká mu v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH nárok na odpočítanie dane.

5. Podľa správneho súdu je nepochybné, že Zmluva o spolupráci zo dňa 15. novembra 2013 medzi EVPÚ, a.s., ako prijímateľom stimulov pre výskum a vývoj zo štátneho rozpočtu a žalobcom ako spoluriešiteľom v Čl. 8 bod 8.2 stanovuje, že v prípade, ak spoluriešiteľ pri plnení predmetu tejto zmluvy vytvorí dielo, podľa Autorského zákona č. 618/2003 Z.z. v platnom znení, stáva sa jeho výlučným vlastníkom a môže s ním voľne nakladať.

Naopak bod 9.5 Čl. 9 Zmluvy o spolupráci zo dňa 15. novembra 2013 hovorí len o povinnosti žalobcu dodať informácie verejnosti len v obmedzenej miere, teda len v takej miere, aby ho bolo možné iba propagovať, čo nezahŕňa jeho absolútnu povinnosť celý obsah autorského diela verejnosti bezodplatne zverejniť. Takáto povinnosť nemôže zaväzovať žalobcu ani podľa Čl. 8.6 Zmluvy o poskytnutí stimulov č. 0783/2013, ktorá bola uzavretá medzi EVPÚ, a.s. a Ministerstvom školstva, vedy, výskumu a športu SR, ktoré zmluvné ustanovenia môžu zaväzovať len zmluvné strany a nie žalobcu.

roku 2015 v Nitre, prezentovala technologický komplex separačnej linky, pričom prezentácie sa zúčastnil primátor mesta Nitra s doprovodom a boli uskutočnené aj stretnutia so subjektmi z Vietnamu a z Afriky, podľa názoru krajského súdu jednoznačne cieľ komerčného využitia deklaroval. 7.

Pokiaľ ide o otázku, či k dodaniu tovaru došlo za protihodnotu, správny súd poukázal na skutočnosť, že jednotlivé faktúry boli vystavené dodávateľmi za protihodnotu v nich uvedenú, a to na základe písomných a ústnych zmlúv uzavretých medzi žalobcom a jeho dodávateľmi ako platiteľmi DPH, a tiež bola splnená podmienka, že došlo zo strany žalobcu ako spoluriešiteľa projektu k dodaniu tovaru za protihodnotu pre prijímateľa ALFA Slovakia s.r.o., v súvislosti s čím správny súd poukázal na odberateľské faktúry, z ktorých má vyplývať aj výška tejto protihodnoty.

8. Krajský súd ďalej uviedol, že nenamieta právne závery rozsudkov ESD, na ktoré poukazoval žalovaný (C-89/81 Hong-Kong Trade, C-102/86 Apple and pear a C-16/93 Tolsma), avšak poznamenal, že sa jedná len o všeobecné závery, ktoré je potrebné dodržať vždy pri dodaní tovaru alebo poskytnutí služby, nereagujú však na konkrétnu situáciu v

9. V nadväznosti na uvedené správny súd poukázal na ust. § 3 ods. 6 Daňového poriadku, v zmysle ktorého je vždy rozhodujúce posúdenie ekonomického charakteru jednotlivých plnení (identifikovaných ako zdaniteľné plnenia), ktoré sú obsahom právneho úkonu, a ktoré súvisia s „kauzou“ právneho úkonu (bezprostredným hospodárskym cieľom, pre ktorý záväzok vznikol), ktorá je upravená v § 495 Občianskeho zákonníka a subsidiárne platí i pre obchodnoprávne vzťahy (§ 1 ods. 2 Obchodného zákonníka). Z hľadiska ust. § 495 Občianskeho zákonníka platnosti záväzku nebráni, ak kauza nie je vyjadrená.

konečnom spotrebiteľovi. Je bez pochybností, že je v záujme samotného žalobcu ovplyvňovať trh, na ktorom pôsobia koneční spotrebitelia a vytvoriť tak synergický efekt, ktorý sa u žalobcu prejaví iba nepriamo, dopytom po určitom produkte (separačných linkách), ktoré im žalobca bude môcť dodávať. Takúto činnosť potom nemožno hodnotiť ako vytváranie umelej ekonomickej konštrukcie bez hospodárskeho dôvodu.

10. Proti tomuto rozsudku podal žalovaný - sťažovateľ z dôvodu uvedeného v ust. § 440 ods. 1 písm. g/ S.s.p. kasačnú sťažnosť. Poukázal na to, že uplatnenie práva na odpočítanie dane z funkčného vzorku je potrebné posudzovať z hľadiska predmetu dane podľa § 2 zákona o DPH, podľa ktorého je predmetom dane dodanie tovaru a poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.

Zmluvy o spolupráci medzi žalobcom a EVPÚ a.s. vyplýva, že spoluriešiteľ na požiadanie dodá informácie o riešení projektu v znení a forme použiteľnej pre propagáciu výsledkov riešenia pre širokú verejnosť, bez protihodnoty. Výsledok výskumnej činnosti pritom nebol určený pre individuálneho zákazníka, bol prezentovaný širokej verejnosti bez protihodnoty za účelom oboznámenia verejnosti s dosiahnutými výsledkami. Sťažovateľ taktiež zdôraznil, že pre účely odpočítania dane je potrebná existencia priamej súvislosti medzi prijatými a poskytnutými plneniami za protihodnotu.

sťažovateľ spochybňoval, či je zhotovenie reálneho funkčného diela ekonomickou činnosťou, tak predložil krajskému súdu tlačenú prezentáciu z internetovej stránky spoločnosti EVPÚ, a.s., z ktorej vyplýva, že uvedená spoločnosť, v spolupráci s ktorou žalobca dielo vyvíjal ho nielen zobrazuje, prezentuje ale aj ponúka na predaj, pričom takto činí aj samotný žalobca.

zamietnuť. 12. Dňom 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky svoju činnosť, t.j. začal konať a rozhodovať vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konal a rozhodoval Najvyšší súd Slovenskej republiky v Správnom kolégiu (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov).

13. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) predovšetkým postupom podľa § 452 ods. 1 v spojení s § 439 S.s.p. preskúmal prípustnosť kasačnej sťažnosti a z toho vyplývajúce možné dôvody jej odmietnutia. Po zistení, že kasačnú sťažnosť podal sťažovateľ včas (§ 443 ods. 2 písm. a/ S.s.p.), je prípustná (§ 439 S.s.p.) a bola podaná oprávneným subjektom (§ 442 ods. 1 S.s.p.), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná a je potrebné ju zamietnuť. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 S.s.p.).

konanie. Uvedeným rozhodnutím sťažovateľa bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Žilina č. 100569622/2017 zo dňa 5. apríla 2017, ktorým žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určil rozdiel nadmerného odpočtu na DPH za zdaňovacie obdobie júl 2014 v sume 31598,91 €.

15. Vychádzajúc z dôvodov kasačnej sťažnosti, považoval kasačný súd za potrebné posúdiť správnosť záverov krajského súdu, ktorý konštatoval, že daňové orgány nesprávne právne posúdili vec, keď mali za to, že u žalobcu nebolo preukázané splnenie podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH, nakoľko z jeho strany nedošlo na základe právneho vzťahu - zhotovenie funkčného vzorku separačnej linky pre EVPÚ, a.s., k dodaniu tovaru za protihodnotu pre konkrétneho prijímateľa a preto ho nepovažovali ani za predmet dane z pridanej hodnoty. Na strane žalobcu tak nebol preukázaný zámer vykonávať ekonomickú činnosť prostredníctvom funkčného prototypu za protihodnotu, nakoľko výsledok výskumnej činnosti nie je určený pre konečného užívateľa, ale širokej verejnosti bez

príjem. Nárok na odpočet dane pritom vzniká u prijatých zdaniteľných plnení, ktoré sú použité výhradne pre uskutočnenie zdaniteľných plnení podliehajúcich dani z pridanej hodnoty. 17. V prípade ak dôjde k použitiu (v danej veci dotovaných) plnení na činnosť, ktorá nemá povahu zdaniteľných plnení, napr. na výskum realizovaný výhradne pre výskum samotný bez akéhokoľvek komerčného využitia jeho výsledkov, nebude mať daňový subjekt nárok na odpočet dane. Naproti tomu v prípade, ak bude výskumná činnosť daňovým subjektom následne premietnutá do vlastného ekonomického projektu určeného ku komerčnému využitiu, je namieste umožniť odpočet DPH v plnej výške. V posudzovanej veci bolo podstatným vziať do úvahy/posúdiť kritérium účelu použitých zdaniteľných plnení. Otázka, či žalobca realizoval nákup tovaru od svojich dodávateľov s cieľom jeho použitia pre účely svojej ekonomickej činnosti, resp. zdaniteľných plnení, je otázkou skutkovou, ktorá musí byť posúdená s ohľadom na všetky okolnosti konkrétneho prípadu. 18. Žalobca je obchodnou spoločnosťou, ktorej predmetom podnikania je okrem iného (napr.

. V zmysle tejto zmluvy v prípade, ak žalobca pri plnení predmetu tejto zmluvy vytvorí dielo, podľa zákona č. 618/2003 Z.z. v platnom znení, stáva sa jeho výlučným vlastníkom a môže s ním voľne nakladať. Žalobca sa tak po zhotovení diela stáva jeho výlučným vlastníkom t.j. môže ho využívať na účely svojej ekonomickej činnosti. Z uvedenej zmluvy zároveň vyplýva, že žalobca na požiadanie dodá informácie o riešení projektu v znení a forme použiteľnej pre propagáciu výsledkov riešenia pre širokú verejnosť, bez protihodnoty.

20. Kasačný súd ďalej poukazuje na to, že činnosť žalobcu (ako spoluriešiteľa) sa v zásade obmedzovala na zhotovenie funkčného vzorku a poskytovanie informácii viažucich sa k nemu a potrebných na prezentáciu výstupov z výskumnej činnosti. Zo samotného obsahu zmluvy o spolupráci pritom nevyplýva, že by žalobca vstupoval do predmetného zmluvného vzťahu, resp. realizoval nákup tovarov spojených so zhotovením projektu bezprostredne za účelom uskutočňovania jeho zdaniteľných plnení, keď jednak poskytnuté prostriedky sa sám zaviazal použiť na zabezpečenie účelu, na ktorý sa poskytli. Zároveň však zhotovenie funkčného vzorku žalobcom a spôsob, akým s ním malo byť po zhotovení a odovzdaní EVPÚ, a.s. naložené nevylučuje, že zhotovenie funkčného vzorku žalobcom, resp. prezentácia výsledkov jeho výskumnej činnosti mohla viesť k ich budúcemu komerčnému využitiu a predstavovať tak (žalobcom zamýšľaný) cieľ výskumnej činnosti. Tu nepochybne patrí nielen možné dodanie separačnej linky žalobcom svojim potenciálnym zákazníkom, ale aj iné odplatné zužitkovanie výsledkov výskumnej činnosti.

Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ pojem „ekonomická činnosť “ môže spočívať aj vo vykonávaní prípravných úkonov, smerujúcich k nadobudnutiu prostriedkov, ktoré musia byť považované za ekonomické činnosti (pozri rozsudky z 14.02.1985, Rompelman , 268/83, Zb. s. 655, bod 22, z 11.07.1991, Lennartz , C-97/90 , Zb. s. I-3795, bod 13, a z 29.02.1996, INZO , C-110/94 , Zb. s. I-857, bod 15, ako aj z 03.03.2005, Fini H , C-32/03 , Zb. rozh., s. I-1599, body 21 a 22).

právnym posúdením veci (v procese daňovej kontroly a ani vo vyrubovacom konaní). 23. Ďalej je potrebné uviesť, že daňové orgány na jednej strane nepovažovali za preukázané uskutočnenie zdaniteľného plnenia žalobcom vo vzťahu ku konkrétnemu odberateľovi (považujúc túto skutočnosť za rozhodujúcu pre priznanie nároku na odpočet dane) no na strane druhej tvrdenie žalobcu, ktorým poukazoval na to, že realizoval úkony spojené s vystavením vzorky, keď ju mal v spolupráci s EVPÚ, a.s. predstaviť širokej verejnosti, najmä podnikateľskej verejnosti (čo malo vyplývať aj z vyjadrenia EVPÚ, a.s.), resp. malo dôjsť k prezentácii výsledkov jeho činnosti a k rokovaniam so záujemcami hodnotili daňové orgány (považujúc už takúto formu aktivity zrejme za postačujúcu pre priznanie nároku na odpočet dane?) ako účelové a to z dôvodu nepodloženia tohto tvrdenia žalobcu konkrétnymi listinnými dôkazmi. Daňové orgány tak jasne a zrozumiteľne nepomenovali, resp. ani náležite právne nezdôvodnili, preukázanie akých skutočností sa od žalobcu v súvislosti s uplatneným nárokom na odpočet dane vyžaduje, t.j. že nákup tovaru žalobcu od svojich dodávateľov mal komerčné

25. Kasačný súd s poukazom na vyššie uvedené konštatuje, že závery krajského súdu o nezákonnosti rozhodnutia sťažovateľa (aj keď čiastočne z iných dôvodov) považuje za vecne správne a preto kasačnú sťažnosť podľa § 461 S.s.p. zamietol.

25. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky prijal rozsudok jednomyseľne (§ 139 ods. 4 S.s.p.). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.