6Sžfk/53/2020

1. Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej len „krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom č.k. 23S/33/2019-101 zo dňa 19. februára 2020 postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „S.s.p.“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102355521/2018 zo dňa 26. novembra

júla 2016, č. 201607221 zo dňa 22. júla 2016, č. 201607222 zo dňa 22. júla 2016, č. 201607224 zo dňa 22. júla 2016, č. 201607225 zo dňa 22. júla 2016, č. 201607281 zo dňa 28. júla 2016, č. 201607291 zo dňa 29. júla 2016, č. 201607292 zo dňa 29. júla 2016, č. 201607293 zo dňa 29. júla 2016, za odpredaj motorových vozidiel.

4. Správny súd mal za to, že z rozhodnutia Daňového úradu Banská Bystrica č. 101222721/ 2018 zo dňa 26. júna 2018 vyplýva, že správca dane podľa § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku prerušil odo dňa 5. októbra 2017 daňovú kontrolu, nakoľko v priebehu výkonu daňovej kontroly daňový subjekt predložil dodávateľské faktúry od dodávateľa BP solutions, s.r.o., ktorých predmetom bol tovar - ojazdené motorové vozidlá, ktoré dodávateľ nadobudol z iných členských štátov EÚ. Ako ďalej odôvodnil správca dane spoločnosť BP solutions, s.r.o. sa v mieste sídla nezdržiavala a bola nekontaktným daňovým subjektom, zo správcom dane nespolupracovala, pričom konateľom spoločnosti bol občan Bulharskej republiky a preto z dôvodu získania potrebných dokladov požiadal správca dane o súčinnosť Okresný úrad Veľký Krtíš, odbor cestnej dopravy a pozemných komunikácii, aby správcovi dane poskytol údaje

štandardného (vzorového formulára) prijatého európskou komisiou zo znenia predmetného zákonného ustanovenia nevyplýva. Zároveň však správny súd konštatoval, že v čase, kedy došlo k prerušeniu daňovej kontroly správca dane už podal žiadosť na ústredný kontaktný orgán a tá skutočnosť, že ústredný kontaktný orgán podal žiadosť o MVI podľa nariadenia 904/ 2010/EÚ až po prerušení daňovej kontroly nemá vplyv na zákonnosť samotného rozhodnutia o prerušení kontroly.

Správny súd mal za to, že podanie žiadosti o výmenu informácií predstavuje dôvod na prerušenie konania v zmysle § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku. Argumenty týkajúce sa skutočnosti, že po prerušení konania by nemuselo dôjsť k podaniu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií zo strany Finančného riaditeľstva SR považoval správny súd vo vzťahu k preskúmavanému rozhodnutiu a dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly za hypotetickú, nakoľko v danom prípade takáto situácia nenastala. Ak by k takejto situácii došlo, bolo by na strane správneho orgánu sa vysporiadať s takto vzniknutou situáciou v danom konkrétnom prípade.

Nejedná o umelé predlžovanie zákonnej jednoročnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly a to aj napriek vysokej intenzite zásahu do súkromno-správnej sféry daňového subjektu, ku ktorému v súvislosti s daňovou kontrolou dochádza. Avšak tento zásah bol realizovaný v súlade so zásadou proporcionality a účelnosti s cieľom nepredlžovať neefektívne dĺžku daňovej kontroly. Po prepočítaní prerušenia konania vyplýva, že predmetná daňová kontrola trvala 346 dní, t.j. v zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku správny súd poznamenal, že v prípade, ak by aj došlo k prerušeniu konania až po zaslaní žiadosti na MVI, t.j. nie dňa 5. októbra 2017 ale 11. októbra 2017 nedošlo by k predĺženiu lehoty nad zákonnú dĺžku.

decembra 2017. Z administratívneho spisu vyplýva, že v rámci daňovej kontroly bol žalobca oboznámený so zisteniami správcu dane (s jeho pochybnosťami) na ústnom pojednávaní dňa 10. mája 2018, o čom bola spísaná zápisnica č. 100914496/2018.

uviedol vyššie popísané skutočnosti. V rozhodnutiach uviedol, že bolo doručené vyjadrenie zo dňa 3. apríla 2018 a uviedol aj vyhodnotenie námietok v ňom uvedených. Rozhodnutia správcu dane a aj žalovaného podľa správneho súdu spĺňajú požiadavky nastavené Daňovým poriadkom a obsahujú všetky náležitosti rozhodnutia. Námietka prednesená vo vyjadrení žalobcu zo dňa 3. apríla 2018 nezostala nevysporiadaná, pretože vo vydaných rozhodnutiach vo vyrubovacích konaniach sa ňou správca dane zaoberal. Napokon reálnou existenciou tovaru a tým, či bol tovar reálne dodaný deklarovaným dodávateľom (a v rámci toho aj skutočnosťami a faktami, ktoré boli namietané vo vyjadrení zo dňa 3. apríla 2018) sa správca dane a aj žalovaný zaoberali v prevažnej časti odôvodnení svojich rozhodnutí. V rozhodnutiach bolo podrobne rozobraté splnenie, resp. nesplnenie podmienok stanovených zákonom pre uplatnenie nároku na odpočet DPH, medzi ktoré patrí práve aj preukázanie dodania tovaru deklarovaným dodávateľom. Správca dane a ani žalovaný nespochybňovali žalobcom vo vyjadrení tvrdené skutočnosti, že tovar existoval, boli realizované bezhotovostné platby,

7. Krajský súd ďalej uviedol, že pokiaľ žalobca v rámci ďalšej žalobnej námietky poukazoval na to, že v zákone o DPH bola transponovaná Smernica Rady 2006/112/ES zo dňa 28. novembra 2006 o spoločnom systéme DPH, na jej prioritné postavenie vo vzťahu k vnútroštátnej právnej úprave a na záväznosť judikatúry ESD, v ktorej je podaný výklad jednotlivých ustanovení smernice, voči týmto záverom nie je možné nič namietať.

Pokiaľ sa žalobca odvolával na nález Ústavného súdu SR III. ÚS 24/2010-57 zo dňa 29. júna 2010, správny súd mal za to, že sa jedná o odlišnú skutkovú situáciu ako v predmetnej veci, pretože uvedeným nálezom bol konštatovaný nezákonný protokol z vykonanej daňovej kontroly v dôsledku nedodržania zákonom stanovenej lehoty na ukončenie daňovej kontroly, ktorá v tam riešenom prípade trvala 4 roky a 4 mesiace bez toho, že by daňové orgány preukázali nedostatočnú súčinnosť zo strany daňového subjektu, resp. iné prekážky odôvodňujúce nezákonnú dĺžku výkonu daňovej kontroly. Ústavný súd SR v tomto náleze okrem iného uzavrel, že ak daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom (avšak správny súd poznamenal, že Ústavný súd SR sa zaoberal výlučne podstatným prekročením zákonnej lehoty, v ktorej mala byť daňová kontrola ukončená), potom protokol z nej nadobudol tiež povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno

Podstatným je to, či pochybenia pri výkone daňovej kontroly sú v neprospech daňového subjektu v tom zmysle, že spôsobili ukrátenie na jeho konkrétnych právach a či sú neprimeraným zásahom správcu dane voči daňovému subjektu.

10. Správny súd taktiež vyslovil názor, že v danom prípade sa nejednalo, resp. správca dane nekládol za vinu dňovému subjektu spáchanie podvodu, ale nesplnenie podmienok pre odpočet dane z pridanej hodnoty. Ak na strane žalobcu došlo k vyčerpaniu dôkazných prostriedkov tým, že predložil formálne doklady o transakcii, ktorá prebehla medzi jeho priamym dodávateľom a žalobcom, ešte neznamená, že žalobca uniesol dôkazné bremeno, nakoľko správca dane jednoznačne spochybnil skutočnosť, že priamy dodávateľ bol oprávnený dodať predmetný tovar a zároveň spochybnil skutočnosť, že priamy dodávateľ mohol dodať predmetný tovar ako nevlastník.

DPH, konštatujúc, že sa jedná o porušenie vlastníckeho práva. Okrem iného uviedol, že Daňový poriadok (pozn. platný v Českej republike) umožňuje správcovi dane preverovať pred vymeraním dane iba tú časť plnení, o ktorých existujú dôvodné pochybnosti; nedáva mu však oprávnenie zadržiavať nespornú čiastku nadmerného odpočtu odvodenú od tých zdaniteľných plnení, ktoré ako nesporné nemôžu byť predmetom preverovania. Vyplýva z neho tiež, že pre potreby vymedzenia predmetu daňového konania sa daň posudzuje buď za zdaňovacie obdobie alebo vo vzťahu k jednotlivej skutočnosti - k jednému uskutočnenému zdaniteľnému plneniu (obchodnému prípadu). Poukázal tiež na nedostatočnú vnútroštátnu právnu úpravu (pozn. právna úprava je obdobná aj v SR) a na konanie pred Súdnym dvorom vo veci C-446/ 18 AGROBED CZ s tým, že v zásade pripustil v prípade chýbajúceho zákonného základu taký postup, že rozdelil nesporné čiastky a sporné čiastky nadmerného odpočtu DPH.

12. Za dôvodné nepovažoval správny súd ani žalobné námietky žalobcu o tom, že správca dane neuznal ním uplatňovaný nárok na odpočítanie dane len na základe toho, že deklarovaný dodávateľ žalobcu bol v čase výkonu daňovej kontroly nekontaktný, alebo že nevedel zdokladovať nadobudnutie tovaru nakoľko tieto skutočnosti len vzbudili podozrenie.

13. Pokiaľ žalobca poukazoval na judikatúru ESD (vo veciach Optigen, Mahageben a David, Bonik EOOD), táto podľa správneho súdu podala výklad práva únie za odlišnej skutkovej situácie. V prejednávanom prípade správca dane spochybnil deklarované obchodné transakcie, a to nielen vyhodnotením dôkazov, ktoré preukazovali nekontaktnosť deklarovaného dodávateľa a jeho právnych nástupcov. Správny súd mal za to, že od subjektu, ktorý v rámci predmetu svojho podnikania nakupuje a predáva ojazdené motorové vozidlá, je v rámci zásady primeranej obozretnosti v obchodnoprávnom styku dôvodné vyžadovať, aby mal konkrétnejšie vedomosti o tovare. V prejednávanej veci konateľ žalobcu konkrétne okolnosti realizácie obchodných transakcií, ktoré by bolo možné konfrontovať s výpoveďou konateľov deklarovaného dodávateľa, neuviedol. Boli vypočutí konatelia deklarovaného dodávateľa, ktorých výpoveď ohľadne spolupráce so žalobcom, aj ohľadne nákupu motorových vozidiel v zahraničí a ich dopravy na územie Slovenskej republiky, bola len veľmi všeobecná.

Položil len jednu otázku, ktorá mala veľmi všeobecný charakter. Správny súd poukázal aj na závery Najvyššieho súdu SR vyslovené v rozsudku sp.zn. 1Sžf/13/2016 zo dňa 16. januára 2018.

veci. 14. Daňové orgány nezamietli žalobcovi právo na odpočítanie DPH len z dôvodu nekontaktnosti deklarovaného dodávateľa a jeho právnych nástupcov, a z tohto dôvodu nepredloženia ich účtovnej dokumentácie. Nebolo sporné ani to, že deklarovaný dodávateľ bol registrovaný ako platca DPH a následne bola zrušená registrácia na DPH (deklarovanému dodávateľovi aj jeho právnym nástupcom). Všetky tieto zistenia boli uvedené ako fakty, ktoré boli zistené v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, ktoré poskytovali informácie o deklarovaných obchodných transakciách a o zúčastnených subjektoch. V prejednávanej

Nebola riešená skutková situácia aká bola v bode 44. uvedeného rozsudku Súdneho dvora, napr. že by deklarovaný dodávateľ nebol vlastník tovaru, ale reálne by dodal tovar žalobcovi, prípadne že by nemal osobitné oprávnenie disponovať s tovarom. Daňové orgány spochybnili dodanie deklarovaným dodávateľom, čím sa dôkazné bremeno prenieslo na žalobcu a tento ho neuniesol.

15. Krajský súd poukázal na to, že žalobca v ďalšej časti žaloby uviedol, že v odvolaní poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu SR vo veciach sp.zn. 1Sžf/117/2015, 3Sžf/1/2011 a 5Sžf/22/2009. Žalobca uviedol časť argumentácie z týchto rozhodnutí, avšak bez toho, aby v konkrétnostiach uviedol, ako bol ukrátený na svojich právach v súvislosti s uvedenými závermi. Nenamietal, že by sa žalovaný s poukazmi na tieto rozhodnutia nevysporiadal.

16. Proti tomuto rozsudku podal žalobca - sťažovateľ z dôvodov uvedených v ust. § 440 ods. 1 písm. f/ a g/ S.s.p. kasačnú sťažnosť. Sťažovateľ poukázal na viaceré nedostatky rozhodnutia krajského súdu, ktoré zakladajú jeho zmätočnosť a nezrozumiteľnosť. Namietal, že krajský súd nesprávne uviedol, že pojednávanie vo veci bolo dňa 22. januára 2020, keď správne malo byť uvedené dňa 5. februára 2020 s tým, že ho krajský súd odročil na deň 19. februára 2020 za účelom vyhlásenia rozsudku. Taktiež správny súd nesprávne uviedol, že preskúmaval napadnuté rozhodnutia žalovaného na základe správnych žalôb, keď tieto boli preskúmavané na základe jednej žaloby. Okrem uvedeného krajskému súdu vytýkal aj to, že vo svojej žalobe nepoukazoval na nález Ústavného súdu SR III. ÚS 24/2010-57 zo dňa 29. júna 2010, avšak správny súd zdôvodňoval, prečo ho nemožno aplikovať na prejednávanú vec.

17. Sťažovateľ ďalej namietal, že krajský súd nesprávne právne posúdil otázku týkajúcu sa prerušenia daňovej kontroly v súvislosti s podaním žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií. Opierajúc sa o judikatúru Najvyššieho súdu SR zdôrazňoval, že správca dane môže daňovú kontrolu prerušiť odo dňa, keď príslušný orgán takúto žiadosť zaslal, čo znamená, že ani jeho rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly nemôže byť vyhotovené v skorší deň. Zákonný dôvod na prerušenie daňovej kontroly nastáva až dňom podania tejto žiadosti príslušným orgánom. Rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly preto sťažovateľ považoval za nezákonné a ktoré v zmysle zásady ,,ius ex iniuria non oritur“, t.j. právo nevzniká z bezprávia, nemôže mať zákonné následky neplynutia lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa § 61 ods. 5 Daňového poriadku. Správny súd sa náležite nevysporiadal ani s jeho námietkou týkajúcou sa nedostatočného odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov, ktoré sa uvedenými skutočnosťami riadne nezaoberali. Do pozornosti dal aj nález Ústavného súdu SR sp.zn.

Správca dane navyše nepristupoval ku skúmaniu podmienok nároku na odpočítanie dane eurokonformným spôsobom, keď poukázal na výklad smernice Rady 2006/112/ES. Uviedol tiež, že finančné orgány sa vo svojich rozhodnutiach vyhli tvrdeniu, že by sa sťažovateľ zúčastnil na nejakom podvodnom konaní s DPH, alebo, že by iným spôsobom došlo z jeho strany k zneužitiu práva. Záverom poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu SR napr. rozhodnutia vydané v konaniach pod sp.zn. 8Sžfk/1/2018 a sp.zn. 6Sžfk/40/2018, v ktorých bola posudzovaná otázka rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt a správcu dane. 18. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti stotožnil so závermi vyslovenými v napadnutom rozsudku krajského súdu a preto žiadal kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú

Predmetná vec bola náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

21. Predmetom konania o kasačnej sťažnosti bol rozsudok krajského súdu, ktorým zamietol žalobu sťažovateľa o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102355521/2018 zo dňa 26. novembra 2018, ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 101222721/2018 zo dňa 26. júna 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku určil sťažovateľovi rozdiel v sume 45716,65 € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2016, keď mu nepriznal nadmerný odpočet v sume 8888,94 € a vyrubil daň z pridanej hodnoty v sume 36827,71 €.

23. Podľa § 139 ods. 2 S.s.p. v odôvodnení rozsudku uvedie správny súd stručný priebeh administratívneho konania, stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia, podstatné zhrnutie argumentov žalobcu a vyjadrenia žalovaného, prípadne ďalších účastníkov, osôb zúčastnených na konaní a zainteresovanej verejnosti, posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov, prípadne odkáže na ustálenú rozhodovaciu prax.

24. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačný súd považoval za potrebné predovšetkým posúdiť, či krajský súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ S.s.p.).

Požiadavka riadneho odôvodnenia rozhodnutia je jedným zo základných atribútov spravodlivého procesu. Dodržiavanie povinnosti odôvodniť rozhodnutie má zaručiť transparentnosť a kontrolovateľnosť rozhodovania súdov a vylúčiť ľubovôľu.

Sťažovateľ sa správnou žalobou nedomáhal súdneho prieskumu žiadneho ďalšieho rozhodnutia. Tvrdenie správneho súdu o súdnom prieskume viacerých rozhodnutí na základe viacerých žalôb tak nebolo na mieste. Nesprávne uvádzanie

Z obsahu súdneho spisu, rozsudku krajského súdu a napokon i zo samotných tvrdení sťažovateľa je zrejmé, a bez akýchkoľvek pochybností, čo bolo predmetom súdneho prieskumu na základe podanej správnej žaloby a kedy došlo k odročeniu pojednávania, resp. k vyhláseniu rozsudku napadnutého správnou žalobou sťažovateľa. Uvedené nedostatky odôvodnenia rozsudku tak podľa názoru kasačného súdu nemohli predstavovať prekážku, ktorá by bránila jeho vecnému prieskumu, resp. by znemožnili účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ S.s.p.).

Krajský súd v tejto súvislosti predostrel argumentáciu, podľa ktorej právne závery vyplývajúce z uvedeného nálezu Ústavného súdu SR vyhádzali z odlišnej skutkovej situácie a preto ich nebolo možné aplikovať na prejednávanú vec. Kasačný súd však z obsahu podanej správnej žaloby zistil, že sťažovateľ v nej takúto žalobnú námietku neuplatnil, neučinil tak ani v ďalších podaniach doručených krajskému súdu, resp. túto námietku nepredniesol ani na pojednávaní v konaní pred krajským súdom. Krajský súd sa tak v tejto časti odôvodnenia rozsudku uchýlil k prieskumu napadnutého rozhodnutia žalovaného mimo žalobných námietok, keď konštatoval nedôvodnosť námietky, ktorá sťažovateľom nebola vôbec uplatnená.

Ani kasačnému súdu nie je zrejmé aké dôvody viedli krajský súd k argumentácii zmienenou judikatúrou súdov, na ktorú sa sťažovateľ jednak neodvolával, resp. v nej nebolo ani možné identifikovať právne závery, ktoré by sa vzťahovali na prejednávanú vec a napokon tak mali podporovať správnosť záverov krajského súdu.

28. V súvislosti s námietkou sťažovateľa, ktorou krajskému súdu vytýkal nedostatočné odôvodnenie rozsudku v časti týkajúcej sa otázky prerušenia daňovej kontroly v súvislosti s podaním žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii a vo väzbe na náležitosti správneho rozhodnutia podľa § 63 ods. 5 Daňového poriadku kasačný súd uvádza, že krajský súd sa touto otázkou síce v odôvodnení rozsudku zaoberal, avšak ju vyhodnotil len všeobecne, keď namiesto toho (aj keď správne) posudzoval a vyhodnocoval účelnosť prerušenia daňovej kontroly.

29. Zhora definovanému právu na riadne odôvodnenie rozhodnutia nezodpovedá odôvodnenie rozsudku krajského súdu. Krajský súd postupoval v posudzovanej veci nedôsledne a kasačný súd musí konštatovať, že odôvodnenie rozsudku krajského súdu nie je súladne s § 139 ods. 2 S.s.p. a teda nespĺňa zákonné požiadavky. Kasačný súd má za to, že krajský súd svojím postupom porušil právo sťažovateľa na spravodlivý proces, ktoré vychádza z čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky.

31. Kasačný súd dodáva, že zaoberať sa ďalšími kasačnými námietkami sťažovateľa, týkajúcimi sa nesprávneho právneho posúdenia veci krajským súdom, bolo v tomto štádiu konania predčasné, a to najmä s poukazom na dôvod zrušenia napadnutého rozsudku krajského súdu, ktorým je jeho nepreskúmateľnosť.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.